0112-KDIL3.4012.75.2019.1.JK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 4 grudnia 2019 r. (data wpływu 11 grudnia 2019 r.) uzupełnionym pismem z dnia 6 lutego 2020 r. (data wpływu 6 lutego 2020 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie praw do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją zadania – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 11 grudnia 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie praw do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn.: „A”. Wniosek uzupełniono 6 lutego 2020 r. o sprostowanie opisu sprawy.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny (sprostowany pismem z dnia 6 lutego 2020 r.).

Gmina przystąpiła do realizacji projektu który jest finansowany ze środków budżetu europejskiego. Gmina ma być jednym beneficjentem w projekcie pod nazwą: „A”. Będzie on dofinansowany ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Planowane przedsięwzięcie polega na waloryzacji części zabytkowego założenia parkowego w miejscowości X. Przedmiotowa inwestycja wpływa na poprawę dostępu do infrastruktury turystycznej poprzez odrestaurowanie terenu zabytkowego założenia parkowego. Realizacja operacji przyczynia się również do rozwoju społecznego obszaru, na którym jest zlokalizowana, a także do odnowy zabytków pod kątem zwiększenia atrakcyjności. Renowacja obszaru zabytkowego urozmaici atrakcyjnie teren LGD szczególnie dla mieszkańców i turystów, stwarzając warunki przeciwdziałające migracji do innych ośrodków. Od jakości infrastruktury społecznej zależy standard życia mieszkańców Wsi X. Wskaźnik produktu liczba zabytków poddanych pracom konserwatorskim lub restauratorkom – 1 obiekt, wskaźnik rezultatu - „wzrost liczby osób odwiedzających zabytki” – do 600 osób rocznie, w tym 60% stanowić będą osoby z grup faworyzowanych, „wzrost liczby osób korzystających z obiektów infrastruktury turystycznej” – do 600 osób rocznie, w tym 60% stanowić będą osoby z grup defaworyzowanych. Planowane operacja polegać będzie na uszczelnieniu układu kompozycyjnego poprzez niezbędną gospodarkę drzewostanem, która obejmie 40 szt. drzew i krzewów na terenie zabytkowego założenia parkowego (w tym 7 szt. zostanie objętych podstawowym zabiegom tj. usunięcie posuszu, połamanych i niepożądanych gałęzi w ramach cieć odmładzających, prześwietlających i sanitarnych, 12 drzew zostanie objętych zaawansowanymi zabiegami leczniczymi w tym zabiegów polegających na oczyszczaniu formowaniu i zabezpieczaniu rozległych ubytków powierzchniowych i wgłębnych oraz likwidacji czynników fitopatologicznych najczęściej związanych z infekcją grzybami, 20 szt. drzew zakwalifikowano do usunięcia ze względu na bardzo zły stan sanitarny lub liczne deformacje – stan zdrowotny, gatunki inwazyjne, poprawę warunków siedliskowych są tutaj podstawowym kryterium kwalifikacji drzew i krzewów do usunięcia. Operacją zostanie objęty także najcenniejszy 1 szt. pomnik przyrody w Z, która także znajduje się na obszarze zabytkowego parku w X). Zadaniem w projekcie jest również zakup i montaż drogowskazu, który zawierać będzie informacje na temat kierunku zwiedzania. Celem projektu jest odtworzenie pierwotnego założenia parkowego poprzez uszczelnienie układu kompozycyjnego związanego z niezbędną gospodarką drzewostanem, co zapewnieni możliwości użytkowania obiektu, gwarantując poszanowanie jego zabytkowego charakteru. Po realizacji projektu planuje się bieżące utrzymanie ze środków własnych gminy. Gmina X posiada pozwolenia Y Konserwatora Zabytków wydane do opracowanej kompleksowej dokumentacji rewaloryzacji zabytkowego założenia parkowego w X i obejmują powyższe prace konserwatorskie. Nie można tych prac zaliczyć do bieżącego utrzymania zieleni parkowej, ponieważ na takie prace nie wymagane jest pozwolenie konserwatorskie, a jedynie wpisy w książce utrzymania parku. Obiekt zabytkowego założenia parkowego zgodnie z przeprowadzoną inwentaryzacją istniejącego drzewostanu wymaga podjęcia prac konserwatorskich.

Gmina w trakcie realizacji projektu na dokonywane zakupy towarów i usług będzie otrzymywać faktury VAT (podatek od towarów i usług) zawierające podatek od towarów i usług naliczony. Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Wykonanie opisanego wyżej programu nie spowoduje jednak w Gminie powstania jakichkolwiek przychodów. Efekty inwestycji będą udostępnione wszystkich mieszkańcom nieodpłatnie. Ponoszone zatem wydatki nie będą w żaden sposób związane ze sprzedażą opodatkowaną lub nieopodatkowaną. Wykonywane działania w ramach opisanej operacji mieszczą się w zadaniach własnych określonych u ustawie z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy podatek od towarów i usług zawarty w nabywanych przez Gminę towarach i usługach, w związku z realizowanym zadaniem będzie podlegał odliczeniu?

Zdaniem Wnioskodawcy, podatek VAT zawarty w cenie zakupu towarów i usług związanych z realizowanym projektem nie będzie podlegał odliczeniu i będzie stanowić ekonomiczny ciężar Gminy, przez co nie może zostać uznany za koszt kwalifikowany przy dofinansowaniu ze środków Unii Europejskiej. Nie występuje bowiem związek określony w art. 86 ustawy o podatku od towarów i usług, tj. związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2020 r., poz. 106) – zwanej dalej ustawą – w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Na mocy art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy – kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.

Zatem prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca przyznał podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Na podstawie art. 88 ust. 4 ustawy – obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z ww. regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Zatem, aby podmiot mógł skorzystać z prawa do obniżenia podatku należnego o podatek naliczony związany z dokonanym nabyciem towarów i usług, w pierwszej kolejności winien spełnić przesłanki umożliwiające uznanie go – dla tej czynności – za podatnika podatku od towarów i usług, działającego w ramach prowadzonej działalności gospodarczej.

W myśl art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza – według art. 15 ust. 2 ustawy – obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Natomiast na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Oznacza to, że organ władzy publicznej będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

Jak wynika z powyższego, wyłączenie organów władzy publicznej z kategorii podatnika ma charakter wyłącznie podmiotowo-przedmiotowy.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp. umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych). Tylko bowiem w tym zakresie ich czynności mają charakter działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy.

Na podstawie art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (Dz. U. z 2019 r., poz. 506, z późn. zm.) – gmina wykonuje zadania publiczne w imieniu własnym i na własną odpowiedzialność.

Jednocześnie w myśl art. 6 ust. 1 ustawy o samorządzie gminnym – do zakresu działania gminy należą wszystkie sprawy publiczne o znaczeniu lokalnym, niezastrzeżone ustawami na rzecz innych podmiotów.

Na mocy art. 7 ust. 1 ww. ustawy, zaspokajanie zbiorowych potrzeb wspólnoty należy do zadań własnych gminy. W szczególności zadania własne obejmują sprawy:

1. ładu przestrzennego, gospodarki nieruchomościami, ochrony środowiska i przyrody oraz gospodarki wodnej;
2. gminnych dróg, ulic, mostów, placów oraz organizacji ruchu drogowego;
3. wodociągów i zaopatrzenia w wodę, kanalizacji, usuwania i oczyszczania ścieków komunalnych, utrzymania czystości i porządku oraz urządzeń sanitarnych, wysypisk i unieszkodliwiania odpadów komunalnych, zaopatrzenia w energię elektryczną i cieplną oraz gaz;

• 3a) działalności w zakresie telekomunikacji;

1. lokalnego transportu zbiorowego;
2. ochrony zdrowia;
3. pomocy społecznej, w tym ośrodków i zakładów opiekuńczych;

• 6a) wspierania rodziny i systemu pieczy zastępczej;

1. gminnego budownictwa mieszkaniowego;
2. edukacji publicznej;
3. kultury, w tym bibliotek gminnych i innych instytucji kultury oraz ochrony zabytków i opieki nad zabytkami;
4. kultury fizycznej i turystyki, w tym terenów rekreacyjnych i urządzeń sportowych;
5. targowisk i hal targowych;
6. zieleni gminnej i zadrzewień;
7. cmentarzy gminnych;
8. porządku publicznego i bezpieczeństwa obywateli oraz ochrony przeciwpożarowej i przeciwpowodziowej, w tym wyposażenia i utrzymania gminnego magazynu przeciwpowodziowego;
9. utrzymania gminnych obiektów i urządzeń użyteczności publicznej oraz obiektów administracyjnych;
10. polityki prorodzinnej, w tym zapewnienia kobietom w ciąży opieki socjalnej, medycznej i prawnej;
11. wspierania i upowszechniania idei samorządowej, w tym tworzenia warunków do działania i rozwoju jednostek pomocniczych i wdrażania programów pobudzania aktywności obywatelskiej;
12. promocji gminy;
13. współpracy i działalności na rzecz organizacji pozarządowych oraz podmiotów wymienionych w art. 3 ust. 3 ustawy z dnia 24 kwietnia 2003 r. o działalności pożytku publicznego i o wolontariacie (Dz. U. z 2018 r. poz. 450, 650, 723 i 1365 oraz z 2019 r. poz. 37);
14. współpracy ze społecznościami lokalnymi i regionalnymi innych państw.

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT. Gmina w trakcie realizacji projektu na dokonywane zakupy towarów i usług będzie otrzymywać faktury VAT zawierające podatek od towarów i usług naliczony. Wykonanie opisanego wyżej programu nie spowoduje jednak w Gminie powstania jakichkolwiek przychodów. Efekty inwestycji będą udostępnione wszystkich mieszkańcom nieodpłatnie. Ponoszone zatem wydatki nie będą w żaden sposób związane ze sprzedażą opodatkowaną lub nieopodatkowaną. Wykonywane działania w ramach opisanej operacji mieszczą się w zadaniach własnych określonych w ustawie o samorządzie gminnym.

Gmina przystąpiła do realizacji projektu który jest finansowany ze środków budżetu europejskiego. Gmina ma być jednym beneficjentem w projekcie pod nazwą: „A”. Będzie on dofinansowany ze środków Programu Rozwoju Obszarów Wiejskich na lata 2014-2020.

Planowane przedsięwzięcie polega na waloryzacji części zabytkowego założenia parkowego w miejscowości X. Przedmiotowa inwestycja wpływa na poprawę dostępu do infrastruktury turystycznej poprzez odrestaurowanie terenu zabytkowego założenia parkowego. Realizacja operacji przyczynia się również do rozwoju społecznego obszaru, na którym jest zlokalizowana, a także do odnowy zabytków pod kątem zwiększenia atrakcyjności. Renowacja obszaru zabytkowego urozmaici atrakcyjnie teren LGD szczególnie dla mieszkańców i turystów, stwarzając warunki przeciwdziałające migracji do innych ośrodków. Od jakości infrastruktury społecznej zależy standard życia mieszkańców Wsi X. Planowane operacja polegać będzie na uszczelnieniu układu kompozycyjnego poprzez niezbędną gospodarkę drzewostanem, która obejmie 40 szt. drzew i krzewów na terenie zabytkowego założenia parkowego. Zadaniem w projekcie jest również zakup i montaż drogowskazu, który zawierać będzie informacje na temat kierunku zwiedzania. Celem projektu jest odtworzenie pierwotnego założenia parkowego poprzez uszczelnienie układu kompozycyjnego związanego z niezbędną gospodarką drzewostanem, co zapewnieni możliwości użytkowania obiektu, gwarantując poszanowanie jego zabytkowego charakteru. Po realizacji projektu planuje się bieżące utrzymanie ze środków własnych gminy. Gmina X posiada pozwolenia Y Konserwatora Zabytków wydane do opracowanej kompleksowej dokumentacji rewaloryzacji zabytkowego założenia parkowego w X i obejmują powyższe prace konserwatorskie. Nie można tych prac zaliczyć do bieżącego utrzymania zieleni parkowej, ponieważ na takie prace nie wymagane jest pozwolenie konserwatorskie, a jedynie wpisy w książce utrzymania parku. Obiekt zabytkowego założenia parkowego zgodnie z przeprowadzoną inwentaryzacją istniejącego drzewostanu wymaga podjęcia prac konserwatorskich.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy podatek od towarów i usług zawarty w nabywanych przez Gminę towarach i usługach, w związku z realizowanym zadaniem będzie podlegał odliczeniu.

Jak wynika z powołanych powyżej przepisów prawa, rozliczenie podatku naliczonego na zasadach określonych w art. 86 ust. 1 ustawy uwarunkowane jest tym, aby nabywane towary i usługi były wykorzystywane przez zarejestrowanego, czynnego podatnika podatku VAT w ramach działalności gospodarczej do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

Podstawowym warunkiem, którego spełnienie należy analizować w aspekcie prawa do odliczenia podatku VAT jest związek dokonywanych nabyć towarów i usług ze sprzedażą uprawniającą do dokonywania takiego odliczenia, czyli sprzedażą generującą podatek należny. W omawianej sprawie związek taki nie występuje, bowiem Wnioskodawca realizując opisany projekt nie będzie działał w charakterze podatnika, ponieważ – jak wynika z opisu sprawy – wykonywane działania w ramach opisanej operacji mieszczą się w zadaniach własnych określonych w ustawie o samorządzie gminnym a efekty inwestycji będą udostępniane wszystkim mieszkańcom nieodpłatnie. Ponadto, z wniosku wynika, że w związku z realizacją zadania nie występuje związek określony w art. 86 ustawy, tj. związek zakupów z czynnościami opodatkowanymi. Wnioskodawca wskazał również, że wykonanie opisanego programu nie spowoduje w Gminie powstania jakichkolwiek przychodów.

Zatem w analizowanej sprawie warunki wskazane w art. 86 ust. 1 ustawy, uprawniające do odliczenia nie są spełnione, gdyż Wnioskodawca realizując opisaną inwestycję nie działa w charakterze podatnika VAT, a efekty zrealizowanego zadania nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych podatkiem od towarów i usług.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że Gmina nie ma prawa do odliczenia podatku naliczonego związanego z realizacją projektu pn.: „A”.

Tym samym, stanowisko Wnioskodawcy uznano za prawidłowe.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Tutejszy organ informuje, że organy podatkowe nie są kompetentne do rozstrzygania wątpliwości podatników odnośnie możliwości zaliczania wartości podatku od towarów i usług do kosztów kwalifikowanych. Kwestię tę rozstrzygają bowiem przepisy regulujące zasady korzystania ze środków bezzwrotnej pomocy zagranicznej. Zasady i przepisy podatkowe przywołane w uzasadnieniu niniejszej interpretacji mogą być jedynie pomocne Wnioskodawcy przy dokonywaniu oceny, czy podatek VAT w tej sytuacji powinien być kosztem kwalifikowanym.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…) za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.