0112-KDIL2-1.4012.501.2019.1.MK

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2019 r., poz. 900, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 26 września 2019 r. (data wpływu 30 września 2019 r.), uzupełnionym pismem z dnia 19 listopada 2019 r. (data wpływu 19 listopada 2019 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT (podatek od towarów i usług) przekazania przez Gminę nieruchomości niezabudowanych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 30 września 2019 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT przekazania przez Gminę nieruchomości niezabudowanych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Wniosek uzupełniono w dniu 19 listopada 2019 r. o potwierdzenie wpłaty dodatkowej opłaty.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Gmina (dalej: „Wnioskodawca”) jest zarejestrowanym podatnikiem VAT, posiadającym status podatnika VAT czynnego. Gmina wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z nich realizowana jest przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Poza tym, Gmina dokonuje wybranych czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające ustawie o VAT.

Zgodnie z art. 43 ustawy z dnia 8 marca 1990 r. o samorządzie gminnym (t.j. Dz. U. z 2019 r., poz. 506, ze zm., dalej: „ustawa o samorządzie gminnym”) Gmina może posiadać mienie komunalne. W świetle powołanego przepisu mieniem komunalnym jest własność i inne prawa majątkowe należące do poszczególnych gmin i ich związków oraz mienie innych gminnych osób prawnych, w tym przedsiębiorstw.

Zgodnie z art. 44 ustawy o samorządzie gminnym, nabycie mienia komunalnego następuje:

1. na podstawie ustawy – Przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym;
2. przez przekazanie gminie mienia w związku z utworzeniem lub zmianą granic gminy w trybie, o którym mowa w art. 4; przekazanie mienia następuje w drodze porozumienia zainteresowanych gmin, a w razie braku porozumienia – decyzją Prezesa Rady Ministrów, podjętą na wniosek ministra właściwego do spraw administracji publicznej;
3. w wyniku przekazania przez administrację rządową na zasadach określonych przez Radę Ministrów w drodze rozporządzenia;
4. w wyniku własnej działalności gospodarczej;
5. przez inne czynności prawne;
6. w innych przypadkach określonych odrębnymi przepisami.

W zależności od sposobu nabycia danego składnika majątkowego stanowiącego mienie komunalne, Gminie przysługuje bądź nie przysługuje – z tytułu tego nabycia – prawo do odliczenia VAT na podstawie art. 86 ust. 1 ustawy o VAT.

Składnikiem mienia komunalnego są także nieruchomości, stanowiące własność Gminy. Na mocy przepisów ustawy z dnia 10 kwietnia 2003 r. o szczególnych zasadach przygotowania i realizacji inwestycji w zakresie dróg publicznych (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1474, ze zm., dalej: „ustawa drogowa”) określona nieruchomość należąca do Gminy może stać się własnością Skarbu Państwa lub jednostki samorządu terytorialnego (np. województwa). W odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich decyzję w tym zakresie (decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej) wydaje właściwy wojewoda. Za przejęte pod drogi nieruchomości, zgodnie z art. 12 ust. 4f Ustawy drogowej, dotychczasowemu właścicielowi nieruchomości przysługuje odszkodowanie.

Decyzją nr (…) z dnia 3 czerwca 2013 r. o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (dalej: „Decyzja o wywłaszczeniu”) Wojewoda (…) (dalej jako: „Wojewoda”) udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej polegającej na „Budowie obwodnicy (…) w ciągu drogi krajowej nr (…)”, od km (…)+(…) istniejącej drogi krajowej nr (…) do km (..)+(…) (pikietaż lokalny (..)) istniejącej drogi krajowej nr (…), Decyzja o wywłaszczeniu na mocy postanowienia Wojewody z dnia 14 października 2013 r., znak: (…) została opatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności (dalej: „Postanowienie”).

W drodze Decyzji o wywłaszczeniu działki: 1, 1a, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 1b, 13, 14, 15, 16, 17 (dalej łącznie jako: „Nieruchomość”) Skarb Państwa przejął z mocy prawa własność Nieruchomości.

Następnie decyzjami z dnia:

• 27 marca 2014 r., o numerze: (…);
• 28 marca 2014 r., o numerach: (…), (…); (…), (…), (…); (…), (…), (…);
• 16 maja 2014 r., o numerach: (…), (…);
• 21 maja 2014 r., o numerach: (…), (…);
• 22 maja 2014 r., o numerze (…);

(dalej łącznie jako: „Decyzje o odszkodowaniu”) Wojewoda ustalił na rzecz Gminy odszkodowanie z tytułu utraty przez Gminę prawa własności przejętej z mocy prawa Nieruchomości.

W momencie nadania Decyzji o wywłaszczeniu rygoru natychmiastowej wykonalności oraz w momencie kiedy ww. decyzja stała się ostateczna (tj. dnia 4 sierpnia 2014 r.), grunty składające się na przedmiotową Nieruchomość nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została w odniesieniu do nich wydana decyzja o warunkach zabudowania i zagospodarowania terenu.

Część z działek wchodzących w skład Nieruchomości stanowiła tereny, na których występowały ogrodzenie, zadrzewienia, trawy, nieutwardzone drogi gruntowe i/lub należące do Gminy ruchomości – Nieruchomości o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17 (dalej jako: „Działki niezabudowne”), natomiast pozostałe z działek stanowiły tereny, na których występowały naniesienia w postaci dróg o nawierzchni utwardzonej asfaltem i/lub płytami betonowymi - Nieruchomości o numerach: 1a oraz 1b (dalej jako: „Działki zabudowane”).

Prawo własności Działek zabudowanych Gmina nabyła w wyniku procesu komunalizacji przeprowadzonego na podstawie ustawy z dnia 10 maja 1990 r. przepisy wprowadzające ustawę o samorządzie terytorialnym i ustawę o pracownikach samorządowych. Ponadto działki te po ich przejęciu przez Gminę nie były w żadnym momencie wykorzystywane przez Gminę do prowadzenia działalności opodatkowanej VAT. Drogi znajdujące się na ww. działkach były ogólnodostępne i nie stanowiły przedmiotu najmu / dzierżawy lub innych czynności opodatkowanych VAT po stronie Gminy.

Dodatkowo pomiędzy momentem nadania Decyzji o wywłaszczeniu, rygoru natychmiastowej wykonalności / momentem kiedy ww. decyzja stała się ostateczna, a momentem powstania naniesień na Działkach zabudowanych upłynął okres dłuższy niż 2 lata.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa części Nieruchomości obejmującej Działki niezabudowane w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT (pytanie oznaczone we wniosku nr 1)?

Zdaniem Wnioskodawcy, przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa części Nieruchomości obejmującej Działki niezabudowane w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z VAT, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawcy.

Stawka VAT obowiązująca na dostawę nieruchomości.

Zgodnie z treścią art. 5 ust. 1 ustawy o VAT, opodatkowaniu VAT podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. W myśl art. 7 ust. 1 pkt 1, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu, lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy o VAT, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 ust. 1, art. 129 ust. 1. Jednocześnie, na podstawie art. 146a pkt 1 oraz art. 146aa ustawy o VAT, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, została okresowo zmieniona na 23%.

Co do zasady, dostawa gruntów, traktowanych w świetle przepisów ustawy o VAT jako towary, podlega opodatkowaniu według stawki podstawowej. Od zasady ogólnej przewidziano jednak pewne wyjątki, m.in. w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT. Zgodnie z brzmieniem art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT, w brzmieniu obowiązującym od 1 kwietnia 2013 r., zwolniona jest dostawa terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że opodatkowaniu przy zastosowaniu podstawowej 23% stawki VAT podlega dostawa gruntów niezabudowanych, które zgodnie z przepisami ustawy o VAT stanowią tereny budowlane. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, będących gruntami innymi niż tereny budowlane, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Tym samym, w celu określenia sposobu traktowania dla celów VAT przeniesienia przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa własności części Nieruchomości obejmującej Działki niezabudowane, w zamian za odszkodowanie, kluczowym jest ustalenie, czy grunty wchodzące w skład tej części Nieruchomości spełniają kryteria przewidziane w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W ocenie Wnioskodawcy, na powyższą konkluzję nie ma wpływu okoliczność występowania na niektórych ww. działkach, naniesień w postaci ogrodzenia. Jak przesądził bowiem Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 17 kwietnia 2012 r., sygn. akt: I FSK 918/11: „Odnosząc powyższe uwagi do niniejszej sprawy należy podkreślić, że sprzedaż działki gruntu, ogrodzonej siatką na słupkach betonowych z oczywistych względów nie można traktować jako dostawy budowli w rozumieniu art. 43 ust. 1 pkt 10a ustawy o VAT. Sensem ekonomicznym tej czynności jest przecież sprzedaż gruntu, a nie ogrodzenia. Siatka ogrodzeniowa, jak trafnie zauważył Sąd pierwszej instancji, nie pełni samodzielnych funkcji budowlanych. Jej celem jest wydzielenie granic działki i jej zabezpieczenie.

Również przedmiotowe ogrodzenie w żaden sposób nie można zakwalifikować do budowli w rozumieniu Prawa budowlanego. Ustawodawca w art. 3 pkt 3 tego aktu prawnego, definiując pojęcie budowli poprzez wskazanie, że jest to każdy obiekt budowlany niebędący budynkiem lub obiektem małej architektury, wskazał również przykłady tych budowli. (..) Niewątpliwie ogrodzenie z siatki nie ma cech zbliżonych do budowli wymienionych w wyżej wskazanej normie prawnej”.

Tożsame stanowisko zajął również Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2015 r., sygn. akt: I FSK 102/14.

Zasady kwalifikacji gruntów jako terenów budowlanych.

Począwszy od 1 kwietnia 2013 r. definicja terenów budowlanych zawarta jest w art. 2 pkt 33 ustawy o VAT. Zgodnie z przedmiotową definicją, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu, zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 4 pkt 1 ustawy z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 1945, ze zm., dalej jako: „ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym”) ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

Art. 4 ust. 2 powyższej ustawy przewiduje natomiast, że w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego, określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Poprzez inwestycję celu publicznego, zgodnie z przepisami art. 2 pkt 5 ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym, należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), oraz metropolitalnym (obejmującym obszar metropolitalny) bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (t.j. Dz. U. z 2018 r., poz. 2204, ze zm.), tj. celów publicznych.

Zgodnie z przepisami art. 50 ust. 1 ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym - inwestycja celu publicznego jest lokalizowana na podstawie planu miejscowego, a w przypadku jego braku - w drodze decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego.

Art. 54 ww. ustawy przewiduje natomiast, że decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego określa:

1. rodzaj inwestycji;
2. warunki i szczegółowe zasady zagospodarowania terenu oraz jego zabudowy wynikające z przepisów odrębnych, a w szczególności w zakresie:
   1. warunków i wymagań ochrony i kształtowania ładu przestrzennego,
   2. ochrony środowiska i zdrowia ludzi oraz dziedzictwa kulturowego i zabytków oraz dóbr kultury współczesnej,
   3. obsługi w zakresie infrastruktury technicznej i komunikacji,
   4. wymagań dotyczących ochrony interesów osób trzecich,
   5. ochrony obiektów budowlanych na terenach górniczych;
3. linie rozgraniczające teren inwestycji, wyznaczone na mapie w odpowiedniej skali, z zastrzeżeniem art. 52 ust. 2 pkt 1.

W tym momencie Wnioskodawca chciałby wskazać, że w przypadku inwestycji publicznych obejmujących budowę drogi publicznej zastosowanie mają przepisy ustawy drogowej, która w art. 11a ust. 1 stanowi, że Wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich albo wykonujący zadania zlecone z zakresu administracji rządowej starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych wydają decyzję o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej na wniosek właściwego zarządcy drogi.

Zgodnie z przepisami art. 11f ust. 1 ustawy drogowej, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej zawiera w szczególności:

1. wymagania dotyczące powiązania drogi z innymi drogami publicznymi, z określeniem ich kategorii;
2. określenie linii rozgraniczających teren;
3. warunki wynikające z potrzeb ochrony środowiska, ochrony zabytków i dóbr kultury współczesnej oraz potrzeb obronności państwa;
4. wymagania dotyczące ochrony uzasadnionych interesów osób trzecich;
5. zatwierdzenie podziału nieruchomości, o którym mowa w art. 12 ust. 1;
6. oznaczenie nieruchomości lub ich części, według katastru nieruchomości, które stają się własnością Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego;
7. zatwierdzenie projektu budowlanego;
8. w razie potrzeby inne ustalenia.

Zgodnie z art. 11i ust. 2 ustawy drogowej, w sprawach dotyczących zezwolenia na realizację inwestycji drogowej nie stosuje się przepisów o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym. W konsekwencji, z uwagi na fakt, iż w przypadku wydawania decyzji zezwalającej na realizację inwestycji drogowej zostały w całości wyłączone przepisy określone w ustawie o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym należy uznać, że ustalenie lokalizacji drogi w ramach zezwolenia na realizację inwestycji drogowej może nastąpić niezależnie od tego, czy dla terenu, przez który ma przebiegać ta inwestycja, obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz niezależnie od treści postanowień takiego planu.

W świetle przywołanych powyżej przepisów należy stwierdzić, że ani decyzja o ustaleniu lokalizacji inwestycji celu publicznego (wydana na podstawie przepisów ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym), ani decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej (wydana zgodnie z przepisami ustawy drogowej) nie odnoszą się do przeznaczenia terenu pod zabudowę, w szczególności nie przesądzają o zmianie przeznaczenia terenu. Tego rodzaju decyzję w odróżnieniu od decyzji o warunkach zabudowy zagospodarowania terenu, stwierdzają bowiem bezpośrednio zamiar realizacji konkretnego, ściśle określonego, zadania inwestycyjnego o charakterze publicznym / drogowym, na nieruchomościach, w stosunku do których zostały one wydane.

Należy przy tym podkreślić, że ustawa o zagospodarowaniu przestrzennym wyraźnie rozgranicza dwa rodzaje decyzji, tj. decyzję o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu oraz decyzję o lokalizacji celu publicznego. W konsekwencji, w opinii Wnioskodawcy, nieuprawniona byłaby taka interpretacja przepisów ustawy o VAT w powiązaniu z przepisami ustawy drogowej i ustawy o zagospodarowaniu przestrzennym, która w przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego dopuszczałaby określanie przeznaczenia gruntów również na podstawie decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzji o realizacji inwestycji drogowej.

W konsekwencji należy stwierdzić, że w celu zakwalifikowania części gruntów, wchodzących w skład Nieruchomości przeniesionych z mocy prawa przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa, jako terenów budowlanych lub innych niż budowlane, należy w pierwszej kolejności oprzeć się na klasyfikacji tych gruntów zawartej w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku, gdy dany teren nie jest objęty planem miejscowym zagospodarowania przestrzennego, dla danego terenu nigdy nie został uchwalony taki plan lub dotychczasowy plan zagospodarowania przestrzennego już wygasł, przeznaczenie terenu może wynikać na gruncie przepisów ustawy o VAT obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r., z decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

W konsekwencji, na gruncie przepisów obowiązujących od 1 kwietnia 2013 r., w przypadku, gdy teren jest niezabudowany i nie ma miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego lub plan ten wygasł, a także nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, teren ten traktowany jest, jako inny niż teren budowlany.

W świetle powyższego, nie ulega wątpliwości, że decyzja o lokalizacji inwestycji celu publicznego lub decyzja o realizacji inwestycji drogowej nie mogą stanowić podstawy do określenia przeznaczenia terenu.

Moment kwalifikacji gruntów przeznaczonych z mocy prawa w zamian za odszkodowanie.

Wnioskodawca chciałby również wskazać, że w przeszłości pojawiały się rozbieżności w interpretacji przez organy podatkowe i sądy administracyjne momentu dokonania odpłatnej dostawy towarów w postaci przeniesienia prawa własności tych towarów z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy prawa, w zamian za odszkodowanie.

Obecnie, w świetle m.in. wyroków NSA z dnia 23 stycznia 2015 r., sygn. akt: I FSK 1544/12 oraz I FSK 1545/12, nie powinno ulegać wątpliwości, że taka dostawa towarów następuje w chwili, gdy przymiotu ostateczności nabiera decyzja zezwalająca na budowę planowanej inwestycji i w tym momencie należy ocenić, jakie grunty stanowią przedmiot dostawy oraz czy ich przeznaczenie w danej chwili pozwala na zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

Zgodnie bowiem z przywoływanymi już przepisami art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy o VAT, przez dostawę towarów rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarem jak właściciel, w tym również przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub przeniesienie z mocy prawa (w analizowanym stanie faktycznym na mocy decyzji Wojewody), własności towarów w zamian za odszkodowanie. W myśl art. 12 ust. 4 ustawy drogowej, nieruchomości przeznaczone pod inwestycje drogowe przechodzą z mocy prawa na własność Skarbu Państwa lub właściwej jednostki samorządu terytorialnego z dniem, w którym stosowna decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej staje się ostateczna. Tym samym, dzień uprawomocnienia się Decyzji o wywłaszczeniu wydanej przez Wojewodę powinien zostać uznany za dzień dokonania odpłatnej dostawy Nieruchomości przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa.

Powyższe zostało potwierdzone w szczególności przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej (dalej: „Organ”) w interpretacji indywidualnej wydanej w dniu 19 lipca 2018 r., znak: 0112-KDIL1-2.4012.330.2018.1.JO. W ramach ww. interpretacji Organ uznał, iż: „Zatem właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia”.

Analogiczny pogląd wyraził Organ w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2018 r. znak: 0112-KDIL1-2.4012.421.2018.l.DC, w której stwierdził, że: „Bez znaczenia dla niniejszej sprawy pozostaje wydanie decyzji o ustaleniu lokalizacji inwestycji drogowej, gdyż – jak wskazano powyżej – zmiana przeznaczenia wywłaszczonych działek z terenu niebędącego terenem przeznaczonym pod zabudowę na teren przeznaczony pod zabudowę odbywa się w tym samym w momencie, w którym nieruchomość ta staje się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby, gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia.

Zatem ponieważ w momencie dostawy („wywłaszczenia”) przedmiotowe działki były terenem niezabudowanym niebędącym terenem przeznaczonym pod zabudowę, to jej dostawa korzystała ze zwolnienia od podatku od towarów i usług, na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT”.

Gmina pragnie podkreślić, iż w analizowanym stanie faktycznym w momencie uprawomocnienia się Decyzji o wywłaszczeniu, grunty składające się na część Nieruchomości obejmującą Działki niezabudowane nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz w stosunku do tych działek nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Jednocześnie Gmina pragnie wskazać, że przed momentem uzyskania przez ww. decyzję charakteru ostatecznego, na podstawie art. 17 ustawy drogowej, wojewoda w odniesieniu do dróg krajowych i wojewódzkich oraz starosta w odniesieniu do dróg powiatowych i gminnych, mogą nadać takiej decyzji rygor natychmiastowej wykonalności.

Zgodnie z art. 17 ust. 3 ustawy drogowej, decyzja o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej opatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności:

1. (uchylony);
2. zobowiązuje do niezwłocznego wydania nieruchomości, opróżnienia lokali i innych pomieszczeń;
3. uprawnia do faktycznego objęcia nieruchomości w posiadanie przez właściwego zarządcę drogi;
4. uprawnia do rozpoczęcia robót budowlanych;
5. uprawnia do wydania przez właściwy organ dziennika budowy.

Tym samym, nadanie Decyzji o wywłaszczeniu rygoru natychmiastowej wykonalności, prowadziło w niniejszym przypadku do uzyskania przez Skarb Państwa ekonomicznego władztwa nad rzeczą (tutaj: Nieruchomością w części dotyczącej Działek niezabudowanych).

Powyższe z kolei wiąże się z prawną możliwością realizacji działań takich jak m.in. rozpoczęcia robót budowlanych będących następstwem wydania nieruchomości oraz jej faktycznego objęcia przez właściwego zarządcę drogi.

W konsekwencji, w przypadku, w którym Organ uznałby, iż faktycznym momentem dostawy towarów w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o VAT, byłby w niniejszym stanie faktycznym dzień nadania Decyzji wywłaszczeniowej rygoru natychmiastowej wykonalności (w związku z przeniesieniem w ww. dniu prawa do rozporządzania ww. gruntami przez Skarb Państwa jak właściciel). Gmina pragnie wskazać, iż kwalifikacja działek niezabudowanych była taka sama w momencie nadania Decyzji o wywłaszczeniu rygoru natychmiastowej wykonalności oraz na dzień, w którym Decyzja o wywłaszczeniu stała się ostateczna, tj. działki niezabudowane nie były również w tym momencie objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie zostały w tym zakresie wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Tym samym, w opinii Wnioskodawcy, grunty wchodzące w skład tej części Nieruchomości stanowiły w momencie ich dostawy na rzecz Skarbu Państwa w ramach wywłaszczenia tereny niezabudowane inne niż tereny budowlane przeznaczone pod zabudowę.

Opodatkowanie przez Gminę dostawy części Nieruchomości obejmującej Działki niezabudowane.

Z uwagi na przytoczone powyżej argumenty, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że dostawa części Nieruchomości obejmującej działki niezabudowane, w skład której wchodziły grunty niebędące na moment dostawy objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz w stosunku, do których nie została wydana decyzja o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, będzie objęta zwolnieniem od podatku VAT, w związku z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT.

W związku z powyższym Wnioskodawca wnosi o potwierdzenie prawidłowości stanowiska przedstawionego na wstępie.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Na wstępie należy zauważyć, że w analizowanej sprawie przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa części Nieruchomości obejmującej Działki niezabudowane nastąpiło w roku 2014, dlatego też tut. Organ w interpretacji indywidualnej odniósł się do stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego na dzień przekazania tych działek, tj. 4 sierpnia 2014 r.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2011 r., Nr 177, poz. 1054, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Stosownie do art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

Przez towary, stosownie do art. 2 pkt 6 ustawy, rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

Z przywołanego powyżej przepisu art. 7 ust. 1 ustawy wynika, że przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa własności towarów (nieruchomości) w zamian za odszkodowanie jest objęte podatkiem od towarów i usług (a więc także wówczas, gdy nie jest ono następstwem decyzji właściciela, lecz wynika z nakazu organu władzy publicznej lub z mocy samego prawa).

W takiej sytuacji uznać należy, że ma miejsce dostawa towarów w zamian za odszkodowanie, natomiast odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną – objętą opodatkowaniem podatkiem od towarów i usług.

Opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania podlegają wszelkie transakcje, których przedmiotem jest dostawa towarów lub świadczenie usług, pod warunkiem, że są one realizowane przez „podatników” w rozumieniu ustawy i wykonywane w ramach działalności gospodarczej.

W myśl dyspozycji art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Działalność gospodarcza, w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy, obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jak stanowi natomiast art. 15 ust. 6 ustawy – nie uznaje się za podatnika organów władzy publicznej oraz urzędów obsługujących te organy w zakresie realizowanych zadań nałożonych odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których zostały one powołane, z wyłączeniem czynności wykonywanych na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

Powyższy zapis jest odzwierciedleniem art. 13 obowiązującej od dnia 1 stycznia 2007 r. Dyrektywy 2006/112/WE Rady z dnia 28 listopada 2006 r. w sprawie wspólnego systemu podatku od wartości dodanej (Dz. Urz. UE L 347 z dnia 11 grudnia 2006, str. 1, z późn. zm.), zwanej dalej Dyrektywą 2006/112/WE, zgodnie z którym krajowe, regionalne i lokalne organy władzy oraz inne podmioty prawa publicznego nie są uważane za podatników w związku z działalnością, którą podejmują lub transakcjami, których dokonują jako organy władzy publicznej, nawet jeśli pobierają należności, opłaty, składki lub płatności w związku z takimi działaniami lub transakcjami.

Oznacza to, że organ będzie uznany za podatnika podatku od towarów i usług w dwóch przypadkach, tj. gdy wykonuje czynności inne niż te, które mieszczą się w ramach jego zadań oraz, gdy wykonuje czynności mieszczące się w ramach jego zadań, ale czyni to na podstawie umów cywilnoprawnych.

W świetle wskazanych unormowań jednostki samorządu terytorialnego na gruncie podatku od towarów i usług występować mogą w dwoistym charakterze:

• podmiotów niebędących podatnikami, gdy realizują zadania nałożone na nich odrębnymi przepisami prawa, oraz
• podatników podatku od towarów i usług, gdy wykonują czynności na podstawie umów cywilnoprawnych.

Kryterium podziału stanowi charakter wykonywanych czynności: czynności o charakterze publicznoprawnym wyłączają te podmioty z kategorii podatników, natomiast czynności o charakterze cywilnoprawnym skutkują uznaniem tych podmiotów za podatników podatku od towarów i usług, a realizowane przez nie odpłatne dostawy towarów i świadczenie usług podlegają opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Z powołanych wyżej przepisów wynika, że jednostki samorządu terytorialnego są podatnikami podatku od towarów i usług jedynie w zakresie wszelkich czynności, które mają charakter cywilnoprawny, tzn. są przez nie realizowane na podstawie umów cywilnoprawnych. Będą to zatem wszystkie realizowane przez te jednostki (urzędy) czynności w sferze ich aktywności cywilnoprawnej, np. czynności sprzedaży, zamiany (nieruchomości i ruchomości), wynajmu, dzierżawy itp., umów prawa cywilnego (nazwanych i nienazwanych).

Z opisu sprawy wynika, że Gmina jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i wykonuje zadania nałożone na nią odrębnymi przepisami prawa, dla realizacji których została powołana. Większość z nich realizowana jest przez Gminę w ramach reżimu publicznoprawnego. Poza tym Gmina dokonuje wybranych czynności na podstawie zawieranych umów cywilnoprawnych i traktuje je jako podlegające ustawie o podatku od towarów i usług. Składnikiem mienia komunalnego są także nieruchomości stanowiące własność Gminy. Decyzją o zezwoleniu na realizację inwestycji drogowej z dnia 3 czerwca 2013 r., nr (…) Wojewoda udzielił zezwolenia na realizację inwestycji drogowej dotyczącej budowy odcinka obwodnicy w ciągu drogi krajowej. Decyzja o wywłaszczeniu na mocy postanowienia Wojewody z dnia 14 października 2013 r., została opatrzona rygorem natychmiastowej wykonalności. W drodze Decyzji o wywłaszczeniu działek Skarb Państwa przejął z mocy prawa własność Nieruchomości. Decyzji o wywłaszczeniu nadano rygor natychmiastowej wykonalności i ww. decyzja stała się ostateczna 4 sierpnia 2014 r. Przedmiotem wywłaszczenia były m.in. działki niezabudowane: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17. W momencie nadania decyzji o wywłaszczeniu rygoru natychmiastowej wykonalności oraz w momencie kiedy ww. decyzja stała się ostateczna (tj. dnia 4 sierpnia 2014 r.), grunty składające się na przedmiotową Nieruchomość nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego oraz nie została w odniesieniu do nich wydana decyzja o warunkach zabudowania i zagospodarowania terenu.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii, czy przekazanie przez Gminę na rzecz Skarbu Państwa części Nieruchomości obejmującej działki niezabudowane w zamian za odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z VAT na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

W pierwszej kolejności zaznaczyć należy, że ani organ władzy publicznej ani urząd obsługujący ten organ wydając nieruchomość za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Jednocześnie Gmina w przedmiotowym zakresie nie występuje jako podmiot prawa publicznego, lecz jako właściciel. Jego sytuacja w odniesieniu do kwestii własności nieruchomości jest taka sama jak innych podmiotów, których dotknąć może decyzja o wywłaszczeniu.

Zatem Gmina wydając grunt niezabudowany za odszkodowaniem nie może skorzystać z wyłączenia z opodatkowania na podstawie art. 15 ust. 6 ustawy. Zarówno bowiem organy władzy publicznej, jak i urzędy obsługujące te organy nie są uznawane za podatników w zakresie czynności, które mieszczą się w ramach zadań, dla realizacji których zostały one powołane, dodatkowo pod warunkiem, że czynności te nie są wykonywane na podstawie zawartych umów cywilnoprawnych.

W przypadku wywłaszczenia nieruchomości za odszkodowaniem nie są realizowane zadania, dla realizacji których organy te zostały powołane. Działania Gminy są w tym przypadku tożsame z działaniami każdego innego podmiotu dokonującego dostawy gruntów (w tym gruntów zabudowanych).

Tym samym, dokonując odpłatnego zbycia opisanych nieruchomości gruntowych w roku 2014, Gmina działała jako podatnik w rozumieniu art. 15 ust. 1 ustawy, prowadzący działalność gospodarczą, o której mowa w art. 15 ust. 2 ustawy.

Jednocześnie, przeniesienie przez Wnioskodawcę własności przedmiotowych działek niezabudowanych na rzecz Skarbu Państwa w zamian za odszkodowanie, stanowi odpłatną dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1 ustawy, podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług i Wnioskodawca dla tej czynności działa w charakterze podatnika, o którym mowa w art. 15 ust. 1 ustawy.

W tym przypadku, odszkodowanie pełni funkcję wynagrodzenia za przeniesienie własności towarów, czyniąc tego rodzaju dostawę faktycznie odpłatną i ze względu na przedmiot, czynność taka objęta jest podatkiem od towarów i usług.

Wyjaśnić należy, że opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług nie podlega samo odszkodowanie, lecz stanowiące dostawę towarów – przeniesienie własności nieruchomości w zamian za wynagrodzenie przyjmujące formę odszkodowania.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2016 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Od zasady opodatkowania dostawy gruntu według ww. stawki przewidziano jednak pewne wyjątki. Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone m.in. w art. 43 ust. 1 ustawy.

Jak wynika z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Powyższe oznacza, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany” oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę.

Zatem, także w świetle orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości za teren budowlany uznać można jedynie taki, który regulacjami prawa krajowego został przeznaczony pod zabudowę.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego oraz – w przypadku braku takiego planu – wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu. Opodatkowaniu podlegają te dostawy, których przedmiotem są nieruchomości gruntowe zabudowane i niezabudowane, przy czym w przypadku gruntów niezabudowanych, tylko te, które stanowią tereny budowlane w myśl art. 2 pkt 33 ustawy. Natomiast dostawa gruntów niezabudowanych, które nie są terenami budowlanymi, jest zwolniona od podatku od towarów i usług.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2012 r., poz. 647, z późn. zm.), reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

Zgodnie z art. 4 ust. 1 i ust. 2 ww. ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego. W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowaniu terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego,
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

Należy jednak wskazać, iż kwalifikowanie przeznaczenia gruntów w oparciu o dokumentację dotyczącą kształtowania i prowadzenia polityki przestrzennej nie leży w kompetencji organów podatkowych – art. 3 ust. 1 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Zgodnie z art. 2 ust. 5 ustawy o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym, przez inwestycję celu publicznego należy rozumieć działania o znaczeniu lokalnym (gminnym) i ponadlokalnym (powiatowym, wojewódzkim i krajowym), a także krajowym (obejmującym również inwestycje międzynarodowe i ponadregionalne), bez względu na status podmiotu podejmującego te działania oraz źródła ich finansowania, stanowiące realizację celów, o których mowa w art. 6 ustawy z dnia 21 sierpnia 1997 r. o gospodarce nieruchomościami (Dz. U. z 2010 r. Nr 102, poz. 651, z późn. zm.).

Stosownie do art. 6 pkt 1 ostatnio wymienionej ustawy, celami publicznymi w rozumieniu ustawy jest wydzielanie gruntów pod drogi publiczne i drogi wodne, budowa, utrzymywanie oraz wykonywanie robót budowlanych tych dróg, obiektów i urządzeń transportu publicznego, a także łączności publicznej i sygnalizacji.

Z okoliczności sprawy wynika, że przed wydaniem decyzji o pozwoleniu na realizację inwestycji drogowej, działki nr 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17 nie były objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Dla ww. działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu.

Zatem zmiana przeznaczenia ww. wywłaszczonych nieruchomości, tj. działek o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, nastąpiła w tym samym momencie, w którym nieruchomości te stały się z mocy prawa własnością Skarbu Państwa. Zmiana ta nie wystąpiłaby gdyby nie doszło do czynności wywłaszczenia. Zatem, właściwym jest stwierdzenie, że najpierw dochodzi do czynności wywłaszczenia, a dopiero następnie do dokonania zmiany przeznaczenia nieruchomości. Tym samym, wywłaszczone nieruchomości powinny zostać opodatkowane zgodnie z obowiązującą kwalifikacją nieruchomości w momencie wywłaszczenia.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy oraz powołane przepisy prawa należy stwierdzić, że czynność przekazania przez Gminę z nakazu organu władzy publicznej w zamian za odszkodowanie prawa własności nieruchomości – działek niezabudowanych o numerach: 1, 2, 3, 4, 5, 6, 7, 8, 9, 10, 11, 12, 13, 14, 15, 16, 17, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT, korzystającą ze zwolnienia od podatku od towarów i usług na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Zatem, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

W tym miejscu wskazać należy, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zwolnienia od podatku VAT przekazania przez Gminę nieruchomości niezabudowanych (pytanie oznaczone we wniosku nr 1). Natomiast w zakresie zwolnienia od podatku VAT przekazania przez Gminę nieruchomości zabudowanych (pytania oznaczone we wniosku nr 2 i nr 3), została wydana interpretacja indywidualna nr 0112-KDIL2-1.4012.408.2019.2.MK.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego w opisie sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U., poz. 2193, z późn. zm.), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r., poz. 2325, z późn. zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.