0112-KDIL2-1.4012.398.2017.2.AWA

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 sierpnia 2017 r. (data wpływu 31 sierpnia 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 25 października 2017 r. (data wpływu 27 października 2017 r.), o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT (podatek od towarów i usług) z tytułu zakupu prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1) – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 31 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1). Wniosek uzupełniono pismem z dnia 10 października 2017 r. o doprecyzowanie przedstawionego stanu faktycznego.

We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.

Spółka prowadzi działalność między innymi z zakresu realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 41.10.Z). W celu realizacji projektu Spółka zakupiła prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50, oznaczonej w rejestrze gruntów symbolem Bl (inne tereny zabudowane), dla której obowiązuje „Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miasta (`(...)`)” zatwierdzonego Uchwałą Rady Miejskiej z dnia 27 sierpnia 2008 r. Nieruchomość składa się z terenów o różnym przeznaczeniu w planie zagospodarowania przestrzennego:

2ZP:

Dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1ZP-2ZP ustala się:

1. przeznaczenie podstawowe: zieleń urządzona towarzysząca obiektom budowlanym – ogrody przydomowe,
2. przeznaczenie dopuszczalne: zadrzewienia,1. obiekty małej architektury, ławki, pergole, 2. drogi wewnętrzne i sieci infrastruktury technicznej, z wykluczeniem stacji bazowych telefonii komórkowej;

2ZS:

Dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1ZS-8ZS ustala się:

1. przeznaczenie podstawowe: zieleń i skarpy wyrobiska,
2. przeznaczenie dopuszczalne:
   1. dla 3ZS i 4ZS `(...)` (nie dotyczy)
   2. dla 8 ZS `(...)` (nie dotyczy)
   3. zadrzewienia,
   4. ścieżki piesze,
   5. sieci infrastruktury technicznej;

2MN:

Dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1MN-6MN ustala się:

1. przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca,
2. przeznaczenie dopuszczalne:
   1. nieuciążliwa usługa wbudowana w budynek mieszkalny o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku mieszkalnego,
   2. zieleń urządzona towarzysząca obiektom budowlanym,
   3. drogi wewnętrzne i garaże wyłącznie wbudowane,
   4. obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej.

Przy zakupie naliczony został przez sprzedającego podatek od towarów i usług w wysokości 23% do całości sprzedawanego gruntu, transakcja została udokumentowana fakturą VAT. Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości. W celu poprawy funkcjonalności nieruchomości gruntowej o numerze 10/50, Spółka planuje dokonać transakcji zamiany, w ramach której w zamian za fragment sąsiedniej nieruchomości gruntowej Spółka planuje oddać prawo użytkowania wieczystego fragmentu nieruchomości gruntowej nr 10/50. Fragment nieruchomości 10/50 przeznaczony do zamiany oznaczony jest w planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 2ZP.

Zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ww. ustawy, tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Spółka uznała, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość gruntowa o numerze 10/50, nie może zostać uznana za teren niezabudowany inny niż tereny budowlane, jako że dozwolona jest na nim budowa:

1. dla obszaru oznaczonego symbolem 2ZP: obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne i sieci infrastruktury technicznej;
2. dla obszaru oznaczonego symbolem 2ZS: ścieżki piesze i sieci infrastruktury technicznej;
3. dla obszaru oznaczonego symbolem 2MN: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca, drogi wewnętrzne, garaże wbudowane oraz obiekty infrastruktury technicznej.

Na tej podstawie Spółka uznała, że zarówno transakcja zakupu, jak sprzedaży (zamiany fragmentu gruntu) podlega opodatkowaniu stawką 23%.

Mając powyższe na uwadze, Spółka:

1. dokonała odliczenia podatku VAT od transakcji zakupu prawa użytkowania wieczystego w całości,
2. zamierza zastosować przy planowanej transakcji sprzedaży (zamiany) stawkę podatku od towarów i usług w wysokości 23%.

W odpowiedzi na wezwanie tut. Organu Wnioskodawca uzupełnił wniosek pismem z dnia 25 października 2017 r. poprzez doprecyzowanie opisu sprawy o następujące informacje:

Ad. 1

Czy zarówno Sprzedający (podmiot, od którego Spółka dokonała zakupu prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50), jak i Wnioskodawca są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT?

Odp. Zarówno Wnioskodawca, jak i Sprzedający są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami VAT. Sprzedający złożył w tej sprawie stosowne oświadczenie w treści umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego Repertorium A nr (`(...)`).

Ad. 2

Czy na moment sprzedaży przez Sprzedającego dla działki nr 10/50, o której mowa wyżej, został sporządzony miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego? Jeżeli tak, to jakie przeznaczenie nieruchomości wynikało z tego planu?

Odp. Na moment sprzedaży przez Sprzedającego, dla działki nr 10/50 obowiązywał „Miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego miasta (`(...)`)” zatwierdzony Uchwałą (`(...)`) Rady Miejskiej z dnia 27 sierpnia 2008 r. Zgodnie z zapisami tego planu działka 10/50 składa się z terenów o różnym przeznaczeniu:

Oznaczony symbolem 2ZP:

Dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1ZP-2ZP ustala się:

1. przeznaczenie podstawowe: zieleń urządzona towarzysząca obiektom budowlanym – ogrody przydomowe,
2. przeznaczenie dopuszczalne:
   1. zadrzewienia,
   2. obiekty małej architektury, ławki, pergole,
   3. drogi wewnętrzne i sieci infrastruktury technicznej, z wykluczeniem stacji bazowych telefonii komórkowej

Oznaczony symbolem 2ZS:

Dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1ZS-2ZS ustala się:

1. przeznaczenie podstawowe: zieleń i skarpy wyrobiska,
2. przeznaczenie dopuszczalne:
   1. dla 3ZS i 4ZS `(...)` (nie dotyczy),
   2. dla 8ZS `(...)` (nie dotyczy),
   3. zadrzewienia,
   4. ścieżki piesze,
   5. sieci infrastruktury technicznej.

Oznaczony symbolem 2MN:

Dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1MN-6MN ustala się:

1. przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca,

2. przeznaczenie dopuszczalne:

   1. nieuciążliwa usługa wbudowana w budynek mieszkalny o powierzchni całkowitej nie przekraczającej 3

   2. nieuciążliwa usługa wbudowana w budynek mieszkalny o powierzchni całkowitej nie przekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku mieszkalnego,

   3. zieleń urządzona towarzysząca obiektom budowlanym,

   4. drogi wewnętrzne i garaże wyłącznie wbudowane,

   5. obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej.

Ad. 3

Czy dla wskazanej wyżej działki na moment sprzedaży przez Sprzedającego zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowanie terenu.

Odp. Dla wskazanej wyżej działki na moment sprzedaży przez Sprzedającego nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z uwagi na fakt, iż działka ta jest objęta Miejscowym planem zagospodarowania terenu, o którym mowa w punkcie powyżej.

Ad. 4

Czy Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nieruchomości.

Odp. Zgodnie ze złożonym przez Sprzedającego oświadczeniem, przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nieruchomości (oświadczenie w załączeniu).

Ad. 5

Czy prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 było wykorzystywane przez Sprzedającego od momentu jego nabycia do momentu jego zbycia wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?

Odp. Zgodnie ze złożonym przez Sprzedającego oświadczeniem (w załączeniu), prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 nie było wykorzystywane przez Sprzedającego od momentu jego nabycia do momentu jego zbycia wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Ad. 6.

Czy prawo użytkowania wieczystego fragmentu niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 przeznaczonej przez Wnioskodawcę do sprzedaży (zamiany) było/będzie wykorzystywane przez Zainteresowanego od momentu jego nabycia do momentu jego zbycia wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług?

Odp. Zgodnie z informacją uzyskaną od Zainteresowanego, prawo użytkowania wieczystego fragmentu niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 przeznaczonej przez Wnioskodawcę do sprzedaży (zamiany) nie było i nie będzie wykorzystywane przez Zainteresowanego od momentu jego nabycia do momentu jego zbycia wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy Spółka miała prawo do odliczenia całości podatku VAT od zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntów, o których mowa we wniosku?

Zdaniem Wnioskodawcy, zgodnie z art. 43 ust. 1 pkt nr 9 Ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Stosownie do art. 2 pkt 33 ww. ustawy, tereny budowlane to grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Spółka uznała, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego nieruchomość gruntowa o numerze 10/50, nie może zostać uznana za teren niezabudowany inny niż tereny budowlane, jako że dozwolona jest na nim budowa:

1. dla obszaru oznaczonego symbolem 2ZP: obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne i sieci infrastruktury technicznej,
2. dla obszaru oznaczonego symbolem 2ZS: ścieżki piesze i sieci infrastruktury technicznej,
3. dla obszaru oznaczonego symbolem 2MN: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca, drogi wewnętrzne, garaże wbudowane oraz obiekty infrastruktury technicznej.

W związku z powyższym, nie podlega on zwolnieniu od podatku od towarów i usług. Na tej podstawie Spółka uznała, że transakcja zakupu podlega w całości opodatkowaniu stawką 23% i przysługuje jej prawo do odliczenia tego podatku.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest prawidłowe.

Podstawowe zasady dotyczące odliczania podatku naliczonego zostały sformułowane w art. 86 ust. 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221, z późn. zm.), zwanej dalej ustawą. W myśl tego przepisu, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15 ustawy, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.

Kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy).

Z powyższego wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, tzn. takich, których następstwem jest określenie podatku należnego (powstanie zobowiązania podatkowego).

Przedstawiona wyżej zasada wyklucza zatem możliwość dokonania obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego związanego z towarami i usługami, które nie są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, czyli w przypadku ich wykorzystania do czynności zwolnionych od podatku VAT oraz niepodlegających temu podatkowi.

Należy zauważyć, że formułując w art. 86 ust. 1 ustawy warunek związku ze sprzedażą opodatkowaną, ustawodawca nie uzależnia prawa do odliczenia od związku zakupu z obecnie wykonywanymi czynnościami opodatkowanymi. Wystarczającym jest, że z okoliczności towarzyszących nabyciu towarów lub usług przy uwzględnieniu rodzaju prowadzonej przez podatnika działalności gospodarczej wynika, że zakupy te dokonane są w celu ich wykorzystania w ramach jego działalności opodatkowanej.

Zatem w podatku od towarów i usług obowiązuje zasada tzw. „niezwłocznego odliczenia podatku naliczonego”. Zasada ta wyraża się tym, że podatnik, aby skorzystać z prawa do odliczenia, nie musi czekać, aż nabyty towar lub usługa zostaną odsprzedane lub efektywnie wykorzystane na potrzeby działalności opodatkowanej.

W każdym przypadku należy dokonać oceny, czy intencją podatnika wykonującego określone czynności, z którymi łączą się skutki podatkowoprawne, było wykonywanie czynności opodatkowanych.

W myśl art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem.

Faktura stanowi podstawę dla nabywcy towaru lub usługi do odliczenia podatku naliczonego, bowiem z art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy wynika, że podatkiem naliczonym jest kwota podatku wynikająca z faktury.

Podstawę do odliczenia stanowią zarówno faktury dokumentujące nabycie przez kupującego towarów i usług, jak i faktury dokumentujące dokonanie całości lub części zapłaty przed nabyciem tych towarów lub wykonaniem usług.

Ponadto należy podkreślić, że ustawodawca zapewnił podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Jedno z takich ograniczeń zostało wskazane w art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy, zgodnie z którym, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy transakcja udokumentowana fakturą nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Oznacza to, że podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku.

Natomiast stosownie do treści art. 88 ust. 4 ustawy, obniżenia kwoty lub zwrotu różnicy podatku należnego nie stosuje się również do podatników, którzy nie są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni, zgodnie z art. 96, z wyłączeniem przypadków, o których mowa w art. 86 ust. 2 pkt 7.

Zgodnie z powyższą regulacją, z prawa do odliczenia podatku skorzystać mogą wyłącznie podatnicy, którzy są zarejestrowani jako podatnicy VAT czynni.

Z opisu sprawy wynika, że Spółka prowadzi działalność między innymi z zakresu realizacji projektów budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków (PKD 41.10.Z). W celu realizacji projektu Spółka zakupiła prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50, oznaczonej w rejestrze gruntów symbolem Bl (inne tereny zabudowane), dla której obowiązuje miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Przy zakupie naliczony został przez sprzedającego podatek od towarów i usług w wysokości 23% do całości sprzedawanego gruntu, transakcja została udokumentowana fakturą VAT. Spółka dokonała odliczenia podatku VAT naliczonego w pełnej wysokości. W celu poprawy funkcjonalności nieruchomości gruntowej o numerze 10/50, Spółka planuje dokonać transakcji zamiany, w ramach której w zamian za fragment sąsiedniej nieruchomości gruntowej Spółka planuje oddać prawo użytkowania wieczystego fragmentu nieruchomości gruntowej nr 10/50. Fragment nieruchomości 10/50 przeznaczony do zamiany oznaczony jest w planie zagospodarowania przestrzennego symbolem 2ZP. Spółka uznała, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość gruntowa o numerze 10/50, nie może zostać uznana za teren niezabudowany inny niż tereny budowlane, jako że dozwolona jest na nim budowa:

1. dla obszaru oznaczonego symbolem 2ZP: obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne i sieci infrastruktury technicznej;
2. dla obszaru oznaczonego symbolem 2ZS: ścieżki piesze i sieci infrastruktury technicznej;
3. dla obszaru oznaczonego symbolem 2MN: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca, drogi wewnętrzne, garaże wbudowane oraz obiekty infrastruktury technicznej.

Zarówno Wnioskodawca, jak i Sprzedający są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami VAT. Sprzedający złożył w tej sprawie stosowne oświadczenie w treści umowy sprzedaży sporządzonej w formie aktu notarialnego. Na moment sprzedaży przez Sprzedającego, dla działki nr 10/50 obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego. Zgodnie z zapisami tego planu działka 10/50 składa się z terenów o różnym przeznaczeniu: dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1ZP-2ZP ustala się: przeznaczenie podstawowe: zieleń urządzona towarzysząca obiektom budowlanym – ogrody przydomowe oraz przeznaczenie dopuszczalne: zadrzewienia, obiekty małej architektury, ławki, pergole, drogi wewnętrzne i sieci infrastruktury technicznej, z wykluczeniem stacji bazowych telefonii komórkowej; dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1ZS-2ZS ustala się: przeznaczenie podstawowe: zieleń i skarpy wyrobiska oraz przeznaczenie dopuszczalne: dla 3ZS i 4ZS `(...)` (nie dotyczy), dla 8ZS `(...)` (nie dotyczy), zadrzewienia, ścieżki piesze, sieci infrastruktury technicznej; dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami: 1MN-6MN ustala się: przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca oraz przeznaczenie dopuszczalne: nieuciążliwa usługa wbudowana w budynek mieszkalny o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku mieszkalnego, zieleń urządzona towarzysząca obiektom budowlanym, drogi wewnętrzne i garaże wyłącznie wbudowane, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej. Dla wskazanej wyżej działki na moment sprzedaży przez Sprzedającego nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z uwagi na fakt, iż działka ta jest objęta Miejscowym planem zagospodarowania terenu, o którym mowa w punkcie powyżej. Zgodnie ze złożonym przez Sprzedającego oświadczeniem, przysługiwało mu prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nieruchomości (oświadczenie w załączeniu). Zgodnie ze złożonym przez Sprzedającego oświadczeniem (w załączeniu), prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 nie było wykorzystywane przez Sprzedającego od momentu jego nabycia do momentu jego zbycia wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Zgodnie z informacją uzyskaną od Zainteresowanego, prawo użytkowania wieczystego fragmentu niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 przeznaczonej przez Wnioskodawcę do sprzedaży (zamiany) nie było i nie będzie wykorzystywane przez Zainteresowanego od momentu jego nabycia do momentu jego zbycia wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą kwestii ustalenia, czy Spółka miała prawo do odliczenia całości podatku VAT od zakupu prawa użytkowania wieczystego gruntów, o których mowa we wniosku.

W rozpatrywanej sprawie, aby prawidłowo rozstrzygnąć wątpliwości Wnioskodawcy, w pierwszej kolejności należy ustalić, czy transakcja sprzedaży przedmiotowej nieruchomości podlegała opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług.

Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, opodatkowaniu ww. podatkiem podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

Przez towary – na mocy art. 2 pkt 6 ustawy – rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel, w tym również:

1. przeniesienie z nakazu organu władzy publicznej lub podmiotu działającego w imieniu takiego organu lub przeniesienie z mocy prawa prawa własności towarów w zamian za odszkodowanie;
2. wydanie towarów na podstawie umowy dzierżawy, najmu, leasingu lub innej umowy o podobnym charakterze zawartej na czas określony lub umowy sprzedaży na warunkach odroczonej płatności, jeżeli umowa przewiduje, że w następstwie normalnych zdarzeń przewidzianych tą umową lub z chwilą zapłaty ostatniej raty prawo własności zostanie przeniesione;
3. wydanie towarów na podstawie umowy komisu: między komitentem a komisantem, jak również wydanie towarów przez komisanta osobie trzeciej;
4. wydanie towarów komitentowi przez komisanta na podstawie umowy komisu, jeżeli komisant zobowiązany był do nabycia rzeczy na rachunek komitenta;
5. ustanowienie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego, ustanowienie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu oraz przekształcenie spółdzielczego lokatorskiego prawa do lokalu mieszkalnego na spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, a także ustanowienie na rzecz członka spółdzielni mieszkaniowej odrębnej własności lokalu mieszkalnego lub lokalu o innym przeznaczeniu oraz przeniesienie na rzecz członka spółdzielni własności lokalu lub własności domu jednorodzinnego;
6. oddanie gruntów w użytkowanie wieczyste;
7. zbycie praw, o których mowa w pkt 5 i 6.

W świetle przedstawionych powyżej przepisów, nieruchomość zarówno gruntowa, jak i zabudowana spełnia definicję towaru wynikającą z art. 2 pkt 6 ustawy, a jej sprzedaż, jak również oddanie gruntu w użytkowanie oraz zbycie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy.

W wyniku ustanowienia prawa użytkowania wieczystego dochodzi do ekonomicznego przeniesienia władztwa nad gruntem (towarem – w rozumieniu art. 2 pkt 6 ustawy) na rzecz użytkownika wieczystego, co sprawia, że może on rozporządzać nim jak właściciel. Znajduje to wyraz zarówno w swobodzie korzystania z gruntu i czerpania z niego pożytków w sposób niemalże taki, jak w przypadku właściciela tego gruntu, jak i w możliwości przeniesienia takiego władztwa na inny podmiot, jak przy dokonywaniu sprzedaży gruntu przez właściciela. W świetle powołanego przepisu art. 7 ustawy, odpłatne przeniesienie prawa użytkowania wieczystego gruntu stanowi dostawę towarów.

Jak wynika z art. 2 pkt 22 ustawy, przez sprzedaż rozumie się odpłatną dostawę towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju, eksport towarów oraz wewnątrzwspólnotową dostawę towarów.

Jednak nie każda czynność stanowiąca dostawę, w rozumieniu art. 7 ustawy, podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, bowiem aby dana czynność była opodatkowana tym podatkiem, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług.

Stosownie do postanowień art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Na mocy art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Określony w ustawie zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług wskazuje, że do tego, aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie, ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. Ponadto, działalność gospodarczą stanowi wykorzystywanie towarów w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Biorąc powyższe pod uwagę, należy stwierdzić, że czynność sprzedaży prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50, przez czynnego, zarejestrowanego podatnika podatku VAT (Sprzedającego), wypełniającego przesłanki określone w art. 15 ust. 1 i ust. 2 ustawy, stanowiła czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług – zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy – jako odpłatna dostawa towarów – w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy – opodatkowaną na zasadach ogólnych, tj. według właściwych stawek podatkowych dla poszczególnych towarów lub z zastosowaniem zwolnienia, o ile takie będzie wynikało z przepisów ustawy.

Na mocy art. 41 ust. 1 ustawy, stawka podatku od towarów i usług wynosi 22%, z zastrzeżeniem ust. 2-12c, art. 83, art. 119 ust. 7, art. 120 ust. 2 i 3, art. 122 i art. 129 ust. 1.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że w oparciu o art. 146a pkt 1 ustawy, w okresie od dnia 1 stycznia 2011 r. do dnia 31 grudnia 2018 r., z zastrzeżeniem art. 146f, stawka podatku, o której mowa w art. 41 ust. 1 i ust. 13, art. 109 ust. 2 i art. 110, wynosi 23%.

Przy czym zarówno w treści ustawy, jak i w przepisach wykonawczych do niej, ustawodawca przewidział opodatkowanie niektórych czynności stawkami obniżonymi lub zwolnienie od podatku.

Zakres i zasady zwolnienia od podatku od towarów i usług dostawy towarów lub świadczenia usług zostały określone między innymi w art. 43 ustawy.

W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane.

Na podstawie art. 2 pkt 33 ustawy, przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym.

Z powyższych przepisów wynika, że zwolnienie przysługuje względem takiej dostawy, której przedmiotem jest grunt niezabudowany i jednocześnie o przeznaczeniu innym niż budowlane. Zatem, ze zwolnienia od podatku korzystać będą dostawy gruntów o charakterze rolnym, leśnym itp.

Ustawa z dnia 27 marca 2003 r. o planowaniu i zagospodarowaniu przestrzennym (Dz. U. z 2017 r., poz. 1073) reguluje zasady kształtowania polityki przestrzennej przez jednostki samorządu terytorialnego i organy administracji rządowej.

W świetle art. 3 ust. 1 ww. ustawy, kształtowanie i prowadzenie polityki przestrzennej na terenie gminy, w tym uchwalenie studium uwarunkowań i kierunków zagospodarowania przestrzennego gminy oraz miejscowych planów zagospodarowania przestrzennego, z wyjątkiem morskich wód wewnętrznych, morza terytorialnego i wyłącznej strefy ekonomicznej oraz terenów zamkniętych, należy do zadań własnych gminy.

Jak stanowi art. 4 ust. 1 cyt. ustawy, ustalenie przeznaczenia terenu, rozmieszczenie inwestycji celu publicznego oraz określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w miejscowym planie zagospodarowania przestrzennego.

W przypadku braku miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego – w myśl zapisów ust. 2 powołanego przepisu – określenie sposobów zagospodarowania i warunków zabudowy terenu następuje w drodze decyzji o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, przy czym:

1. lokalizację inwestycji celu publicznego ustala się w drodze decyzji o lokalizacji inwestycji celu publicznego;
2. sposób zagospodarowania terenu i warunki zabudowy dla innych inwestycji ustala się w drodze decyzji o warunkach zabudowy.

W tym miejscu warto wyjaśnić, że stosownie do treści wyroku Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej z dnia 28 marca 1996 r. w sprawie C-468/93 Gemeente Emmen – „teren budowlany oznacza każdy nieuzbrojony lub uzbrojony teren uznany przez państwa członkowskie za teren z przeznaczeniem pod zabudowę”.

Przepis art. 2 pkt 33 ustawy, w zgodny sposób odpowiada zatem treści ww. orzeczenia, gdyż cechę przeznaczenia pod zabudowę ustalić należy na podstawie określonych wprost w ustawie dokumentów prawa miejscowego.

Z powyższych przepisów wynika, że przeznaczenie określonego gruntu należy oceniać wyłącznie w oparciu o istniejący plan zagospodarowania przestrzennego oraz wydane decyzje o warunkach zabudowy nieruchomości.

Jak wynika z opisu sprawy, Spółka zakupiła prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50, oznaczonej w rejestrze gruntów symbolem Bl (inne tereny zabudowane), dla której na moment sprzedaży obowiązywał miejscowy plan zagospodarowania przestrzennego, zgodnie z którym przedmiotowa działka składa się z terenów o różnym przeznaczeniu:

• dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami 1ZP-2ZP: przeznaczenie podstawowe: zieleń urządzona towarzysząca obiektom budowlanym – ogrody przydomowe oraz przeznaczenie dopuszczalne: zadrzewienia, obiekty małej architektury, ławki, pergole, drogi wewnętrzne i sieci infrastruktury technicznej, z wykluczeniem stacji bazowych telefonii komórkowej;
• dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami 1ZS-2ZS: przeznaczenie podstawowe: zieleń i skarpy wyrobiska oraz przeznaczenie dopuszczalne: dla 3ZS i 4ZS `(...)` (nie dotyczy), dla 8ZS `(...)` (nie dotyczy), zadrzewienia, ścieżki piesze, sieci infrastruktury technicznej;
• dla terenów oznaczonych na rysunku planu symbolami 1MN-6MN: przeznaczenie podstawowe: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca oraz przeznaczenie dopuszczalne: nieuciążliwa usługa wbudowana w budynek mieszkalny o powierzchni całkowitej nieprzekraczającej 30% powierzchni całkowitej budynku mieszkalnego, zieleń urządzona towarzysząca obiektom budowlanym, drogi wewnętrzne i garaże wyłącznie wbudowane, obiekty i urządzenia infrastruktury technicznej.

Dla wskazanej wyżej działki na moment sprzedaży przez Sprzedającego nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, z uwagi na fakt, iż działka ta jest objęta miejscowym planem zagospodarowania terenu, o którym mowa w punkcie powyżej.

Biorąc pod uwagę opis sprawy, należy stwierdzić, że zgodnie z planem zagospodarowania przestrzennego, nieruchomość gruntowa o numerze 10/50, nie mogła zostać uznana – jak wskazał sam Zainteresowany – za teren niezabudowany inny niż tereny budowlane, ponieważ dozwolona jest na nim budowa:

1. dla obszaru oznaczonego symbolem 2ZP: obiekty małej architektury, drogi wewnętrzne i sieci infrastruktury technicznej;
2. dla obszaru oznaczonego symbolem 2ZS: ścieżki piesze i sieci infrastruktury technicznej;
3. dla obszaru oznaczonego symbolem 2MN: zabudowa mieszkaniowa jednorodzinna wolnostojąca, drogi wewnętrzne, garaże wbudowane oraz obiekty infrastruktury technicznej.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50, przeznaczonej – zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego – pod zabudowę, nie korzystała ze zwolnienia od podatku VAT, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy.

Należy nadmienić, że dla dostawy nieruchomości niezabudowanych, które nie spełniają przesłanek do objęcia ich zwolnieniem od podatku na podstawie art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy ustawodawca przewidział możliwość zastosowania zwolnienia od podatku w oparciu o art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Według art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, zwalnia się od podatku dostawę towarów wykorzystywanych wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku, jeżeli z tytułu nabycia, importu lub wytworzenia tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Zwolnienie od podatku określone w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy dotyczy wszystkich towarów – zarówno nieruchomości, jak i ruchomości – przy nabyciu (imporcie lub wytworzeniu) których nie przysługiwało podatnikowi prawo do odliczenia podatku VAT i wykorzystywanych – niezależnie od okresu ich używania przez podatnika (kilka dni, miesięcy czy lat) – wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku VAT.

Jak wskazano wyżej, aby zastosować zwolnienie od podatku, o którym mowa w art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, dla dostawy towarów, spełnione muszą być łącznie dwa warunki wskazane w tym przepisie, tj.:

1. towary od momentu ich nabycia do momentu ich zbycia muszą służyć wyłącznie działalności zwolnionej, w żadnym momencie ich posiadania nie można zmienić ich przeznaczenia oraz sposobu wykorzystywania,
2. przy nabyciu (imporcie, wytworzeniu) tych towarów nie przysługiwało dokonującemu ich dostawy prawo do obniżenia podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Niespełnienie jednego z powyższych warunków daje podstawę do wyłączenia dostawy towarów ze zwolnienia od podatku VAT przewidzianego w ww. art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy.

Z opisu sprawy wynika, że prawo użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 nie było wykorzystywane przez Sprzedającego od momentu jego nabycia do momentu jego zbycia wyłącznie na cele działalności zwolnionej od podatku od towarów i usług. Ponadto, Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nieruchomości.

Skutkiem powyższego, z uwagi na fakt, że nie został wypełniony żaden z warunków określony powyższym przepisem, zastosowanie zwolnienia, na podstawie powołanego wyżej art. 43 ust. 1 pkt 2 ustawy, nie było możliwe.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz przedstawiony opis sprawy należy stwierdzić, że sprzedaż prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50, przeznaczonej – zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego – pod zabudowę i niewykorzystywanej przez Sprzedającego wyłącznie do działalności zwolnionej od podatku, od której Sprzedającemu przysługiwało prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego z tytułu nabycia ww. nieruchomości była opodatkowana podatkiem VAT, w myśl art. 41 ust. 1 w zw. z art. 146a pkt 1 ustawy, według stawki podatku w wysokości 23%.

Odnosząc się natomiast do kwestii dotyczącej prawa do odliczenia podatku VAT z faktury dokumentującej sprzedaż prawa użytkowania wieczystego gruntów, o których mowa we wniosku, w sytuacji doliczenia podatku VAT przez Sprzedającego, tut. Organ stwierdza, co następuje:

Z przytoczonych wyżej przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje zarejestrowany, czynny podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Niespełnienie któregokolwiek z ww. warunków powoduje brak tego prawa. Ponadto, podatnik nie może skorzystać z prawa do odliczenia w odniesieniu do podatku, który jest należny wyłącznie z tego względu, że został wykazany na fakturze w sytuacji, gdy transakcja nie podlega opodatkowaniu albo jest zwolniona od podatku. Podstawę dokonania odliczenia stanowi bowiem faktura wystawiona przez podmiot uprawniony i dokumentująca czynność podlegającą opodatkowaniu podatkiem VAT.

Jak wskazał Zainteresowany w opisie sprawy, zarówno Sprzedający, jak i Wnioskodawca są czynnymi, zarejestrowanymi podatnikami podatku VAT. Sprzedający opodatkował transakcję sprzedaży prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 23% stawką podatku VAT i wystawił z tego tytułu fakturę dokumentującą ww. czynność.

Wobec powyższego, w omawianej sprawie prawidłowo wystawiona faktura dokumentująca sprzedaż przez Sprzedawcę prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50 z doliczonym 23% podatkiem VAT stanowiła dla Spółki podstawę do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy oraz opis sprawy należy stwierdzić, że w sytuacji, gdy Sprzedający wystawił Wnioskodawcy fakturę z tytułu sprzedaży prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej nr 10/50, to kwota podatku wskazana na fakturze, wynikała z czynności opodatkowanych podatkiem VAT i stanowiła dla Wnioskodawcy podatek naliczony, co do którego nie znajdzie zastosowania przepis art. 88 ust. 3a pkt 2 ustawy. Tym samym, Spółka, będąca czynnym, zarejestrowanym podatnikiem podatku VAT, miała prawo do odliczenia całości podatku VAT naliczonego od zakupu ww. prawa użytkowania wieczystego gruntów pod warunkiem wykorzystywania go do wykonywania czynności opodatkowanych zgodnie z art. 86 ust. 1 ustawy.

Zatem stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za prawidłowe.

Nadmienia się, że niniejszą interpretacją załatwiono wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie prawa do odliczenia podatku VAT z tytułu zakupu prawa użytkowania wieczystego niezabudowanej nieruchomości gruntowej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 1). Natomiast, wniosek w części dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie opodatkowania podatkiem VAT sprzedaży (zamiany) nieruchomości niezabudowanej (pytanie oznaczone we wniosku jako nr 2) został załatwiony w dniu 8 listopada 2017 r. interpretacją nr 0112-KDIL2-1.4012.527.2017.2.AWa.

Ponadto, tut. Organ zauważa, że granice szczególnego postępowania podatkowego, którego celem jest uzyskanie pisemnej interpretacji co do zakresu i sposobu zastosowania prawa podatkowego w indywidualnej sprawie, określa Wnioskodawca występując z konkretnym pytaniem prawnym, wyłącznie w odniesieniu do stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę, co wynika wprost z przepisu art. 14 b § 1, § 2 i § 3 ustawy Ordynacja podatkowa. Natomiast, na podstawie art. 14c § 1 i § 2 Ordynacji podatkowej, tut. Organ dokonuje oceny stanowiska wnioskodawcy.

Z powyższych przepisów wynika, że organ rozpatrując wniosek o wydanie interpretacji nie podejmuje wyjaśnienia stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), tj. nie przeprowadza dowodów oraz nie analizuje załączonych do wniosku dokumentów, lecz dokonuje oceny prawnej przedstawionych we wniosku okoliczności, w kontekście zadanego pytania, przyporządkowanego do danego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Wobec powyższego, dołączone przez Wnioskodawcę do wniosku załączniki nie były przedmiotem merytorycznej analizy.

Zaznacza się także, że zgodnie z art. 14b § 3 ustawy Ordynacja podatkowa, składający wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej obowiązany jest do wyczerpującego przedstawienia zaistniałego stanu faktycznego albo zdarzenia przyszłego. Organ podatkowy jest ściśle związany przedstawionym we wniosku stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego). Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego). Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia przyszłego, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369, z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.