INTERPRETACJA INDYWIDUALNA
Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 11 sierpnia 2017 r. (data wpływu 17 sierpnia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia z tytułu nabywanych usług budowlanych – jest nieprawidłowe.
UZASADNIENIE
W dniu 17 sierpnia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia z tytułu nabywanych usług budowlanych.
We wniosku przedstawiono następujący stan faktyczny.
Wnioskodawca jest czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług i prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wykonywania robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych. Wnioskodawca realizuje m.in. inwestycje na własnym gruncie polegające na wybudowaniu budynku mieszkalnego wielorodzinnego wraz z garażami podziemnymi, z własnych środków.
Wnioskodawca planuje po zakończeniu budowy dokonać sprzedaży poszczególnych lokali mieszkalnych wraz z garażami. Wnioskodawca zatrudnia pracowników fizycznych, którzy wykonują roboty konstrukcyjno-montażowe (roboty zbrojarskie, ciesielskie, murarskie) oraz wykwalifikowaną kadrę techniczną. Dotyczy to jednak nielicznych wyjątków, gdyż większość prac wykonywana jest przez firmy, którym Wnioskodawca zleca wykonanie prac.
Wnioskodawca zleca wykonanie robót konstrukcyjno-montażowych, których sam nie wykonuje oraz robót instalacyjnych, elektrycznych, tynkarskich i malarskich itp. innym podmiotom prowadzącym działalność gospodarczą i są to usługi budowlane wymienione w poz. 2-48 załącznika nr 14 do p.t.u.
W przebiegu realizacji inwestycji nie występuje u Wnioskodawcy generalny wykonawca budowy, jako całości inwestycji, który zlecałby w dalszej kolejności określone prace (zadania) swoim podwykonawcom.
Wnioskodawca w toku inwestycji:
- występuje jako inwestor i zleca bezpośrednio roboty innemu wykonawcy. Wykonawca z którym zawarta zostanie umowa może ewentualnie podzlecać wykonanie określonych robót podwykonawcom,
- występuje jako inwestor i wykonawca niektórych robót np. konstrukcyjno-montażowych. W takim przypadku przy pomocy swoich pracowników Wnioskodawca wykonuje część robót a pozostałą cześć wykonuje firma, której Wnioskodawca zlecił wykonanie robót. Przykładowo pracownicy Wnioskodawcy wykonują roboty zbrojarskie, ciesielskie i murarskie części budowanego obiektu a pozostałą część wykonuje firma, której Wnioskodawca zlecił wykonanie tych prac.
Wniosek o wydanie interpretacji dotyczy sytuacji opisanej w pkt b, gdy firma otrzymująca zlecenie wykonania robót wykonuje takie same prace jak Wnioskodawca przy pomocy własnych pracowników.
Wnioskodawca oraz podmioty, którym zleca on wykonanie robót budowlanych są podatnikami, o których mowa w art. 15 p.t.u. u których sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 p.t.u.
W związku z powyższym opisem zadano następujące pytania.
- Czy w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku o interpretację, wykonawcy którym Wnioskodawca zleca wykonanie usług budowlano-montażowych, które również sam wykonuje na realizowanej inwestycji, powinni wystawiać na jego rzecz faktury dokumentujące wykonanie robót według zasad wynikających z art. 17 ust. 1 pkt 8 lit. a i b oraz ust. 1h p.t.u. czy też według zasad ogólnych (z należnym podatkiem odpowiednio 8% lub 23%)?
- Czy otrzymując faktury dokumentujące wykonanie robót według zasad wynikających z art. 17 ust. 1 pkt i lit. a i b oraz ust. 1h p.t.u. jest zobowiązany do samo naliczenia podatku należnego jednocześnie z uwzględnieniem prawa do odliczenia podatku naliczonego?
Zdaniem Wnioskodawcy, gdy występuje w toku prowadzonej inwestycji, jako inwestor i wykonawca niektórych robót np. konstrukcyjno-montażowych, gdzie część robót wykonywanych jest przy pomocy pracowników a część wykonuje firma, to faktury na jego rzecz powinny być wystawione według zasad wynikających z art. 17 ust. 1 pkt 8 lit a i b oraz ust. 1h p.t.u. (obciążenie odwrotne). Wnioskodawca jest zobowiązany do samo naliczenia podatku należnego mając jednocześnie prawo do odliczenia podatku naliczonego.
Na podstawie art. 5 ust. 1 pkt 1 p.t.u. opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, zwanym dalej „podatkiem” podlegają m.in. odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
Na mocy art. 15 ust. 1 p.t.u.. podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.
Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 p.t.u.. w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
- usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9.
- usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15. zarejestrowany jako podatnik VAT (podatek od towarów i usług) czynny.
Przy tym. w myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi, jako podwykonawca.
Załącznik nr 14 do ustawy zawiera więc (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług)) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.
W myśl art. 17 ust. 2 p.t.u., w przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4. 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego.
Transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do p.t.u. usług budowlanych, realizowane przez wykonawcę na rzecz inwestora, podlegają natomiast opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę, natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonane usługi zawierającą podatek VAT.
Zgodnie natomiast z art. 86 ust. 1 p.t.u. w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124.
W myśl art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a) p.tu., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług.
Stosownie zaś do treści art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a) p.t.u., kwotę podatku naliczonego stanowi suma kwot podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca.
Z powyższych przepisów wynika, że prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego przysługuje wówczas, gdy zostaną spełnione określone warunki, tzn. odliczenia tego dokonuje podatnik podatku od towarów i usług oraz gdy towary i usługi, z których nabyciem podatek został naliczony, są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych. Warunkiem umożliwiającym podatnikowi skorzystanie z prawa do odliczenia podatku naliczonego jest więc związek zakupów z wykonanymi czynnościami opodatkowanymi. Przy czym związek ten może być bezpośredni lub pośredni.
Mając na uwadze powyższe, jeżeli prace konstrukcyjno-montażowe są wykonywane zarówno przez Wnioskodawcę jak i podzlecane firmie zewnętrznej, to Wnioskodawca występuje zarówno w roli inwestora jak i wykonawcy a firma zewnętrzna w roli podwykonawcy, co oznacza, że powinny zostać opodatkowane na zasadzie odwrotnego obciążenia (reverse charge).
W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego jest nieprawidłowe.
Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221) – zwanej dalej ustawą – opodatkowaniu ww. podatkiem, podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.
W myśl art. 7 ust. 1 ustawy przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel (…).
Na mocy art. 8 ust. 1 ustawy – przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7 (…).
Stosownie do art. 5a ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.
Według art. 15 ust. 1 ustawy – podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.
Działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych – art. 15 ust. 2 ustawy.
Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy – podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:
- usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
- usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Jednakże zgodnie z art. 17 ust. 1h ustawy – w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.
Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU), podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.
Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.
Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.
W świetle powyższego nabywca usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, świadczonych przez podwykonawcę, staje się odpowiedzialny za rozliczenia podatku VAT od tych usług.
Natomiast transakcje, których przedmiotem jest świadczenie wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy usług, realizowane przez wykonawcę (generalnego wykonawcę) na rzecz inwestora, podlegają opodatkowaniu według zasad ogólnych, tj. podatek VAT rozliczany jest przez wykonawcę (generalnego wykonawcę), natomiast inwestor otrzymuje fakturę na kwotę należności za wykonanie usługi zawierającą podatek VAT.
Ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia „podwykonawca”, w związku z tym dla prawidłowego rozumienia tego terminu należy posiłkować się definicją słownikową.
Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słowniku języka polskiego, podwykonawca to firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy (http://sjp.pwn.pl/sjp/podwykonawca;2503008).
Przy dalszych „podzleceniach” przyjąć należy podejście, zgodnie z którym podwykonawca zlecający jest – w stosunku do swojego podwykonawcy – głównym wykonawcą swojego zakresu prac.
Powyższe uregulowania prawne dowodzą, że aby zaistniał mechanizm odwrotnego obciążenia dla transakcji w zakresie usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy, to ich przedmiotem muszą być wyłącznie usługi, które są wykonywane w następującej relacji: podwykonawca – główny wykonawca.
W związku z ww. przedstawionym schematem podmiotów występujących przy świadczeniu usługi, należy wskazać, że podwykonawca to dalszy wykonawca prac (częściowych lub całościowych) w ramach zleconej przez inwestora na rzecz głównego wykonawcy inwestycji. A zatem podwykonawca jest podatnikiem działającym na zlecenie głównego wykonawcy.
W konsekwencji powyższe prowadzi do następujących uogólnień:
- nie są usługami świadczonymi przez podwykonawców usługi budowlane świadczone bezpośrednio na rzecz ww. inwestorów, gdyż są one świadczone bezpośrednio na rzecz inwestora, czyli zleceniodawcy usług (a nie głównego wykonawcy);
- podobnie jest z usługami budowlanymi świadczonymi na rzecz deweloperów budujących nieruchomości na sprzedaż, gdzie deweloper zleca wykonanie przedmiotowych usług np. innemu podmiotowi (który nie jest podwykonawcą, lecz głównym wykonawcą).
Natomiast każde dalsze podzlecenie usługi przez głównego wykonawcę kolejnym usługodawcom jest już podzleceniem i usługi te będą już rozliczone zgodnie z mechanizmem odwrotnego obciążenia.
Generalna zasada określająca prawne możliwości odliczenia podatku naliczonego wyrażona jest w art. 86 ust. 1 ustawy. Zgodnie z tym przepisem, w zakresie, w jakim towary i usługi są wykorzystywane do wykonywania czynności opodatkowanych, podatnikowi, o którym mowa w art. 15, przysługuje prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego, z zastrzeżeniem art. 114, art. 119 ust. 4, art. 120 ust. 17 i 19 oraz art. 124 ustawy.
Kwotę podatku naliczonego stanowi:
- suma kwot podatku wynikających z faktur otrzymanych przez podatnika z tytułu nabycia towarów i usług (art. 86 ust. 2 pkt 1 lit. a ustawy);
- kwota podatku należnego z tytułu świadczenia usług, dla którego zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lub 8 podatnikiem jest ich usługobiorca (art. 86 ust. 2 pkt 4 lit. a ustawy).
Prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego powstaje w rozliczeniu za okres, w którym w odniesieniu do nabytych lub importowanych przez podatnika towarów i usług powstał obowiązek podatkowy, o czym stanowi art. 86 ust. 10 ustawy.
Według art. 86 ust. 10b ustawy, prawo do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadkach, o których mowa w:
- ust. 2 pkt 1 oraz pkt 2 lit. a - powstaje nie wcześniej niż w rozliczeniu za okres, w którym podatnik otrzymał fakturę lub dokument celny (pkt 1); (…)
- ust. 2 pkt 4 lit. a, b i d - powstaje zgodnie z ust. 10, pod warunkiem że podatnik uwzględni kwotę podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy (pkt 3).
Ponadto podkreślić należy, że ustawodawca stworzył podatnikowi prawo do odliczenia podatku naliczonego w całości lub w części, pod warunkiem spełnienia przez niego zarówno przesłanek pozytywnych, wynikających z art. 86 ust. 1 ustawy oraz niezaistnienia przesłanek negatywnych, określonych w art. 88 ustawy. Przepis ten określa listę wyjątków, które pozbawiają podatnika prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego.
I tak, zgodnie z art. 88 ust. 3a pkt 7 ustawy, nie stanowią podstawy do obniżenia podatku należnego oraz zwrotu różnicy podatku lub zwrotu podatku naliczonego faktury i dokumenty celne w przypadku gdy wystawiono faktury, w których została wykazana kwota podatku w stosunku do czynności opodatkowanych, dla których nie wykazuje się kwoty podatku na fakturze - w części dotyczącej tych czynności.
W tym miejscu należy wskazać, iż aby stwierdzić, czy firmy zewnętrzne świadczące usługi na rzecz Wnioskodawcy są podwykonawcami, konieczne jest uwzględnienie funkcji poszczególnych podmiotów uczestniczących w realizacji inwestycji budowlanej oraz charakteru relacji pomiędzy nimi. Aby uznać, że w realizacji inwestycji budowlanej uczestniczy podwykonawca, musza wystąpić dwa rodzaje zleceń: pierwotne zlecenie udzielone wykonawcy oraz zlecenie udzielone przez tego wykonawcę na rzecz kolejnego podmiotu, który pełni właśnie funkcje podwykonawcy (a także kolejne zlecenia).
Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że Wnioskodawca jest zarejestrowanym, czynnym podatnikiem VAT i prowadzi działalność gospodarczą m.in. w zakresie wykonywania robót budowlanych związanych ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych w tym na własnym gruncie, z własnych środków. Wnioskodawca w toku inwestycji występuje jako inwestor i wykonawca. Wykonuje część robót sam a część zleca innym wykonawcom.
Mając na uwadze przedstawione we wniosku okoliczności sprawy oraz treść regulacji prawnych, należy stwierdzić, że nie zostały spełnione przesłanki do zastosowania mechanizmu odwrotnego obciążenia, bowiem w opisanych okolicznościach występuje tylko jeden rodzaj zlecenia, tj. zlecenie przez Wnioskodawcę (będącego inwestorem i głównym wykonawcą) wykonania prac budowlanych udzielone innemu podmiotowi - wykonawcy.
W związku z powyższym, firmy świadczące na rzecz Wnioskodawcy (będącego inwestorem i głównym wykonawcą) usługi budowlane nie działają jako podwykonawcy, o których mowa w art. 17 ust. 1h ustawy.
Tym samym w niniejszej sprawie art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy nie ma zastosowania, co oznacza, że w stosunku do świadczonych przez firmy zewnętrzne usług budowlanych na rzecz Wnioskodawcy nie występuje mechanizm odwrotnego obciążenia, a co za tym idzie faktury wystawiane na rzecz Wnioskodawcy powinny zawierać podatek VAT. Zatem Wnioskodawcy przysługuje prawo do odliczenia podatku naliczonego wynikającego z otrzymanych faktur na zasadach ogólnych określonych w art. 86 ust. 1 ustawy.
W konsekwencji oceniając całościowo stanowisko Wnioskodawcy należało uznać je za nieprawidłowe.
Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.
Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k–14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:
- z zastosowaniem art. 119a;
- w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.
Interpretacja dotyczy zaistniałego stanu faktycznego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,
Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369 z późn. zm.) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.
Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.