0114-KDIP1-3.4012.144.2017.2.ISZ

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.), Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 29 maja 2017 r. (data wpływu 29 maja 2017 r.), uzupełnionym pismem z dnia 12 lipca 2017 r. (data wpływu 19 lipca 2017 r.) na wezwanie tut. Organu z dnia 22 czerwca 2017 r. (skutecznie doręczone w dniu 6 lipca 2017 r.), o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu obowiązku wykazania przez Spółkę podatku należnego z tytułu nabytych usług budowlanych – jest nieprawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 29 maja 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie określenia momentu obowiązku wykazania przez Spółkę podatku należnego z tytułu nabytych usług budowlanych.

Wniosek uzupełniony został w dniu 12 lipca 2017 r., (data wpływu 19 lipca 2017 r.) na wezwanie Organu z dnia 22 czerwca 2017 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Spółka nabywa usługi, także w okolicznościach wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT (podatek od towarów i usług), a więc z wykorzystaniem mechanizmu odwróconego obciążenia podatkiem VAT. Nabywając te usługi zdarzają się sytuacje, że fakturę za wykonaną usługę (z adnotacją „odwrotne obciążenie”) otrzymuje po upływie 30 dni od wykonania usługi, nie później jednak niż 3 miesiące od daty wykonania tej usługi. Np. fakturę za usługę wykonaną w miesiącu maju 2017 r. otrzyma do końca lipca 2017 r.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym obowiązek wykazania przez Spółkę podatku należnego z tytułu nabytych usług budowlanych powstanie w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka otrzymała fakturę dokumentującą wykonanie usługi budowlanej objętej odwróconym VAT-em?

Zdaniem Wnioskodawcy:

W dniu 1 stycznia 2017 r. weszła w życie ustawa z dnia 1 grudnia 2016 r. o zmianie ustawy o podatku od towarów i usług oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2024), zwana dalej: „ustawą zmieniający”. Ustawa ta wprowadziła szereg zmian w ustawie z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2016 r. poz. 710, z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą o VAT”.

Zmiany są nakierowane zasadniczo na uszczelnienie systemu podatku VAT i poprawę ściągalności tego podatku. Jedną z wprowadzonych zmian jest rozszerzenie zakresu stosowania tzw. mechanizmu odwróconego obciążenia o transakcje, których przedmiotem są usługi budowlane. Lista tych usług wskazana została w załączniku nr 14 do ustawy o VAT.

Do rozliczenia podatku od takiej transakcji przy zastosowaniu mechanizmu odwróconego obciążenia obowiązane są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 (poz. 2-48) do ustawy o VAT, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

• usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9 (zarejestrowany jako podatnik VAT czynny),

• usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny,

• usługodawca świadczy usługi jako podwykonawca.

W praktyce, przy spełnieniu powyższych warunków, nabywca usług budowlanych wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy o VAT świadczonych przez podwykonawcę stanie się odpowiedzialny za rozliczenie podatku VAT. Oznacza to, że nabywca jednocześnie zadeklaruje oraz co do zasady odliczy ten podatek (jeśli ma pełne prawo do odliczenia), tj. w rzeczywistości dokona rozliczenia „księgowego” kwot podatku, bez angażowania środków na kwotę podatku przy dokonywaniu płatności za usługę usługodawcy.

Nabywca obowiązany jest więc do wykazania w deklaracji podatku należnego i jednocześnie - co do zasady - ma prawo do odliczenia podatku naliczonego od tych transakcji, w praktyce zatem dokonuje on księgowego rozliczenia podatku naliczonego i należnego w tej samej deklaracji. Usługobiorca w takim przypadku płaci kwotę netto, czyli nie przekazuje kwoty podatku VAT usługodawcy, jak to miałoby miejsce w przypadku usługi rozliczanej na zasadach ogólnych.

Przy rozliczaniu podatku naliczonego należy mieć na uwadze zmiany wprowadzone w art. 86 ust. 10b ustawy o VAT, a mianowicie od 1 stycznia 2017 r. uległy modyfikacji warunki realizacji prawa do obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego w przypadku transakcji, w których na nabywcy spoczywa obowiązek wykazania podatku należnego. Prawo do takiego obniżenia podatku należnego skorelowane jest z wykazaniem przez podatnika kwoty należnego podatku w deklaracji podatkowej, w której jest obowiązany rozliczyć ten podatek.

Czynności, do których zasada ta ma zastosowanie dotyczy m.in. nabycia towarów i usług rozliczanego w ramach odwróconego obciążenia.

W przypadku transakcji objętych odwróconym obciążeniem warunkiem zastosowania tej zasady jest uwzględnienie przez podatnika kwoty podatku należnego z tytułu tych transakcji w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, nie później niż w terminie 3 miesięcy od upływu miesiąca, w którym w odniesieniu do nabytych towarów lub usług powstał obowiązek podatkowy (nowy warunek).

Oznacza to, że zgodnie z nowym rozwiązaniem dla obniżenia kwoty podatku należnego o kwotę podatku naliczonego istotne jest równoczesne uwzględnienie kwoty podatku należnego we właściwej deklaracji podatkowej (tj. tej, w której rozlicza się podatek VAT z uwzględnieniem terminu powstania obowiązku podatkowego), przy czym nie może to nastąpić później niż w ciągu trzech miesięcy od upływu miesiąca, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu wymienionych czynności.

Jeżeli nastąpi to w terminie późniejszym, podatnik nie utraci prawa do odliczenia podatku, ale wykona je w deklaracji podatkowej składanej „na bieżąco”. Nowa regulacja zakłada bowiem, że w przypadku uwzględnienia przez podatnika kwoty podatku należnego w deklaracji podatkowej, w której jest on obowiązany rozliczyć ten podatek, w terminie późniejszym niż wynikający z nowej zasady, podatnik może odpowiednio zwiększyć kwotę podatku naliczonego w rozliczeniu za okres rozliczeniowy, w odniesieniu do którego nie upłynął jeszcze termin do złożenia deklaracji podatkowej.

Uwzględniając powyższe, Spółka ma prawo rozliczyć podatek VAT z tytułu nabytych usług budowlanych w rozliczeniu za miesiąc otrzymania faktury od kontrahenta, pod warunkiem, że faktura zostanie otrzymana nie później niż 3 miesiące od daty powstania obowiązku podatkowego z tego tytułu, gdzie powstanie obowiązku podatkowego regulują przepisy art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a), 19a ust. 7 oraz art. 106i ust. 3 ustawy o VAT.

Stanowisko to jest zgodne z objaśnieniami podatkowymi z dnia 17 marca 2017 r.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest nieprawidłowe.

Zgodnie z przepisem art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (Dz. U. z 2017 r., poz. 1221 z późn. zm.), zwanej dalej „ustawą” lub „ustawą o VAT”, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju.

W myśl art. 7 ust. 1 ustawy, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy przez świadczenie usług, o którym mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się każde świadczenie na rzecz osoby fizycznej, osoby prawnej lub jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, które nie stanowi dostawy towarów w rozumieniu art. 7.

Definicja „świadczenia usług” ma charakter dopełniający definicję „dostawy towarów” i jest wyrazem realizacji zasady powszechności opodatkowania podatkiem od towarów i usług transakcji wykonywanych przez podatników w ramach działalności gospodarczej. W świetle powołanych przepisów przez świadczenie usług należy zatem rozumieć każde zachowanie, które nie jest dostawą towarów, świadczone na rzecz innego podmiotu. Jednocześnie jak wynika z treści powołanego wyżej art. 5 ust. 1 pkt 1 ustawy, dostawa towarów i świadczenie usług co do zasady podlegają opodatkowaniu VAT wówczas, gdy są wykonywane odpłatnie.

Zgodnie z art. 5a ww. ustawy, towary lub usługi będące przedmiotem czynności, o których mowa w art. 5, wymienione w klasyfikacjach wydanych na podstawie przepisów o statystyce publicznej, są identyfikowane za pomocą tych klasyfikacji, jeżeli dla tych towarów lub usług przepisy ustawy lub przepisy wykonawcze wydane na jej podstawie powołują symbole statystyczne.

Na mocy art. 15 ust. 1 ustawy, podatnikami są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ustawy, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych.

Jednocześnie zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy, w brzmieniu obowiązującym od dnia 1 stycznia 2017 r., podatnikami są również osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne nabywające usługi wymienione w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9,
2. usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny.

W myśl art. 17 ust. 1h ustawy - w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy przepis ust. 1 pkt 8 stosuje się, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Załącznik nr 14 do ustawy obowiązujący od dnia 1 stycznia 2017 r. zawiera (w poz. 2-48) zamkniętą listę usług budowlanych identyfikowanych przy pomocy Polskiej Klasyfikacji Wyrobów i Usług (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług)) podlegających mechanizmowi odwrotnego obciążenia w przypadku świadczenia tych usług przez podwykonawców.

W przypadkach wymienionych w ust. 1 pkt 4, 5, 7 i 8 usługodawca lub dokonujący dostawy towarów nie rozlicza podatku należnego (art. 17 ust. 2 ustawy).

Biorąc pod uwagę powyższe przepisy prawa, należy wskazać, że art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy wprowadza mechanizm polegający na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, jeżeli usługodawcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, u którego sprzedaż nie jest zwolniona od podatku na podstawie art. 113 ust. 1 i 9, natomiast usługobiorcą jest podatnik, o którym mowa w art. 15, zarejestrowany jako podatnik VAT czynny. Przy czym, w przypadku usług wymienionych w poz. 2-48 załącznika nr 14 do ustawy mechanizm odwrotnego obciążenia ma zastosowanie, jeżeli usługodawca świadczy te usługi jako podwykonawca.

Należy wskazać, że ustawa o podatku od towarów i usług nie definiuje pojęcia podwykonawcy, zatem dla prawidłowego rozumienia terminu „podwykonawca” wystarczające będzie posłużenie się powszechnym jego znaczeniem wynikającym z wykładni językowej. Zgodnie z definicją zawartą w internetowym wydaniu Słownika Języka Polskiego podwykonawca to „firma lub osoba wykonująca pracę na zlecenie głównego wykonawcy”.

Zgodnie z zasadą ogólną, zawartą w art. 19a ust. 1 ustawy - obowiązek podatkowy powstaje z chwilą dokonania dostawy towarów lub wykonania usługi, z zastrzeżeniem ust. 5 i 7-11, art. 14 ust. 6, art. 20 i art. 21 ust. 1.

Stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy obowiązek podatkowy powstaje z chwilą wystawienia faktury w przypadkach, o których mowa w art. 106b ust. 1, z tytułu świadczenia usług budowlanych lub budowlano-montażowych.

W myśl art. 19a ust. 7 ustawy, w przypadkach, o których mowa w ust. 5 pkt 3 i 4, gdy podatnik nie wystawił faktury lub wystawił ją z opóźnieniem, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą upływu terminów wystawienia faktury określonych w art. 106i ust. 3 i 4, a w przypadku gdy nie określono takiego terminu - z chwilą upływu terminu płatności.

Natomiast zasady dotyczące wystawiania faktur zostały zawarte w rozdziale 1 Działu XI ustawy.

Zgodnie z art. 106b ust. 1 pkt 1 ustawy, podatnik jest obowiązany wystawić fakturę dokumentującą sprzedaż, a także dostawę towarów i świadczenie usług, o których mowa w art. 106a pkt 2, dokonywane przez niego na rzecz innego podatnika podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze lub na rzecz osoby prawnej niebędącej podatnikiem,

Stosownie do art. 106i ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, w przypadku, o którym mowa w art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a), fakturę wystawia się nie później niż 30. dnia od dnia wykonania usług.

Zgodnie z art. 106e ust. 1 pkt 18 ustawy, faktura powinna zawierać w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, podatku od wartości dodanej lub podatku o podobnym charakterze jest nabywca towaru lub usługi – wyrazy „odwrotne obciążenie”.

Jak stanowi art. 106e ust. 4 pkt 1 ustawy, faktura nie zawiera w przypadku dostawy towarów lub wykonania usługi, dla których obowiązanym do rozliczenia podatku, zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 7 i 8, jest nabywca towaru lub usługobiorca – danych określonych w ust. 1 pkt 12-14 (m.in. kwoty podatku od sumy wartości sprzedaży netto).

W treści art. 106e ust. 1 pkt 12-14 ustawy wskazano, że faktura powinna zawierać: stawkę podatku; sumę wartości sprzedaży netto, z podziałem na sprzedaż objętą poszczególnymi stawkami podatku i sprzedaż zwolnioną od podatku; kwotę podatku od sumy wartości sprzedaży netto, z podziałem na kwoty dotyczące poszczególnych stawek podatku.

Wnioskodawca we wniosku wskazał, że nabywa usługi w okolicznościach wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, a więc z wykorzystaniem mechanizmu odwróconego obciążenia podatkiem VAT. Fakturę za wykonaną usługę (z adnotacją „odwrotne obciążenie”), Wnioskodawca otrzymuje po upływie 30 dni od wykonania usługi, nie później jednak niż 3 miesiące od daty wykonania tej usługi. Np. fakturę za usługę wykonaną w miesiącu maju 2017 r. otrzyma do końca lipca 2017 r.

Wątpliwości Wnioskodawcy dotyczą tego, czy w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym obowiązek wykazania przez Spółkę podatku należnego z tytułu nabytych usług budowlanych powstanie w rozliczeniu za miesiąc, w którym Spółka otrzymała fakturę dokumentującą wykonanie usługi budowlanej objętej odwróconym VAT-em.

Z treści powołanych regulacji prawnych wynika, że tzw. „mechanizm odwrotnego obciążenia” polega na przesunięciu obowiązku rozliczenia podatku VAT na podatnika, na rzecz którego świadczona jest usługa budowlana wymieniona w załączniku nr 14 do ustawy, przy spełnieniu innych przesłanek o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 17 ust. 1h. Powyższe powoduje to, że obowiązek podatkowy w podatku VAT dla Spółki jako obowiązanego do rozliczenia podatku VAT z tytułu wykonanych przez podwykonawcę, będącego czynnym podatnikiem podatku VAT usług budowlanych wymienionych w załączniku nr 14 do ustawy udokumentowanych fakturą z zastosowaniem mechanizmu odwrotnego obciążenia i wystawionej w terminie określonym w art. 106i ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, powstanie - stosownie do art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy - z chwilą wystawienia faktury obejmującej należność, którą usługodawca (podwykonawca) otrzymał lub ma otrzymać od usługobiorcy (Wnioskodawcy) z tytułu sprzedaży ww. usług.

Jednocześnie podkreślić należy, że w sytuacji, gdy podwykonawca nie wystawi faktury, w terminie wskazanym w art. 106i ust. 3 pkt 1 lit. a ustawy, dokumentującej wykonanie ww. usług budowlanych, nabywanych przez Wnioskodawcę w okolicznościach wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, a więc z wykorzystaniem mechanizmu odwróconego obciążenia podatkiem VAT, to uznać należy, że obowiązek podatkowy powstanie zgodnie z art. 19a ust. 7 w związku z art. 19a ust. 5 pkt 3 lit. a) ustawy, z chwilą upływu terminu wystawienia faktury określonego w art. 106i ust. 3 pkt 1 lit. a) ustawy, tj. 30. dnia od dnia wykonania przez podwykonawcę usługi.

W konsekwencji, należy stwierdzić, że w okolicznościach opisanych w stanie faktycznym obowiązek wykazania przez Wnioskodawcę podatku należnego z tytułu nabytych usług budowlanych powstanie w rozliczeniu za miesiąc, w którym powstał obowiązek podatkowy z tytułu wystawienia ww. faktury przez usługodawcę. Natomiast data otrzymania ww. faktury przez Wnioskodawcę nie wpływa na ten termin.

Wnioskodawca natomiast błędnie we własnym stanowisku wskazał, że Spółka ma prawo rozliczyć podatek VAT z tytułu nabytych usług budowlanych w rozliczeniu za miesiąc otrzymania faktury od kontrahenta.

Tym samym stanowisko Wnioskodawcy w zakresie określenia momentu obowiązku wykazania przez Spółkę podatku należnego z tytułu nabytych usług budowlanych, należało uznać za nieprawidłowe.

Tut. Organ informuje, że wydana interpretacja dotyczy tylko sprawy będącej przedmiotem wniosku (zapytania) Wnioskodawcy. Inne kwestie przedstawione w opisywanym zdarzeniu przyszłym, które nie zostały objęte pytaniem w sprawie oceny prawnej tego zdarzenia – nie mogą być zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – rozpatrzone. Dotyczy to w szczególności określenia momentu odliczenia podatku naliczonego związanego z nabyciem usług budowlanych. Jednocześnie podkreślić należy, że przedmiotowa interpretacja indywidualna została wydana w oparciu o przedstawiony przez Wnioskodawcę opis zdarzenia przyszłego, zgodnie z którym Wnioskodawca nabywa usługi w okolicznościach wskazanych w art. 17 ust. 1 pkt 8 ustawy o VAT, a więc z wykorzystaniem mechanizmu odwróconego obciążenia podatkiem VAT.

Zaznacza się także, że Zainteresowany ponosi ryzyko związane z ewentualnym błędnym lub nieprecyzyjnym przedstawieniem we wniosku opisu zdarzenia przyszłego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, o ile rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w w Warszawie, ul. Jasna 2/4, 00-013 Warszawa w dwóch egzemplarzach (art. 47 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2017 r., poz. 1369) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.