3063-ILPP1-3.4512.26.2017.1.JNa

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a, art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2017 r., poz. 201, z późn. zm.) oraz art. 223 ust. 1 ustawy z dnia 16 listopada 2016 r. Przepisy wprowadzające ustawę o Krajowej Administracji Skarbowej (Dz. U. z 2016 r., poz. 1948, z późn. zm.) Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z dnia 23 stycznia 2017 r. (data wpływu do: Izby Administracji Skarbowej w Poznaniu 23 stycznia 2017 r., do Biura KIP w Lesznie 26 stycznia 2017 r.) uzupełnionym pismem z dnia 24 stycznia 2017 r. (data wpływu 27 stycznia 2017 r.) o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 23 stycznia 2017 r. wpłynął do tutejszego organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od towarów i usług w zakresie wyłączenia z opodatkowania transakcji wniesienia aportem zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej. Wniosek uzupełniono pismem z dnia 24 stycznia 2017 r. (data wpływu 27 stycznia 2017 r.) o uwierzytelniony odpis pełnomocnictwa.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe.

Wnioskodawca jest obywatelem niemieckim i polskim rezydentem podatkowym. Wnioskodawca prowadzi w Polsce jednoosobową działalność gospodarczą i jest czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług). Głównym przedmiotem prowadzonej działalności (i osiąganych przychodów) zgodnie z PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) jest sprzedaż hurtowa niewyspecjalizowana. Wnioskodawca uzyskuje również przychody z najmu. Wynajmowane są grunty utwardzone i nieutwardzone, powierzchnie biurowe, hale produkcyjno-magazynowe, wiata magazynowa. Przychody z najmu stanowią znikomą część przychodów uzyskiwanych przez Wnioskodawcę. W skład majątku przedsiębiorstwa prowadzonego przez Wnioskodawcę wchodzą przede wszystkim:

1. nieruchomość budynkowa, w której obecnie mieści się siedziba przedsiębiorstwa nieruchomość stanowi współwłasność Wnioskodawcy i jego żony, jest położona na działce o pow. około 370 m2, budynek to kamienica o powierzchni użytkowej około 1.400 m2 powierzchni użytkowej. W budynku wyodrębnione są poziomy: piwnica, parter, 5 pięter. Piwnica i parter są wykorzystywane jako magazyn firmy Wnioskodawcy (w zakresie działalności handlowej); pierwsze, drugie i piąte piętro jako biura firmy Wnioskodawcy, piętro trzecie i czwarte jest wynajęte.
2. 5 działek gruntu objętych dwiema księgami wieczystymi (użytkowanie wieczyste). Łączna powierzchnia tych działek wynosi ok 45.000 m2, w tym ponad 10.000 m2 utwardzone. Na nieruchomościach znajdują się: hala o wysokości ok. 10 m i o powierzchni ok. 900 m2, hala o wysokości ok. 6 m i o powierzchni ok. 900 m2, biura na parterze i na pierwszym piętrze ok. 800 m2, wiata magazynowa o powierzchni ok. 330 m2, zbiornik przeciwpożarowy.

Jedna z powyższych nieruchomości obecnie jest w trakcie podziału, który doprowadzi do wydzielenia z niej jeszcze jednej działki, która zostanie odłączona od działki, na której prowadzona jest obecnie przez Wnioskodawcę inwestycja – budowa nowej siedziby firmy Wnioskodawcy i magazynu, która we wszystkich funkcjach związanych z działalnością handlową ma docelowo zastąpić nieruchomość wykorzystywaną obecnie (ad 1).

1. inne środki trwałe, wartości niematerialne i prawne oraz wyposażenie, takie jak: Serwery, komputery, UPS-y, infrastruktura sieciowa, drukarki, skanery; Software, w tym zintegrowany system do zarządzania firmą z bazą danych, strona www, sklep internetowy, program pocztowy; Centrala telefoniczna, telefony systemowe, faksy; Wyposażenie magazynowe (regały, stoły, podnośniki, urządzenia do pakowania, wagi i inne); Bus osobowo-dostawczy, samochody osobowe; Umeblowanie; Wyposażenie laboratoryjne (kamery przemysłowe, czytniki kodu, przyrządy pomiarowe, znakowarki laserowe); Narzędzia ręczne i elektronarzędzia;
2. towary, którymi handluje Wnioskodawca.

Ponadto w ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca ma podpisany szereg umów z kontrahentami (zarówno z częścią stałych dostawców jak i z częścią stałych odbiorców, w tym z umową o składzie konsygnacyjnym), dostawcami usług dla potrzeb prowadzonej działalności (takie jak firmy IT, spedycje, agencje celne) jak i umowy finansowe – kredytów czy leasingu. Wnioskodawca w prowadzonej działalności gospodarczej zatrudnia ok. 60 pracowników.

Wnioskodawca ma również zawarte umowy, których przedmiotem jest realizacja prac budowalnych związanych z opisaną wyżej inwestycją – budową nowej siedziby firmy Wnioskodawcy. W celu finansowania dalszych etapów inwestycji Wnioskodawca zaciągnie na ten cel kredyt w banku.

Wnioskodawca poza opisanym przedsiębiorstwem zlokalizowanym w A posiada również oddział w B – w wynajętych pomieszczeniach pracuje 3 handlowców. Ich działalność jest ściśle związana z głównym przedmiotem działalności firmy tj. handlem.

Wnioskodawca prowadzi księgi rachunkowe i podlega obowiązkowemu badaniu sprawozdania finansowego przez biegłego rewidenta. W związku z tym ewidencja zdarzeń gospodarczych w przedsiębiorstwie Wnioskodawcy jest prowadzona w sposób, który umożliwia wyodrębnienie i przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań związanych z poszczególnymi płaszczyznami działalności Wnioskodawcy – w szczególności możliwe jest przyporządkowania zdarzeń dotyczących jedynie działalności związanej z najmem oraz wszelkiej pozostałej działalności firmy, związanej z głównym przedmiotem jej działalności tj. handlem.

Całe przedsiębiorstwo Wnioskodawcy pozostaje objęte współwłasnością małżeńską Wnioskodawcy i jego żony.

Wnioskodawca zamierza zreorganizować działalność prowadzoną obecnie w formie jednoosobowej działalności osoby fizycznej w ten sposób, aby główny przedmiot obecnej działalności (w zakresie handlu) był wykonywany przez spółkę komandytową, w której Wnioskodawca będzie komandytariuszem.

W związku z powyższym, Wnioskodawca zawiąże spółkę komandytową w której będzie miał status komandytariusza, a następnie, do już istniejącej (zarejestrowanej w KRS (Krajowy Rejestr Sądowy)) spółki komandytowej wniesie w ramach zmiany umowy spółki nowy wkład, w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa (ZCP) opisanego powyżej. Celem Wnioskodawcy jest przeniesienie do spółki komandytowej całości działalności prowadzonej obecnie w przedsiębiorstwie jednoosobowym, poza najmem powierzchni w nieruchomościach stanowiących środki trwałe Wnioskodawcy.

Dlatego też w ramach aportu ZCP do spółki komandytowej wniesione zostaną:

• nieruchomość powstała po zakończeniu podziału jednej z nieruchomości opisanych ad 2) – jedynie w tej części, w jakiej będzie obejmować realizowaną na niej inwestycję – budowę nowej siedziby przedsiębiorstwa;
• pozostałe wymienione wyżej środki trwałe, poza nieruchomościami, a także wartości niematerialne i prawne i wyposażenie – inne pozabilansowe składniki majątku;
• umowy zawarte w zakresie działalności przedsiębiorstwa, poza umowami najmu powierzchni wynajmowanych najemcom przez Wnioskodawcę;
• umowy o pracę z pracownikami Wnioskodawcy zatrudnionymi w związku z działalnością handlową i personelem administracyjnym;
• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Wnioskodawcy;
• wierzytelności, w szczególności związane z działalnością handlową (wszystkie poza tymi, które są niezwiązane bezpośrednio z najmem nieruchomości Wnioskodawcy);
• zobowiązania związane z prowadzoną działalnością, za wyjątkiem zobowiązań związanych z nieruchomościami wynajmowanymi, które nie zostaną objęte aportem;
• posiadane przez Wnioskodawcę licencje oraz pozwolenie na budowę realizowanej inwestycji;
• tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością handlową, w szczególności klientela, know-how;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, za wyjątkiem działalności w zakresie najmu powierzchni nieruchomości, które nie zostaną objęte aportem.

Reasumując, Wnioskodawca dokona wyodrębnienia w ramach prowadzonego przedsiębiorstwa, zespołu składników majątkowych i niemajątkowych związanych z działalnością handlową i tak zorganizowaną część przedsiębiorstwa wniesie aportem do spółki komandytowej, zaś w działalności jednoosobowej pozostanie przeważająca część nieruchomości – wszystkie za wyjątkiem nieruchomości, na której budowana jest nowa siedziba firmy. Najprawdopodobniej w pierwszym okresie funkcjonowania ZCP w spółce komandytowej, spółka ta zawrze z Wnioskodawcą umowy najmu powierzchni nieruchomości biurowych i magazynowych, pozostałych w działalności jednoosobowej, do czasu zakończenia inwestycji i przeniesienia do tej nowopowstałej nieruchomości zarówno biur jak i magazynów.

Spółka komandytowa na bazie opisanego ZCP będzie kontynuowała dotychczasową działalność Wnioskodawcy, w zakresie handlu. Spółka w ramach aportu uzyska zespół składników materialnych i niematerialnych które będą się do tego bezpośrednio nadawały, zmuszona będzie jedynie – na co wskazano powyżej – na tymczasowe zapewnienie sobie możliwości korzystania z pomieszczeń biurowych i magazynowych, do czasu zakończenia prowadzonej inwestycji (którą spółka dokończy we własnym zakresie) i w tym celu zawrze najprawdopodobniej umowy z Wnioskodawcą. Kiedy korzystanie z tych powierzchni przez Spółkę okaże się już zbędne, Wnioskodawca będzie je wykorzystywał w prowadzeniu działalności w zakresie najmu, tak jak w przypadku pozostałych nieruchomości, które pozostaną w działalności jednoosobowej.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie.

Czy powyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności w zakresie handlu, który zostanie wniesiony w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: VATU), a tym samym czy czynność wniesienia opisanych powyżej składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności w zakresie handlu do spółki komandytowej (aport), będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 VATU?

Zdaniem Wnioskodawcy, powyżej opisany zespół składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności w zakresie handlu, który zostanie wniesiony w formie wkładu niepieniężnego do spółki komandytowej, należy uznać za zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 2 pkt 27e ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług (dalej: VATU), a tym samym czynność wniesienia opisanych powyżej składników materialnych i niematerialnych służących do prowadzenia działalności w zakresie handlu do spółki komandytowej (aport), będzie wyłączona z opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 pkt 1 VATU.

W art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, ustawodawca zdefiniował „zorganizowaną część przedsiębiorstwa” jako organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Podstawowym wymogiem jest więc to, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa stanowiła zespół składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań). Kolejnym warunkiem jest wydzielenie tego zespołu w istniejącym przedsiębiorstwie. Wydzielenie to ma zachodzić na trzech płaszczyznach: organizacyjnej, finansowej i funkcjonalnej (przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych). Wyodrębnienie organizacyjne oznacza, że zorganizowana część przedsiębiorstwa ma swoje miejsce w strukturze organizacyjnej. Wyodrębnienie finansowe nie oznacza samodzielności finansowej, ale sytuację, w której poprzez odpowiednią ewidencję zdarzeń gospodarczych możliwe jest przyporządkowanie przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Ponadto wymagane jest, aby zorganizowana część przedsiębiorstwa mogła stanowić potencjalne, niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące zadania gospodarcze, których realizacji służy w istniejącym przedsiębiorstwie. Powyższe oznacza, że przez zorganizowaną część przedsiębiorstwa można rozumieć wyłącznie tę część przedsiębiorstwa, która jest przede wszystkim wyodrębniona organizacyjnie, ale także posiada wewnętrzną samodzielność finansową.

Zatem, aby w rozumieniu przepisów podatkowych, określony zespół składników majątkowych mógł zostać zakwalifikowany jako zorganizowana część przedsiębiorstwa, a tym samym aby transakcja zbycia takiego zespołu była wyłączona spod opodatkowania podatkiem od towarów i usług na mocy art. 6 VATU, nie jest wystarczające jakiekolwiek zorganizowanie masy majątkowej, ale musi się ona odznaczać pełną odrębnością niezbędną do samodzielnego funkcjonowania w obrocie gospodarczym.

Zorganizowaną część przedsiębiorstwa tworzą więc składniki, będące we wzajemnych relacjach, takich by można było mówić o nich jako o zespole, a nie o zbiorze przypadkowych elementów, których jedyną cechą wspólną jest własność jednego podmiotu gospodarczego.

Oznacza to, że zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest sumą poszczególnych składników, przy pomocy których będzie można prowadzić odrębny zakład, lecz zorganizowanym zespołem tych składników, przy czym punktem odniesienia jest tutaj rola, jaką składniki majątkowe odgrywają w funkcjonowaniu przedsiębiorstwa (na ile stanowią w nim wyodrębnioną organizacyjnie i funkcjonalnie całość).

Mając powyższe na uwadze wskazać należy, że na gruncie ustawy o podatku od towarów i usług mamy do czynienia ze zorganizowaną częścią przedsiębiorstwa, jeżeli spełnione są łącznie następujące przesłanki:

• istnieje zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązań,
• zespół ten jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie,
• składniki te przeznaczone są do realizacji określonych zadań gospodarczych,
• zespół tych składników mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące ww. zadania gospodarcze.

Zaznaczenia wymaga, iż definicja zorganizowanej części przedsiębiorstwa zawarta w przepisie art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług, nie jest definicją samoistną, lecz należy rozpatrywać ją w kontekście uregulowań art. 6 pkt 1 cyt. ustawy, zgodnie z którym, przepisów ustawy nie stosuje się do transakcji zbycia przedsiębiorstwa lub zorganizowanej części przedsiębiorstwa. A zatem o zorganizowanej części przedsiębiorstwa można mówić tylko wówczas, gdy określona w ten sposób część przedsiębiorstwa może w całości stanowić przedmiot zbycia (przekazania).

W tym miejscu należy również zaznaczyć, że wykładnia językowa oraz systemowa interpretowanych przepisów nie daje podstaw do przyjęcia, że w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa musi wchodzić prawo do nieruchomości, na której działalność gospodarcza ma być prowadzona. Z kolei, odwołanie się do wykładni funkcjonalnej winno w tym wypadku uwzględniać przede wszystkim kontekst gospodarczy wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Biorąc pod uwagę realia stosunków gospodarczych oraz wynikające z zasady swobody działalności gospodarczej prawo prowadzenia tej działalności w dogodnej ze względów ekonomicznych formie (przewidzianej przez prawo), stwierdzić należy, że nie jest konieczne, by wśród samodzielnych gospodarczo składników znajdowało się również prawo własności nieruchomości. Prawo do dysponowania nieruchomością może zostać zastąpione inną formą korzystania z nieruchomości, taką jak najem, czy dzierżawa. Prawo własności nieruchomości, nie jest niezbędnym elementem dla zakwalifikowania danego zespołu składników majątkowych i niemajątkowych jako ZCP (patrz wyrok Europejskiego Trybunału Sprawiedliwości w sprawie C-444/10 Finanzamt Lüdenscheid v Christel Schriever).

W świetle powyższego Wnioskodawca stoi na stanowisku, iż przekazanie na rzecz spółki komandytowej opisanego powyżej zespołu składników materialnych i niematerialnych związanych z działalnością w zakresie handlu, będzie stanowiło w istocie zbycie zorganizowanej części przedsiębiorstwa. Zespół tych składników, służących do prowadzenia działalności w zakresie handlu, tj.:

• nieruchomość powstała po zakończeniu podziału jednej z nieruchomości opisanych ad 2) zdarzenia przyszłego – jedynie w tej części, w jakiej będzie obejmować realizowaną na niej inwestycję – budowę nowej siedziby przedsiębiorstwa;
• pozostałe środki trwałe, poza nieruchomościami, a także wartości niematerialne i prawne i wyposażenie – inne pozabilansowe składniki majątku;
• umowy zawarte w zakresie działalności przedsiębiorstwa, poza umowami najmu powierzchni wynajmowanych najemcom przez Wnioskodawcę;
• umowy o pracę z pracownikami Wnioskodawcy zatrudnionymi w związku z działalnością handlową i personelem administracyjnym;
• oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo Wnioskodawcy;
• wierzytelności, w szczególności związane z działalnością handlową (wszystkie poza tymi, które są niezwiązane bezpośrednio z najmem nieruchomości Wnioskodawcy);
• zobowiązania związane z prowadzoną działalnością, za wyjątkiem zobowiązań związanych z nieruchomościami wynajmowanymi, które nie zostaną objęte aportem;
• posiadane przez Wnioskodawcę licencje oraz pozwolenie na budowę realizowanej inwestycji;
• tajemnice przedsiębiorstwa związane z działalnością handlową, w szczególności klientela, know-how;
• księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej, za wyjątkiem działalności w zakresie najmu powierzchni nieruchomości, które nie zostaną objęte aportem,

jest zespołem określonych składników materialnych i niematerialnych, a przeniesione zostaną do spółki komandytowej również zobowiązania związane z tą działalnością. Opisana działalność jest wyodrębniona organizacyjnie i finansowo, w tym sensie, że istnieje możliwość precyzyjnego wyodrębnienia i określenia przychodów i kosztów związanych z działalnością, która ma zostać wniesiona do spółki komandytowej. Całość składników służyć będzie wykonywaniu określonej działalności gospodarczej – działalności handlowej, która na dzień aportu będzie mogła już zostać rozpoczęta i generować pierwsze przychody w spółce komandytowej. Spółka komandytowa zmuszona będzie jedynie – na co wskazano w zdarzeniu przyszłym – na tymczasowe zapewnienie sobie możliwości korzystania z pomieszczeń biurowych i magazynowych, do czasu zakończenia prowadzonej inwestycji (którą spółka zakończy we własnym zakresie) i w tym celu zawrze najprawdopodobniej umowy z Wnioskodawcą w celu zapewnienia sobie możliwości korzystania z nieruchomości, które nie zostaną objęte aportem. W ocenie Wnioskodawcy nie ma wątpliwości, że tak zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych mógłby i będzie w spółce komandytowej stanowić niezależne przedsiębiorstwo, samodzielnie realizujące te same zadania gospodarcze, co w ramach przedsiębiorstwa Wnioskodawcy.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Mając powyższe na względzie, stosownie do art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej, odstąpiono od uzasadnienia prawnego dokonanej oceny stanowiska Wnioskodawcy.

Zgodnie z art. 14na Ordynacji podatkowej, przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego, po uprzednim wezwaniu na piśmie organu, który wydał interpretację – w terminie 14 dni od dnia, w którym skarżący dowiedział się lub mógł się dowiedzieć o jej wydaniu – do usunięcia naruszenia prawa (art. 52 § 3 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2016 r., poz. 718, z późn. zm.). Skargę do WSA wnosi się (w dwóch egzemplarzach – art. 47 ww. ustawy) w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia odpowiedzi organu na wezwanie do usunięcia naruszenia prawa, a jeżeli organ nie udzielił odpowiedzi na wezwanie, w terminie sześćdziesięciu dni od dnia wniesienia tego wezwania (art. 53 § 2 ww. ustawy).

Jednocześnie, zgodnie art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.

Skargę wnosi się za pośrednictwem organu, którego działanie lub bezczynność są przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy), na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała.