Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
8 grudnia 2021 r. wpłynął Pana wniosek z 1 grudnia 2021 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków otrzymania
darowizny. Uzupełnił go Pan - w odpowiedzi na wezwanie - pismem z 22 marca 2022 r.
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego (sformułowany ostatecznie w uzupełnieniu wniosku)
Wnioskodawca, w dniu (...) 2019 r. uzyskał dwie pożyczki od ... Spółka Akcyjna (dalej „M”) w
ramach projektu „...” (dalej „pożyczki”) na kwotę odpowiednio 110 000,00 zł i 590 000,00 zł.
Łączna kwota pożyczek i należnych odsetek pozostałych do spłaty na dzień 24 września
2021 r. wynosiła 103 273,56 zł i 561 509,82 zł dla każdej z przyznanych pożyczek.
Obie pożyczki udzielone przez M zostały przelane na wskazane przez Wnioskodawcę
konto w banku X. Z kolei spłata udzielonych pożyczek nastąpiła na dwa konta, utworzone
przez M, w związku z przyznaniem pożyczek. Rzeczone konta służą do spłaty zaciągniętych
pożyczek oraz są rachunkami technicznymi, tzn. służą tylko i wyłącznie do ewidencji spłat
zaciągniętych pożyczek. Rachunek techniczny do ewidencji spłat pożyczki przypisany jest
do pożyczki indywidualnie.
Zgodnie z zaświadczeniem uzyskanym przez Wnioskodawcę od M, treść umowy pożyczki
nie zawiera informacji dotyczących utworzenia dla Pożyczkobiorcy imiennego subkonta w
M S.A., którymi mógłby dysponować. Zgodnie z umową pożyczki kwota pożyczki została
przekazana na konto wskazane przez Pożyczkobiorcę w banku X. Zgodnie z treścią umowy
zawartej z M, oba utworzone konta służą do spłaty przyznanych pożyczek, łącznie z
odsetkami i resztą kosztów.
Przyznane Wnioskodawcy pożyczki zostały zabezpieczone hipoteką na nieruchomości
składającej się z 3 działek (dalej „Nieruchomości”), których właścicielem jest córka
Wnioskodawcy. Akt ustanowienia hipoteki z 2 sierpnia 2019 r. zabezpiecza spłatę
przyznanych pożyczek na kwotę 840 000 zł dla każdej z pożyczek wraz z odsetkami i resztą
opłat.
W dniu 19 października 2021 r. została zawarta w formie aktu notarialnego umowa
darowizny pomiędzy Wnioskodawcą a jego córką (dalej „Darczyńca”, „Zbywca”), na mocy
której Darczyńca zobowiązuje się do nieodpłatnego przekazania Wnioskodawcy kwoty w
wysokości 1 150 000,00 zł, pod warunkiem zawieszającym tzn. sprzedaży wyżej
wymienionej Nieruchomości.
W zawartym akcie notarialnym ustalono, że przyrzeczona darowizna w kwocie 1 150
000,00 zł zostanie wypłacona w następujący sposób:
1) kwota w wysokości 664 783,38 zł zostanie wypłacona na wskazany przez
Wnioskodawcę rachunek bankowy M, ze środków pochodzących ze sprzedaży
opisanych wyżej Nieruchomości, z przeznaczeniem na spłatę zadłużenia z tytułu
pożyczek udzielonych przez M, w terminie 7 dni licząc od ziszczenia się warunku
zastrzeżonego w akcie notarialnym,
2) kwota w wysokości 485 216,62 zł zostanie wypłacona na rachunek należący do
Wnioskodawcy w terminie 14 dni, licząc od dnia ziszczenia się warunku zastrzeżonego
w akcie notarialnym z 19 października 2021 r.
W dniu (...) 2021 r. została zawarta w formie aktu notarialnego umowa sprzedaży
Nieruchomości pomiędzy córką Wnioskodawcy, a Nabywcą Nieruchomości. W ww. akcie
Zbywca Nieruchomości sprzedał jedną z działek wchodzących w skład Nieruchomości na
rzecz Nabywcy za kwotę 1 495 000,00 zł.
Zgodnie z ww. aktem notarialnym z 21 października 2021 r., wypłata ww. należności
została przeprowadzona w następując sposób:
1) kwota w wysokości 328 170,73 zł została już wypłacona na rzecz Zbywcy
Nieruchomości,
2) kwota w wysokości 1 166 829,27 zł zostanie wpłacona w uzgodniony przez strony
sposób:
a) część ceny sprzedaży zostanie wypłacona w kwocie 502 045,89 zł, najpóźniej w
terminie do 25 października 2021 r., na rachunek wskazany przez Zbywcę,
b) część ceny sprzedaży zostanie wypłacona w kwocie 561 509,82 zł, najpóźniej w
terminie do 25 października 2021 r. na rachunek wskazany przez Zbywcę,
utworzony w związku z wypłatą pożyczki Wnioskodawcy, celem spłaty pożyczki
udzielonej Wnioskodawcy przez M, przy czym kwota ta zostanie zaliczona na
poczet ceny sprzedaży Nieruchomości,
c) część ceny sprzedaży zostanie wpłacona w kwocie 103 273,56 zł, najpóźniej w
terminie do 25 października 2021 r. na rachunek wskazany przez Zbywcę,
utworzony w związku z wypłatą pożyczki Wnioskodawcy, celem spłaty pożyczki,
udzielonej Wnioskodawcy przez M, przy czym kwota ta zostanie zaliczona na
poczet ceny sprzedaży Nieruchomości.
Reszta przyrzeczonej darowizny w kwocie 485 216,62 zł została przelana bezpośrednio z
konta Darczyńcy na konto Wnioskodawcy.
Reasumując, w związku z zawarciem 21 października 2021 r. aktu notarialnego sprzedaży
Nieruchomości, wypełniony został warunek określony w umowie darowizny z 19
października 2021 r., przez co w tym dniu nastąpiła darowizna pieniężna w wysokości 1
150 000,00 zł na rzecz Wnioskodawcy.
Zgodnie z art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn obowiązek
podatkowy przy nabyciu w drodze darowizny powstaje z chwilą złożenia przez darczyńcę
oświadczenia w formie aktu notarialnego. Natomiast zgodnie z art. 6 ust. 2 zdanie
pierwsze ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy nabyciu pod warunkiem
zawieszającym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ziszczenia się warunku. Z kolei
zgodnie z art. 4a ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy, zwolnienie z podatku od darowizny
przysługuje w przypadku gdy zostaną spełnione łącznie następujące warunki, tj. fakt
otrzymania darowizny zostanie w ustawowym terminie zgłoszony właściwemu
naczelnikowi urzędu skarbowego oraz nastąpi udokumentowanie otrzymania środków
pieniężnych dowodem przekazania środków na rachunek obdarowanego. Przy czym
obowiązek zgłoszenia nie jest konieczny tylko wówczas, gdy nabycie następuje na
podstawie dokumentu sporządzonego w formie aktu notarialnego. Jednak przez wzgląd
na to, że przedmiotowa umowa darowizny została zawarta pod warunkiem, który ziścił się
już po zgłoszeniu przez notariusza aktu notarialnego umowy darowizny do urzędu
skarbowego, to Wnioskodawca z przezorności jeszcze raz zgłosił fakt otrzymania
darowizny na druku SD-Z2 do właściwego dla siebie urzędu skarbowego.
Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)
1) Czy otrzymanie darowizny na konta utworzone celem spłaty przyznanych
Wnioskodawcy pożyczek przez M, spełnia warunki prawidłowego udokumentowania
darowizny w związku ze zwolnieniem podatkowym określonym w art. 4a ust. 1 pkt 2
ustawy o podatku spadków i darowizn?
2) Czy wypłata przez Nabywcę Nieruchomości środków pieniężnych należnych Zbywcy
Nieruchomości (Darczyńcy) na konta utworzone celem spłaty przyznanych
Wnioskodawcy pożyczek przez M, a zaliczonych na poczet ceny sprzedaży
Nieruchomości, spełnia warunki zwolnienia podatkowego określonego w art. 4a ust. 1
pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn?
Pana stanowisko w sprawie
Ad. 1. Zdaniem Wnioskodawcy, otrzymanie darowizny na konta utworzone celem spłaty
przyznanych Wnioskodawcy pożyczek przez M, spełnia warunki prawidłowego
udokumentowania darowizny w związku ze zwolnieniem podatkowym określonym w art.
4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku spadków i darowizn.
Ad. 2. Zdaniem Wnioskodawcy, wypłata przez Nabywcę Nieruchomości środków
pieniężnych należnych Zbywcy Nieruchomości (Darczyńcy) na konta utworzone celem
spłaty przyznanych Wnioskodawcy pożyczek przez M, a zaliczonych na poczet ceny
sprzedaży Nieruchomości, spełnia warunki zwolnienia podatkowego określonego w art. 4a
ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i
darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043), podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej
„podatkiem”, podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium
Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem m.in. darowizny.
Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera pojęcia „darowizna”, dlatego w tym
zakresie odwołać się należy do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).
Zgodnie z art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego, przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje
się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia
majątkowego bez ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego i polega najczęściej na
przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku
obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie
zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.
Zgodnie natomiast z art. 4a ust. 1 ww. ustawy, zwalnia się od podatku nabycie własności
rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych, pasierba,
rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:
1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi
urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku
podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w
przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia
uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z
zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są
środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5
lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości
rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9
ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek
płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej
kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności
rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych określonych
dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej (art. 4a ust. 3 ustawy o podatku od
spadków i darowizn).
Z kolei przepis art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn stanowi, że obowiązek
podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.
W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 tej ustawy, obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w
drodze darowizny - z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu
notarialnego, a w razie zawarcia umowy bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą
spełnienia przyrzeczonego świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny
przepisy wymagają szczególnej formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy
powstaje z chwilą złożenia takich oświadczeń.
Jak stanowi art. 6 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku od spadków i darowizn, przy
nabyciu pod warunkiem zawieszającym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
ziszczenia się warunku.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę,
od jednej osoby, własności rzeczy i praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej
kwotę wolną w wysokości 9.637 zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy
podatkowej.
Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu
SD-Z2, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w
sprawach wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz. U. z 2015
r. poz. 2060).
Jak wynika z ww. przepisów (art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn) -
przy nabyciu w drodze umowy darowizny zawartej bez zachowania przewidzianej formy,
obowiązek podatkowy powstaje z chwilą spełnienia przyrzeczonego świadczenia. Przy
czym ust. 2 analizowanego przepisu wskazuje, że przy nabyciu pod warunkiem
zawieszającym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ziszczenia się warunku.
W przedmiotowej sprawie przekazanie darowizny zostało uzależnione od spełnienia
warunku w postaci dokonania sprzedaży Nieruchomości przez Zbywcę. Zdaniem
Wnioskodawcy ww. warunek ziścił się w chwili zawarcia umowy sprzedaży nieruchomości
zawartej w formie aktu notarialnego przez Zbywcę w dniu 21 października 2021 r., zgodnie
z art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Z przytoczonego wyżej art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, iż treścią umowy darowizny
jest zobowiązanie się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego
kosztem swego majątku. Darowizna jest umową konsensualną, jednostronnie
zobowiązującą. Zostaje zawarta, gdy dwie lub więcej stron złożą zgodnie oświadczenia
woli. Staje się ona skuteczna przez samo porozumienie. W momencie zawarcia umowy, co
do zasady, osoba obdarowana nabywa przedmiot darowizny. Określając jednak moment
powstania obowiązku podatkowego w zakresie darowizny, która ma zostać przekazana po
ziszczeniu się warunku (sprzedaży wskazanej nieruchomości), należy wskazać, iż w
przypadku umów cywilnoprawnych zawartych pod warunkiem zawieszającym
ustawodawca przewidział szczególne rozwiązanie w zakresie powstania obowiązku
podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Respektuje ono skutki prawne
ustanowienia warunku na gruncie prawa cywilnego. Obowiązek ten powstanie więc
dopiero w momencie ziszczenia się warunku. Z tą chwilą bowiem oświadczenie woli staje
się skuteczne. Ustanowienie warunku w umowie darowizny odracza moment powstania
obowiązku podatkowego do chwili jego ziszczenia się.
Zatem, obowiązek podatkowy w przedmiocie nabycia darowizny przez Wnioskodawcę
powstanie zgodnie z uregulowaniem zawartym w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od
spadków i darowizn, czyli z chwilą ziszczenia się warunku zawartym w umowie sprzedaży,
a więc z momencie dokonania sprzedaży wskazanej Nieruchomości.
Wnioskodawca jako osoba z kręgu najbliższej rodziny wymienionej w art. 4a ustawy o
podatku od spadków i darowizn, będzie zwolniony z opodatkowania podatkiem od
spadków i darowizn z tytułu zawartej z córką (Darczyńcą) umowy darowizny, jeżeli wypełni
warunki przewidziane przez przepis art. 4a ustawy o podatku od spadków i darowizn, tj.
zgłosi ją w terminie 6 miesięcy od - co istotne - momentu ziszczenia się warunku
(sprzedaży nieruchomości, z której środki mają być przedmiotem darowizny) właściwemu
Naczelnikowi Urzędu Skarbowego oraz udokumentuje ją dowodem przekazania na własny
rachunek bankowy.
Zgodnie z art. 4a ust. 4 pkt 2 obowiązek zgłoszenia darowizny nie obejmuje przypadków,
gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego albo w
tej formie zostało złożone oświadczenie woli jednej ze stron. Wnioskodawca uważa, że nie
ma obowiązku zgłoszenia do urzędu skarbowego faktu otrzymania darowizny, z uwagi na
to że obowiązek ten został już wypełniony przez notariusza. Jednak zważywszy na to
ziszczenie się warunku, od którego zależało powstanie darowizny dokonało się dopiero po
zgłoszeniu przez notariusza zgłoszenia do urzędu skarbowego, to zgodnie z wykładnią art.
6 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn należy uznać że obowiązek podatkowy
powstał dopiero po zgłoszeniu przez notariusza umowy darowizny. Z tego powodu
powstała u Wnioskodawcy wątpliwość czy notariusz mógł zgłosić fakt dokonania
darowizny przed powstaniem obowiązku podatkowego i czy w związku z tym zgłoszenie
zostało prawidłowo dokonane. W związku z powyższym Wnioskodawca jeszcze raz, z
przezorności zgłosił fakt otrzymania darowizny na druku SD-Z2 do właściwego dla siebie
Naczelnika Urzędu Skarbowego, na wypadek gdyby jego argumentacja okazała się błędna.
Zdaniem Wnioskodawcy dokonanie darowizny na konta utworzone celem spłaty
przyznanych Wnioskodawcy pożyczek przez M, spełnia warunki prawidłowego
udokumentowania darowizny w związku ze zwolnieniem podatkowym określonym w art.
4a ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku spadków i darowizn.
Zgodnie z przepisem art. 4a ust. 1 ww. ustawy, warunkiem skorzystania ze zwolnienia jest
nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka, zstępnych, wstępnych,
pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:
1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi
urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku
podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w
przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia
uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z
zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy są
środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w okresie 5
lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do wartości
rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną w art. 9
ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na rachunek
płatniczy nabywcy na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie
oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
W przypadku darowizny środków pieniężnych do zastosowania przedmiotowego
zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn,
wystarczy by środki pieniężne zostały przekazane w sposób ściśle w przepisie określony, a
zatem na rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub
spółdzielczej kasie oszczędnościowo- kredytowej lub przekazem pocztowym.
Zgodnie z utrwaloną linią interpretacyjną i orzeczniczą, warunek określony we wskazanym
przepisie uważa się za spełniony również wtedy, gdy wpłata dokonywana jest na rachunek
bankowy osoby trzeciej, gdy jest to konto wyodrębnione w ramach tego rachunku dla
osoby obdarowanej. W przedmiotowej sprawie warunki określone w art. 4a ust. 1 ustawy
o podatku od spadków i darowizn zostały wypełnione, tj. kwota darowizny została
wypłacona ze środków należących do córki Wnioskodawcy na rzecz Wnioskodawcy, a
wpłata darowizny pieniężnej została dokonana na konta utworzone celem spłaty
przyznanych Wnioskodawcy pożyczek przez M, które służą do ewidencji spłat pożyczki
oraz są przypisane do każdej pożyczki indywidualnie, przez co można określić osobę na
rzecz której pożyczka została spłacona.
Zdaniem Wnioskodawcy, wpłata przez Nabywcę Nieruchomości środków pieniężnych
należnych Zbywcy Nieruchomości (Darczyńcy), a zaliczonych na poczet ceny sprzedaży
Nieruchomości na konta utworzone celem spłaty przyznanych Wnioskodawcy pożyczek
przez M, spełnia warunki zwolnienia podatkowego określonego w art. 4a ust. 1 pkt 2
ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Wpłata na konta utworzone celem spłaty przyznanych Wnioskodawcy pożyczek przez M
środków pieniężnych pochodzących ze sprzedaży Nieruchomości przez Nabywcę,
stanowić będzie wypełnienie części postanowień umowy darowizny zawartej między córką
a ojcem, które mówią o pokryciu przez córkę zaciągniętych przez ojca pożyczek. Co
prawda wpłata środków na pokrycie zaciągniętych pożyczek została dokonana przez
podmiot trzeci (Nabywcę Nieruchomości), jednak nie zmienia to faktu, że rzeczywistszym
podmiotem, z którego majątku została pokryta darowizna jest córka Wnioskodawcy, a
Nabywca Nieruchomości pełni w tym wypadku tylko rolę pośrednika. Należy bowiem
pamiętać, że celem regulacji zawartej w przepisie art. 4a ust. 1 pkt 2 było uzyskanie
pewności co do pochodzenia środków będących przedmiotem darowizny.
W niedawno wydanej interpretacji indywidualnej z 15 września 2021 r., Znak 0111-KDIB2-
3.4015.128.2021.2.ASZ, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej zgodził się z
występującym o interpretacje, że przekazanie środków pieniężnych przez notariusza
Wnioskodawcy w wykonaniu wcześniej zawartej umowy darowizny, z rachunku
bankowego, na którym umieszczono depozyt notarialny, na rachunek bankowy
obdarowanego, spełnia warunki zwolnienia podatkowego określonego w art. 4a ust. 1
ustawy o podatku od spadków i darowizn. Mając na względzie wnioski wypływające z
powyższej interpretacji Wnioskodawca uważa, że wypłacenie środków pieniężnych przez
Nabywcę Nieruchomości na konto Wnioskodawcy nie stanowi przeszkody do uznania, że
rzeczywistym darczyńcą była córka Wnioskodawcy, tym bardziej że wpłata środków
pieniężnych przez Nabywcę Nieruchomości na rzecz Wnioskodawcy stanowi wypełnienie
warunków zawartej umowy sprzedaży Nieruchomości, w której wyraźnie zaznaczono, że
częścią ceny Nieruchomości jest pokrycie zadłużenia zaciągniętego w związku z
przyznaniem pożyczki z M przez Wnioskodawcę. Zatem zgodnie z wolą Zbywcy
Nieruchomości, Nabywca Nieruchomości w tej transakcji występować będzie tylko w roli
pośrednika w przekazaniu darowizny, a nie będzie jej sam finansował, ponieważ
darowizna nie będzie pochodzić z jego środków, tylko ze środków jakie miał uzyskać
Zbywca ze sprzedaży Nieruchomości.
Również na gruncie orzecznictwa sądowego podkreśla się, ze wypłata darowizny na konto
osoby trzeciej, której beneficjentem jest darczyńcobiorca, spełnia warunki objęcia jej
zwolnieniem z art. 4a ust. 1 pkt 2. Przykładowo w wyroku Naczelnego Sądu
Administracyjnego z 27 czerwca 2018 r. sygn. akt II FSK 1873/16 w uzasadnieniu wyroku
wskazano że: „(...) warunkiem zastosowania zwolnienia od podatku od spadków i
darowizn do darowizny środków pieniężnych od określonego w przepisie kręgu krewnych
i powinowatych, jest przekazanie tych środków na rachunek nabywcy, płatniczy lub inny,
niż płatniczy, prowadzony w banku lub spółdzielczej kasie oszczędnościowo- kredytowej,
albo przesłanie tych środków przekazem pocztowym. Z utrwalonego już orzecznictwa
Naczelnego Sądu Administracyjnego wynika, że wymóg ten ma na celu wykazanie
rzeczywistego charakteru darowizny, o czym jednoznacznie powinien świadczyć faktycznie
dokonany przelew (przekazanie) podarowanych środków pieniężnych; w tym sensie
warunek ten ma więc znaczenie techniczne, dowodowe. Z tego względu przyjmuje się, że
warunek ten może być uznany za spełniony także wtedy, gdy przelew podarowanych
środków wprawdzie nie następuje na rachunek bankowy nabywcy (obdarowanego), ale
bezpośrednio na rachunek dewelopera, w związku z wykonaniem wiążącej obdarowanego
umowy (wyroki Naczelnego Sądu Administracyjnego: z dnia 7 kwietnia 2010 r., II FSK 2028
/08, z dnia 14 października 2010 r., II FSK 981/9), z dnia 19 stycznia 2012 r., II FSK 1419/10,
z dnia 14 marca 2012 r., II FSK 1534/11, z dnia 26 listopada 2013 r., II FSK 2967/11, czy z
dnia 5 stycznia 2017 r., II FSK 3600/14).”
Podsumowując, Wnioskodawca uważa, że:
1) otrzymanie darowizny na konta utworzone celem spłaty przyznanych Wnioskodawcy
pożyczek przez M, spełnia warunki prawidłowego udokumentowania darowizny w
związku ze zwolnieniem podatkowym określonym w art. 4a ust. 1 pkt 2 ustawy o
podatku spadków i darowizn;
2) wypłata przez Nabywcę Nieruchomości środków pieniężnych należnych Zbywcy
Nieruchomości (Darczyńcy) na konta utworzone celem spłaty przyznanych
Wnioskodawcy pożyczek przez M, a zaliczonych na poczet ceny sprzedaży
Nieruchomości, spełnia warunki zwolnienia podatkowego określonego w art. 4a ust. 2
(winno być: art. 4a ust. 1 pkt 2) ustawy o podatku od spadków i darowizn.
Interpretacja indywidualna
Rozpatrzyłem Pana wniosek - 25 marca 2022 r. wydałem interpretację indywidualną znak
0111-KDIB2-2.4015.153.2021.2.MM, w której uznałem Pana stanowisko za nieprawidłowe.
Interpretację doręczono Panu 29 marca 2022 r.
Skarga na interpretację indywidualną
Pismem z 26 kwietnia 2022 r. wniósł Pan skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego ....
Wniósł Pan o uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji indywidualnej.
Postępowanie przed sądami administracyjnymi
Wojewódzki Sąd Administracyjny .. uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z ... r., sygn.
akt ... .
Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego.
Naczelny Sąd Administracyjny - wyrokiem z ... r., sygn. akt ... oddalił skargę kasacyjną.
Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w ..., który uchylił interpretację
indywidualną stał się prawomocny od ... r.
Prawomocny wyrok wpłynął do Organu 13 marca 2025 r.
Ponowne rozpatrzenie wniosku - wykonanie wyroku
Zgodnie z art. 153 ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami
administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.):
Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu
sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe
prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że
przepisy prawa uległy zmianie.
Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.:
- uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził
Wojewódzki Sąd Administracyjny oraz Naczelny Sąd Administracyjny w ww.
wyrokach;
- ponownie rozpatruję Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej -
stwierdzam, że stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 2 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i
darowizn (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1043):
Podatkowi od spadków i darowizn, zwanemu dalej „podatkiem”, podlega nabycie
przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej
Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej
Polskiej, tytułem darowizny i polecenia darczyńcy.
Ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji pojęcia „darowizna”. Z tego
względu, celem ustalenia tej definicji, należy sięgnąć do ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. -
Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).
W myśl art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego:
Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na
rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.
Jak stanowi natomiast art. 890 § 1 cyt. Kodeksu:
Oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednakże
umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli
przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.
Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia
majątkowego bez ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego i polega najczęściej na
przesunięciu jakiegoś dobra majątkowego z majątku darczyńcy do majątku
obdarowanego. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie
zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za uczynioną darowiznę.
Stosownie do treści art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn:
Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.
W myśl art. 6 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy:
Obowiązek podatkowy powstaje - przy nabyciu w drodze darowizny - z chwilą złożenia
przez darczyńcę oświadczenia w formie aktu notarialnego, a w razie zawarcia umowy
bez zachowania przewidzianej formy - z chwilą spełnienia przyrzeczonego
świadczenia; jeżeli ze względu na przedmiot darowizny przepisy wymagają szczególnej
formy dla oświadczeń obu stron, obowiązek podatkowy powstaje z chwilą złożenia
takich oświadczeń.
Jak stanowi art. 6 ust. 2 zdanie pierwsze ustawy o podatku od spadków i darowizn:
Przy nabyciu pod warunkiem zawieszającym obowiązek podatkowy powstaje z chwilą
ziszczenia się warunku.
W myśl art. 9 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy:
Opodatkowaniu podlega nabycie przez nabywcę, od jednej osoby, własności rzeczy i
praw majątkowych o czystej wartości przekraczającej kwotę wolną w wysokości 9.637
zł, jeżeli nabywcą jest osoba zaliczona do I grupy podatkowej.
Zgodnie natomiast z art. 4a ust. 1 ww. ustawy:
Zwalnia się od podatku nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych przez małżonka,
zstępnych, wstępnych, pasierba, rodzeństwo, ojczyma i macochę, jeżeli:
1) zgłoszą nabycie własności rzeczy lub praw majątkowych właściwemu naczelnikowi
urzędu skarbowego w terminie 6 miesięcy od dnia powstania obowiązku
podatkowego powstałego na podstawie art. 6 ust. 1 pkt 2-5, 7 i 8 oraz ust. 2, a w
przypadku nabycia w drodze dziedziczenia - w terminie 6 miesięcy od dnia
uprawomocnienia się orzeczenia sądu stwierdzającego nabycie spadku, z
zastrzeżeniem ust. 2 i 4, oraz
2) w przypadku gdy przedmiotem nabycia tytułem darowizny lub polecenia darczyńcy
są środki pieniężne, a wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby w
okresie 5 lat poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona do
wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, przekracza kwotę określoną
w art. 9 ust. 1 pkt 1 - udokumentują ich otrzymanie dowodem przekazania na
rachunek płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub
spółdzielczej kasie oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
Stosownie do art. 4a ust. 3 ww. ustawy:
W przypadku niespełnienia warunków, o których mowa w ust. 1-2, nabycie własności
rzeczy lub praw majątkowych podlega opodatkowaniu na zasadach ogólnych
określonych dla nabywców zaliczonych do I grupy podatkowej.
W myśl art. 4a ust. 4 ww. ustawy:
Obowiązek zgłoszenia nie obejmuje przypadków, gdy:
1. wartość majątku nabytego łącznie od tej samej osoby lub po tej samej osobie w
okresie 5 lat, poprzedzających rok, w którym nastąpiło ostatnie nabycie, doliczona
do wartości rzeczy i praw majątkowych ostatnio nabytych, nie przekracza kwoty
określonej w art. 9 ust. 1 pkt 1 lub
2. gdy nabycie następuje na podstawie umowy zawartej w formie aktu notarialnego
albo w tej formie zostało złożone oświadczenie woli jednej ze stron.
Zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych dokonać należy na formularzu
SD-Z2, zgodnie z rozporządzeniem Ministra Finansów z dnia 20 listopada 2015 r. w
sprawie wzoru zgłoszenia o nabyciu własności rzeczy i praw majątkowych (Dz.U. z 2015 r.
poz. 2060).
Jak wynika z ww. przepisów (art. 6 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku od spadków i darowizn) -
przy nabyciu w drodze umowy darowizny zawartej w formie aktu notarialnego, obowiązek
podatkowy powstaje z chwilą złożenia przez darczyńcę oświadczenia. Przy czym ust. 2
analizowanego przepisu wskazuje, że przy nabyciu pod warunkiem zawieszającym
obowiązek podatkowy powstaje z chwilą ziszczenia się warunku.
Z treści wniosku wynika, że na podstawie umowy darowizny zawartej 19 października
2021 r. Pana córka zobowiązała się do nieodpłatnego przekazania Panu kwoty 1 150 000
zł, pod warunkiem zawieszającym, tzn. sprzedaży nieruchomości.
W analizowanej sprawie przekazanie darowizny zostało zatem obwarowane warunkiem -
nastąpi dopiero wówczas, gdy dojdzie do sprzedaży nieruchomości.
Z przytoczonego wyżej art. 888 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, iż treścią umowy darowizny
jest zobowiązanie się darczyńcy do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego
kosztem swego majątku. Darowizna jest umową konsensualną, jednostronnie
zobowiązującą. Zostaje zawarta, gdy dwie lub więcej stron złożą zgodnie oświadczenia
woli. Staje się ona skuteczna przez samo porozumienie. W momencie zawarcia umowy, co
do zasady, osoba obdarowana nabywa przedmiot darowizny. Określając jednak moment
powstania obowiązku podatkowego w zakresie darowizny, która ma zostać przekazana po
ziszczeniu się warunku (sprzedaży wskazanej nieruchomości), należy wskazać, iż w
przypadku umów cywilnoprawnych zawartych pod warunkiem zawieszającym
ustawodawca przewidział szczególne rozwiązanie w zakresie powstania obowiązku
podatkowego w podatku od spadków i darowizn. Respektuje ono skutki prawne
ustanowienia warunku na gruncie prawa cywilnego. Obowiązek ten powstaje więc dopiero
w momencie ziszczenia się warunku. Z tą chwilą bowiem oświadczenie woli staje się
skuteczne. Ustanowienie warunku w umowie darowizny odracza moment powstania
obowiązku podatkowego do chwili jego ziszczenia się.
Jak wynika ze stanu faktycznego warunek zawieszający ziścił się 21 października 2021 r.,
gdyż w tym dniu została zawarta umowa sprzedaży nieruchomości.
Zatem, w przedmiocie nabycia darowizny obowiązek podatkowy powstał zgodnie z
uregulowaniem zawartym w art. 6 ust. 2 ustawy o podatku od spadków i darowizn, z
którego wynika, iż przy nabyciu pod warunkiem zawieszającym obowiązek podatkowy
powstaje z chwilą ziszczenia się warunku, a więc z chwilą dokonania sprzedaży wskazanej
nieruchomości.
W tym miejscu należy również wyjaśnić, że choć kwota 664 783,38 zł nie została przelana
bezpośrednio z konta darczyńcy - została przelana z konta nabywcy nieruchomości – to
nadal jest to darowizna od Pana córki. Otrzymane przez Pana środki są wypełnieniem
zawartej 19 października 2021 r. między Panem i Pana córką umowy darowizny i to w
stronach tej czynności należy dopatrywać się powiązań rodzinnych skutkujących
określeniem właściwej grupy podatkowej.
Istotą niniejszej sprawy jest jednak rozstrzygnięcie czy spełniony został warunek, o którym
mowa w art. 4a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy, w sytuacji gdy środki pieniężne zostały
przekazane na konta utworzone przez M w związku z przyznaniem Panu pożyczek.
Z zacytowanego powyżej art. 4a ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn wynika,
że podstawowym kryterium uprawniającym do skorzystania ze zwolnienia, jeżeli
przedmiotem darowizny są środki pieniężne, poza zgłoszeniem nabytych środków
pieniężnych naczelnikowi urzędu skarbowego (za wyjątkiem sytuacji określonych w art. 4a
ust. 4) jest udokumentowanie ich otrzymania dowodem przekazania na rachunek
płatniczy nabywcy, na jego rachunek, inny niż płatniczy, w banku lub spółdzielczej kasie
oszczędnościowo-kredytowej lub przekazem pocztowym.
Z treści wniosku wynika, że darowane Panu środki pieniężne zostały przelane na dwa
indywidualne konta utworzone przez M celem spłaty przyznanych Panu pożyczek. Konta
te zostały wskazane w umowie darowizny zawartej przez Pana i darczyńcę jako właściwe
dla przekazania konkretnych kwot darowizny.
Pana zdaniem, może Pan skorzystać ze zwolnienia, o którym mowa w art. 4a ustawy o
podatku od spadków i darowizn, ponieważ spełniony został warunek udokumentowania,
o którym mowa w art. 4a ust. 1 pkt 2 ww. ustawy.
Przesłanka udokumentowania polega w istocie na tym, aby wykazać, że obdarowany
rzeczywiście uzyskał możliwość dysponowania darowanymi środkami pieniężnymi od
określonej osoby, z określonego źródła. Takie udokumentowanie ma miejsce zarówno
wówczas, gdy darowane środki wpływają bezpośrednio na rachunek obdarowanego, jak i
wówczas, gdy darczyńca w imieniu i na rzecz obdarowanego przekazuje je na rachunek
bankowy wierzyciela obdarowanego.
Ponadto w omawianej sprawie środki pieniężne zostały przekazane bezpośrednio na
konta utworzone przez M (rachunki techniczne) służące do ewidencji spłaty konkretnej
pożyczki. Każdy rachunek techniczny jest przypisany do pożyczki indywidualnie, przez co
można określić osobę na rzecz której pożyczka została spłacona. Zatem taki sposób
przekazania środków pieniężnych w wyraźny i niewątpliwy sposób dokumentuje kto,
komu i co darował.
W związku z powyższym należy zgodzić się z Pana stanowiskiem, że otrzymanie w
darowiźnie środków pieniężnych, które zostały wpłacone na konta utworzone przez M,
spełnia warunki do zwolnienia podatkowego określonego w art. 4a ww. ustawy, w tym
warunek właściwego udokumentowania darowizny.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
(tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
- Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego ... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.