0111-KDIB2-2.4015.91.2021.2.PB

INTERPRETACJA INDYWIDUALNA

Na podstawie art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.) – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej stwierdza, że stanowisko Wnioskodawcy przedstawione we wniosku z 26 lipca 2021 r. (data wpływu 27 lipca 2021 r.), uzupełnionym 27 października 2021 r., o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności – jest prawidłowe.

UZASADNIENIE

W dniu 27 lipca 2021 r. wpłynął do Organu ww. wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej dotyczącej podatku od spadków i darowizn w zakresie skutków podatkowych nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Z uwagi na fakt, że wniosek nie spełniał wymogów formalnych, pismem z 18 października 2021 r. Znak: 0111-KDIB2-2.4015.91.2021.1.PB, wezwano Wnioskodawcę do jego uzupełnienia. Wniosek uzupełniono 27 października 2021 r.

We wniosku przedstawiono następujące zdarzenie przyszłe:

Nieruchomość gruntowa położona w K. o powierzchni 0,0437 ha zapisana w księdze wieczystej o numerze (…) zabudowana jest budynkiem mieszkalnym (frontowa część nieruchomości) oraz budynkiem gospodarczo-mieszkalnym (tylna część nieruchomości). Prawo własności na dzień dzisiejszy kształtuje się następująco:

- P. O. oraz jego żona N. N.-O. jako współwłaściciele na prawach wspólności ustawowej w udziale wynoszącym 12/24 części;

- E. P. w udziale wynoszącym 6/24 części;

- J. O. w udziale wynoszącym 3/24 części (zakończone postępowanie spadkowe – spadkobiercą została E. P.);

- J. A. (Wnioskodawca) oraz jego żona M. A. jako współwłaściciele na prawach wspólności ustawowej w udziale wynoszącym 3/24 części.

Współwłaściciele powyższej nieruchomości podjęli decyzję o uregulowaniu sytuacji prawnej nieruchomości. Pierwszym etapem był pomiar i podział geodezyjny działki w związku z powyższym na podstawie decyzji Burmistrza z 15 maja 2020 r. działka nr (…) o powierzchni 0,0437 ha zapisana w księdze wieczystej o numerze (…) podzielona została na działkę (…) o powierzchni 0,0327 ha (na której usytuowany jest budynek mieszkalny) oraz działkę (…) o powierzchni 0,0108 ha (na której usytuowany jest budynek gospodarczo-mieszkalny) – ubytek powierzchni 0,0002 ha nastąpił na skutek nowego pomiaru działki (…). Kolejnymi czynnościami, które zostaną przeprowadzone będzie umowne nieodpłatne zniesienie współwłasności poprzez podział nieruchomości, na mocy którego:

- współwłaścicielami działki (…) o powierzchni 0,0327 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym zostaną P. O. oraz jego żona N. N.-O. i E. P. Wyodrębnione zostaną dwa odrębne lokale mieszkalne (decyzja Starostwa Powiatowego zatwierdzająca możliwość utworzenia lokali z 18 grudnia 2020 r.), gdzie właścicielem lokalu mieszkalnego nr 1 zostanie E. P., współwłaścicielami lokalu nr 2 będą P. O. oraz jego żona N. N.-O. na prawach wspólności ustawowej;

- współwłaścicielami działki (…) o powierzchni 0,0108 ha zabudowanej budynkiem gospodarczo-mieszkalnym zostaną J. A. oraz jego żona M. A. na prawach wspólności ustawowej.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zawarł we własnym stanowisku, gdzie wskazał m.in., że w 1993 r. małżeństwo J. i M. A. (Wnioskodawca wraz z żoną) ze środków własnych dokonali zakupu rozpoczętej budowy budynku gospodarczego, a w 1994 r. na podstawie umowy darowizny zostali współwłaścicielami w 1/8 części nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze (…). Następnie na podstawie decyzji Urzędu Miejskiego w K. z 6 sierpnia 1994 r. małżeństwo J. i M. A. ze środków własnych dokonali rozbudowy części gospodarczej budynku jak również nadbudowy części mieszkalnej. Z biegiem czasu wszelkie nakłady na przebudowany i rozbudowany budynek gospodarczo-mieszkalny pokrywane były ze środków własnych małżeństwa J. i M. A. W chwili obecnej łączna wartość nieruchomości, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze (`(...)`) stanowi kwotę 550.000,00 PLN na którą składa się:

a) wartość zabudowanej budynkiem gospodarczo-mieszkalnym działki gruntu numer (…) (powierzchnia działki 108m2) w kwocie 250.000.00 zł – w tym wartość gruntu w kwocie 10.000.00 zł;

b) wartość zabudowanej budynkiem mieszkalnym działki gruntu numer (…) (powierzchnia działki 327 m2), w kwocie 300.000.00 zł w tym wartość gruntu w kwocie 35.000.00 zł

zgodnie z informacją o wartości nieruchomości sporządzoną przez rzeczoznawcę majątkowego.

Udział małżeństwa J. i M. A. wynoszący 3/24 części w chwili obecnej posiada wartość 68.750,00 PLN (w tym wartość gruntu 5.625,00 PLN). W wyniku umownego zniesienia współwłasności poprzez podział nieruchomości małżeństwo J. i M. A. staną się współwłaścicielami działki (…) zabudowanej budynkiem gospodarczo-mieszkalnym w związku z powyższym wartość ich wydzielonej części wzrośnie do kwoty 250.000.00 PLN (w tym wartość gruntu 10.000,00 PLN).

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że na gruncie prawa cywilnego przysługuje mu oraz jego małżonce w stosunku do pozostałych współwłaścicieli, tj. P. O., N.N.-O. oraz E. P. roszczenie o zwrot przedmiotowych nakładów, poczynionych na przebudowę, rozbudowę oraz remonty budynku gospodarczo-mieszkalnego.

W związku z powyższym opisem zadano następujące pytanie:

Czy przy zawarciu umowy nieodpłatnego zniesienia współwłasności z podstawy opodatkowania należy odliczyć wartość poniesionych nakładów na rzecz wspólną?

Zdaniem Wnioskodawcy, należy od podstawy opodatkowania odliczyć nakłady poniesione przez niego i jego żonę na przebudowę, rozbudowę oraz remonty budynku gospodarczo-mieszkalnego położonego na działce (…) w kwocie 240.000,00 zł. jednakże z uwagi na fakt, iż minął ustawowy termin przechowywania dokumentów potwierdzających wysokość poniesionych nakładów nie są oni w stanie udokumentować ich całkowitej kwoty. W związku z powyższym zdaniem Wnioskodawcy podstawę opodatkowania czynności nieodpłatnego zniesienia współwłasności w stosunku do ww. powinna stanowić kwota 4.375,00 PLN wynikająca z różnicy pomiędzy wartością gruntu nabytego w ramach czynności a wartością gruntu posiadanego w chwili obecnej.

W świetle obowiązującego stanu prawnego stanowisko Wnioskodawcy w sprawie oceny prawnej przedstawionego zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 1 ust. 1 pkt 4 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043) – podatkowi od spadków i darowizn podlega nabycie przez osoby fizyczne własności rzeczy znajdujących się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub praw majątkowych wykonywanych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, tytułem nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Z uwagi na fakt, że ustawa o podatku od spadków i darowizn nie zawiera definicji współwłasności, należy w tej kwestii odnieść się do przepisów uregulowanych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.).

Zgodnie z art. 195 ustawy Kodeks cywilny – własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W myśl art. 210 ww. ustawy – każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

W świetle przepisów art. 211 i 212 ustawy Kodeks cywilny zniesienie współwłasności może nastąpić przez:

1. podział rzeczy wspólnej, czyli np. podzielenie jednej nieruchomości na kilka mniejszych (tzw. podział fizyczny),

2. przyznanie rzeczy jednemu lub niektórym ze współwłaścicieli,

3. sprzedaż rzeczy wspólnej (tzw. podział cywilny).

Zgodnie natomiast z art. 46 § 1 Kodeksu cywilnego – nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z przepisu tego wynika wprost, że budynki i ich części znajdujące się na nieruchomościach co do zasady dzielą los gruntu, na którym są posadowione. W przypadku więc, gdy dochodzi do zniesienia współwłasności nieruchomości, czynność ta dotyczy zarówno gruntu, jak i wszelkich budynków i budowli trwale z nim związanych oraz innych naniesień na nim się znajdujących. Z tego też względu skutki podatkowe dokonanego zniesienia współwłasności oceniać należy łącznie dla gruntu oraz budynków na nim posadowionych.

Zniesienie współwłasności bez spłat i dopłat podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn.

Zgodnie z art. 5 ustawy o podatku od spadków i darowizn – obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

W myśl art. 6 ust. 1 pkt 7 cyt. ustawy – przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności obowiązek podatkowy powstaje z chwilą zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Podstawa opodatkowania w przypadku nieodpłatnego zniesienia współwłasności określona została w art. 7 ust. 6 ww. ustawy. Zgodnie z jego treścią przy nabyciu w drodze nieodpłatnego zniesienia współwłasności podstawę opodatkowania stanowi wartość rzeczy lub praw majątkowych, w części przekraczającej wartość udziału we współwłasności, który przed jej zniesieniem przysługiwał nabywcy. Przy obliczaniu podstawy opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn należy mieć na względzie przepis art. 7 ust. 1 zdanie pierwsze ustawy, w myśl którego podstawę opodatkowania stanowi wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych po potrąceniu długów i ciężarów (czysta wartość), ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Ustalenie podstawy opodatkowania składa się więc z dwóch etapów. W pierwszym należy określić wartość rzeczy lub praw majątkowych, których dotyczy zniesienie współwłasności, według zasady generalnej wyrażonej w art. 7 ust. 1 ustawy (czysta wartość, ustalona według stanu rzeczy i praw majątkowych w dniu nabycia i cen rynkowych z dnia powstania obowiązku podatkowego). W drugim etapie ustala się udział, jaki przysługiwał dotychczas współwłaścicielowi i jego wartość. Podatkowi podlega bowiem nadwyżka wartości udziału. Wskazać również należy, że wartość nieruchomości przy zniesieniu współwłasności przyjmuje się z dnia powstania obowiązku podatkowego, tzn. z chwili zawarcia umowy albo ugody lub uprawomocnienia się orzeczenia sądu, jeżeli ich skutkiem jest nieodpłatne zniesienie współwłasności.

Pojęcie „długów” w rozumieniu tego artykułu obejmuje wszelkie pieniężne roszczenia cywilnoprawne związane z przedmiotem nabycia, łącznie z roszczeniami z tytułu poczynionych przez nabywcę nakładów na nabytą nieruchomość. Przy czym roszczenia o zwrot tych nakładów muszą być skonkretyzowane i uwzględniać ewentualne korzyści uzyskane przez nabywcę z wyłącznego z nich korzystania. Wówczas równowartość tych roszczeń podlega potrąceniu od wartości nabytej nieruchomości. „Ciężarem” natomiast jest inne niż dług obciążenie nabytej rzeczy lub prawa, które w chwili nabycia zmniejsza jego wartość rynkową, np. ustanowienie służebności, prawa użytkowania czy drogi koniecznej.

Należy podkreślić, że odliczenie długów i ciężarów od wartości nabytej rzeczy lub prawa majątkowego nie może być traktowane jako ulga lub zwolnienie podatkowe. Odliczenie długów i ciężarów jest wyrazem istoty (elementem konstrukcyjnym) podatku od spadków i darowizn, polegającej na opodatkowaniu przyrostu czystej wartości majątku podatnika.

Podsumowując, sam fakt istnienia nakładów nie pozwala na automatyczne wyłączenie z podstawy opodatkowania ich wartości. W przypadku zniesienia współwłasności roszczenia o wartość poczynionych nakładów (np. kosztów wybudowania budynku), aby mogły być uznane za „długi” w rozumieniu art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn przybrać muszą postać roszczeń o ich zwrot.

W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn – wartość nabytych rzeczy i praw majątkowych przyjmuje się w wysokości określonej przez nabywcę, jeżeli odpowiada ona wartości rynkowej tych rzeczy i praw. Wartość rynkową rzeczy lub praw majątkowych zgodnie z art. 8 ust. 3 ustawy, określa się na podstawie przeciętnych cen stosowanych w obrocie rzeczami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem ich miejsca położenia, stanu i stopnia zużycia oraz w obrocie prawami majątkowymi tego samego rodzaju, z dnia powstania obowiązku podatkowego.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że prawo własności nieruchomości gruntowej położonej w K. o powierzchni 0,0437 ha na dzień dzisiejszy kształtuje się następująco:

- P. O. oraz jego żona N. N.-O. jako współwłaściciele na prawach wspólności ustawowej w udziale wynoszącym 12/24 części;

- E. P. w udziale wynoszącym 6/24 części;

- J. O. w udziale wynoszącym 3/24 części (zakończone postępowanie spadkowe – spadkobiercą została E. P.);

- J. A. (Wnioskodawca) oraz jego żona M. A. jako współwłaściciele na prawach wspólności ustawowej w udziale wynoszącym 3/24 części.

Współwłaściciele powyższej nieruchomości podjęli decyzję o uregulowaniu sytuacji prawnej nieruchomości. Pierwszym etapem był pomiar i podział geodezyjny działki nr (…) o powierzchni 0,0437 ha na działkę (…) o powierzchni 0,0327 ha (na której usytuowany jest budynek mieszkalny) oraz działkę (…) o powierzchni 0,0108 ha (na której usytuowany jest budynek gospodarczo-mieszkalny) – ubytek powierzchni 0,0002 ha nastąpił na skutek nowego pomiaru działki (…). Kolejnymi czynnościami, które zostaną przeprowadzone będzie umowne nieodpłatne zniesienie współwłasności poprzez podział nieruchomości na mocy którego:

- współwłaścicielami działki (…) o powierzchni 0,0327 ha zabudowanej budynkiem mieszkalnym zostaną P. O. oraz jego żona N. N.-O. i E. P. Wyodrębnione zostaną dwa odrębne lokale mieszkalne, gdzie właścicielem lokalu mieszkalnego nr 1 zostanie E. P., współwłaścicielami lokalu nr 2 będą P. O. oraz jego żona N. N.-O. na prawach wspólności ustawowej;

- współwłaścicielami działki (…) o powierzchni 0,0108 ha zabudowanej budynkiem gospodarczo-mieszkalnym zostaną J. A. oraz jego żona M. A. na prawach wspólności ustawowej.

Istotne elementy opisu zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zawarł we własnym stanowisku, gdzie wskazał m.in., że w 1993 r. małżeństwo J. i M. A. (Wnioskodawca wraz z żoną) ze środków własnych dokonali zakupu rozpoczętej budowy budynku gospodarczego, a w 1994 r. na podstawie umowy darowizny zostali współwłaścicielami w 1/8 części nieruchomości zabudowanej budynkiem mieszkalnym oraz budynkiem gospodarczym, dla której Sąd Rejonowy prowadzi księgę wieczystą o numerze (…). Następnie na podstawie decyzji Urzędu Miejskiego w K. z 6 sierpnia 1994 r. małżeństwo J. i M. A. ze środków własnych dokonali rozbudowy części gospodarczej budynku jak również nadbudowy części mieszkalnej. Z biegiem czasu wszelkie nakłady na przebudowany i rozbudowany budynek gospodarczo-mieszkalny pokrywane były ze środków własnych małżeństwa J. i M. A.

Zdaniem Wnioskodawcy, nakłady poczynione przez niego i jego żonę na przebudowę, rozbudowę oraz remonty budynku gospodarczo-mieszkalnego na nieruchomości stanowiącej współwłasność małżonków i osób trzecich należy odliczyć od podstawy opodatkowania czynności nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Wnioskodawca w uzupełnieniu wniosku wskazał, że na gruncie prawa cywilnego przysługuje mu oraz jego małżonce w stosunku do pozostałych współwłaścicieli, tj. P. O., N.N.-O. oraz E. P. roszczenie o zwrot przedmiotowych nakładów, poczynionych na przebudowę, rozbudowę oraz remonty budynku gospodarczo-mieszkalnego.

Mając zatem na uwadze powyższe informacje, należy stwierdzić, że wartość roszczenia o zwrot przedmiotowych nakładów poniesionych przez Wnioskodawcę i jego żonę na nieruchomości w postaci wydatków na przebudowę, rozbudowę oraz remonty budynku gospodarczo-mieszkalnego stanowi dług pomniejszający wartość nabytego prawa. W rezultacie, wartość roszczenia o zwrot nakładów, a nie same nakłady, podlegać będzie uwzględnieniu przy ustalaniu czystej wartości, o której mowa w art. 7 ust. 1 ustawy o podatku od spadków i darowizn, w związku z planowaną czynnością nieodpłatnego zniesienia współwłasności.

Stanowisko Wnioskodawcy uznano zatem za prawidłowe, z tym jednak zastrzeżeniem, że to nie same nakłady pomniejszają podstawę opodatkowania tylko roszczenie o ich zwrot.

Należy jednak podkreślić, że tego typu zdarzenia cywilnoprawne, jak istnienie i wielkość, a więc konkretyzacja roszczenia o zwrot nakładów na nieruchomość pozostającą we współwłasności, w istocie stanowią element zdarzenia przyszłego i nie podlegają ocenie przez Organ interpretacyjny. Szczegółowe uprawnienie do weryfikacji zgodności przedstawionego zdarzenia przyszłego ze stanem rzeczywistym przysługuje Naczelnikowi Urzędu Skarbowego w postępowaniu podatkowym, w szczególności w zakresie wykazania wiarygodnej podstawy istnienia takiego skonkretyzowanego roszczenia o zwrot nakładów poczynionych na przebudowę, rozbudowę oraz remonty budynku gospodarczo-mieszkalnego przysługującego Wnioskodawcy w stosunku do pozostałych właścicieli.

Ponadto wskazać należy, iż przedmiot niniejszej interpretacji stanowiła jedynie ocena stanowiska Wnioskodawcy w zakresie zastosowania przepisów ustawy o podatku od spadków i darowizn, a nie weryfikacja prawidłowości dokonanych przez niego wyliczeń. Zauważyć bowiem należy, mając na uwadze treść przepisu art. 14b Ordynacji podatkowej, iż w przedmiotowej sprawie tut. Organ wydając interpretację prawa podatkowego nie jest uprawniony do przeprowadzenia postępowania dowodowego, które pozwoliłoby na ich ocenę. Do postępowania w sprawie wydania interpretacji indywidualnej nie mają bowiem zastosowania przepisy o postępowaniu podatkowym, a postępowanie dowodowe jest częścią postępowania podatkowego. Tym samym Organ nie odniósł się do obliczeń przedstawionych przez Wnioskodawcę we własnym stanowisku.

Jednocześnie informuje się, że stosownie do art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej – Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej, na wniosek zainteresowanego, wydaje, w jego indywidualnej sprawie, interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Przedmiotowa interpretacja – zgodnie ze złożonym wnioskiem została wydana wyłącznie dla Wnioskodawcy. Jeżeli natomiast żona Wnioskodawcy jest również zainteresowana uzyskaniem interpretacji indywidualnej, to powinna złożyć odrębny wniosek i uiścić stosowną opłatę.

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Wnioskodawcę i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej stanowi element czynności będących przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych (art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej).

Powyższe unormowania należy odczytywać łącznie z przepisami art. 33 ustawy z 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. poz. 2193), wprowadzającymi regulacje intertemporalne.

Stronie przysługuje prawo do wniesienia skargi na niniejszą interpretację przepisów prawa podatkowego z powodu jej niezgodności z prawem. Skargę wnosi się do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, za pośrednictwem organu, którego działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania jest przedmiotem skargi (art. 54 § 1 ww. ustawy z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.). Skargę wnosi się w dwóch egzemplarzach (art. 47 § 1 ww. ustawy) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała lub drogą elektroniczną na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 54 § 1a ww. ustawy), w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia skarżącemu rozstrzygnięcia w sprawie albo aktu, o którym mowa w art. 3 § 2 pkt 4a (art. 53 § 1 ww. ustawy). W przypadku pism i załączników wnoszonych w formie dokumentu elektronicznego odpisów nie dołącza się (art. 47 § 3 ww. ustawy). W przypadku wnoszenia skargi w okresie obowiązywania stanu zagrożenia epidemicznego i stanu epidemii jako najwłaściwszy proponuje się kontakt z wykorzystaniem systemu teleinformatycznego ePUAP.

Zgodnie z art. 57a ww. ustawy, skarga na pisemną interpretację przepisów prawa podatkowego wydaną w indywidualnej sprawie, opinię zabezpieczającą i odmowę wydania opinii zabezpieczającej może być oparta wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd administracyjny jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną.