Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
łowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
27 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 24 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie
preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności
intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 23
kwietnia 2025 r. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na
terytorium kraju. Prowadzi On działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej
Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca prowadzi działalność od
... 2008 r. Zawarł On umowy o świadczenie usług ze zleceniodawcami: Spółką X... w okresie
... 2015 r. ... 2021 r., a także Spółką Y: w okresie ... 2022 r. ... 2024 r., zwani w dalszej części
Zleceniodawcami. Wnioskodawca dodatkowo prowadzi działalność polegającą na
tworzeniu i obsłudze .... Wnioskodawca nie zamierza opodatkowywać stawką
preferencyjną dochodu powstałego z tej części działalności.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje prace
programistyczne zlecane przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych,
indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności
Zleceniodawcy. Jest to oprogramowanie tworzone i rozwijane na potrzeby indywidualne
zleceniodawcy (zwane dalej: „oprogramowaniem”).
Wnioskodawca za przykład tworzonego oprogramowania wskazuje:
1. stworzenie panelu ...
2. rozwinięcia ....
Wnioskodawca tworząc i rozwijając oprogramowanie korzysta z języków programowania
takich jak .... Podkreślenia wymaga fakt, że praca Wnioskodawcy, która polega na
tworzeniu i okazjonalnie modyfikowaniu przez Wnioskodawcę oprogramowaniu, są
chronione na podstawie art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie
autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 ze zm.). Wskazać należy,
że w zakresie rozwoju oprogramowania, Wnioskodawca staje się użytkownikiem takiego
na mocy postanowień umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcami.
Zobowiązuje on Wnioskodawcę do rozwoju oprogramowania, które stanowi po
implementacji rozwijanych funkcjonalności osobny program komputerowy chroniony
nadmienionym art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i
prawach pokrewnych.
Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, a jej
efektem jest tworzenie oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb
klientów. Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów
wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Na zakończenie uznać należy, iż projekty
polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania mają skomplikowany charakter i
każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze programistycznym.
Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności oraz niepowtarzalny charakter.
Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym
stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Zleceniodawców czy na rynku.
Wnioskodawca przenosi ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawców na mocy umowy
o świadczenie usług. Przenosi On prawa autorskie odpłatnie na rzecz Zleceniodawców.
Dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej jest uwzględniony w cenie usługi.
Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w
odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej
(IP BOX), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), za lata 2019-2022.
W pierwszej kolejności, Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej dokonuje
wyodrębnienia kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Wyodrębnionymi prawami
IP BOX będą majątkowe prawa autorskie do oprogramowania.
Wnioskodawca ponosi szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem
oprogramowania takich jak:
1) zakup sprzętu komputerowego niezbędny bezpośrednio do pisania kodu
źródłowego, testowania prototypów;
2) usługi księgowe niezbędne Wnioskodawcy do tworzenia podatkowej księgi
przychodów i rozchodów oraz dodatkowej ewidencji IP BOX.
Z punktu widzenia prawnego, umowy zawierane przez Wnioskodawcę z klientami, w
ramach których zobowiązuje się wytworzyć i przenieść na klientów prawa do
oprogramowania (umowy) kwalifikowane są jako umowy o świadczenie usług. Efektem, do
stworzenia którego zobowiązuje się Wnioskodawca na podstawie zawieranych umów, jest
dedykowane oprogramowanie. Celem umożliwienia korzystania klientowi z wytworzonego
oprogramowania, Wnioskodawca przenosi na klienta całość autorskich praw majątkowych
do tworzonego oprogramowania. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze
prowadzonej działalności gospodarczej. Umowy łączące Wnioskodawcę ze
Zleceniodawcami nie noszą znamion umowy o pracę. Wnioskodawca nie działa pod
kierownictwem, w czasie i miejscu wskazanym przez Zleceniodawców. Zleceniodawcy
ograniczają się do wskazania ogólnych kierunków działań, oczekiwań oraz ram czasowych,
w których Wnioskodawca zobowiązany jest skończyć dany projekt. Różnica pomiędzy
ustalonymi w powyższy sposób przychodami oraz kosztami stanowić będzie dochód
przypadający na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Pozostały dochód
osiągany przez Wnioskodawcę, niezwiązany z ulgą IP BOX, podlegał będzie
opodatkowaniu według formy opodatkowania Wnioskodawcy, w danym roku
podatkowym. W latach 2019-2022 Wnioskodawca rozliczał podatek liniowo.
Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji pozarachunkowej, prawa IP BOX
(prawa autorskie do oprogramowania), spełniając tym samym wymóg wynikający z art.
30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca w przedmiotowej ewidencji dokonuje wyodrębnienia
przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde
kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca dokonuje również
wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie
ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności
intelektualnej. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco od momentu wprowadzenia
ulgi IP BOX, to jest od 1 stycznia 2019 r.
Uzupełnienie wniosku
Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski, w
myśl art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.).
W ramach współpracy ze Zleceniodawcą ...Wnioskodawca projektował..., która składała się
z dwóch głównych komponentów. Pierwszym z nich jest ...aplikacja..., która ...
Podczas współpracy ze Zleceniodawcą ... Wnioskodawca był odpowiedzialny za tworzenie
oraz rozwijanie aplikacji ..., czyli oprogramowania .... Cały produkt składał się z
następujących, współpracujących ze sobą części - ...
W związku z rosnącymi potrzebami klientów i nowymi funkcjonalnościami, charakter
pracy jest wysoce twórczy i innowacyjny. Dzieje się tak dlatego, ponieważ stosowane
rozwiązania są unikatowymi w branży, a co za tym idzie nie ma możliwości wykorzystania
rozwiązań już istniejących. Oprogramowanie, które powstaje w wyniku świadczenia przez
Wnioskodawcę usług, jest rezultatem własnej, indywidualnej i twórczej działalności
intelektualnej.
Podejmowane przez Wnioskodawcę działania nie są wykonywane automatycznie, nie mają
charakteru rutynowego. Działalność Wnioskodawcy jest działalnością twórczą. Za każdym
razem kiedy ma On do rozwiązania dane zagadnienie, musi stworzyć rozwiązanie
indywidualne, czasami bazujące na konkretnym kodzie, natomiast w całości twórcze i
indywidualne.
Praca Wnioskodawcy nie ma charakteru okresowego powtarzania pewnych czynności.
Twórczy charakter działalności wskazanej we wniosku w zakresie prac, które są
przedmiotem wniosku, polegał przede wszystkim na tym, że każdorazowo Wnioskodawca
tworzył nowe rozwiązania, które nie występują w obrocie gospodarczym. Gdyby można
było zastosować do danej sytuacji rozwiązanie już istniejące, to takie rozwiązanie
zostałoby znalezione na rynku programów komputerowych. Wiele rozwiązań jest
oczywiście chronionych prawem autorskim, zatem nie można z nich skorzystać. Przy
każdym z projektów, w których pracował Wnioskodawca należało rozwiązać dany
problem, przygotować oprogramowanie, które będzie miało na celu osiągnięcie danych
założeń. Za każdym razem przy projekcie, nad którym pracował Wnioskodawca, na
wstępie prac był ustalany problem do rozwiązania oraz cele do osiągnięcia. Ponadto, jeśli
dana firma zgłasza się do Jego Zleceniodawców z danym problemem, to jest poszukiwane
rozwiązanie, z programów komputerowych, które są dostępne na rynku. Jeśli nie można
takiego gotowego rozwiązania wykorzystać to tworzone jest całkowicie nowe, za które
Wnioskodawca w swoich projektach był odpowiedzialny. Praca Wnioskodawcy i
działalność właśnie polega na tworzeniu nowych rozwiązań. Za każdym razem tworzył
nowe oprogramowanie, które spełniało wytyczne założone przy rozpoczynaniu danego
projektu. Wnioskodawca nie korzystał z gotowych rozwiązań. Stworzył rozwiązania,
których do tej pory w danych branżach nie było spotykanych. Rozwiązania były
innowacyjne.
Działalność Wnioskodawcy, w ramach której tworzy lub rozwija programy komputerowe
podejmowana jest przez Niego w sposób uporządkowany i zaplanowany. Wnioskodawca
wskazuje, że nie ma tutaj miejsca na chaos, ponieważ prace wykonywane są według
pewnego harmonogramu, przyjętego wcześniej przy pracach początkowych przy danym
rozwiązaniu. Na wczesnym etapie prac nad danym rozwiązaniem ustalane są różne cele,
do których jako programista potem dąży. Rozwiązania, które tworzy są często
skomplikowanymi programami komputerowymi, które wymagają wielu etapów prac.
Składają się z wielu warstw i etapów, bez których niemożliwe byłoby osiągnięcie celu
końcowego. Systematyczność polega na ciągłym dążeniu do osiągania poszczególnych
celów, które w całym procesie tworzenia danego programu komputerowego są
niezbędne, żeby osiągnąć cel końcowy, to jest przygotowaną aplikację/program
komputerowy, który jest gotowy do użytku. Rozpoczynając dany proces tworzenia
programu komputerowego, w zależności od projektu, nad którym rozpoczyna pracę,
zakłada dane rozwiązania, które musi stworzyć, żeby dany program, który ma założone
pewne funkcjonalności, mógł odpowiednio funkcjonować. Zarówno od strony technicznej,
to jest odpowiednich kodów i algorytmów, ale także od strony funkcjonalnej, dla
użytkownika końcowego.
Działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania obejmuje:
nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i
umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do
planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub
nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca nie prowadzi działalności, która
obejmuje rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do programów komputerowych.
Działania Wnioskodawcy podejmowane są w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jako programista
dysponuje On powszechną wiedzą z dziedzin takich nauk jak: informatyka, elektronika,
fizyka, matematyka czy statystyka. Ponadto, posiada wiedzę na temat języków
programowania, w których to tworzył dane rozwiązania, takich jak.... Podczas tworzenia
danych rozwiązań musi On wykorzystywać wiedzę, którą posiada ze wskazanych dziedzin,
a także umiejętności programowania we wskazanych językach, żeby stworzyć dane
rozwiązanie. Programowanie jest czynnością, która ma na celu uzyskanie pewnych
wyników. Jak te wyniki osiągnąć to sprawa bardzo indywidualna i możliwa do uzyskania na
wiele różnych sposobów. Dlatego praca programisty jest twórcza i chroniona prawem
autorskim. Podczas tworzenia danego rozwiązania musi On wybrać środowisko czy język
programowania, który wykorzysta podczas tworzenia danej funkcjonalności. Zatem, na
początku prac musi wykorzystać wiedzę oraz umiejętności, które posiada, żeby na koniec
osiągnąć odpowiedni rezultat. Przy tworzeniu harmonogramu prac, łączy wiedzę i
posiadane umiejętności, w sposób jak najlepszy dla końcowego efektu. Prace, które
wykonuje nie mają na celu głównie zdobywanie nowej wiedzy i umiejętności. To przy
pracach, w trakcie projektu, może takie umiejętności zdobywać. Natomiast nigdy to nie
jest celem samym w sobie. Jego wiedza i umiejętności zdobyte podczas wielu projektów
służą opracowaniu nowych funkcjonalności, z którymi zgłasza się do Niego Zleceniodawca.
W Jego pracy nie odkrywa nowych rzeczy, nie znajduje produktów, o których wcześniej nie
było wiadomo. Tworzy jednak nowe funkcjonalności – oprogramowanie, które do tej pory
nie występowało w obrocie gospodarczym. Nie tworzy idei. Tworzy nowe programy
komputerowe.
Każdy z programistów jest specjalistą w danej dziedzinie, języku programowania. W
zależności od wstępnych założeń przy tworzeniu danego rozwiązania, do zespołu
wybierane są osoby, które wcześniej pracowały w odpowiednich środowiskach
programistycznych. Zatem na początku, zanim rozpocznie się tworzenie danego programu
komputerowego, należy dokonać selekcji osób, które posiadają wiedzę w danej dziedzinie.
W swojej działalności Wnioskodawca nie oferuje produktów. W swojej działalności
wykonuje usługi programowania, to jest tworzenia danych rozwiązań, na podstawie
wstępnie założonych celów. W zależności od rozwiązania, które należy stworzyć korzysta z
wiedzy, języka programowania czy środowiska, w którym dane rozwiązanie najlepiej
będzie stworzyć. Cele, jakie stawiane są przy tworzeniu danego oprogramowania, za
każdym razem są inne, dopasowane do planowanego rozwiązania. Dane przedsięwzięcie
realizowane jest w sposób zaplanowany, etap po etapie, tworząc dane rozwiązane punkt
po punkcie. Żeby przejść do bardziej zaawansowanych prac należy zacząć od podstaw.
Tak, żeby rozbudowywać, dzień po dniu, dany program komputerowy, który potem
stworzy całość. Wnioskodawca posiada wiedzę na temat języków programowania, w
których to tworzył dane rozwiązania, takich jak ...i to są Jego narzędzia, które wykorzystuje
przy tworzeniu danego oprogramowania. Zawsze działania polegające na rozwijaniu
/ulepszaniu danego oprogramowania zmierzają do poprawy użyteczności albo
funkcjonalności tych programów komputerowych. Wnioskodawca stworzył rozwiązania,
których do tej pory w danych branżach nie było spotykanych. Rozwiązania były
innowacyjne. Wnioskodawca wykonując opisane we wniosku usługi, ponosił ryzyko
gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.
Kwestię praw autorskich regulowała umowa z danym Zleceniodawcą, w której był zapis, że
za wynagrodzeniem przenoszone są wszystkie prawa autorskie do stworzonego przez
Wnioskodawcę kodu. Na podstawie comiesięcznych raportów, w których wyodrębniony
był czas pracy nad danym oprogramowaniem, rozliczał się On ze Zleceniodawcami.
Wyodrębnienie danego oprogramowania odbywało się w ramach różnych projektów, nad
którymi pracował. W obrębie danego projektu, rozliczane było dane oprogramowanie, do
którego prawa autorskie Wnioskodawca zbywał za wynagrodzeniem.
Sposób przenoszenia na Zleceniodawcę praw do oprogramowania każdorazowo spełniał
warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w
szczególności następowało z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże ustawy.
Efekty Jego pracy (dotyczy zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania), które nazywa
oprogramowaniem zawsze były utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i
prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym
charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej,
nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych
umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako
mające charakter powtarzalny, nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją
szczegółowych projektów zlecanych przez klientów.
Wnioskodawca nie jest w żadnym przypadku właścicielem lub współwłaścicielem
programu komputerowego. Nie jest również użytkownikiem posiadającym prawo do jego
użytkowania na podstawie licencji wyłącznej. Działa na zlecenie Zleceniodawcy, który, jak
zakłada Wnioskodawca, posiada odpowiednie umowy z właścicielem oprogramowania,
które jest modyfikowane lub ulepszane. Zmiany wprowadzane przez Niego do rozwijanego
/ulepszanego oprogramowania nie miały charakteru rutynowych/okresowych zmian. W
wyniku podjętych przez Niego czynności powstał odrębny od tego oprogramowania utwór
(nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci nowego autorskiego prawa
do „programu komputerowego”), podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o
prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca przenosi całość autorskich praw
majątkowych, otrzymując w zamian wynagrodzenie za sprzedaż tego prawa. W przypadku
gdy ulepszał/rozwijał oprogramowanie tworzone były nowe kody, algorytmy w językach
programowania i powstało nowe prawo własności intelektualne.
Przy rozwijaniu/ulepszaniu, Jego praca była twórcza i do stworzonych rozwiązań
przysługiwała Mu ochrona na podstawie ustawy o prawie autorskim. Zatem, powstawało
nowe prawo własności intelektualnej.
Zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem z kwalifikowanego IP będzie
dochód z odpłatnego zbycia (przeniesienia) kwalifikowanego prawa własności
intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (części
oprogramowania), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w
ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. To z tego tytułu Wnioskodawca
uzyskuje dochody.
W umowie ze Zleceniodawcami Wnioskodawca miał zapisy, które dotyczą praw autorskich
i stawki wynagrodzenia za ich przeniesienie, w powiązaniu ze stawką godzinową.
Rozliczenie danych prac odbywało się na podstawie raportów generowanych dla
Zleceniodawcy, na podstawie których wspólnie informowano się o kwocie do rozliczenia.
Istnieją dokumenty pomiędzy Wnioskodawcą a Zleceniodawcami, z których jasno wynika,
z czego wynikają dane wynagrodzenia i czego dotyczyły.
Wnioskodawca nie wykorzystuje stworzonych w danym projekcie praw autorskich do
programów komputerowych dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej
działalności gospodarczej. Każdorazowo prawa autorskie przenoszone były na
Zleceniodawców.
Wnioskodawca nie świadczył innych usług dla Zleceniodawców, dla których wykonywał
projekty. Zatem, nie należało również wyodrębniać takich usług. Wynagrodzenie dotyczyły
jedynie praw autorskich, jak pisał powyżej.
Przeniesienie praw autorskich, wyodrębnienie poszczególnych zadań, oddzielenie
stworzonych funkcjonalności od innych zadań, odbywało się na podstawie comiesięcznych
raportów, które były obustronnie zatwierdzane, po skończeniu danego okresu
rozliczeniowego. Po zatwierdzeniu takiego raportu, Wnioskodawca wystawia fakturę z
terminem płatności i wtedy Zleceniodawcy regulowali dokumentu za pomocą płatności na
konto bankowe. Zazwyczaj rozliczenie odbywało się w miesiącu następnym niż stworzenie
raportu i dane czynności.
Wnioskodawca wystawiał faktury dla klientów, które wyodrębniały różne usługi, które w
danym okresie wykonywał. Faktury nie wyodrębniały wynagrodzenia za przeniesienie
praw autorskich, ponieważ to było zawarte w umowie.
Kwestię praw autorskich regulowała umowa z danym Zleceniodawcą, w której był zapis, że
za wynagrodzeniem przenoszone są wszystkie prawa autorskie do stworzonego przez
Niego kodu. Na podstawie comiesięcznych raportów, w których wyodrębniony był czas
pracy nad danym oprogramowaniem, Wnioskodawca rozliczał się ze Zleceniodawcami.
Wyodrębnienie danego oprogramowania odbywało się w ramach różnych projektów, nad
którymi pracował. W obrębie danego projektu, rozliczane było dane oprogramowanie, do
którego prawa autorskie zbywał za wynagrodzeniem.
Konkretne wydatki, o które pyta Wnioskodawca to: sprzęt komputerowy (laptop lub
jednostka stacjonarna), a także usługi księgowe, które polegały na prowadzeniu księgi
przychodów i rozchodów oraz ewidencji IP BOX. Wydatki, o których mowa we wniosku
zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych. Wnioskodawca nie
prowadzi badań naukowych.
Opisane przez Wnioskodawcę we wniosku wydatki, których dotyczy Jego czwarte pytanie,
nie były ponoszone wyłącznie w celu prowadzenia przeze Niego działań polegających na
tworzeniu i rozwijaniu/ulepszaniu oprogramowania.
W odniesieniu do kosztów, których dotyczy pytanie postawione przez Niego jako czwarte,
tj. kosztów, które chciałby uwzględnić we wskaźniku nexus, koszty prowadzenia ewidencji
IP BOX są kosztami bezpośrednimi, określonymi literką a, we wzorze na obliczenie
wskaźnika. Dodatkowo, sprzęt kupowany również służył pracy, tworzeniu kodu i
oprogramowania.
Jak już wskazano wyżej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT, dochodem z
kwalifikowanego IP będzie dochód z odpłatnego zbycia (przeniesienia) kwalifikowanego
prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego
(części oprogramowania), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w
ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej. To z tego tytułu Wnioskodawca
osiąga dochód. Jako, że w Jego przypadku dochodzi do przeniesienia kwalifikowanego
prawa własności intelektualnej na Zleceniodawców, z tytułu zbycia praw autorskich do
stworzonego przez Niego oprogramowania.
Pytania
1. Czy opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę polegające na tworzeniu
oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której
mowa w przepisach ustawy o PIT?
2. Czy prawa IP BOX, tj. autorskie prawo do programów komputerowych wskazane we
wniosku spełniają definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o
których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?
3. Czy osiągany przez Wnioskodawcę dochód zgodnie z art. 30ca ust. 7 będzie mógł
podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%? (pytanie sformułowane w
uzupełnieniu wniosku)
4. Czy ustalając wskaźnik nexus, Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględniania
kosztów, opisanych we wniosku?
Pana stanowisko w sprawie (po uzupełnieniu)
Ad 1
Zdaniem Wnioskodawcy, prace wykonywane przez Niego spełniają ustawową definicję
działalności badawczo-rozwojowej.
Stosownie do treści art. 5a ust. 38 ustawy o PIT, przez działalność badawczo-rozwojową
należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Ustawodawca definiując w art. 5a ust. 39 ustawy o PIT, termin badania naukowe oraz
definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z
dnia 20 lipca 2018 r. - prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze
zm.).
Tym samym, przez badania naukowe zgodnie z art. 5a ust. 39 w zw. z art. 4 ust. 2 UPSWN,
rozumie się:
- badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
komercyjne;
- badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz
umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub
usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Natomiast przez prace rozwojowe, stosownie do treści art. 5a ust. 38 w zw. z art. 4 ust. 3
UPSWN, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi
informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i
tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z
wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich,
nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca jest dostawcą usług
programistycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca
wykonuje prace programistyczne zlecane przez klientów, prowadzące do powstania
innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary
działalności. Prace badawczo-rozwojowe są realizowane w sposób ciągły i systematyczny.
W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca wykorzystuje dostępną
aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii.
Należy przy tym podkreślić, iż opisane w stanie faktycznym podejmowane prace
zmierzające do stworzenia oprogramowania nie mają charakteru prac rutynowych, a
zadania i problemy, przed którymi stawiany jest Wnioskodawca wymagają zawsze
indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej wiedzy i umiejętności.
Ad 2
Zdaniem Wnioskodawcy, prawa IP BOX, tj. autorskie prawa do programów
komputerowych, powstające w ramach prowadzonej przez Niego działalności
gospodarczej, spełniają wszystkie przesłanki, aby uznać je za kwalifikowane prawa
własności intelektualnej. Za takie ustawodawca w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT traktuje m.
in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest jego ochrona prawna
na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych,
których stroną jest RP, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest UE,
których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika
w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
W przedmiotowym wniosku, Wnioskodawca wskazał, że przejaw Jego działań
prowadzonych w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-
rozwojową w rozumieniu art. 5a ust 38 ustawy o PIT. Jego praca spełnia bowiem definicje
prac rozwojowych zgodnie z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o
szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.), Wnioskodawca
wskazuje, że w ramach działalności m.in. „tworzy” i „rozwija” oprogramowanie, co
ustawodawca wymaga, aby uznać je za prace rozwojowe. Prawa autorskie realizowane
przez Wnioskodawcę, są programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie,
o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF do IP BOX (pkt. 80), program komputerowy to
w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub
pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Stwierdzono
ponadto, że pojęcie to należy traktować szeroko. Wnioskodawca w takim przypadku
wytwarza program komputerowy. Nadto, jak zostało wyżej podkreślone, podlega ono
ochronie prawnej.
Ad 3
Zdaniem Wnioskodawcy, może On opodatkować dochód uzyskiwany z art. 30ca ust. 7
ustawy o PIT, według preferencyjnej stawki 5%. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która
prowadzi działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów
komputerowych na zlecenie. Wnioskodawca przenosi prawa autorskiego do programów
wytworzonych na zleceniodawców za wynagrodzeniem. Wnioskodawca ponosi koszty,
które mogą być uznane za bezpośrednie bowiem są związane bezpośrednio z tworzeniem
i rozwojem oprogramowania. Wobec czego Wnioskodawca jest w stanie ustalić wskaźnik
nexus dla tworzonych IP. Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej
działalności oraz nie działa pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wskazanym przez
Zleceniodawcę.
Zarówno tworzone, jak i rozwijane (tworzone funkcjonalności implementowane w kod
źródłowy) są chronione przez art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach
pokrewnych.
Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej
jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest, że podlegają
one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W odesłaniu do ustawy
z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz.
1231 ze zm.). W art. 1 ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa
autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami
graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy
komputerowe).
W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnik zobowiązany jest zaprowadzić ewidencję,
która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w
prowadzonych księgach tu podatkowych. Prowadzenie ewidencji pozaksięgowej w sposób
zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty),
przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, wyodrębnić
koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Z uwagi na
to, że Wnioskodawca spełnia te wszystkie przesłanki ma prawo do opodatkowania
dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%.
Ad 4
Zdaniem Wnioskodawcy, będzie On miał możliwość zaliczyć wskazane koszty do
wskaźnika nexus. Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, wskazuje, ze podatnik
chcący skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw.
wskaźnik nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym
wskaźników, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną
bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z
kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie
koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym
prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów
związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich
kosztów. Jednak, wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o
tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca
powstawania prawa własności intelektualnej.
Głównymi kosztami Wnioskodawcy w prowadzonej działalności są koszty bezpośrednio
związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w
stanie faktycznym, tj.:
1) zakup sprzętu komputerowego potrzebny bezpośrednio do pisania kodu
źródłowego, testowania prototypów;
2) usługi księgowe potrzebne Wnioskodawcy do tworzenia podatkowej księgi
przychodów i rozchodów i ewidencji IP BOX.
Są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy
obliczaniu wskaźnika nexus.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Preferencyjna stawka opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box)
Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1387 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze
zm.; t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):
Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności
gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności
intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.
Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-
Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki:
· został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc
działalności, która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy;
· jest „kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej”.
Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia „kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw
własności intelektualnej” należy odnieść się do:
· art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności
intelektualnej,
· art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane
za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz
· art. 30ca ust. 4 ustawy, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód
z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.
Kwalifikowane prawa własności intelektualnej
I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:
1) patent,
2) prawo ochronne na wzór użytkowy,
3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,
4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,
5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony
roślin,
6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego
dopuszczonych do obrotu,
7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie
prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432; Dz. U. z 2020 r. poz. 288; Dz. U. z
2021 r. poz. 213),
8) autorskie prawo do programu komputerowego
– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub
ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita
Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,
których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez
podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc
prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki:
· jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił
w art. 30ca ust. 2;
· podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów;
· jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez
podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.
Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP
Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest autorskie prawo do programu
komputerowego.
Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „programu komputerowego”, ani
też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku
powszechnym program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych
interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji
wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która
pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań.
Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego,
jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1
ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2019
r. poz. 1231; Dz. U. z 2021 r. poz. 1062; Dz. U. z 2022 r. poz. 2509).
Stosownie do tego przepisu:
Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o
indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od
wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór).
Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje „programu
komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących
przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi,
znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy).
Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74
ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, p
rogramy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału
7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu
obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i
zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74
ust. 2 ww. ustawy).
A zatem, program komputerowy zawsze jest funkcjonalną całością. Jednak, nie każdy
tak rozumiany program polega ochronie prawno-autorskiej. Program, który jest
napisany z wykorzystaniem powtarzalnych schematów, którego wytworzenie wymagało
wiedzy i umiejętności programistycznych, ale nie wiązało się z prowadzeniem działań
twórczych o indywidualnym charakterze, nie będzie przedmiotem praw autorskich.
Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może
być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca
ust. 2 pkt 8 ustawy wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony,
rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego
działalności badawczo-rozwojowej.
Zatem, warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest:
· prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce
skorzystać z tej preferencji;
· wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony
autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności
badawczo-rozwojowej.
Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej
Definicje ustawowe
Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt
38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – jest to:
Działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe,
podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Przy czym, znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone
odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ww. ustawy.
I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych oznacza to:
a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018
r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668; Dz. U. z 2020 r. poz.
85, 374, 695, 875 i 1086; Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619; Dz. U. z 2022 r. poz. 574
ze zm.), a więc:
Prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie
nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na
bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli:
Prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na
opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich
znaczących ulepszeń.
Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób
fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w
rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce
(Dz. U. z 2018 r. poz. 1668; Dz. U. z 2020 r. poz. 85 ze zm.; Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze
zm.; Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.), czyli:
Działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie
dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi
informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania
i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z
wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do
nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest
działalność twórcza obejmująca:
· badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i
nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu
zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez
nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne lub
· badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i
nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności,
nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub
wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń lub
· prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,
czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie
dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi
informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania
i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług,
z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane
do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, podejmowana w
sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania
zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej
Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na
celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny,
kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę
znaczeniową pojęcia „tworzyć” – określające czynność, której istotą jest element kreacyjny
i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do
powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego –
jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów
niepowtarzalnych.
Prace rozwojowe
Pojęcie działalności badawczo rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu
Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu,
kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym
użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe
konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.:
· nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
· łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
· kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
· wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.
Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie
przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace
te obejmują kolejno:
· nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z
wiedzą, zrozumienie jej;
· łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z
różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych
oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych
celów badan rozwojowych;
· kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i
łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych
procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac
rozwojowych;
· wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla
osiągnięcia celów prac rozwojowych.
Co istotne, całość ww. czynności służy:
· planowaniu produkcji oraz
· projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
procesów lub usług.
Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo
konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe
organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług –
od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.
Jednocześnie, ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą
rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet
jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów
lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i
okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował
charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług.
Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej
Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana:
· w sposób systematyczny,
· w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia
nowych zastosowań.
Pojęcie „systematyczny” w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od
dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób
uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”.
Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia
systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego
organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie
pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań
(badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych
badań lub prac.
Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz
wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym
dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu
(określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte
działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów
wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy
„wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu
jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo-
rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań.
Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej
Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach
działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP.
Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy:
Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony
zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w
zakresie, w jakim został osiągnięty:
1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy
kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;
3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie
sprzedaży produktu lub usługi;
4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa
własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym
postępowaniu sądowym albo arbitrażu.
Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z
kwalifikowanego IP, jest zamknięty.
Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa
własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego
prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik
nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw
własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.
Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy. Przy ustalaniu przychodów należy
mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty
uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy
rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób
bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy
mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów.
Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP
Dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą
ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj.
ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności
intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z
kwalifikowanego IP jest iloczyn:
· dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku
podatkowym i
· wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus).
Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką
5%.
Celem wskaźnika nexus nie jest „podatkowe rozliczenie” wydatków ponoszonych przez
podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu
z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego
IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za
kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z
kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez
podatnika wartości.
Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy, wskaźnik nexus oblicza się według wzoru:
(a + b) x 1,3
a + b + c + d
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową
związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym
prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu
niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym
prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu
powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio
związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek,
opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww.
ustawy). Jeśli wartość wskaźnika jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1
(art. 30ca ust. 6).
Wskaźnik nexus ustala się dla każdego konkretnego kwalifikowanego IP. Iloczyn wskaźnika
nexus ustalonego dla konkretnego kwalifikowanego IP i dochodu uzyskanego z tego
kwalifikowanego IP to kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 4 ustawy).
Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%
Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych
praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą
opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy).
Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP Box musi również spełnić obowiązki
ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy.
Ocena charakteru Pana działalności
W opisie sprawy wskazał Pan, że prowadzi działalność, której przedmiotem jest tworzenie
i rozwój oprogramowania. Opisując tę działalność zaznaczył Pan, że:
Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, a
jej efektem jest tworzenie oprogramowania dopasowanego do indywidualnych
potrzeb klientów. Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz
wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Na zakończenie
uznać należy, iż projekty polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania mają
skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o
charakterze programistycznym. Mają one przymiot indywidualności, innowacyjności
oraz niepowtarzalny charakter. Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone
produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już
funkcjonujących u Zleceniodawców czy na rynku.
Wnioskodawca przenosi ogół praw autorskich na rzecz Zleceniodawców na mocy
umowy o świadczenie usług. Przenosi On prawa autorskie odpłatnie na rzecz
Zleceniodawców.
Działalność w zakresie tworzenia, rozwijania i ulepszania oprogramowania obejmuje:
nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i
umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do
planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub
nowych produktów, procesów lub usług. Wnioskodawca nie prowadzi działalności,
która obejmuje rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do programów
komputerowych.
A zatem wskazał Pan, że wyodrębnione zadania w ramach działalności, której dotyczy
Pana pierwsze pytanie:
· polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej
aktualnie wiedzy i umiejętności,
służą tworzeniu nowych produktów,
mają twórczy charakter,
są podejmowane systematycznie,
nie obejmują wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonych
produktów.
Opisał więc Pan działania o cechach właściwych pracom rozwojowym, o których mowa w
art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W tak opisanych okolicznościach faktycznych Pana poszczególne wyodrębnione zadania
można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o
podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak Pan zaznaczył w opisie sprawy:
(...) praca Wnioskodawcy, która polega na tworzeniu i okazjonalnie modyfikowaniu
przez Wnioskodawcę oprogramowaniu, są chronione na podstawie art. 74 ust. 1 i 2
ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U.
z 2019 r. poz. 1231 ze zm.).
Dodatkowo, z opisu tego wynika, że:
Sposób przenoszenia na Zleceniodawcę praw do oprogramowania każdorazowo
spełniał warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach
pokrewnych, w szczególności następowało z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tejże
ustawy.
Wobec powyższego, przysługujące Panu majątkowe prawa autorskie do danego programu
komputerowego, które zostały wytworzone w efekcie prowadzenia konkretnych prac
rozwojowych, są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art.
30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwane także:
„kwalifikowanym IP”).
Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych na kontrahenta mieszczą
się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,
które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2
ustawy).
Podsumowując, Pana dochód w zakresie, w jakim został osiągnięty z tytułu przeniesienia
majątkowych praw autorskich do kwalifikowanego IP na kontrahenta jest dochodem z
kwalifikowanego IP, który przy zachowaniu zasad ustalenia podstawy opodatkowania
określonych w art. 30ca ust. 3-5 ustawy oraz dopełnieniu obowiązków ewidencyjnych z
art. 30cb – może podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku 5% (art. 30ca
ust. 1 ustawy).
Dochód ten ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności
intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika,
które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego
przychodu.
Odnosząc się do Pana dalszych wątpliwości należy wskazać, że celem ustalenia podstawy
opodatkowania musi Pan m.in. ustalić wskaźniki nexus dla poszczególnych
kwalifikowanych IP. Przy ustalaniu wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze
swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem konkretnego
kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Jak Pan zaznaczył w opisie okoliczności faktycznych sprawy w odniesieniu do wydatków
wskazanych we wniosku:
Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej ewidencji pozarachunkowej, prawa IP
BOX (prawa autorskie do oprogramowania), spełniając tym samym wymóg
wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca w przedmiotowej ewidencji
dokonuje wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu
(straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.
Wnioskodawca dokonuje również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art.
30ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego
dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka
prowadzona jest na bieżąco od momentu wprowadzenia ulgi IP BOX, to jest od 1
stycznia 2019 r.
Wobec tego, wskazane we wniosku wydatki, w zakresie w jakim są przeznaczone na Pana
poszczególne prace rozwojowe – ustalone z zachowaniem metody przyporządkowania,
która najlepiej odzwierciedla związek poszczególnych wydatków z danymi pracami
rozwojowymi i wytworzonym kwalifikowanym IP – można uwzględnić przy ustalaniu
poszczególnych wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy). Suma ustalonych we
wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP będzie podstawą
opodatkowania preferencyjną stawką podatku – 5%.
W konsekwencji, poniesione przez Pana wydatki, do których odnosi się pytanie czwarte,
które są związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP, należy
uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność
badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z
zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 powołanej ustawy.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów
podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę
ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek
udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on
dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego,
ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych
okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem
się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli
w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni
się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie
będzie Pana chroniła.
Ponadto zaznaczam, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie
prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze
interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób
fizycznych.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
(tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.