Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
20 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 17 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej dotyczący podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków
podatkowych zbycia nieruchomości. Uzupełniła go Pani pismem z 29 kwietnia 2025 r.
(wpływ 5 maja 2025 r.) - w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanów faktycznych
7 listopada 2023 r. na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia Repertorium (...)
nabyła Pani spadek po mamie, która zmarła 19 lipca 2023 r.
Spadek nabyła Pani wraz z rodzeństwem, tj. bratem A. A oraz siostrami B. A i C. A po ¼
części dla każdego.
Matka była właścicielką nieruchomości na podstawie postanowienia Sądu Powiatowego
(...) z 25 maja 1971 r. (...).
W księdze wieczystej numer (...) prowadzonej przez Sąd Rejonowy ((...) dla nieruchomości
położonej w A, (...) nieruchomość ta stanowi gospodarstwo rolne o łącznej powierzchni
2,16 000 ha, w skład którego wchodzi:
- działka nr III o powierzchni 1,6500 ha stanowi nieruchomość rolną - grunty orne kl. RII o
wartości 100 000 zł;
- działka nr I o powierzchni 0,2800 ha stanowi grunty orne kl. RlIla oraz
- grunty rolne - Br-Rllla zabudowane częścią składową działki nr I jest murowany budynek
2mieszkalny o powierzchni użytkowej 120 m i jest położona w A 36 o wartości 146 000
zł;
- działka nr II o powierzchni 0,2300 ha stanowi nieruchomość rolną łąki trwałe - ŁV i
grunty pod wodami powierzchniowymi stojącymi o wartości 4 000 zł.
12 stycznia 2024 r. na podstawie aktu Notarialnego (...) dokonano umowy działu spadku
oraz umowy darowizny.
Na podstawie wymienionego aktu nastąpił podział spadku po zmarłej mamie w
następujący sposób:
- działkę nr I nabywa syn A. A bez obowiązku jakiejkolwiek spłaty na rzecz sióstr;
- działkę nr II nabywa syn A. A z obowiązkiem spłaty na rzecz sióstr w kwocie po 1 000 zł
na rzecz każdej z nich;
- działkę nr III nabywają córki B. A, C. A, E. A w udziałach wynoszących po 1/3 części bez
obowiązku jakichkolwiek spłat na rzecz brata A. A.
Przysługujący Pani udział stanowi Pani majątek osobisty, gdyż nabyła go Pani w drodze
dziedziczenia po matce, a ze współmałżonkiem umów majątkowych małżeńskich
rozszerzających wspólność ustawową nie zawierała Pani.
Jeżeli chodzi o obowiązek spłaty przez brata A. A dotyczącej działki nr II nie został
spełniony, gdyż brat nie wywiązał się z tego obowiązku i nie otrzymała Pani kwoty 1 000 zł
i raczej już nie otrzyma, gdyż brat zmarł 13 sierpnia 2024 r. Ponadto działkę tę przekazał w
darowiźnie swoim dzieciom.
Do wyżej wymienionego aktu zostało dołączone zaświadczenie wydane z upoważnienia
Burmistrza B z 14 listopada 2023 r., (...) z treści, którego wynika, że Gmina B nie posiada
Planu Zagospodarowania Przestrzennego i Planu rewitalizacji dla miejscowości A oraz na
działki nr I, III ,II położone w A nie były wydane decyzje o warunkach zabudowy i decyzje o
zalesieniu.
W ww. akcie Notarialnym brat A. A darował z udziałami po połowie swoim dzieciom
działkę nr I o powierzchni 0,2800 ha oraz działkę nr II o powierzchni 0,2300 ha.
Dokonano zmian w księdze wieczystej odłączając z księgi wieczystej numer (...) działkę nr
III o powierzchni 1,6500 ha i założono nową księgę wieczystą nr (...) oraz dokonano wpisu
w dziale II tej nowo założonej księgi wieczystej prawa własności na rzecz siostry B. A, C. A
oraz Pani czyli E. A w udziałach po 1/3 części.
12 grudnia 2024 r. (akt notarialny Repertorium (...)) wraz z siostrami dokonały Panie
sprzedaży udziałów wynoszących po 1/3, czyli całą niezabudowaną nieruchomość działki
nr III o powierzchni 1,6500 ha za cenę w łącznej kwocie 132 000 zł czyli za cenę po 44 000
zł dla każdej, stanowiących składnik majątku osobistego. Z mężami umów majątkowych
małżeńskich rozszerzających wspólność ustawową nie zawarły Panie.
Działka ta w momencie sprzedaży wchodziła w skład gospodarstwa rolnego w rozumieniu
przepisów ustawy o podatku rolnym.
Do ww. aktu zostało dołączone:
- zaświadczenie wydane z upoważnienia Burmistrza B z 7 listopada 2024 r. nr (...), z treści
którego wynika, że Gmina B nie posiada Planu Zagospodarowania Przestrzennego i
Planu rewitalizacji dla miejscowości A oraz na działkę nr III położone w A nie były
wydane decyzje o warunkach zabudowy i decyzje o zalesieniu, jak również
- zaświadczenie wydane z upoważnienia Starosty C z 8 listopada 2024 r., nr (...), z treści
którego wynika, że działka nr III nie jest objęta uproszczonym planem urządzania
lasów dla miejscowości A oraz, że dla tej działki nie została wydana decyzja, o której
mowa w art. 19 ust. 3 ustawy o lasach.
Do aktu notarialnego dołączono decyzję (...) wydaną z upoważnienia Dyrektora
Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa z 3 grudnia 2024 r., z treści której
wynika, że DGKOWR wyraża zgodę na nabycie przez kupującego nieruchomości rolnej.
W związku z faktem, że nieruchomość zgodnie z art. 2 ustawy o kształtowaniu ustroju
rolnego jest nieruchomością rolną, natomiast nabywca nie jest podmiotem wymienionym
w art. 2a ust. 1 i 3 „UKUR" wymagana jest zgoda Dyrektora Generalnego Krajowego
Ośrodka Wsparcia Rolnictwa wyrażonej w drodze decyzji administracyjnej.
Zgodnie z Rozporządzeniem Ministra Rolnictwa i Rozwoju Wsi z 17 stycznia 2012 r. w
sprawie kwalifikacji rolniczych posiadanych przez osoby wykonujące działalność rolniczą
kupujący posiada kwalifikacje rolnicze.
Kupujący w oświadczeniu zobowiązał się do prowadzenia działalności rolniczej na
zakupionym gruncie (działka nr III), który będzie wykorzystywany do prowadzenia
produkcji roślinnej.
Kupujący również zobowiązał się do zamieszkiwania w okresie 5 lat od dnia nabycia
nieruchomości na terenie gminy, na obszarze, której położona jest jedna z nieruchomości
rolnych, która wejdzie w skład tworzonego gospodarstwa rodzinnego.
Uzupełnienie wniosku
W uzupełnieniu wniosku podaje Pani, że:
- Majątek nabyty przez Panią w drodze działu spadku nie przekroczył wartości majątku
jaki przysługiwał Pani pierwotnie w całej masie spadkowej po zmarłej mamie.
- Umowa darowizny nie dotyczyła Pani osoby. Stronami umowy darowizny są Pani brat A.
A oraz jego dzieci syn D. A oraz córka E. A.
- W umowie sprzedaży z 12 grudnia 2024 r. Repertorium (...) w § 2 dokonano zapisu, że
stawający przedłożyli decyzję (...) z 3 grudnia 2024 r. Dyrektora Generalnego
Krajowego Ośrodka Wsparcia Rolnictwa, w której istnieje zapis, że kupujący złożył
oświadczenie, w którym zobowiązuje się do prowadzenia działalności rolnej na
nabytym gruncie. W wspomnianym akcie notarialnym w § 7 dokonano zapisu
następującej treści:
Notariusz również poinformował kupującego o treści art. 2b z dnia 11 kwiecień 2003
roku o kształtowaniu ustroju rolnego (Dz. U. z 2023 r., poz. 1890), tj. o obowiązku
osobistego prowadzenia przez nabywcę gospodarstwa rolnego, w skład, którego
weszła nabywana nieruchomość przez okres co najmniej 5 lat od dnia nabycia
nieruchomości rolnej i zakazie jej zbycia i oddania w posiadanie innym podmiotom
przez ten okres.
- Pani stanowisko zaprezentowane we wniosku z 17 marca 2025 r. w wyniku
uzupełnienia nie ulega zmianie.
Pytanie
Czy przedmiotowa sprzedaż udziału w nieruchomości stanowi źródło przychodu, o którym
mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w
związku z tym zbyciem można zastosować zwolnienie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?
Pani stanowisko w sprawie
W Pani ocenie będzie Pani mogła skorzystać ze zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wolne od podatku dochodowego są
przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich części lub udziału w
nieruchomości, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego; zwolnienie nie dotyczy
przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w związku z tym odpłatnym
zbyciem utraciły charakter rolny.
Przedmiotowa nieruchomość, w której miała Pani 1/3 udziału wchodziła w skład
gospodarstwa rolnego oraz nie utraciła charakteru rolnego, gdyż w stosunku do
nieruchomości zaszły okoliczności przewidziane w art. 2a ust. 4 pkt 2 ustawy o
kształtowaniu ustroju rolnego. Na podstawie decyzji (...) z 3 grudnia 2024 r. Dyrektor
Generalnego Krajowego Ośrodka Wsparcia w Rolnictwie wyraził zgodę na nabycie
nieruchomości przez nabywcę w celu utworzenia gospodarstwa rodzinnego. Nabywca
oświadczył, że zobowiązuje się na prowadzenie działalności rolnej na nabytym gruncie.
Przedmiotowa nieruchomość będzie wykorzystywana do prowadzenia produkcji roślinnej.
Na danej nieruchomości nie była i nie jest prowadzona działalność gospodarcza jak
również nie jest objęta uproszczonym planem urządzenia lasu ani decyzją starosty
określająca zadanie z zakresu gospodarki leśnej.
Dodatkowo zgodnie z art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w
przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku nieruchomości lub praw
majątkowych określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a) - c), pięcioletni okres, o którym mowa w tym
przepisie liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
Spadkodawczyni nabyła nieruchomość postanowieniem sądu od 25 maja 1971 r., tak więc
pięcioletni okres, licząc od końca 1971 r. już upłynął.
Wobec tego odpłatne zbycie nieruchomości nie będzie stanowiło źródła przychodu, o
którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z
uwagi na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest:
· prawidłowe w części dotyczącej uznania, że odpłatne zbycie udziału w nieruchomości
nie stanowiło źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o
podatku dochodowym od osób fizycznych;
· nieprawidłowe w części dotyczącej możliwości skorzystania ze zwolnienia, o którym
mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zasady opodatkowania
Zasady opodatkowania podatkiem dochodowym dochodów osób fizycznych określają
przepisy ustawy z dnia 26 lipca 19I r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.);
Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ww. ustawy:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) -c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw
majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca
roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej
części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem 5 lat, licząc od końca roku
kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie rodzi obowiązek
podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie
nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości nastąpiło po upływie 5 lat licząc od
końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nie jest źródłem przychodu w
rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, a kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości,
jej części lub udziału w nieruchomości w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w spadku
Z art. 10 ust. 5 cytowanej na wstępie ustawy wynika, że:
W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw
majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym
przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „nabycie w
drodze spadku”.
Należy zauważyć, że w orzecznictwie sądów administracyjnych pod pojęciem „nabycie w
drodze spadku”, użytym w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy
rozumieć nabycie w drodze dziedziczenia, zapisu, dalszego zapisu, polecenia
testamentowego (np. wyroki NSA z 15 grudnia 2010 r., sygn. akt II FSK 1437/09, z 28
listopada 2013 r., sygn. akt II FSK 2983/11, z 25 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1120/11, z
6 czerwca 2013 r., sygn. akt II FSK 1966/11, z 19 czerwca 2015 r., sygn. akt II FSK 625/13, z
29 listopada 2015 r., sygn. akt II FSK 3281/15).
Mając powyższe na uwadze stwierdzić należy, że pojęcie „nabycia w drodze spadku” użyte
w art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych obejmuje zarówno
nabycie nieruchomości w drodze dziedziczenia ustawowego i testamentowego, jak i
nabycie nieruchomości w wyniku zwolnienia się z obowiązku wypłaty zachowku przez
przeniesienie własności nieruchomości na rzecz osoby pominiętej w testamencie oraz
nabycie nieruchomości na podstawie rozporządzenia testamentowego w drodze zapisu
zwykłego i windykacyjnego.
Dodatkowo należy zauważyć, że we wszystkich wymienionych wyżej przypadkach
nieruchomości będące przedmiotem nabycia muszą stanowić część masy spadkowej.
Przepis art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że w
przypadku zbycia nieruchomości nabytych w drodze spadku, pięcioletni okres liczony
będzie od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości lub
praw majątkowych przez spadkodawcę.
Do wyliczenia 5-letniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży
nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie
tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który
dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez
spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub
wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do
momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę
upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu.
W świetle art. 922 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.
poz. 1061):
Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub
kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.
Stosownie do art. 924 tej ustawy:
Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.
Natomiast na mocy art. 925 Kodeksu cywilnego:
Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.
Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają
się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci)
spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.
Z kolei postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia
dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego
otwarcia.
W myśl art. 1025 § 1 ustawy Kodeks cywilny:
Prawomocne postanowienie sądu o nabyciu spadku, czy też akt poświadczenia
dziedziczenia sporządzony przez notariusza, potwierdza jedynie prawo spadkobiercy
do tego spadku od momentu jego otwarcia.
Odpłatne zbycie nieruchomości nabytej w drodze działu spadku
Jak stanowi art. 10 ust. 7 powołanej ustawy:
Nie stanowi nabycia albo odpłatnego zbycia, o których mowa w ust. 1 pkt 8 lit. a-c,
odpowiednio nabycie albo odpłatne zbycie, w drodze działu spadku, nieruchomości
lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, do wysokości
przysługującego podatnikowi udziału w spadku.
Stosownie zaś do treści art. 1035 Kodeksu cywilnego:
Jeżeli spadek przypada kilku spadkobiercom, do wspólności majątku spadkowego
stosuje się przepisy o współwłasności w częściach ułamkowych. Do momentu
zniesienia tej współwłasności lub dokonania działu spadku, spadkobiercy są
współwłaścicielami rzeczy i praw wchodzących w skład spadku.
Jednak zgodnie z art. 1036 ww. ustawy:
Istnieje możliwość rozporządzenia przez spadkobierców prawem lub rzeczą należącą
do spadku, mimo istnienia współwłasności, jeśli następuje to za zgodną wolą
wszystkich spadkobierców.
Stosownie do art. 1037 § 1 i 2 Kodeksu cywilnego:
Dział spadku może nastąpić bądź na mocy umowy między wszystkimi spadkobiercami,
bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek ze spadkobierców. Jeżeli do
spadku należy nieruchomość, umowa o dział powinna być zawarta w formie aktu
notarialnego.
Z instytucją działu spadku mamy więc do czynienia w sytuacji, w której spadek przypada
kilku spadkobiercom. Wskutek działu spadku poszczególni spadkobiercy stają się
podmiotami wyłącznie uprawnionymi względem przyznanych im praw majątkowych,
stanowiących do chwili działu przedmiot wspólności. Nie zmienia to faktu, że dział spadku
jest zawsze konsekwencją wcześniejszego nabycia spadku. Na skutek działu spadku
następuje konkretyzacja składników masy spadkowej przypadających poszczególnym
spadkobiercom.
Zgodnie z teorią prawa rzeczowego, przyznanie danej osobie na wyłączną własność rzeczy
w drodze zniesienia współwłasności, czy działu spadku, jest nabyciem tych rzeczy.
Natomiast, biorąc pod uwagę przyjętą linię orzecznictwa Naczelnego Sądu
Administracyjnego, nabyciem rzeczy w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych nie jest przyznanie jej na wyłączną własność jednemu ze
współwłaścicieli, jeśli:
· podział taki jest ekwiwalentny w naturze i nie towarzyszą mu spłaty i dopłaty lub
· wartość otrzymanej przez daną osobę rzeczy mieści się w ramach posiadanego
dotychczas udziału.
Dział spadku, w wyniku którego udział w nieruchomości lub prawie majątkowym nie
zwiększył się, zmienia wyłącznie charakter własności. Jednakże nabycie nieruchomości lub
prawa majątkowego w drodze działu spadku (nawet jeżeli dział spadku dokonano bez
spłat lub dopłat) w części przekraczającej udział spadkowy stanowi w myśl art. 10 ust. 1
pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nabycie nieruchomości
lub prawa majątkowego w tym udziale, który przekracza udział nabyty w spadku.
Wszelkie przypadki, gdy udział danej osoby ulega powiększeniu, traktowany być musi w
kategorii nabycia, gdyż w ten sposób ulega powiększeniu zakres dotychczasowego
władztwa tej osoby nad nieruchomością lub prawem majątkowym. Bezsprzeczne jest, że
udziały, jakie otrzymuje spadkobierca powyżej swojego udziału (jeżeli nabywa majątek w
dziale spadku o wartości większej od swojego udziału w spadku) były własnością
pozostałych spadkobierców. Spadkobierca nie miał do nich żadnych praw aż do momentu
działu spadku. Nabycie w wyniku działu spadku części majątku, który należał do innych
spadkobierców, należy więc traktować jako nabycie w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 w
związku z art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zasady zastosowania zwolnienia przedmiotowego na podstawie ar. 21 ust. 1 pkt 28
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku są przychody uzyskane z odpłatnego zbycia nieruchomości, ich
części lub udziału w nieruchomościach, wchodzących w skład gospodarstwa rolnego;
zwolnienie nie dotyczy przychodu uzyskanego z odpłatnego zbycia gruntów, które w
związku z tym odpłatnym zbyciem utraciły charakter rolny.
Z art. 2 ust. 4 ww. ustawy wynika, że:
Ilekroć w ustawie jest mowa o gospodarstwie rolnym, oznacza to gospodarstwo rolne
w rozumieniu przepisów ustawy o podatku rolnym.
Art. 2 ust. 1 ustawy z dnia 15 listopada 1984 r. o podatku rolnym (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz.
1176) stanowi, że:
Za gospodarstwo rolne uważa się obszar gruntów, o których mowa w art. 1, o łącznej
powierzchni przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub
znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki
organizacyjnej, w tym spółki, nieposiadającej osobowości prawnej.
Według natomiast art. 1 przywołanej ustawy:
Opodatkowaniu podatkiem rolnym podlegają grunty sklasyfikowane w ewidencji
gruntów i budynków jako użytki rolne, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie
działalności gospodarczej innej niż działalność rolnicza.
W celu ustalenia, jakie rodzaje gruntów wchodzą w skład gospodarstwa rolnego, co
decyduje o zakresie zwolnienia od podatku dochodowego przychodu ze sprzedaży
gruntów, należy odnieść się do klasyfikacji zawartej w rozporządzeniu Ministra Rozwoju,
Pracy i Technologii z dnia 27 lipca 2021 r. w sprawie ewidencji gruntów i budynków (t. j.
Dz. U. z 2024 r. poz. 219) oraz załącznika Nr 1 tego rozporządzenia.
Treść § 8 ust. 1 pkt 1 cytowanego rozporządzenia wskazuje, że:
Użytki gruntowe wykazywane w ewidencji dzielą się na następujące grupy:
1) grunty rolne;
2) grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione;
3) grunty zabudowane i zurbanizowane;
4) grunty pod wodami;
5) tereny różne.
Natomiast § 9 ust. 1 przytoczonego rozporządzenia stanowi, że:
Grunty rolne, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 1, dzielą się na:
1) użytki rolne, do których zalicza się:
a) grunty orne, oznaczone symbolem R,
b) łąki trwałe, oznaczone symbolem Ł,
c) pastwiska trwałe, oznaczone symbolem Ps,
d) sady, oznaczone symbolem S,
e) grunty rolne zabudowane, oznaczone symbolem Br,
f) grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach rolnych, oznaczone
symbolem Lzr,
g) grunty pod stawami, oznaczone symbolem Wsr,
h) grunty pod rowami, oznaczone symbolem W;
2) nieużytki, oznaczone symbolem N.
Ponadto z § 9 ust. 2 wskazanego rozporządzenia wynika, że:
Grunty leśne oraz zadrzewione i zakrzewione, o których mowa w § 8 ust. 1 pkt 2, dzielą
się na:
1) lasy, oznaczone symbolem Ls;
2) grunty zadrzewione i zakrzewione, oznaczone symbolem Lz;
3) (uchylony).
Wobec powyższego, zastosowanie zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależnione jest od łącznego
spełnienia następujących przesłanek:
· zbywane grunty muszą być sklasyfikowane w ewidencji gruntów i budynków jako grunty
orne, sady, łąki trwałe, pastwiska trwałe, grunty rolne zabudowane, grunty pod
stawami, grunty pod rowami oraz grunty zadrzewione i zakrzewione na użytkach
rolnych, z wyjątkiem gruntów zajętych na prowadzenie działalności gospodarczej innej
niż działalność rolnicza,
· muszą stanowić gospodarstwo rolne (tj. obszar gruntów o łącznej powierzchni
przekraczającej 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowiących własność lub znajdujących
się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej albo jednostki organizacyjnej, w tym
spółki, nieposiadającej osobowości prawnej) lub jego część składową,
· grunty nie mogą utracić wskutek odpłatnego zbycia rolnego charakteru.
Jeżeli zatem zostaną zachowane wszystkie powyższe warunki, przychód uzyskany z
odpłatnego zbycia nieruchomości (udziału w nieruchomości) będzie mógł korzystać ze
zwolnienia od podatku dochodowego.
Wyjaśnić należy, że podstawowym warunkiem uznania gruntów za gospodarstwo rolne
jest ich powierzchnia określana jako norma obszarowa. Jeżeli łączna powierzchnia
będących własnością lub znajdujących się w posiadaniu osoby fizycznej, osoby prawnej
lub jednostki organizacyjnej, w tym spółki nieposiadającej osobowości prawnej, gruntów
sklasyfikowanych jako użytki rolne, niezajętych na prowadzenie działalności gospodarczej
innej niż działalność rolnicza, przekracza 1 ha lub 1 ha przeliczeniowy, stanowią one
gospodarstwo rolne w rozumieniu cytowanego wyżej art. 2 ustawy o podatku rolnym. W
sytuacji, gdy grunt nie spełnia normy obszarowej, nie może być uznany za gospodarstwo
rolne.
Ponadto jak wskazano powyżej, jedną z przesłanek wymienionych w przepisie art. 21 ust.
1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest również konieczność
zachowania charakteru rolnego gruntu. Dla oceny, czy dokonana transakcja skutkuje
utratą charakteru rolnego gruntu decydujący jest cel jego nabycia, faktyczny zamiar
nabywcy, co do dalszego przeznaczenia nieruchomości, bądź inne okoliczności związane z
daną transakcją.
Cel nabycia gruntów może wynikać bezpośrednio z aktu notarialnego, z charakteru
nabywcy, jak również z innych związanych z transakcją okoliczności. Ich całokształt może
wskazywać na utratę charakteru rolnego nabywanego gruntu nawet wówczas, gdy
nieruchomość taka jest sklasyfikowana w ewidencji gruntów i budynków jako użytki rolne,
czy też umiejscowiona jest w planie zagospodarowania przestrzennego jako
nieruchomość położona na terenach upraw rolnych. Należy ponadto wskazać, że utrata
charakteru rolnego w związku z odpłatnym zbyciem może wystąpić bezpośrednio po
zbyciu, ale może nastąpić dopiero w przyszłości, jednakże w momencie dokonania zbycia
strony umowy winny być świadome celu zakupu i przeznaczenia gruntów.
Pani wniosek
Z treści Pani wniosku wynika, że:
· 7 listopada 2023 r. na podstawie aktu poświadczenia dziedziczenia nabyła Pani spadek
po mamie, która zmarła 19 lipca 2023 r. Spadek nabyła Pani wraz z rodzeństwem, tj.
bratem A. A oraz siostrami B. A i C. A po ¼ części dla każdego. Matka była właścicielką
nieruchomości na podstawie postanowienia Sądu Powiatowego (...) z 25 maja 1971 r.
· 12 stycznia 2024 r. na podstawie aktu notarialnego dokonano umowy działu spadku. W
wyniku działu spadku nabyła Pani wraz z siostrami działkę nr III w udziałach
wynoszących po 1/3 części bez obowiązku jakichkolwiek spłat na rzecz brata A. A.
Majątek nabyty przez Panią w drodze działu spadku nie przekroczył wartości majątku
jaki przysługiwał Pani pierwotnie w całej masie spadkowej po zmarłej mamie.
· 12 grudnia 2024 r. wraz z siostrami dokonały Panie sprzedaży udziałów wynoszących po
1/3, czyli całą niezabudowaną nieruchomość działki nr III stanowiących składnik
majątku osobistego. Z mężami umów majątkowych małżeńskich rozszerzających
wspólność ustawową nie zawarły Panie.
Wątpliwości Pana budzi kwestia czy w sytuacji powstania przychodu ze zbycia opisanego
we wniosku udziału nieruchomości może Pani skorzystać ze zwolnienia na podstawie art.
21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Odnosząc zatem Pani wątpliwości na grunt przytoczonych powyżej przepisów oraz
kierując się treścią wniosku i jego uzupełnienia, a zwłaszcza zawartego w nim
oświadczenia, że majątek nabyty przez Panią w drodze działu spadku nie przekroczył
wartości majątku jaki przysługiwał Pani pierwotnie w całej masie spadkowej po zmarłej
mamie, stwierdzam, że w niniejszej sprawie nie doszło do nowego nabycia przez Panią w
rozumieniu art. 10 ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Tym samym pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 w zw. z art. 10 ust. 5
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w odniesieniu do Pani udziału w
nieruchomości (działce nr III) należy liczyć od daty ich nabycia przez Pani spadkodawcę
(mamę), tj. od 1971 r.
Wobec powyższego, mająca miejsce 12 grudnia 2024 r. sprzedaż przez Panią udziału w
nieruchomości (działce nr III) nie stanowi dla Pani źródła przychodu, o którym mowa w art.
10 ust. 1 pkt 8 w związku z art. 10 ust. ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych,
ponieważ nastąpiła po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym
nastąpiło nabycie tych nieruchomości przez spadkodawcę (mamę).
Konsekwencją uznania, że w niniejszej sprawie nie powstanie przychód z tytułu zbycia
opisanego we wniosku udziału w nieruchomości (działce nr III) jest brak możliwości objęcia
uzyskanych środków z jego sprzedaży ewentualnym zwolnieniem przedmiotowym, o
którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Nie można bowiem zwolnić z opodatkowania czegoś co nie stanowi przedmiotu
opodatkowania.
W świetle powyższego stanowisko Pani, w myśl którego będzie Pani mogła skorzystać ze
zwolnienia zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych uznaję za nieprawidłowe. Jak wskazałem bowiem powyżej nie można zwolnić z
opodatkowania czegoś co nie stanowi przedmiotu opodatkowania.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznych, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który
obowiązywał w dacie ich zaistnienia.
Informuję, że wydając interpretację opierałem się wyłącznie na opisie sprawy
przedstawionej we wniosku. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b
ustawy Ordynacja podatkowa jest sam przepis prawa. Wszelkie niezbędne działania w celu
dokładnego wyjaśnienia stanu faktycznego oraz załatwienia sprawy, organy podatkowe
podejmują w toku postępowania podatkowego. Podstawowym narzędziem realizacji tej
zasady jest postępowanie dowodowe, które nie jest prowadzone w ramach postępowania
w sprawie wydania interpretacji indywidualnej.
Wskazuje również, że w myśl bowiem art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej Dyrektor Krajowej
Informacji Skarbowej na wniosek zainteresowanego, wydaje w jego indywidualnej sprawie
interpretację przepisów prawa podatkowego (interpretację indywidualną). Oznacza to, że
niniejsza interpretacja została wydana wyłącznie w Pani indywidualnej sprawie w zakresie
Pani obowiązków jako podatnika i nie wywołuje skutków prawnych dla innych podmiotów
(pozostałych spadkobierców).
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz.U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
(tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30
sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z
2024 r. poz. 935; dalej jako „PPSA”.
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).
Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji
indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego.
Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z
29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa.