0115-KDIT3.4011.243.2025.1.KP

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 17 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawczyni (dalej również jako: „A.B.”) jest polską rezydentką podatkową w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej również jako: „uPIT”). Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Na dzień złożenia niniejszego wniosku, Wnioskodawczyni jest stanu wolnego. Wnioskodawczyni wraz z ówczesnym mężem (dalej łącznie jako: „Małżonkowie”), dnia 29 października 2001 roku, na mocy umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu, jego sprzedaży i oddania gruntu w użytkowanie wieczyste oraz ustanowienie hipoteki (rep. A nr (...)) (dalej również jako: „Pierwotna umowa sprzedaży”) nabyli od Gminy Miasta A. stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny nr 5, położony w A., przy ulicy T. nr 1, dla którego założono księgę wieczystą KW nr (...) (dalej jako: „Pierwotny Lokal”). Pierwotny Lokal nabyty przez Małżonków składał się z łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 113 m2, w skład czego wchodziły: • na pierwszym piętrze – dwa pokoje, kuchnia, łazienka i przedpokój – o powierzchni użytkowej 82,50 m2; • na drugim piętrze poddaszowym – pokój, spiżarnia, garderoba, pomieszczenie gospodarcze i klatka schodowa – o powierzchni użytkowej 30,50 m2. W dniu zawarcia Pierwotnej umowy sprzedaży, udział w częściach wspólnych budynku przynależny dla Pierwotnego Lokalu wynosił 38/100 części. Dnia 29 listopada 2000 roku, ówcześni właściciele wyodrębnionych lokali nieruchomości przy ulicy T. nr 1 w A. podjęli pisemną uchwałę nr 3/2000, na mocy której m.in.: a) wyrażono zgodę na wyłączenie z nieruchomości wspólnej nieużytkowego poddasza dostępnego tylko z Pierwotnego Lokalu (najmowanego wówczas przez Małżonków) celem adaptacji na pomieszczenia pomocnicze – spiżarnię i garderobę; b) postanowiono, że po dokonanej przez Małżonków przebudowie, o której mowa wyżej, zaadaptowane przez nich pomieszczenia (dalej jako: „Dodatkowa Powierzchnia”) zostaną włączone do powierzchni użytkowej najmowanego przez nich Pierwotnego Lokalu. W zamian za udzielenie zgody, o której mowa wyżej, Małżonkowie zobowiązali się do kapitalnego remontu całego dachu budynku. Przebudowa została dokonana na podstawie ostatecznych decyzji w przedmiocie zatwierdzenia projektów budowlanych oraz pozwolenia na budowę wydanych przez Prezydenta Miasta A. z dnia (...) 2001 roku nr (...) oraz z dnia (...) 2003 roku nr (...), a następnie odebrana przy udziale Powiatowego Inspektora Nadzoru Budowlanego w A.. W związku z przebudową powiększona została całkowita powierzchnia Pierwotnego Lokalu – z 113 m2 na 142,55 m2, tj. o 29,55 m2. Dnia 18 października 2012 roku doszło do rozwiązania małżeństwa Małżonków, wskutek czego na mocy umowy o podział majątku wspólnego z dnia 12 lutego 2013 roku (repertorium A nr (...)), A.B. nabyła na wyłączną własność Pierwotny Lokal (z obowiązkiem spłaty na rzecz męża), jak również przeszły na nią wszelkie korzyści i ciężary z nim związane (w tym nakłady poniesione na rozbudowę Pierwotnego Lokalu, o której mowa wyżej).

W dniu 21 października 2013 roku Pierwotny Lokal powiększony o Dodatkową Powierzchnię uzyskał zaświadczenie o samodzielności (nr (...)), zgodnie z inwentaryzacją sporządzoną przez osobę posiadającą wymagane uprawnienia – mgr inż. G.H.. W postanowieniu Sądu Rejonowego w A. z dnia (...) 2019 roku, sygn. (...) (dalej jako: „Postanowienie”), Sąd zezwolił na dokonanie czynności przekraczającej zwykły zarząd nieruchomością wspólną polegającej na zawarciu umowy mającej za przedmiot m.in.: „ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego nr 5, położonego przy T. 1 w A., składającego się na pierwszym piętrze (drugiej kondygnacji) z pokoju, kuchni, łazienki i dwóch komunikacji, o powierzchni użytkowej 78,40 m2 (siedemdziesiąt osiem i czterdzieści setnych metrów kwadratowych), na drugim piętrze (trzeciej kondygnacji) z czterech pokoi, łazienki, komunikacji i garderoby, o powierzchni użytkowej 64,15 m2 (sześćdziesiąt cztery i piętnaście setnych metrów kwadratowych), co daje łącznie 142,55 m2 (sto czterdzieści dwa i piętnaście setnych metrów kwadratowych), do którego przynależą pomieszczenia: piwnica o powierzchni 3,63 m2 (trzy i sześćdziesiąt trzy setne metrów kwadratowych) i piwnica o powierzchni 2 m2 (dwa metry kwadratowe) o łącznej powierzchni użytkowej 148,18 m2 (sto czterdzieści osiem i osiemnaście setnych metrów kwadratowych), powstałego w wyniku poszerzenia tego lokalu o pomieszczenia na strychu, ustalając związany z tym lokalem udział w wysokości 3 857/10 000 części w częściach wspólnych budynku i w prawie użytkowania wieczystego działki nr 11/1 obszaru 323 m2, dla której Sąd Rejonowy w A. prowadzi księgę wieczystą (...) i sprzedaż tego lokalu, wraz z związanym z nim udziałem, za cenę 80 000 zł (osiemdziesiąt tysięcy złotych zero groszy) A.B., córce E. i F.”. W wykonaniu Postanowienia, dnia 14 lipca 2021 roku, pomiędzy Wnioskodawczynią a Wspólnotą reprezentowaną przez Zarząd w osobach A.B. i C.D., doszło do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności Pierwotnego Lokalu powiększonego o Dodatkową Powierzchnię oraz dwa pomieszczenia przynależne, tj. dwie piwnice o powierzchni 3,63 m2 oraz 2 m2, – o łącznej powierzchni 5,63 m2 (dalej jako: „Pomieszczenia Przynależne”; dalej łącznie jako: „Lokal Powiększony”), jego sprzedaży i zmiany udziałów w nieruchomości wspólnej (repertorium A nr (...)) (dalej również jako: „Następcza umowa sprzedaży”). W § 4 Następczej umowy sprzedaży wskazano, że jej strony „ustanawiają na nowo, na rzecz A.B. (w miejsce przysługującego jej dotąd prawa własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego nr 5, objętego księgą wieczystą kw nr (...)) odrębną własność (...) lokalu mieszkalnego nr 5, znajdującego się na I piętrze i poddaszu budynku położonego w A. przy ulicy T. nr 1, powstałego w wyniku poszerzenia istniejącego dotychczasowego lokalu nr 5 o pomieszczenia na strychu, określając jednocześnie, że z własnością tego lokalu związany będzie udział w prawie własności gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek oraz w takim samym udziale w częściach wspólnych budynku i urządzeń niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali, objętych księgą wieczystą kw nr (...) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w A., wynoszący 3 857/10 000 części (...)”. Na mocy § 5 Następczej umowy sprzedaży ustalono, że „cena sprzedaży w kwocie 80 000 zł (osiemdziesiąt tysięcy złotych) odpowiada wartości rynkowej praw nabywanych przez właściciela lokalu nr 5 (to jest zwiększenia powierzchni użytkowej tego lokalu na skutek dokonanej przez A.B. oraz na jej koszt adaptacji i przebudowy części wspólnej nieruchomości – strychu i przeznaczeniu go na cele mieszkalne oraz poszerzenia (powiększenia) stanowiącego odrębną część lokalu mieszkalnego nr 5) i została już w całości zapłacona poprzez zaliczenie na jej poczet nakładów o wartości 80 000 zł (osiemdziesiąt tysięcy złotych) poniesionych przez A.B. na wykonanie remontu dachu budynku, o którym mowa wyżej”. Na skutek wyżej opisanych działań, A.B. jest obecnie jedyną właścicielką stanowiącego odrębną nieruchomość Powiększonego Lokalu, objętego księgą wieczystą KW nr (...), o łącznej powierzchni użytkowej 148,18 m2, składającego się: • na pierwszym piętrze – z pokoju, kuchni, łazienki i dwóch komunikacji – o powierzchni użytkowej 78,40 m2; • na drugim piętrze poddaszowym – z czterech pokoi, łazienki, komunikacji i garderoby – o powierzchni użytkowej 64,15 m2, • z Pomieszczeń Przynależnych – o łącznej powierzchni użytkowej 5,63 m2. Z Lokalem Powiększonym związany jest udział w wysokości 3 857/10 000 części w częściach wspólnych budynku i prawo własności działki nr 11/1 obszaru 323 m2, dla której Sąd Rejonowy w A. prowadzi księgę wieczystą (...). Wnioskodawczyni planuje sprzedaż Lokalu Powiększonego na rzecz podmiotu niebędącego podmiotem powiązanym w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 uPIT. W ramach projektowanej transakcji, Wnioskodawczyni rozważa ustalenie jednej ceny sprzedaży obejmującej Pierwotny Lokal oraz Dodatkową Powierzchnię wraz z Pomieszczeniami Przynależnymi. Celem wykluczenia ewentualnych wątpliwości Wnioskodawczyni wskazuje jednocześnie, że w przypadku powstania obowiązku ustalenia na gruncie uPIT przychodu z tytułu odpłatnego zbycia Dodatkowej Powierzchni oraz Pomieszczeń Przynależnych, zostanie on obliczony przy zastosowaniu następującego wzoru: przychód z tytułu odpłatnego zbycia Dodatkowej Powierzchni wraz z Pomieszczeniami Przynależnymi = (cena sprzedaży: łączna powierzchnia użytkowa Lokalu Powiększonego) x (łączna powierzchnia użytkowa Lokalu Powiększonego – łączna powierzchnia użytkowa Pierwotnego Lokalu). Pytania 1. Czy cena uzyskana przez Wnioskodawczynię z tytułu odpłatnego zbycia Lokalu Powiększonego stanowić będzie przychód ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT i w konsekwencji podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e uPIT? 2. Jeżeli stanowisko Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1. jest nieprawidłowe – czy podstawą obliczenia podatku, o której mowa w art. 30e ust. 1 uPIT, z tytułu odpłatnego zbycia Lokalu Powiększonego, będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy kwotą odpowiadająca cenie należnej za Dodatkową Powierzchnię oraz Pomieszczenia Przynależne, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d uPIT związanymi z Dodatkową Powierzchnią oraz Pomieszczeniami Przynależnymi, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 uPIT, dokonanych od Dodatkowej Powierzchni oraz Pomieszczeń Przynależnych? Pani stanowisko w sprawie Stanowisko Wnioskodawczyni: 1. W ocenie Wnioskodawczyni, cena uzyskana przez Wnioskodawczynię z tytułu odpłatnego zbycia Lokalu Powiększonego nie będzie stanowić przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e uPIT. 2. W ocenie Wnioskodawczyni, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w art. 30e ust. 1 uPIT, z tytułu odpłatnego zbycia Lokalu Powiększonego, będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy kwotą odpowiadająca cenie należnej za Dodatkową Powierzchnię oraz Pomieszczenia Przynależne, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d uPIT związanymi z Dodatkową Powierzchnią oraz Pomieszczeniami Przynależnymi, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 uPIT, dokonanych od Dodatkowej Powierzchni oraz Pomieszczeń Przynależnych. Uzasadnienie: Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1.: Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT, źródłami przychodów są: (...) odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, - jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Na mocy art. 10 ust. 6 uPIT w przypadku odpłatnego zbycia po ustaniu wspólności majątkowej małżeńskiej, nabytych do majątku wspólnego małżonków lub wybudowanych w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej nieruchomości lub nabytych do majątku wspólnego małżonków praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie do majątku wspólnego małżonków lub ich wybudowanie w trakcie trwania wspólności majątkowej małżeńskiej. Stosownie do art. 30e ust. 1 uPIT od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c uPIT podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie natomiast z art. 30e ust. 2 uPIT podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Zgodnie z art. 19 ust. 1 uPIT Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. W świetle art. 22 ust. 6c uPIT koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 roku Kodeks cywilny (dalej jako: „KC”) własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom. Z kolei stosownie do art. 210 § 1 zd 1. KC każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Zgodnie z art. 211 i nast. KC, zniesienie współwłasności może nastąpić poprzez podział rzeczy wspólnej, przyznanie tej rzeczy jednemu ze współwłaścicieli lub sprzedaż rzeczy. Definicję lokali, własności lokali oraz zasady zawierania umów ustanowienia odrębnej własności lokali określają przepisy ustawy z dnia 24 czerwca 1994 roku o własności lokali (dalej jako: „WłLokU”). Stosownie do brzmienia art. 2 ust. 1 WłLokU samodzielny lokal mieszkalny, a także lokal o innym przeznaczeniu, zwane dalej „lokalami”, mogą stanowić odrębne nieruchomości. Zgodnie z art. 2 ust. 2 WłLokU samodzielnym lokalem mieszkalnym jest wydzielona trwałymi ścianami w obrębie budynku izba lub zespół izb przeznaczonych na stały pobyt ludzi, które wraz z pomieszczeniami pomocniczymi służą zaspokajaniu ich potrzeb mieszkaniowych. Na mocy art. 7 ust. 1 WłLokU odrębną własność lokalu można ustanowić w drodze umowy, a także jednostronnej czynności prawnej właściciela nieruchomości albo orzeczenia sądu znoszącego współwłasność. Zgodnie z art. 8 ust. 3 WłLokU umowa o ustanowieniu odrębnej własności lokalu może być zawarta albo przez współwłaścicieli nieruchomości, albo przez właściciela nieruchomości i nabywcę lokalu. Kwestię zamknięcia księgi wieczystej dla posiadanego lokalu mieszkalnego i założenia nowej księgi wieczystej dla lokalu mieszkalnego połączonego wraz z wydzieloną nieruchomością lokalową reguluje § 123 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Sprawiedliwości z dnia 15 lutego 2016 roku w sprawie zakładania i prowadzenia ksiąg wieczystych w systemie teleinformatycznym (dalej jako: „Rozporządzenie”), zgodnie z którym jeżeli w drodze czynności prawnej lub orzeczenia sądu nastąpi połączenie dwu lub więcej nieruchomości lokalowych w jeden lokal stanowiący odrębną nieruchomość, księgi wieczyste prowadzone dotychczas dla tych lokali zamyka się. Z księgi wieczystej prowadzonej dla nieruchomości, z której lokale zostały wyodrębnione, wykreśla się wpisy dotyczące tych lokali i wyodrębnia się z niej nowo utworzony lokal, dla którego zakłada się nową księgę wieczystą. Mając na względzie całokształt powołanych wyżej okoliczności oraz podanych przepisów uzasadnionym pozostaje przyjęcie, że cena uzyskana przez Wnioskodawczynię z tytułu odpłatnego zbycia Lokalu Powiększonego nie będzie stanowić przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e uPIT. Zawarcie przez Wnioskodawczynię Następczej umowy sprzedaży doprowadziło do przyłączenia wyodrębnionej uprzednio części nieruchomości wspólnej (strychu), wraz z Pomieszczeniami Przynależnymi, do posiadanego już przez Wnioskodawczynię lokalu mieszkalnego. Tym samym – zgodnie z poglądem wyrażonym w Postanowieniu Sądu Najwyższego z dnia 16 listopada 2018 roku, sygn. I CSK 646/17 – doszło do szczególnego przypadku połączenia obu nieruchomości: „Z perspektywy nieruchomości lokalowej, do której następuje przyłączenie zaadaptowanej części nieruchomości wspólnej, rozporządzenie prawem do oznaczonej części nieruchomości wspólnej na rzecz właściciela lokalu, który dokonał jej adaptacji, należy traktować jako szczególny przypadek połączenia nieruchomości (art. 21 u.k.w.h.)”. Szczególny charakter dokonanego rozporządzenia wyraża się w tym, że „nie występuje tutaj przeniesienie własności nieruchomości w czystej postaci, lecz przekształcenie praw do nieruchomości przysługujących dotychczasowym współwłaścicielom” (tak: J. Zawadzka [w:] K. Osajda (red.), Tom VI B. Prawo spółdzielcze i mieszkaniowe. Komentarz, Warszawa 2018, art. 8). Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT obowiązek podatkowy powstaje, gdy odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w niej następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zbycie nie może być ponadto dokonane w wykonaniu działalności gospodarczej zbywcy. Jak zostało wskazane wyżej, Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej. Kluczowe pozostaje więc odniesienie się do pojęć „nabycie” oraz „wybudowanie”, które nie zostały zdefiniowane w uPIT. W ujęciu cywilistycznym, nabycie oznacza „wystąpienie zmiany w stosunkach prawnych polegającej na tym, że podmiot, który przed wystąpieniem określonego zdarzenia prawnego nie miał prawa podmiotowego, na skutek tego zdarzenia prawo to uzyskał (znajduje się w jego majątku, jest on jego podmiotem)” (tak: K. Gołębiowski [w:] Prawo rzeczowe. Tom 4 2021, wyd. 4 red. prof. dr hab. Edward Gniewek, el/LEGALIS). W zakresie definiowanego pojęcia wyróżnia się w nauce prawa cywilnego nabycie pierwotne i nabycie pochodne. Pierwszy rodzaj występuje w sytuacji, gdy na nabywcę przechodzi prawo bez względu na to, czy przysługiwało uprzednio innemu podmiotowi, natomiast drugi charakteryzuje się wystąpieniem następstwa prawnego pomiędzy zbywcą a nabywcą (tak: K. Gołębiowski...). Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy, nie można uznać, iż w sytuacji ustanowienia odrębnej własności lokalu nastąpiło jego nabycie przez A.B., gdyż nie doszło ani do nabycia pierwotnego (Wnioskodawczyni uzyskała prawo do wyodrębnionego lokalu na mocy woli poprzedników, w skład których wchodzi ona sama) ani też do nabycia pochodnego (brak jest następstwa prawnego, gdyż Wnioskodawczyni nie uzyskała prawa własności lokalu od poprzednika, ale w części sama od siebie). Powyższe pozostaje zbieżne z regulacją art. 8 ust. 3 WłLokU, która wyróżnia dwa rodzaje ustanowienia odrębnej własności lokalu – (i.) poprzez umowę zawartą przez współwłaścicieli nieruchomości albo (ii.) poprzez umowę zawartą pomiędzy właścicielem nieruchomości i nabywcą lokalu. W ten sposób ustawodawca rozróżnił nabycie (dokonywane przez podmiot trzeci niebędący właścicielem nieruchomości) oraz uzyskanie prawa odrębnej własności lokalu przez podmiot o statusie współwłaściciela. Konieczność zamknięcia dotychczasowej księgi wieczystej dla posiadanego przez A.B. lokalu mieszkalnego i założenie nowej (obejmującej połączone nieruchomości) również nie może implikować, że doszło do nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT. Były to czynności techniczne, dokonane ze względu na brzmienie przywoływanego § 123 Rozporządzenia, który to przepis nie przesądza o charakterze przyłączenia wydzielonej części nieruchomości do lokalu, sam mając charakter jedynie porządkujący. W dalszej kolejności należy odnieść się do pojęcia „wybudowanie”, co do którego również nie zawarto definicji legalnej w uPIT. Zgodnie z potocznym rozumieniem słowa „wybudować”, oznacza ono „wznieść jakiś obiekt, jakąś budowlę” (Słownik Języka Polskiego PWN dostęp: https://sjp.pwn.pl/szukaj/wybudowanie.html). Przyjęcie powyższej definicji jest aprobowane w orzecznictwie – m.in. przez Wojewódzki Sąd Administracyjny we Wrocławiu w wyroku z dnia 6 kwietnia 2023 roku, sygn. I SA/Wr 83/22, w którym wskazano, iż „użycie (...) przez ustawodawcę pojęcia („wybudowanie”) oznacza zatem konieczność nadania temu słowu takiego znaczenia, jakie jest mu potocznie nadawane w języku polskim. Nie powinno zatem ulegać wątpliwości, że skoro słowu „wybudowanie” przypisany jest czas przeszły dokonany, to oznacza ono w języku polskim nic innego jak zakończenie budowy rozumianej jako czynność budowania. (...) należy uznać, że „wybudowanie” oznacza „stworzenie” budowli, tj. wykonanie nowego (dotychczas nieistniejącego) „obiektu budowlanego” (por. także: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 18 maja 2021 roku, sygn. III SA/Wa 2114/20; wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gorzowie Wielkopolskim z dnia 09 lipca 2020 roku, sygn. I SA/Go 91/20). Mając na względzie fakt, że zaadaptowane pomieszczenie przyłączone do lokalu stanowiącego własność Wnioskodawczyni istniało (podlegało jedynie remontowi, a nie zostało dopiero stworzone) w dacie przyłączenia, nie sposób określić tych działań poprzez zdefiniowane wyżej pojęcie wybudowania. Biorąc pod uwagę powyższe, w stosunku do Wnioskodawczyni nie zachodzą przesłanki z art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT, jako że w niniejszej sprawie nie można mówić ani o nabyciu ani o wybudowaniu. Przyjęcie wykładni przeciwnej względem prezentowanej przez Wnioskodawczynię pozostawałoby rażąco sprzeczne z intencją ustawodawcy, jako że celem omawianej regulacji jest przeciwdziałanie spekulacjom nieruchomościami poprzez wejście w ich posiadanie (w formie nabycia lub wybudowania), a następnie zbycie w krótkim odstępie czasu. Planowane przez Wnioskodawczynię zbycie Lokalu Powiększonego nie stoi zatem w sprzeczności z wykładnią celowościową art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT, jako że lokal ten A.B. nabyła dnia 29 października 2001 roku. Jeśli chodzi z kolei o wyodrębnienie części nieruchomości (strychu) przy ulicy T. nr 1 w A. i zaadaptowanie jej przez Wnioskodawczynię – pierwsze kroki w tym zakresie zostały poczynione już dnia 29 listopada 2000 roku w ramach uchwały podjętej w tym przedmiocie przez ówczesnych właścicieli wyodrębnionych lokali. Ponadto nie bez znaczenia dla oceny prawnej powinien pozostawać również fakt, że przyłączona do lokalu mieszkalnego Wnioskodawczyni wyodrębniona część nieruchomości wspólnej stanowi jedynie około 30% powierzchni Pierwotnego Lokalu i jednocześnie około 20% powierzchni łącznej Lokalu Powiększonego. Tym samym zamiar zbycia lokalu mieszkalnego przez Wnioskodawczynię po upływie niemal pięciokrotności 5-letniego okresu od nabycia, nie może być uznany za nienaturalny, mający na celu osiągnięcie korzyści z tytułu spekulacyjnego obrotu nieruchomością. Podkreślić należy więc, za treścią uzasadnienia wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 25 października 2023 roku, sygn. akt II FSK 320/21: „wykładnia gramatyczna powinna być uzupełniona wnioskami płynącymi z zastosowania innych rodzajów wykładni, w tym wykładni celowościowej oraz systemowej. Jak wskazuje się w doktrynie, normy zawierające ulgi czy zwolnienia rozpoznaje się jako normy celu społecznego, realizujące politykę w dziedzinie nauki, ochrony zdrowia, zatrudnienia, inwestycji itp. W sytuacji, gdy normy celu społecznego skierowane są na rozwój określonych obszarów życia społecznego, zamiar ten nie zostanie osiągnięty, gdy nie zostanie w sposób właściwy rozpoznany cel regulacji prawnej (...). Z kolei wykładnia systemowa gromadzi i wykorzystuje argumentację związaną ze strukturą (organizacją) systemu prawa oraz wartościami, które leżą u jego podstaw”. W konsekwencji, cena uzyskana przez Wnioskodawczynię z tytułu odpłatnego zbycia Lokalu Powiększonego nie będzie stanowić przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT i w konsekwencji nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e uPIT. W wypadku uznania stanowiska Wnioskodawczyni w zakresie pytania nr 1 za nieprawidłowe, Wnioskodawczyni wskazuje, że podstawa obliczenia podatku winna zostać ustalona jedynie w oparciu o przychód z tytułu odpłatnego zbycia Dodatkowej Powierzchni oraz Pomieszczeń Przynależnych (tj. poprzez ustalenie dochodu stanowiącego różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia Dodatkowej Powierzchni oraz Pomieszczeń Przynależnych, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d uPIT związanymi z Dodatkową Powierzchnią i Pomieszczeniami Przynależnymi, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 uPIT, dokonanych od Dodatkowej Powierzchni i Pomieszczeń Przynależnych). Raz jeszcze należy bowiem podkreślić, iż w warunkach prezentowanego opisu zdarzenia przyszłego nie dojdzie do spełnienia przesłanek warunkujących wystąpienie opodatkowaniu dochodu z tytułu odpłatnego zbycia Pierwotnego Lokalu (powierzchni odpowiadającej Pierwotnemu Lokalowi) podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e uPIT, jako że Wnioskodawczyni nabyła Pierwotny Lokal dnia 29 października 2001 roku, tj. niemal 24 lata temu, a planowane zbycie nie nastąpi w ramach ani w związku z działalnością gospodarczą prowadzoną przez Wnioskodawczynię. Lokal Powiększony – w rozumieniu prawa podatkowego – został nabyty tylko raz, w momencie nabycia Pierwotnego Lokalu, gdyż A.B. od tego czasu pozostaje nieprzerwanie jego właścicielką. Wszelkie czynności faktyczne i prawne, które zostały dokonane następczo, w kolejnych latach, miały na celu wyłącznie zwiększenie powierzchni Pierwotnego Lokalu stanowiącego nieprzerwanie własność Wnioskodawczyni. Na mocy Następczej umowy sprzedaży Wnioskodawczyni nie nabyła i nie mogła nabyć nowego prawa własności, a prawo to zostało jedynie zmienione (w kontekście dokonanego połączenia lokali). W konsekwencji, pod pojęciem „ustanowienia na nowo lokalu mieszkalnego”, zawartym w treści Następczej umowie sprzedaży, w praktyce kryło się jedynie zwiększenie powierzchni, już istniejącego i stanowiącego własność Wnioskodawczyni, Pierwotnego Lokalu. Przyjmując jednak założenie, że Lokal Powiększony – z perspektywy przepisów prawa podatkowego - został nabyty dwukrotnie, w ocenie Wnioskodawczyni należałoby w takim wypadku wyodrębnić czynność: (i.) nabycia przez A.B. Pierwotnego Lokalu oraz (ii.) nabycia przez A.B. Dodatkowej Powierzchni wraz z Pomieszczeniami Przynależnymi. Tym samym, w związku z realizacją planowanej przez Wnioskodawczynię transakcji sprzedaży Lokalu Powiększonego, na gruncie przepisów prawa podatkowego uzasadnionym pozostawałoby wyodrębnienie skutków podatkowych transakcji zbycia Lokalu Powiększonego jak gdyby przedmiotem zbycia były dwa odrębne, niezależne od siebie lokale, tj: (i) Pierwotny Lokal – od nabycia którego minęło 5 lat, w związku z czym przychód uzyskany z tytułu jego zbycia nie podlegałby opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, (ii) Dodatkowa Powierzchnia wraz z Pomieszczeniami Przynależnymi – od nabycia których nie upłynął okres 5 lat, w związku z czym dochód uzyskany z tytułu ich odpłatnego zbycia winien podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych na podstawie art. 30e uPIT. Swoje stanowisko Wnioskodawczyni wywodzi z zasady autonomii prawa podatkowego, która determinuje odrębność prawa podatkowego względem innych (choćby w niektórych aspektach podobnych czy pokrewnych) gałęzi prawa. Wspomniana zasada uważana jest za swoisty „kompromis pomiędzy zasadami spójności i zupełności systemu prawa, do którego prawo podatkowe przynależy, a jego niezależnością w obrębie tego systemu, głównie zaś w stosunku do prawa prywatnego” (tak: wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 15 kwietnia 2014 roku, sygn. III SA/Wa 2752/13). Mając na względzie specyfikę przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego, należy zauważyć, że o ile na gruncie prawa cywilnego dochodzić będzie do zbycia jednej nieruchomości (tj. Lokalu Powiększonego), nie sposób przyjąć tożsamej kwalifikacji na gruncie uPIT. Jak wskazuje się bowiem słusznie w orzecznictwie sądów administracyjnych: „przepisów prawa cywilnego nie można odnosić wprost i bezpośrednio do stosunków prawnopodatkowych” (tak: Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 28 lutego 2007 roku, sygn. II FSK 287/06), gdyż nie mogą one determinować – w oderwaniu od przesłanek zawartych we właściwych przepisach ustaw podatkowych – kwestii podlegania bądź niepodlegania określonej czynności opodatkowaniu, jak również zakresu tegoż opodatkowania. Przenosząc powyższe na grunt przedstawionego opisu zdarzenia przyszłego przy jednoczesnym odwołaniu się do zasady autonomii prawa podatkowego, z uwzględnieniem wykładni celowościowej art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT, prowadzi to do wniosku, że powstanie po stronie Wnioskodawczyni zobowiązania podatkowego, którego wysokość zostałaby ustalona w oparciu o przychód osiągnięty z tytułu odpłatnego zbycia całej powierzchni Lokalu Powiększonego, pozostawałoby rażąco sprzeczne z celem powołanego wyżej przepisu. Jak zostało już wspomniane, przyłączenie do Pierwotnego Lokalu wyodrębnionej części nieruchomości wspólnej zostało dokonane po ponad 20 latach od podjęcia pierwszych działań w tym względzie przez Wnioskodawczynię oraz współwłaścicieli nieruchomości ulicy T. nr 1 w A.. Ponadto, przyłączona część nieruchomości wspólnej stanowi jedynie niewielką część tak Pierwotnego Lokalu, jak i Lokalu Powiększonego. Tym samym, z uwagi na powołaną wyżej argumentację, zasadnym będzie opodatkowanie wyłącznie części przychodu A.B. z tytułu zbycia Lokalu Powiększonego (tj. przychodu z tytułu zbycia Dodatkowej Powierzchni oraz Pomieszczeń Przynależnych), jako że planowane przez Wnioskodawczynię zbycie nie naruszy celu leżącego u podstaw regulacji art. 10 ust. 1 pkt 8 uPIT. W konsekwencji, podstawą obliczenia podatku, o której mowa w art. 30e ust. 1 uPIT, z tytułu odpłatnego zbycia Lokalu Powiększonego, będzie dochód stanowiący różnicę pomiędzy kwotą odpowiadająca cenie należnej za Dodatkową Powierzchnię oraz Pomieszczenia Przynależne, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d uPIT związanymi z Dodatkową Powierzchnią oraz Pomieszczeniami Przynależnymi, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 uPIT, dokonanych od Dodatkowej Powierzchni oraz Pomieszczeń Przynależnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, d) innych rzeczy, – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany. Przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości oraz praw określonych w lit. a-c ww. przepisu przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, jeżeli nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej, rodzi obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości oraz ww. praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie i nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej – nie jest źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu. We wniosku wskazała Pani, że: • 29 listopada 2000 r., ówcześni właściciele wyodrębnionych lokali nieruchomości przy ulicy T. nr 1 w A. podjęli pisemną uchwałę, na mocy której m.in.: – wyrażono zgodę na wyłączenie z nieruchomości wspólnej nieużytkowego poddasza dostępnego tylko z Pierwotnego Lokalu (najmowanego wówczas przez Panią i Pani ówczesnego męża) celem adaptacji na pomieszczenia pomocnicze – spiżarnię i garderobę; – postanowiono, że po dokonanej przez Małżonków przebudowie, zaadaptowane przez nich pomieszczenia (dalej jako: „Dodatkowa Powierzchnia”) zostaną włączone do powierzchni użytkowej najmowanego przez nich Pierwotnego Lokalu. • W zamian za udzielenie zgody, o której mowa wyżej, Małżonkowie zobowiązali się do kapitalnego remontu całego dachu budynku. • 29 października 2001 roku, na mocy umowy ustanowienia odrębnej własności lokalu, jego sprzedaży i oddania gruntu w użytkowanie wieczyste oraz ustanowienie hipoteki (dalej jako: „Pierwotna umowa sprzedaży”) nabyła Pani wraz z ówczesnym mężem od Gminy Miasta A. stanowiący odrębną nieruchomość lokal mieszkalny nr 5, (dalej jako: „Pierwotny Lokal”). • Pierwotny Lokal nabyty przez Małżonków składał się z łącznej powierzchni użytkowej wynoszącej 113 m2, w skład czego wchodziły: – na pierwszym piętrze – dwa pokoje, kuchnia, łazienka i przedpokój – o powierzchni użytkowej 82,50 m2; – na drugim piętrze poddaszowym – pokój, spiżarnia, garderoba, pomieszczenie gospodarcze i klatka schodowa – o powierzchni użytkowej 30,50 m2. • W dniu zawarcia Pierwotnej umowy sprzedaży, udział w częściach wspólnych budynku przynależny dla Pierwotnego Lokalu wynosił 38/100 części. • 18 października 2012 roku doszło do rozwiązania małżeństwa Małżonków, wskutek czego na mocy umowy o podział majątku wspólnego z dnia 12 lutego 2013 roku, nabyła Pani na wyłączną własność Pierwotny Lokal (z obowiązkiem spłaty na rzecz męża), jak również przeszły na Panią wszelkie korzyści i ciężary z nim związane (w tym nakłady poniesione na rozbudowę Pierwotnego Lokalu). • 21 października 2013 roku Pierwotny Lokal powiększony o Dodatkową Powierzchnię uzyskał zaświadczenie o samodzielności. • Postanowieniem z dnia (...) 2019 roku, Sąd zezwolił na dokonanie czynności przekraczającej zwykły zarząd nieruchomością wspólną polegającej na zawarciu umowy mającej za przedmiot m.in.: ustanowienie odrębnej własności lokalu mieszkalnego nr 5, powstałego w wyniku poszerzenia tego lokalu o pomieszczenia na strychu, ustalając związany z tym lokalem udział w wysokości 3 857/10 000 części w częściach wspólnych budynku i w sprawie użytkowania wieczystego działki nr 11/1 obszaru 323 m2, i sprzedaż tego lokalu, wraz z związanym z nim udziałem, za cenę 80 000 zł Pani. • W wykonaniu Postanowienia, dnia 14 lipca 2021 roku, pomiędzy Panią a Wspólnotą doszło do zawarcia umowy ustanowienia odrębnej własności Pierwotnego Lokalu powiększonego o Dodatkową Powierzchnię oraz dwa pomieszczenia przynależne, tj. dwie piwnice (dalej jako: „Pomieszczenia Przynależne”; dalej łącznie jako: „Lokal Powiększony”), jego sprzedaży i zmiany udziałów w nieruchomości wspólnej (dalej również jako: „Następcza umowa sprzedaży”). • W § 4 Następczej umowy sprzedaży wskazano, że jej strony „ustanawiają na nowo, na rzecz A.B. (w miejsce przysługującego jej dotąd prawa własności stanowiącego odrębną nieruchomość lokalu mieszkalnego nr 5, objętego księgą wieczystą kw nr (...)) odrębną własność (...) lokalu mieszkalnego nr 5, znajdującego się na I piętrze i poddaszu budynku położonego w A. przy ulicy T. nr 1, powstałego w wyniku poszerzenia istniejącego dotychczasowego lokalu nr 5 o pomieszczenia na strychu, określając jednocześnie, że z własnością tego lokalu związany będzie udział w prawie własności gruntu, na którym posadowiony jest przedmiotowy budynek oraz w takim samym udziale w częściach wspólnych budynku i urządzeń niesłużących do wyłącznego użytku właścicieli poszczególnych lokali, objętych księgą wieczystą kw nr (...) prowadzoną przez Sąd Rejonowy w A., wynoszący 3 857/10 000 części (...)”. • Na mocy § 5 Następczej umowy sprzedaży ustalono, że „cena sprzedaży w kwocie 80 000 zł (osiemdziesiąt tysięcy złotych) odpowiada wartości rynkowej praw nabywanych przez właściciela lokalu nr 5 (to jest zwiększenia powierzchni użytkowej tego lokalu na skutek dokonanej przez A.B. oraz na jej koszt adaptacji i przebudowy części wspólnej nieruchomości – strychu i przeznaczeniu go na cele mieszkalne oraz poszerzenia (powiększenia) stanowiącego odrębną część lokalu mieszkalnego nr 5) i została już w całości zapłacona poprzez zaliczenie na jej poczet nakładów o wartości 80 000 zł (osiemdziesiąt tysięcy złotych) poniesionych przez A.B. na wykonanie remontu dachu budynku, o którym mowa wyżej”. • Na skutek wyżej opisanych działań jest Pani obecnie jedyną właścicielką stanowiącego odrębną nieruchomość Powiększonego Lokalu, objętego księgą wieczystą KW nr (...), o łącznej powierzchni użytkowej 148,18 m2, składającego się: – na pierwszym piętrze – z pokoju, kuchni, łazienki i dwóch komunikacji – o powierzchni użytkowej 78,40 m2; – na drugim piętrze poddaszowym – z czterech pokoi, łazienki, komunikacji i garderoby – o powierzchni użytkowej 64,15 m2, – z Pomieszczeń Przynależnych – o łącznej powierzchni użytkowej 5,63 m2. • Z Lokalem Powiększonym związany jest udział w wysokości 3 857/10 000 części w częściach wspólnych budynku i prawo własności działki nr 11/1 obszaru 323 m2. W przypadku sprzedaży nieruchomości decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych ma moment jej nabycia. Interpretacja pojęcia „nabycie” została przedstawiona w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z 3 listopada 2009 r., sygn. akt II FSK 1489/08, w którym Sąd stwierdził, że aby ustalić, jaka czynność prawna wyznacza początek biegu pięcioletniego terminu należy odwołać się do regulacji zawartych w prawie cywilnym. Według Kodeksu cywilnego nabycie jest to uzyskanie prawa własności rzeczy. Zatem, aktywa majątkowe ulegają zwiększeniu. Przez pojęcie „nabycie” użyte w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych należy rozumieć każde zwiększenie aktywów majątku podatnika. Zasady funkcjonowania wspólnot mieszkaniowych określa ustawa z dnia 24 czerwca 1994 r. o własności lokali (t.j. Dz.U. z 2021 r. poz. 1048). Zgodnie z art. 6 ustawy o własności lokali: Ogół właścicieli, których lokale wchodzą w skład określonej nieruchomości, tworzy wspólnotę mieszkaniową. Wspólnota mieszkaniowa może nabywać prawa i zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozwana. Każdy członek wspólnoty mieszkaniowej jest właścicielem lokalu oraz udziału w nieruchomości wspólnej. Udział w nieruchomości wspólnej jest prawem związanym z własnością lokalu, przy czym nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej dopóki trwa odrębna własność lokali. W myśl art. 3 ust. 2 ww. ustawy: Nieruchomość wspólną stanowi grunt oraz części budynku i urządzenia, które nie służą wyłącznie do użytku właścicieli lokali. Stosownie do art. 3 ust. 3 ustawy o własności lokali: Udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Udział właściciela samodzielnych lokali niewyodrębnionych w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej tych lokali wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Zgodnie z art. 3 ust. 4 ww. ustawy: Do wyznaczenia stosunku, o którym mowa w ust. 3, niezbędne jest określenie, oddzielnie dla każdego samodzielnego lokalu, jego powierzchni użytkowej wraz z powierzchnią pomieszczeń do niego przynależnych. Zgodnie natomiast z art. 3 ust. 6 ww. ustawy: W wypadku gdy na podstawie jednej czynności prawnej dokonanej przez właściciela lub przez wszystkich współwłaścicieli nieruchomości następuje wyodrębnienie wszystkich lokali, wysokość udziałów, o których mowa w ust. 1, określają odpowiednio w umowie właściciel lub współwłaściciele. Powyższe oznacza, że jeżeli następuje wyodrębnienie własności jednego lub kilku lokali, ale nie wszystkich, z nieruchomości wspólnej, to bezwzględnie musi nastąpić zmiana wielkości udziałów właścicieli wszystkich dotychczas wyodrębnionych lokali w nieruchomości wspólnej, w granicach której powstał kolejny samodzielny lokal. Przy czym na nowo udziały mają zostać określone ściśle według zasad wyrażonych w art. 3 ust. 3 ustawy o własności lokali a nie dowolnie, według uznania i umowy właścicieli lub współwłaścicieli. Prawo własności lokalu oraz związane z nim prawo współwłasności nieruchomości wspólnej nie mogą być zatem przedmiotem odrębnego obrotu prawnego. Nie można żądać zniesienia współwłasności nieruchomości wspólnej, dopóki trwa odrębna własność lokali. Zgodnie natomiast z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.): Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność). Współwłaścicielom przysługują części wspólnego prawa własności (tzw. udziały), którymi mogą swobodnie rozporządzać. Dopóki więc istnieje współwłasność, można mówić tylko o istnieniu udziałów w tym prawie, o ich nabywaniu i zbywaniu, nigdy o prawie do części rzeczy, o jej zbywaniu bądź nabywaniu w częściach. Współwłaściciele mają swoje udziały w prawie, ale nie w rzeczy. Zgodnie z art. 210 § 1 Kodeksu cywilnego: Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Uprawnienie to może być wyłączone przez czynność prawną na czas nie dłuższy niż lat pięć. Jednakże w ostatnim roku przed upływem zastrzeżonego terminu dopuszczalne jest jego przedłużenie na dalsze lat pięć; przedłużenie można ponowić. W myśl art. 211 Kodeksu cywilnego: Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości. Zgodnie natomiast z art. 212 § 1 Kodeksu cywilnego: Jeżeli zniesienie współwłasności następuje na mocy orzeczenia sądu, wartość poszczególnych udziałów może być wyrównana przez dopłaty pieniężne. Przy podziale gruntu sąd może obciążyć poszczególne części potrzebnymi służebnościami gruntowymi. W myśl powyższych przepisów, każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności. Zniesienie współwłasności może nastąpić przez podział rzeczy wspólnej, przyznanie rzeczy jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych lub sprzedaż stosownie do przepisów Kodeksu postępowania cywilnego. Zniesienie współwłasności nie stanowi nabycia rzeczy tylko wówczas, jeżeli mieści się w ramach udziału jaki przypadał byłym współwłaścicielom w rzeczy wspólnej i odbył się bez spłat i dopłat. Wówczas datą nabycia przyznanej rzeczy jest data nabycia udziału we współwłasności, a nie data zniesienia współwłasności. Z powyższych przepisów wynika, ze nabycie 14 lipca 2021 r. na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności Pierwotnego Lokalu powiększonego o Dodatkową Powierzchnię oraz dwa pomieszczenia przynależne w części przekraczającej udział w części nieruchomości wspólnej jaka uprzednio była związana z Pierwotnym lokalem należy utożsamiać z datą nabycia danego udziału w lokalu mieszkalnym, gdyż wcześniej stanowiły one element nieruchomości wspólnej. Ta dołączona powierzchnia w części przekraczającej Pani uprzedni udział w nieruchomości wspólnej stanowi bowiem o dacie nowego nabycia. Nie należy utożsamiać z nabyciem jedynie sytuacji, w której udział we współwłasności nie zwiększa się. Nabywając na odrębną własność dodatkowe powierzchnie w budynku mieszkalnym bez wątpienia zwiększa Pani swój udział w częściach wspólnych nieruchomości. W części w jakiej następuje przyrost udziału w części wspólnej nieruchomości należy rozpoznać nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Biorąc pod uwagę, że Pierwotny lokal mieszkalny został nabyty przez Panią w ramach wspólności majątkowej małżeńskiej, należy odnieść się również do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (t. j. Dz. U. z 2023 r. poz. 2809 ze zm.). Zgodnie z art. 31 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Z kolei jak stanowi art. 35 ww. Kodeksu: W czasie trwania wspólności ustawowej żaden z małżonków nie może żądać podziału majątku wspólnego. Nie może również rozporządzać ani zobowiązywać się do rozporządzania udziałem, który w razie ustania wspólności przypadnie mu w majątku wspólnym lub w poszczególnych przedmiotach należących do tego majątku. Ustawowy ustrój majątkowy między małżonkami może ulec zniesieniu lub ograniczeniu na skutek zawartej między nimi umowy (art. 47 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego), na skutek orzeczenia sądu (art. 52 § 1 ww. Kodeksu) albo z mocy prawa np. ubezwłasnowolnienia jednego z małżonków (art. 53 ww. Kodeksu). Co do zasady, z chwilą ustania wspólności ustawowej, wspólność dotychczas bezudziałowa zostaje zastąpiona przez współwłasność w częściach ułamkowych. Od tej chwili małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym, niezależnie od tego, w jakim stopniu każdy z nich przyczynił się do jego powstania. 1Stosownie natomiast do art. 50 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego: W razie ustania wspólności, udziały małżonków są równe, chyba że umowa majątkowa małżeńska stanowi inaczej. Przepis ten nie wyłącza zastosowania art. 43 § 2 i 3. Z reguły jest to stan przejściowy, który prowadzi do podziału majątku, choć – jak wynika z dyspozycji przepisu art. 211 ustawy Kodeks cywilny – podział ten nie jest obowiązkowy. Zgodnie z art. 1037 Kodeksu cywilnego w związku z art. 46 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego, podział majątku wspólnego może nastąpić bądź na mocy umowy między małżonkami, bądź na mocy orzeczenia sądu na żądanie któregokolwiek z małżonków. Wspólność małżeńska jest szczególnym rodzajem współwłasności – tzw. „współwłasność łączna”. Jest to wspólność bezudziałowa, a w czasie jej trwania małżonkowie nie mogą rozporządzać swoimi prawami do majątku wspólnego jako całości. Wspólność ta jest wspólnością masy majątkowej i obejmuje cały zbiór praw majątkowych, takich jak własność i inne prawa rzeczowe czy wierzytelności. Współwłasność łączna, w tym wypadku wspólność majątkowa, różni się od ułamkowej tym, że nie można w niej określić ilości udziałów każdego współwłaściciela. Rozwiązanie małżeństwa oraz dokonanie podziału majątku wspólnego, nie mają w tym aspekcie, prawnopodatkowego znaczenia dla ustalenia daty nabycia przez Panią prawa własności lokalu mieszkalnego. Reasumując, w Pani przypadku mamy do czynienia z dwiema datami nabycia lokalu mieszkalnego, co do skutków podatkowych sprzedaży którego, powzięła Pani wątpliwości: • 29 października 2001 r. – kiedy nabyła Pani Pierwotny lokal mieszkalny wraz z udziałem w nieruchomości wspólnej w wysokości 38/100 części. • 14 lipca 2021 r. – kiedy na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności Pierwotnego lokalu, jego sprzedaży i zmiany udziałów w nieruchomości wspólnej, przyłączono do Pierwotnego lokalu mieszkalnego Dodatkową powierzchnię oraz dwa pomieszczenia przynależne, z którym związany jest udział w wysokości 3 857/10 000 w częściach wspólnych budynku i w prawie użytkowania wieczystego działki. Pierwszy udział w nieruchomości wspólnej nabyła Pani w 2001 r., gdy nabyła Pani Pierwotny lokal mieszkalny o powierzchni 113 m2 oraz udziale w częściach wspólnych nieruchomości w wysokości 38/100 części. Następnie w 2021 roku na podstawie umowy ustanowienia odrębnej własności Pierwotnego lokalu, jego sprzedaży i zmiany udziałów w nieruchomości wspólnej stała się Pani wyłącznym właścicielem lokalu o powierzchni 142,55 m2 oraz udziale w częściach wspólnych nieruchomości w wysokości 3 857/10 000 części. Należy zauważyć, że w związku z zawarciem 14 lipca 2021 r. umowy ustanowienia odrębnej własności Pierwotnego lokalu, jego sprzedaży i zmiany udziałów w nieruchomości wspólnej, Pani udział w nieruchomości wspólnej się zwiększył z 38/100 części do 3 857/10 000 części. Wskazać bowiem należy, że nabyła Pani wyłączne prawo do tej części lokalu mieszkalnego i nadal ma prawo do pozostałych części wspólnych nieruchomości, gdy tymczasem reszta współwłaścicieli nieruchomości utraciła prawo do tej części lokalu, która do dnia 14 lipca 2021 r. stanowiła część wspólną wszystkich współwłaścicieli. W konsekwencji posiadany przez Panią lokal mieszkalny zwiększył powierzchnię oraz zmieniły się procentowe udziały w częściach wspólnych. Ta dołączona powierzchnia w części przekraczającej uprzedni Pani udział w nieruchomości wspólnej stanowi o dacie nowego nabycia. Powinna Pani zatem ustalić, jak procentowo zwiększył się jej udział w części wspólnej nieruchomości na skutek ww. czynności i w takim stosunku utożsamiać nabycie udziału. Podkreślić należy, że udział właściciela lokalu wyodrębnionego w nieruchomości wspólnej odpowiada stosunkowi powierzchni użytkowej lokalu wraz z powierzchnią pomieszczeń przynależnych do łącznej powierzchni użytkowej wszystkich lokali wraz z pomieszczeniami do nich przynależnymi. Nabywając na odrębną własność dodatkowe powierzchnie w lokalu mieszkalnym – jak już wcześniej wspomniano – zwiększyła Pani swój udział w częściach wspólnych nieruchomości. W części, w jakiej następował przyrost udziału w części wspólnej nieruchomości należy rozpoznać nabycie, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zatem, przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym przypadający na udział w części wspólnej nieruchomości jaki związany był z własnością lokalu mieszkalnego nabyty w 2001 r. nie będzie stanowić dla Pani źródła przychodu podlegającego opodatkowaniu, w związku z upływem terminu 5 lat, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast pozostały przychód uzyskany ze sprzedaży udziału w lokalu mieszkalnym, tj. przypadający na udział w części wspólnej nieruchomości nabyty w 2021 r. będzie stanowić źródło przychodu w myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, dochód w tej części, będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym na zasadach określonych w art. 30e w związku z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Artykuł 30e ust. 2 przywołanej ustawy stanowi, że: Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Zgodnie z przepisem art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. W myśl art. 22 ust. 6c ww. ustawy: Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a–c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania. Przepis ten jest przepisem szczególnym w stosunku do zasady ogólnej uregulowanej w art. 22 ust. 1 ustawy mówiącej, że kosztami uzyskania przychodu są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu albo zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodu. To oznacza, że skoro ustawodawca ustanowił odrębne zasady dotyczące sposobu określania kosztów z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, to należy stosować te właśnie szczególne zasady a więc w omawianej sprawie art. 22 ust. 6c ustawy, a nie odwoływać się do zasad ogólnych, które zastosowania nie mają. Zgodnie z art. 22 ust. 6e ww. ustawy: Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT (podatek od towarów i usług) w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. W myśl art. 22 ust. 6f ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Koszty nabycia lub koszty wytworzenia, o których mowa w ust. 6c, są corocznie podwyższane, począwszy od roku następującego po roku, w którym nastąpiło nabycie lub wytworzenie zbywanych rzeczy lub praw majątkowych, do roku poprzedzającego rok podatkowy, w którym nastąpiło ich zbycie, w stopniu odpowiadającym wskaźnikowi wzrostu cen towarów i usług konsumpcyjnych w okresie pierwszych trzech kwartałów roku podatkowego w stosunku do tego samego okresu roku ubiegłego, ogłaszanemu przez Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego w Dzienniku Urzędowym Rzeczypospolitej Polskiej „Monitor Polski”. Z art. 30e ust. 4 cytowanej ustawy wynika, że: Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać: 1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub 2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. W myśl art. 30e ust. 5 ww. ustawy: Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. Zgodnie z art. 45 ust. 1a pkt 3 ww. ustawy: W terminie do 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym podatnicy są zobowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30e. Stosownie do art. 45 ust. 4 pkt 4 ww. ustawy: W tym samym terminie płatny jest również należny podatek, wynikający z tego zeznania. Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy (tj. wartością wyrażoną w cenie określonej w umowie sprzedaży – o ile odpowiada wartości rynkowej – pomniejszoną o koszty odpłatnego zbycia), a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż nabycie nieruchomości przez Panią nastąpi w sposób odpłatny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Powołane orzeczenia sądów administracyjnych są rozstrzygnięciami wydanymi w konkretnych sprawach, osadzonych w określonym stanie faktycznym i tylko do nich się odnoszącymi, w związku z tym, nie mają waloru wykładni powszechnie obowiązującej. Orzeczenia sądowe są dla organu nieocenionym źródłem wiedzy i materiałem poznawczym, bieżąco wykorzystywanym w toku załatwiania spraw. Z tego względu należy pamiętać, że orzeczenia mają charakter indywidualny, nie wiążą organów podatkowych i są formalnie wiążące dla organu podatkowego tylko w konkretnej sprawie. Orzeczenia nie mają mocy prawnej precedensów i charakteru wykładni powszechnie obowiązującej. Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pani stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji • Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).

Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji. • Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. • Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): • w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo • w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.