0114-KDIP3-2.4011.548.2020.9.MN

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 sierpnia 2020 r. wpłynął Pani wniosek wspólny o wydanie interpretacji indywidualnej. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego Wnioskodawczyni została zatrudniona w B. z siedzibą w (...), ul. (...), od dnia 1 czerwca 1991 r. na podstawie umowy o pracę na czas nieokreślony w pełnym wymiarze czasu pracy. W dniu 11 marca 2014 r. B. rozwiązała z Wnioskodawczynią umowę o pracę w trybie art. 52 § 1 pkt 1 Kodeksu pracy, tj. ciężkiego naruszenia podstawowych obowiązków pracowniczych. Wnioskodawczyni w dacie rozwiązania umowy o pracę była w wieku przedemerytalnym (miała ukończone 58 lat) zatem była pracownikiem szczególnie chronionym na podstawie art. 39 Kodeksu pracy oraz przepisów szczególnych wynikających z ustawy z dnia 23 maja 1991 r. o związkach zawodowych, ponieważ była Członkiem (...) przy B. W Zarządzie ww. zakładowej organizacji związkowej Wnioskodawczyni pełniła społecznie funkcję (...), o czym pracodawca wiedział. Pracodawca w ogóle nie wystąpił do (...) przy B. w (...) o wyrażenie zgody na rozwiązanie z Wnioskodawczynią umowy o pracę, czym naruszył art. 52 § 2 i § 3 Kodeksu pracy oraz art. 30 ust. 2 i art. 32 ust. 1 pkt 1 ustawy o związkach zawodowych z dnia 23 maja 1991 r. z których wynika, że pracodawca nie miał prawa rozwiązać umowy o pracę z Wnioskodawczynią bez zgody Zakładowej Organizacji Związkowej, gdyż jako (...) korzystała z ochrony wynikającej z tego przepisu. Podane przez pracodawcę przyczyny rozwiązania umowy o pracę były niekonkretne, nierzeczywiste i jako takie, pozorne. Wnioskodawczyni w dniu (...) 2014 r. złożyła odwołanie od przedmiotowego rozwiązania umowy o pracę do Sądu Rejonowego w (...) Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych z żądaniem przywrócenia do pracy na poprzednich warunkach oraz zasądzenia wynagrodzenia za okres pozostawania bez pracy na zasadzie art. 57 § 2 Kodeksu pracy. Sąd Rejonowy w (...) Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, wyrokiem z dnia (...) 2016 r. sygn. akt (...), na podstawie art. 56 § 1 Kodeksu pracy zgodnie z żądaniem Wnioskodawczyni przywrócił Wnioskodawczynię do pracy w B. na poprzednich warunkach pracy i płacy oraz na podstawie art. 57 § 2 Kodeksu pracy zasądził od B. w (...) na rzecz Wnioskodawczyni kwotę (...) zł brutto – tytułem wynagrodzenia za cały okres pozostawania bez pracy wraz z ustawowymi odsetkami od dnia podjęcia pracy do dnia zapłaty –pod warunkiem podjęcia pracy w wyniku przywrócenia. Ponadto Sąd zasądził od B. na rzecz Wnioskodawczyni kwotę (...) zł tytułem kosztów zastępstwa prawnego oraz nakazał pobrać od B. na rzecz Skarbu Państwa – Kasa Sądu Rejonowego (...) zł tytułem opłaty sądowej od pozwu, od której Wnioskodawczyni była zwolniona z mocy ustawy.

Sąd Pracy i Ubezpieczeń Społecznych przywracając Wnioskodawczynię do pracy wskazał, że pracodawca dokonał dyscyplinarnego rozwiązywania łączącego strony umowy o pracę zarówno z naruszeniem przepisów dotyczących rozwiązywania stosunków pracy w tym trybie, jak i bez uzasadnionej przyczyny. Sąd wskazał na naruszenie przez pracodawcę art. 52 § 2 i § 3 Kodeksu pracy oraz na to, że podane przez pracodawcę przyczyny są niekonkretne, nierzeczywiste i jako takie pozorne i nie zostały w trakcie postępowania dowodowego udowodnione. Ponadto przy rozwiązywaniu umowy o pracę bez wypowiedzenia doszło do naruszenia ustawy z dnia 23 maja 1991 roku o związkach zawodowych (Dz. U. z 2001 r. Nr 79, poz. 854, z późn. zm.), a mianowicie art. 32 ust. 1 pkt 1, z którego wynika, że pracodawca nie miał prawa rozwiązać umowy o pracę z Wnioskodawczynią bez zgody Zakładowej Organizacji Związkowej, gdyż jako (...) korzystała z ochrony wynikającej z tego przepisu. Sąd stwierdził, że po ustaleniu że rozwiązanie umowy o pracę w przypadku Wnioskodawczyni podlegało ograniczeniu z mocy przepisu szczególnego, powódka była w wieku przedemerytalnym, a pracodawca rozwiązał z nią umowę naruszając przepisy o wypowiadaniu umów o pracę, należało zasądzić na rzecz Wnioskodawczyni wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy na podstawie art. 57 § 2 Kodeksu pracy. Do obliczenia wynagrodzenia Wnioskodawczyni za czas pozostawania bez pracy od dnia (...) 2014 r. Sąd powołał biegłą sądową. Biegła sądowa ustaliła wynagrodzenie Wnioskodawczyni liczone jak wynagrodzenie za urlop wypoczynkowy, na podstawie rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 maja 1996 r. w sprawie sposobu ustalania wynagrodzenia w okresie niewykonywania pracy oraz wynagrodzenia stanowiącego podstawę obliczania odszkodowań, odpraw, dodatków wyrównawczych do wynagrodzeń oraz innych należności przewidzianych w Kodeksie pracy oraz rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Społecznej z dnia 8 stycznia 1997 r. w sprawie szczegółowych zasad udzielania urlopu wypoczynkowego, ustalania i wypłacania wynagrodzenia za czas urlopu oraz ekwiwalentu pieniężnego za urlop. W sporządzonej opinii biegła sądowa obliczyła miesięczne wynagrodzenie Wnioskodawczyni według zasad jak ekwiwalent pieniężny za urlop wypoczynkowy w kwocie (...) zł, a dzienne wynagrodzenie Wnioskodawczyni również liczone według zasad jak ekwiwalent pieniężny za urlop ustaliła w kwocie (...) zł. Sąd na podstawie wyliczeń biegłej sądowej za okres od dnia (...) 2014 r. do dnia wyrokowania, tj. (...) 2016 r. na podstawie art. 57 § 2 Kodeksu pracy zasądził od B. na rzecz Wnioskodawczyni kwotę (...) zł tytułem wynagrodzenie za cały czas pozostawania bez pracy. Wyrok stał się prawomocny w dniu (...) 2016 r. Żadna ze stron nie składała apelacji od ww. wyroku. W dniu (...) 2016 r. jeszcze przed uprawomocnieniem się wyroku Wnioskodawczyni złożyła pismo w siedzibie pracodawcy, w którym zgłosiła swoją gotowość do pracy. W związku z brakiem reakcji pracodawcy na ww. pismo, Wnioskodawczyni po uprawomocnieniu się wyroku w dniu 19 sierpnia 2016 r. złożyła ponowne pismo, w którym zgłosiła gotowość do podjęcia pracy na dotychczasowych warunkach pracy i płacy zgodnie z wyrokiem sądu. W dniu (...) 2016 r. Wnioskodawczyni otrzymała drogą pocztową pismo od pracodawcy, że jest gotowy do zatrudnienia Wnioskodawczyni tego samego dnia, tj. (...) 2016 r. Wnioskodawczyni udała się do siedziby pracodawcy. Pracodawca wskazał Jej, że gotowy jest Ją przyjąć do pracy w dniu (...) 2016 r. Od dnia (...) 2016 r. pracodawca dopuścił Wnioskodawczynię do wykonywania pracy. Pismem z dnia (...) 2016 r. Wnioskodawczyni wskazała konto, na które pracodawca ma przekazać zasądzoną wyrokiem kwotę z tytułu wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy. We wrześniu 2016 r. pracodawca przelał na podane konto Wnioskodawczyni kwotę (...) zł pomniejszając zasądzoną wyrokiem kwotę o 18% podatek dochodowy od osób fizycznych, w kwocie (...) zł (oraz składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych) w kwocie (...) zł). Wnioskodawczyni informuje, że żadne odsetki od zasądzonej kwoty nie zostały Wnioskodawczyni wypłacone. Pytania 1. Czy zasądzona wyrokiem Sądu od B. na rzecz Wnioskodawczyni kwota (...) zł z tytułu wynagrodzenia za cały okres pozostawania bez pracy na skutek przywrócenia przez Sąd Wnioskodawczyni do pracy jest wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy tym samym B. należnie pobrała zaliczkę i pomniejszyła zasądzoną wyrokiem sądowym kwotę o wysokość podatku, tj. o kwotę (...) zł? Pani stanowisko w sprawie Zdaniem Wnioskodawczyni, zasądzone wyrokiem Sądu wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy w kwocie (...) zł na skutek przywrócenia Wnioskodawczyni do pracy jest wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zgodnie, z którym zwolnione są od podatku otrzymane odszkodowania (jak również zadośćuczynienia), jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy z wyjątkiem: określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Zasady ustalania i wysokość odszkodowania zasądzonego Wnioskodawczyni z tytułu pozostawania bez pracy w wyroku sądowym wynikają wprost z przepisów odrębnej ustawy, tj. z art. 44, art. 45, art. 56 oraz art. 57 Kodeksu pracy i równocześnie odszkodowanie to nie zostało wymienione w art. 21 ust. 1 pkt 3 lit. a-g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. A zatem odszkodowanie to, zdaniem Wnioskodawczyni, podlega zwolnieniu od podatku dochodowego na mocy art. 21 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy. Oznacza to równocześnie, że płatnik nie jest zobowiązany do poboru zaliczki na podatek dochodowy od kwoty tego odszkodowania (tj. (...) zł). Tym samym, zdaniem Wnioskodawczyni B. nienależnie pobrała zaliczkę i pomniejszyła zasądzoną wyrokiem sądowym kwotę o wysokość podatku. Na tle powołanych powyżej przepisów, stwierdzić należy, że zasądzone Wnioskodawczyni wyrokiem sądu odszkodowanie z tytułu wynagrodzenia za cały czas pozostawania bez pracy zostało wypłacone na podstawie Kodeksu pracy, a jego wysokość wynika z art. 57 ww. ustawy to – stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wolne jest od podatku dochodowego, bowiem jego wysokość oraz zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw, tj. na gruncie przedstawionej sprawy – z przepisów Kodeksu pracy. Jak wyżej wskazano przyznane Wnioskodawczyni odszkodowanie korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który to przepis nie różnicuje skutków podatkowych odszkodowania w zależności od tego czy dotyczy ono szkody rzeczywistej czy utraconych korzyści. Ponadto, jak wskazuje Wnioskodawczyni, wypłacone odszkodowanie jest wynagrodzeniem za czas pozostawania bez pracy, które mogłaby osiągnąć, gdyby Jej pracy bezprawnie nie pozbawiono. Brak jest zatem przysporzenia majątkowego, a wypłacona kwota ma charakter jedynie odszkodowawczy. Z powyższego wynika, że ustawodawca zwolnił z opodatkowania tylko odszkodowania i zadośćuczynienia, i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa wart. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a-g zacytowanego przepisu. Ponadto należy podkreślić, że ww. zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Mając na uwadze przedstawione powyżej okoliczności należy stwierdzić, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymaga łącznego spełnienia następujących warunków: otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie: ustawy, przepisów wykonawczych do ustawy, układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów, nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a-g art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wskazać należy, że zgodnie z art. 56 § 1 ustawy Kodeks pracy, pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie – przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. O przywróceniu do pracy lub odszkodowaniu orzeka sąd pracy. Przepisy art. 45 § 2 i 3 Kodeksu pracy stosuje się odpowiednio (art. 56 § 2 K.p.) Sąd pracy może nie uwzględnić żądania pracownika uznania wypowiedzenia za bezskuteczne lub przywrócenia do pracy, jeżeli ustali, że uwzględnienie takiego żądania jest niemożliwe lub niecelowe; w takim przypadku sąd pracy orzeka o odszkodowaniu (art. 45 § 2 ww. Kodeksu). Zgodnie z art. 45 § 3 Kodeksu pracy, przepisu § 2 nie stosuje się do pracowników, o których mowa w art. 39 i 177, oraz w przepisach szczególnych dotyczących ochrony pracowników przed wypowiedzeniem lub rozwiązaniem umowy o pracę, chyba że uwzględnienie żądania pracownika przywrócenia do pracy jest niemożliwe z przyczyn określonych w art 4 1 w takim przypadku sąd pracy orzeka o odszkodowaniu. Pracodawca nie może wypowiedzieć umowy o pracę pracownikowi, któremu brakuje nie więcej niż 4 lata do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwia mu uzyskanie prawa do emerytury z osiągnięciem tego wieku (art. 39 ww. Kodeksu pracy). Zgodnie z art. 57 § 2 Kodeksu pracy, jeżeli umowę o pracę rozwiązano z pracownikiem o którym mowa w art. 39, albo z pracownicą w okresie ciąży lub urlopu macierzyńskiego wynagrodzenie przysługuje za cały okres pozostawania bez pracy; dotyczy to także przypadku, gdy rozwiązano umowę o pracę z pracownikiem – ojcem wychowującym dziecko w okresie korzystania z urlopu macierzyńskiego albo gdy rozwiązanie umowy o pracę podlega ograniczeniu z mocy przepisu szczególnego. W uzasadnieniu przedmiotowego wyroku Sąd Rejonowy w (...) powołał się na wyrok Sądu Najwyższego z dnia 12 lipca 2011 r. sygn. akt II PK 18/11, który wskazał, że wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy to odszkodowanie za szkodę jaką poniósł pracownik w wyniku utraty wynagrodzenia za pracę wskutek niezgodnego z prawem rozwiązania przez pracodawcę stosunku pracy. Wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy powinno więc odpowiadać wynagrodzeniu za pracę, jakie otrzymał by pracownik, gdyby w tym czasie pracował. Należy więc uwzględnić wszystkie prawnie dopuszczalne i konieczne zmiany (podwyższenia, ale i obniżenia) w wysokości tego wynagrodzenia, które nastąpiłyby (musiałyby nastąpić), gdyby pracownik kontynuował zatrudnienie. Ponadto Sąd wyjaśnił, że wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy nie jest wynagrodzeniem za pracę, ani odszkodowaniem za niezgodne z prawem rozwiązanie umowy o pracę. Jest to odszkodowanie, ale ograniczone (limitowane) i to nie tylko okresem, za jaki jest przyznawane (co nie dotyczy pracowników szczególnie chronionych), ale także rodzajem szkody, jaka jest nim wyrównywana. Jest to odszkodowanie wyłącznie za utracone wynagrodzenie za pracę, a nie za inną szkodę (straty, utracone korzyści), którą pracownik mógł ponieść w wyniku rozwiązania umowy o pracę (por. wyroki Sądu Najwyższego z dnia 12 lutego 1993 r. I PRN 2/93 OSP 1994 r. Nr 2 poz. 36 z glosą Salwy i z dnia 17 listopada 1998 r. I PKN 443/98 OSNAPiUS 2000 Nr 1 poz. 12 oraz wyrok Trybunału Konstytucyjnego z dnia 2 czerwca 2003 r. SK 34/01 OTK-A 2003 Nr 6 poz. 48. Wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy powinno odpowiadać (być obliczone) wynagrodzeniu za pracę, jakie otrzymałby pracownik, gdyby w tym czasie pracował, nie jest to świadczenie płatne okresowo (w terminach w jakich wypłaca się wynagrodzenie za pracę), lecz świadczenie jednorazowe. Biorąc pod uwagę powyższe, zdaniem Wnioskodawczyni zasądzone wynagrodzenie za czas pozostawanie bez pracy jest formą odszkodowania i korzysta ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Oznacza to, że płatnik nie jest zobowiązany do obliczania podatku i poboru zaliczki od kwoty tego odszkodowania (tj. od kwoty (...) zł). Tym samym jak Wnioskodawczyni podała na wstępie B. nienależnie pobrała zaliczkę na podatek i pomniejszyła zasądzone wyrokiem sądowym odszkodowanie za czas pozostawania bez pracy o wysokość tego podatku. Wnioskodawczyni oparła się na stanie prawnym obowiązującym w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym. Ponadto Wnioskodawczyni wskazała na wydaną interpretację Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 17 stycznia 2020 r. Nr 0113-KDIPT2-1.4011.560.2019.2.MAP, w podobnej sprawie. Interpretacja indywidualna Rozpatrzyłem Pani wniosek – 10 listopada 2020 r. wydałem interpretację indywidualną znak 0114-KDIP3-2.4011.548.2020.2.AK, w której uznałem Pani stanowisko za nieprawidłowe. Interpretację doręczono Pani 26 listopada 2020 r. Skarga na interpretację indywidualną 31 grudnia 2020 r. wniosła Pani skargę na tę interpretację do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie. Wniosła Pani o uwzględnienie skargi oraz uchylenie w całości zaskarżonej interpretacji i zasądzenie kosztów postępowania, w tym kosztów zastępstwa procesowego od organu na rzecz strony skarżącej według norm przepisanych. Postępowanie przed sądem administracyjnym/sądami administracyjnymi Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie uchylił skarżoną interpretację – wyrokiem z 20 października 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 295/21. Wniosłem skargę kasacyjną od tego wyroku do Naczelnego Sądu Administracyjnego. Naczelny Sąd Administracyjny wyrokiem z 3 grudnia 2024 r. sygn. akt II FSK 333/22 oddalił skargę kasacyjną. Wyrok, który uchylił interpretację indywidualną stał się prawomocny od 3 grudnia 2024 roku. Ponowne rozpatrzenie wniosku – wykonanie wyroku Zgodnie z art. 153 ustawy z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.): Ocena prawna i wskazania co do dalszego postępowania wyrażone w orzeczeniu sądu wiążą w sprawie organy, których działanie, bezczynność lub przewlekłe prowadzenie postępowania było przedmiotem zaskarżenia, a także sądy, chyba że przepisy prawa uległy zmianie. Wykonuję obowiązek, który wynika z tego przepisu, tj.: uwzględniam ocenę prawną i wskazania dotyczące postępowania, które wyraził Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w ww. wyroku; ponownie rozpatruję Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej – stwierdzam, że stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2020 r. poz. 1426 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione z podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z treścią art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy, źródło przychodów stanowi stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta. W myśl art. 12 ust. 1 powołanej ustawy: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Użyty powyżej zwrot „w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów zostały wskazane jedynie przykładowo. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Wolne od podatku dochodowego są otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, oraz otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r. - Kodeks pracy, z wyjątkiem: a. określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b. odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c. odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d. odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f. odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g. odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe. Należy zaznaczyć, że powyższym zwolnieniem, objęte są tylko odszkodowania i zadośćuczynienia i to tylko te, których wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, bądź z postanowień układów zbiorowych pracy, innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, z wyjątkiem odszkodowań wymienionych w lit. a)-g) zacytowanego przepisu. Podkreślić należy, że wyżej przytoczone zwolnienie jest wyjątkiem od zasady powszechności opodatkowania, co oznacza, że wszelkie odstępstwa od tej zasady, muszą bezwzględnie wynikać z przepisów prawa i być interpretowane ściśle z jego literą. W związku z tym, tylko otrzymanie odszkodowania lub zadośćuczynienia opisanego w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozwala na zastosowanie przedmiotowego zwolnienia. Zatem, korzystanie ze zwolnienia od podatku, jest możliwe wyłącznie w sytuacji, gdy spełnione są wszelkie przesłanki określone w przepisie stanowiącym podstawę prawną danej preferencji. Wobec powyższego stwierdzić należy, że zastosowanie zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wymaga łącznego spełnienia następujących warunków: 1. otrzymane świadczenie musi być odszkodowaniem lub zadośćuczynieniem, 2. odszkodowanie lub zadośćuczynienie musi być przyznane na podstawie: a. ustawy, b. przepisów wykonawczych do ustawy, c. układów zbiorowych pracy lub innych opartych na ustawie porozumień zbiorowych, regulaminów lub statutów, o których mowa w art. 9 § 1 ustawy Kodeks pracy, 3. wysokość bądź zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia muszą wprost wynikać z ww. aktów, 4. nie mogą zachodzić wyłączenia, o jakich mowa w lit. a)-g) art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Natomiast w przypadku gdy wysokość lub zasady ustalania odszkodowania lub zadośćuczynienia nie wynikają wprost ze stosownych przepisów prawa, a podstawą ich otrzymania jest wyrok lub ugoda sądowa, wówczas takie odszkodowanie /zadośćuczynienie może korzystać ze zwolnienia od podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, z wyjątkiem odszkodowań /zadośćuczynień wymienionych w lit. a) i b) tego przepisu. Jak stanowi bowiem art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy: Wolne od podatku dochodowego są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Kwestie zasad i podstawy do wypłaty odszkodowania z tytułu nieuzasadnionego wypowiedzenia umowy o pracę reguluje ustawa z dnia 26 czerwca 1974 r. Kodeks pracy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1320). Zgodnie z art. 39 Kodeksu pracy: Pracodawca nie może wypowiedzieć umowy o pracę pracownikowi, któremu brakuje nie więcej niż 4 lata do osiągnięcia wieku emerytalnego, jeżeli okres zatrudnienia umożliwia mu uzyskanie prawa do emerytury z osiągnięciem tego wieku. W myśl art. 45 § 1 Kodeksu pracy: W razie ustalenia, że wypowiedzenie umowy o pracę zawartej na czas nieokreślony jest nieuzasadnione lub narusza przepisy o wypowiadaniu umów o pracę, sąd pracy – stosownie do żądania pracownika – orzeka o bezskuteczności wypowiedzenia, a jeżeli umowa uległa już rozwiązaniu – o przywróceniu pracownika do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowaniu. Na podstawie art. 45 § 2 Kodeksu pracy: Sąd pracy może nie uwzględnić żądania pracownika uznania wypowiedzenia za bezskuteczne lub przywrócenia do pracy, jeżeli ustali, że uwzględnienie takiego żądania jest niemożliwe lub niecelowe; w takim przypadku sąd pracy orzeka o odszkodowaniu. Odszkodowanie, o którym mowa w art. 45 powyższej ustawy, przysługuje w wysokości wynagrodzenia za okres od 2 tygodni do 3 miesięcy, nie niższej jednak od wynagrodzenia za okres wypowiedzenia (art. 471 Kodeksu pracy). Stosownie natomiast do treści art. 47 ww. Kodeksu: Pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy, przysługuje wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, nie więcej jednak niż za 2 miesiące, a gdy okres wypowiedzenia wynosił 3 miesiące – nie więcej niż za 1 miesiąc. Zgodnie z art. 56 § 1 Kodeksu pracy: Pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie, przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. O przywróceniu do pracy lub odszkodowaniu orzeka sąd pracy. Pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy, przysługuje wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, nie więcej jednak niż za 3 miesiące i nie mniej niż za 1 miesiąc (art. 57 § 1 Kodeksu pracy). Zgodnie z art. 57 § 2 Kodeksu pracy: Jeżeli umowę o pracę rozwiązano z pracownikiem, o którym mowa w art. 39, albo z pracownicą w okresie ciąży lub urlopu macierzyńskiego, wynagrodzenie przysługuje za cały czas pozostawania bez pracy; dotyczy to także przypadku, gdy rozwiązano umowę o pracę z pracownikiem – ojcem wychowującym dziecko w okresie korzystania z urlopu macierzyńskiego albo gdy rozwiązanie umowy o pracę podlega ograniczeniu z mocy przepisu szczególnego. Powzięła Pani wątpliwość, czy zasądzone na Pani rzecz wynagrodzenie za okres pozostawania bez pracy może korzystać ze zwolnienia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie w wyroku z 20 października 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 295/21 wskazał, że: W orzecznictwie sądów administracyjnych, w tym Naczelnego Sądu Administracyjnego, zarysowała się rozbieżność poglądów tak co charakteru świadczenia w postaci wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy, jak i skutków podatkowych jego wypłacenia. W orzeczeniach, na które powołuje się organ interpretacyjny, uznano, że świadczenie to nie ma charakteru odszkodowawczego. Taki pogląd zaprezentowano przykładowo w wyrokach z 8 marca 2016 r., sygn. akt II FSK 3966/13, czy z 18 lutego 2010 r., sygn. akt II FSK 1504/08. W ocenie NSA, świadczenie to odpowiada kodeksowej formule zachowania prawa do wynagrodzenia bez ekwiwalentnego świadczenia pracy. W nowszych wyrokach NSA (wyrok z 24 lutego 2021 r„ sygn. akt II FSK 2953/18; z 27 maja 2021 r„ sygn. akt II FSK 3420/18) zaprezentowano natomiast odmienne stanowisko wskazując, że nie sposób określić charakteru świadczenia wynikającego z art. 47 czy 57 Kodeksu pracy z pominięciem stanowiska Sądu Najwyższego, który kwalifikuje je jako świadczenie odszkodowawcze. W wyrokach tych wskazano różną podstawę prawną zwolnienia tego świadczenia od podatku dochodowego, tj. art. 21 ust. 1 pkt 3 albo pkt 3b u.p.d.o. f. Powyższe rozbieżności orzecznicze dowodzą, że analizowany przepis bez wątpienia nastręcza wątpliwości interpretacyjne jeśli chodzi o kwalifikację prawną wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy. Sąd zaznaczył, że: Jak stanowi art. 21 ust. 1 pkt 3 i 3b u.p.d.o.f., wolne od podatku dochodowego są: pkt 3) otrzymane odszkodowania lub zadośćuczynienia, jeżeli ich wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, z wyjątkiem: a) określonych w prawie pracy odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia umowy o pracę, b) odpraw pieniężnych wypłacanych na podstawie przepisów o szczególnych zasadach rozwiązywania z pracownikami stosunków pracy z przyczyn niedotyczących pracowników, c) odpraw i odszkodowań z tytułu skrócenia okresu wypowiedzenia funkcjonariuszom pozostającym w stosunku służbowym, d) odszkodowań przyznanych na podstawie przepisów o zakazie konkurencji, e) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą, f) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1, lub na zasadach, o których mowa w art. 30c, g) odszkodowań wynikających z zawartych umów lub ugód innych niż ugody sądowe (...). pkt 3b) inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień. Podstawowymi warunkami zwolnienia świadczenia od opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. jest jego odszkodowawczy charakter oraz to, że jego wysokość lub zasady ustalania wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, przy czym świadczenie to nie może znajdować się wśród wyjątków wymienionych w literach a-f tego przepisu. Zdaniem Sądu, założenia wynikające z treści art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. zostały w warunkach niniejszej sprawy spełnione. W ocenie Sądu: W celu określenia charakteru spornego świadczenia należy uwzględnić w tej sprawie jednolite orzecznictwo Sądu Najwyższego, który przyjmuje, że w art. 57 i 47 k.p. mamy do czynienia ze świadczeniem o charakterze odszkodowawczym. Potrzeba odwołania się do wypracowanej w tym względzie przez Sąd Najwyższy linii orzeczniczej jest konieczna, gdyż przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie wprowadzają definicji ustawowej „odszkodowania”, którym to zwrotem posłużył się ustawodawca w treści art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Tak więc zauważyć należy, że Sąd Najwyższy w wyroku z 25 października 2007 r. sygn. akt II BP 11/07 (Izba Pracy, Ubezpieczeń Społecznych i Spraw Publicznych) powołując się na wcześniejsze swoje orzecznictwo stwierdził, że wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy stanowi odszkodowanie wyłącznie za utracone wynagrodzenie za pracę, a nie za inną szkodę (straty, utracone korzyści), którą pracownik mógł ponieść w wyniku rozwiązania umowy o pracę. Uznał, że w żadnej mierze roszczenie o wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy nie jest tu odrębnym roszczeniem, gdyż ściśle łączy się z roszczeniem o przywrócenie do pracy (art. 45 w związku z art. 47 k.p.). Podkreślił, że orzekając o przywróceniu do pracy sąd pracy obligatoryjnie orzeka również o wynagrodzeniu za czas pozostawania bez pracy. W wyroku z 6 stycznia 2009 r., sygn. akt II PK 117/08, stwierdzono m.in. w odniesieniu do należnego pracownikowi wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy, że świadczenie to ma charakter odszkodowawczy, ma rekompensować pracownikowi utracone wynagrodzenie w związku z rozwiązaniem stosunku pracy. Świadczenie to pokrywa szkodę, jakiej doznał pracownik z powodu utraty możliwości zarobkowania. Dalej, w tym samym orzeczeniu Sąd Najwyższy orzekł, że odszkodowania z tytułu rozwiązania umowy o pracę z naruszeniem prawa oraz wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy nie mają charakteru periodycznego tak jak wynagrodzenie za pracę, oraz majątkowo-przysparzającego, lecz charakter kompensacyjno-odszkodowawczy, ponadto nie odwzajemniają pracy i stąd nie mieszczą się w prawniczym (doktrynalnym) pojęciu wynagrodzenia za pracę. Wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy - art. 47 i art. 57 k.p. - jest w istocie także odszkodowaniem, albowiem wypłacane jest za okres przypadający po ustaniu stosunku pracy. Zdaniem Sądu Najwyższego, wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy (art. 47 k.p.), jest szczególnym świadczeniem odszkodowawczym i niewątpliwie nie jest ono wynagrodzeniem za świadczoną pracę. Jego charakter odszkodowawczy wyraża się w tym, że stanowi pokrycie szkody, jaką ponosi pracownik wskutek niezgodnego z prawem pozbawienia go zatrudnienia. W istocie nie jest ono przeznaczone na pokrycie kosztów utrzymania pracownika, które pracownik z oczywistych przyczyn musiał ponieść już wcześniej, w czasie pozostawania bez pracy. Nawet jeżeli byłoby faktycznie na ten cel przeznaczone (np. na pokrycie długów zaciągniętych przez pracownika w związku z koniecznością ponoszenia kosztów utrzymania w okresie pozostawania bez pracy), to nie taki jest jego sens normatywny. W tej sytuacji trudno nawet twierdzić, aby świadczenie to zastępowało wynagrodzenie za pracę (było jego substytutem). Ta specyfika nie pozwala na podzielenie poglądu, że odszkodowanie z tytułu wadliwego rozwiązania umowy o pracę oraz wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy ze względów funkcjonalnych i aksjologicznych powinny być w zakresie ochrony traktowane tak jak wynagrodzenie, które pracownik otrzymałby, gdyby nie został w sposób bezprawny pozbawiony możliwości wykonywania pracy. Pogląd, że określone w art. 47 i 57 k.p. wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy jest powszechnie postrzegane jako majątkowe świadczenie odszkodowawcze znalazł potwierdzenie również w uchwale Składu Siedmiu Sędziów Sądu Najwyższego z 18 czerwca 2009 r. sygn. akt I PZP 2/09. W tej mierze m.in. stwierdzono, że pełni ono funkcję uproszczonej, ale pewnej i w zamierzeniu ustawodawcy szybkiej sankcji prawa pracy stosowanej wobec pracodawcy za samo wadliwe wypowiedzenie umowy o pracę. W innym orzeczeniu, z 10 marca 2010 r., sygn. akt II PK 265/09, Sąd Najwyższy, odwołując się do wcześniejszych orzeczeń swoich oraz Trybunału Konstytucyjnego podkreślił, że wynagrodzenie z art. 47 i 57 k.p. ma charakter odszkodowania za utratę wynagrodzenia wynikającą z bezprawnego wypowiedzenia umowy o pracę lub szerzej, szkody poniesionej wskutek wadliwego wypowiedzenia umowy o pracę. Zauważył, że wynagrodzenie to (odszkodowanie) nie zależy od tego, czy wskutek ustania stosunku pracy pracownik został pozbawiony na jakiś czas lub trwale dochodów, czy też podjął inną pracę w miejsce utraconego zatrudnienia. Wynagrodzenie należne na podstawie art. 47 czy 57 k.p. nie ulega bowiem zmniejszeniu o wynagrodzenie, które pracownik uzyskał, podejmując w czasie pozostawania bez pracy zatrudnienie u innego pracodawcy. Powyższe przykłady orzeczeń i wyrażonych w nich poglądów Sądu Najwyższego potwierdzają tezę o odszkodowawczym charakterze świadczenia z art. 57 k.p. Sąd wskazał także, że: Również Trybunał Konstytucyjny zajął podobne stanowisko co do charakteru analizowanego świadczenia, np. w wyroku z 22.05.2013 r., P 46/11, OTK-A 2013/4. Trybunał przyjął, że świadczenie przewidziane w art. 57 § 1 k.p. wraz z przywróceniem do pracy, któremu towarzyszy, ma na celu kompensację szkody wyrządzonej pracownikowi przez naruszenie obowiązku umownego, polegające na niezgodnym z prawem rozwiązaniu stosunku pracy. Taka kwalifikacja prawna nie oznacza, że nałożony na pracodawcę obowiązek zadośćuczynienia roszczeniu pracownika nie spełnia innych funkcji. Społeczne znaczenie przepisów statuujących obowiązek naprawienia szkody wynika bowiem nie tylko z ich funkcji kompensacyjnej, ale i funkcji prewencyjno-wychowawczej, a w pewnym zakresie także funkcji represyjnej (por. szerzej W. Czachórski, A. Brzozowski, M. Safjan, E. Skowrońska-Bocian, Zobowiązania. Zarys wykładu, Warszawa 2009, s. 86; A. Szpunar, Uwagi o funkcjach odpowiedzialności odszkodowawczej, "Państwo i Prawo" z. 1 /2003, s. 17 i nast.; M. Kaliński, Szkoda na mieniu i jej naprawienie, Warszawa 2011, s. 143 i nast.). W ocenie Trybunału, zasadniczym celem zobowiązania pracodawcy do tego, by przyjął z powrotem do pracy zwolnionego pracownika i wypłacił mu kwotę odpowiadającą 3-miesięcznemu wynagrodzeniu, nie jest ukaranie pracodawcy za naruszenie przepisów o zwolnieniu (jest to przedmiot art. 281 pkt 3 k.p.), lecz naprawienie szkody, jakiej doznał pracownik na skutek nienależytego wykonania zobowiązania przez pracodawcę. Zdaniem Sądu: W świetle dotychczasowych uwag za uprawniony należy uznać pogląd, że nie sposób przypisać przedmiotowemu świadczeniu o charakterze odszkodowawczym innego znaczenia, niż odszkodowanie, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Dalej Sąd wskazał, że: Przechodząc do kolejnej przesłanki zwolnienia określonego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p. d.o.f. wskazać należy, że podstawą wypłaty świadczenia na rzecz skarżącej był wyrok Sądu Rejonowego w (...) z dnia (...) 2016 r., w sprawie o sygn. akt (...). Świadczenie to zostało określone jako wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy we wskazanym w orzeczeniu okresie. Co istotne, choć w sprawie był powołany biegły w celu obliczenia wysokości tego świadczenia, to czynności przez niego dokonane miały charakter wyłącznie techniczny (obliczeniowy). Wynika to z faktu, że zasady obliczania (ustalania) tego rodzaju świadczeń wynikają wprost z przepisów prawa pracy. Zgodnie z art. 56 § 1 k.p. pracownikowi, z którym rozwiązano umowę o pracę bez wypowiedzenia z naruszeniem przepisów o rozwiązywaniu umów o pracę w tym trybie, przysługuje roszczenie o przywrócenie do pracy na poprzednich warunkach albo o odszkodowanie. O przywróceniu do pracy lub odszkodowaniu orzeka sąd pracy. Pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy, przysługuje wynagrodzenie za czas pozostawania bez pracy, nie więcej jednak niż za 3 miesiące i nie mniej niż za 1 miesiąc. Na podstawie § 2 tego przepisu, jeżeli umowę o pracę rozwiązano z pracownikiem, o którym mowa w art. 39, albo z pracownicą w okresie ciąży lub urlopu macierzyńskiego, wynagrodzenie przysługuje za cały czas pozostawania bez pracy; dotyczy to także przypadku, gdy rozwiązano umowę o pracę z pracownikiem - ojcem wychowującym dziecko lub pracownikiem - innym członkiem najbliższej rodziny, o którym mowa w art. 1751 pkt 3, w okresie korzystania z urlopu macierzyńskiego, albo gdy rozwiązanie umowy o pracę podlega ograniczeniu z mocy przepisu szczególnego. Zgodnie natomiast z § 1 Rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 29 maja 1996 r. w sprawie sposobu ustalania wynagrodzenia w okresie niewykonywania pracy oraz wynagrodzenia stanowiącego podstawę obliczania odszkodowań, odpraw, dodatków wyrównawczych do wynagrodzenia oraz innych należności przewidzianych w Kodeksie pracy (Dz. U. z 2017 r. poz. 927) przy ustalaniu wynagrodzenia: 1) za czas pozostawania bez pracy, przysługującego pracownikowi przywróconemu do pracy (art. 47 i 57 § 1 i 2 Kodeksu pracy), 2) za czas do rozwiązania umowy o pracę, jeżeli został zastosowany okres wypowiedzenia krótszy od wymaganego (art. 49 Kodeksu pracy), 3) za okres wypowiedzenia lub za okres równy okresowi wypowiedzenia, przysługującego pracownikowi odwołanemu ze stanowiska (art. 70 § 2 i art. 72 § 2 Kodeksu pracy) stosuje się zasady obowiązujące przy ustalaniu ekwiwalentu pieniężnego za urlop. Przepisy § 14-19 rozporządzenia Ministra Pracy i Polityki Socjalnej z dnia 8 stycznia 1997 r. w sprawie szczegółowych zasad udzielania urlopu wypoczynkowego, ustalania i wypłacania wynagrodzenia za czas urlopu oraz ekwiwalentu pieniężnego za urlop (Dz. U. Nr 2, poz. 14 ze zm.) stanowią natomiast podstawę określenia wysokości ekwiwalentu pieniężnego za urlop wypoczynkowy, a więc w konsekwencji wynagrodzenia za czas pozostawania bez pracy należnego pracownikowi, który podjął pracę w wyniku przywrócenia do pracy. W ocenie Sądu, wskazane przepisy kodeksu pracy i aktów wykonawczych do tej ustawy powinny być uznane za przepisy odrębnych ustaw i aktów wykonawczych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., jako wprost określające zasady ustalania odszkodowania. Końcowo stwierdzić należy, że analizowanego świadczenia bez wątpienia nie można zaliczyć do wyjątków wskazanych w lit. a-f art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Istotnymi z punktu widzenia analizowanej problematyki są również argumenty strony skarżącej o niemożności traktowania świadczenia z art. 57 § 2 k.p. jako wynagrodzenia (świadczenia ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 u.p.d.o.f.). Mianowicie, z odszkodowaniem nie wiąże się żadne (a w szczególności ekwiwalentne) świadczenie pracownika względem pracodawcy; przez cały czas pozostawania bez pracy, poszkodowany (jak wynika z przytoczonego zwrotu) oczywiście nie pozostaje w stosunku pracy z dotychczasowym pracodawcą; mimo fikcji prawnej z art. 51 w zw. z art. 61 k.p., okres pomiędzy rozwiązaniem stosunku pracy a przywróceniem do pracy jest okresem bezskładkowym i wpływa bezpośrednio (negatywnie) na wysokość świadczeń emerytalnych pracownika w przyszłości; oświadczenie pracodawcy o rozwiązaniu stosunku pracy jest prawnie skuteczne mimo jego bezprawności (stąd w okresie wypowiedzenia pracownik formułuje przed sądem pracy żądanie o uznanie wypowiedzenia za bezskuteczne, a po upływie terminu wypowiedzenia, pracownik może żądać przywrócenia do pracy). Co więcej, pracownik, z którym w okresie 6 miesięcy przed zarejestrowaniem się w powiatowym urzędzie pracy rozwiązano z jego winy stosunek pracy/stosunek służbowy bez wypowiedzenia, nabywa prawo do zasiłku dopiero po upływie 180 dni od dnia zarejestrowania się w Powiatowym Urzędzie Pracy. Ponadto prawo do zasiłku zostaje skrócone o ten wymiar czasu, a zatem jeśli dana osoba jest uprawniona do pobierania zasiłku przez 6 miesięcy, to może go nie otrzymać wcale. Sąd podsumował, że: W kontekście całokształtu zaprezentowanych powyżej motywów Sąd uznał za zasadny zarzut naruszenia art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., a także art. 9 ust. 1 w zw. z art. 10 ust. 1 pkt 1 i art. 12 ust. 1 tej ustawy. Organ interpretacyjny błędnie bowiem uznał, że świadczenie zasądzone na rzecz skarżącej przez Sąd Rejonowy w (...) Wydział Pracy i Ubezpieczeń Społecznych, wyrokiem z (...) 2016 r., sygn. akt (...), nie korzystało ze zwolnienia przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. W konsekwencji uznania, że świadczenie to podlegało zwolnieniu w oparciu o wskazany wyżej przepis, nie ma już potrzeby analizy w tej sprawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy. Na marginesie stwierdzić należy, że w ocenie Sądu przepis ten dotyczy odszkodowań innych, niż wymienione wyżej w tym przepisie, a wynikających z wyroku sądowego lub ugody. W przypadku takich odszkodowań, a więc między innymi odszkodowań, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z przepisów odrębnych ustaw lub przepisów wykonawczych wydanych na podstawie tych ustaw, stosuje się ograniczenia zawarte w tym przepisie. Zgodnie z nim zwolnieniu podlegają inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień: a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą, b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. W przypadku, w którym zasady ustalania odszkodowania wynikają wprost z przepisów ustaw i przepisów wykonawczych, powyższe ograniczenia nie mają zastosowania, bowiem zastosowanie ma do nich art. 21 ust. 1 pkt 3, a nie pkt 3b ustawy. W takim przypadku fakt zasądzenia świadczenia w wyroku sądu nie ma znaczenia dla rozstrzygnięcia sprawy, bowiem wydanie wyroku nie zmienia faktu, że zasady ustalania odszkodowania wynikają wprost ze stosownych przepisów prawa. Zatem mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny, a także uzasadnienie wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 października 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 295/21 - zasądzone na Pani rzecz wynagrodzenie za okres pozostawania bez pracy korzysta ze zwolnienia z opodatkowania na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym B. nienależnie pobrała zaliczkę i pomniejszyła zasądzoną wyrokiem sądowym kwotę o wysokość podatku. Pani stanowisko jest więc prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i stanu prawnego obowiązującego w dacie wydania pierwotnej interpretacji indywidualnej z 10 listopada 2020 r. Nr 0114-KDIP3- 2.4011.548.2020.2.AK, bowiem niniejsza interpretacja stanowi ponowne rozstrzygnięcie tej samej sprawy w wyniku prawomocnego orzeczenia Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z 20 października 2021 r. sygn. akt III SA/Wa 295/21 (data wpływu wyroku 11 marca 2025 r.). Funkcjonowanie w obrocie prawnym interpretacji indywidualnych, w których odmiennie oceniono takie same albo zbliżone stany faktyczne lub zdarzenia przyszłe, jest niewątpliwie niepożądane z punktu widzenia zasady prowadzenia postępowania, w sposób budzący zaufanie do organów, wyrażonej w art. 121 § 1 Ordynacji podatkowej. Niemniej jednak, w praktyce sytuacje takie mogą mieć miejsce, choćby z uwagi na przewidzianą przez ustawodawcę możliwość zmiany interpretacji indywidualnej w trybie art. 14e § 1 pkt 1 Ordynacji podatkowej. Zgodnie z tym przepisem, Szef Krajowej Administracji Skarbowej może, z urzędu, zmienić wydaną interpretację ogólną, indywidualną lub objaśnienie podatkowe jeżeli stwierdzi ich nieprawidłowość, uwzględniając w szczególności orzecznictwo sądów, Trybunału Konstytucyjnego lub Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej. Jak wynika z powołanego unormowania, przesłanką dla rozważenia zmiany interpretacji indywidualnej (tj. w istocie zmiany stanowiska w zakresie oceny prawnej przedstawionego stanu faktycznego lub zdarzenia

przyszłego) jest w szczególności ugruntowanie się linii orzeczniczej sądów, w której prezentowany jest odrębny niż zawarty w tym rozstrzygnięciu pogląd dotyczący interpretacji określonego przepisu lub przepisów prawa podatkowego. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie ze stanem faktycznym (opisem zdarzenia przyszłego) podanym przez Wnioskodawcę w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swą aktualność. W toku postępowania w sprawie wydania interpretacji upoważniony organ nie przeprowadza jakiegokolwiek postępowania dowodowego, a informacje niezbędne do wydania interpretacji czerpie wyłącznie z przedstawionego przez stronę opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jeżeli przedstawiony we wniosku stan faktyczny będzie się różnił od stanu występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie chroniła Wnioskodawcy w zakresie dotyczącym rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji. Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (...). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS /SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.