0113-KDIPT2-3.4011.220.2025.3.GG

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie, stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

5 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 12 maja 2025 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pan .... (dalej: „Wnioskodawca” lub „Podatnik”) prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą od 2 maja 2023 r. w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.; dalej ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)). Obecnie Podatnik wykonuje i będzie wykonywał działalność opisaną we wniosku polegającą na pracach programistycznych, których dotyczy wniosek. Dochody z ww. działalności gospodarczej Podatnika w 2025 r. i w latach następnych będą opodatkowane podatkiem liniowym, o którym mowa w art. 30c ust. 1 ustawy o PIT. Wnioskodawca w ramach prowadzonej działalności gospodarczej będzie świadczył usługi programistyczne na rzecz jednego podmiotu (dalej: Kontrahent, Spółka). Odbiorcą usług będzie spółka akcyjna, która będzie posiadała siedzibę na terytorium Polski. Podstawą prawną współpracy Wnioskodawcy z Kontrahentem będzie pisemna umowa współpracy. W dalszej części wniosku efekty prac Wnioskodawcy będą nazywane zamiennie „oprogramowaniem”, „programem komputerowym”, „aplikacją”. Natomiast pod pojęciem, „kod”, „kod źródłowy”, „kod programu komputerowego”, Wnioskodawca definiuje materiał, z którego wspomniane oprogramowanie, program komputerowy, aplikacja zostają stworzone. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie świadczył usługi w zakresie tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań, które po zakończeniu prac będą mogły zostać wykorzystane w ramach działalności innych podmiotów. Obszar prowadzonych prac będzie koncentrował się na działalności związanej

przede wszystkim z tworzeniem nowych bądź ulepszonych rozwiązań w zakresie różnego rodzaju programów komputerowych. Docelowo mają one wspomagać lub wyręczać człowieka w pewnych zadaniach wykonywanych z użyciem komputera oraz dostarczyć mu większą ilość zautomatyzowanych możliwości. Programy, które będą tworzone lub modyfikowane przez Wnioskodawcę będą dostarczały nowych możliwości w zakresie analizy danych. Przykładem takiego programu może być system (...). Jest to system (...). W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie zaangażowany w realizację nowych funkcjonalności oraz w serwisowanie i naprawę błędów w istniejących systemach i aplikacjach wykorzystywanych przez klientów z branży (...). Programy, które będą tworzone lub modyfikowane przez Wnioskodawcę będą opracowywane w języku programowania ..... Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonych prac na rzecz Kontrahenta będzie podejmował następujące czynności: 1. Tworzenie nowego oprogramowania, pisanie kodu źródłowego od początku. 2. Modyfikowanie, usprawnianie, rozszerzanie funkcjonalności już stworzonego oprogramowania, poprzez zmianę kodu źródłowego. 3. Poprawianie błędów w istniejących już oprogramowaniach, polegające na modyfikacji kodu źródłowego. 4. Testowanie powstałego oprogramowania i reagowanie na ewentualne błędy, poprzez dokonywanie bieżących zmian w istniejącym kodzie źródłowym. 5. Implementowanie stworzonego lub ulepszonego oprogramowania. 6. Sporządzenie stosownej dokumentacji z prowadzonych prac nad oprogramowaniem, stanowiącej obligatoryjny element wykonywania prac pisania lub modyfikacji kodu zgodnie z przyjętymi na rynku standardami. W związku z powyższym, działania podejmowane przez Wnioskodawcę będą dotyczyły tworzenia oraz modyfikowania kodu programów komputerowych (z którego będą składać się aplikacje tworzone przez Wnioskodawcę). Każda przeprowadzona modyfikacja będzie miała znaczny wpływ na ich końcowe działanie. Wszelkie inne czynności takie jak sporządzanie dokumentacji będą nieodłącznym elementem procesu tworzenia lub modyfikacji programów oraz nie będą występować samoistnie. Ponadto Wnioskodawca wskazuje, że żadna z powyższych czynności nie będzie miała charakteru rutynowego, a każde podejmowane przez Niego działanie będzie miało charakter mocno indywidualny. Zgodnie z zawartą umową współpracy Wnioskodawca będzie przenosił na rzecz Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania, za co będzie otrzymywał wynagrodzenie. Przejście praw na Kontrahenta nastąpi z chwilą wykonania oprogramowania przez Wnioskodawcę. Dodatkowo wszelkie kody źródłowe programów komputerowych będą stanowiły utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.). Działalność będzie prowadzona przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i zorganizowany. Efektem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę będzie tworzenie programów komputerowych z wykorzystaniem nowej wiedzy powstałej w ramach realizacji prac Wnioskodawcy. Działania Wnioskodawcy będą zmierzać do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów posiadanej przez Niego wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych rozwiązań lub nowych zastosowań istniejących już rozwiązań. Ponadto, zdobywanie nowej wiedzy Wnioskodawca będzie wiązał z pracami nad programem komputerowym, co oznacza, że w ramach prowadzonej działalności programistycznej będzie dochodziło do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podsumowując, powstała w efekcie podejmowanych prac nowa wiedza, będzie stosowana przez Wnioskodawcę przy tworzeniu i rozwoju programów komputerowych. Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT za 2025 r. oraz kolejne okresy, w których będzie opodatkowany zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ust. 1 ustawy o PIT lub art. 27 ust. 1 ustawy o PIT. Ponadto, Wnioskodawca będzie dokonywał stosownych wyodrębnień w prowadzonej oddzielnie od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Wnioskodawca w przedmiotowej ewidencji będzie dokonywał wyodrębnienia przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca będzie dokonywał również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT. Rozwiązanie ewidencyjne umożliwi ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Ewidencja taka jest prowadzona na bieżąco od początku 2025 r. Wnioskodawca będzie ponosił szereg kosztów bezpośrednio związanych z tworzeniem i rozwojem oprogramowania. Są to: a) wydatki na zakup sprzętu komputerowego – niezbędnego do fizycznego pisania kodu źródłowego i testowania oprogramowania oraz zdalnego kontaktu z Kontrahentem i jego klientami w celu tworzenia lub modyfikacji kodu; b) wydatki związane z nabywaniem peryferii komputerowych – niezbędnych do fizycznego pisania kodu źródłowego; c) leasing na samochód osobowy, paliwo i koszty eksploatacyjne – niezbędne do przemieszczania się w celu spotkania z personelem Kontrahenta i omówienia postępów zlecenia; d) koszty usług księgowych – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Księgowość wskazuje, jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje, pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR. Dodatkowo księgowość jest odpowiedzialna za prawidłowość rozliczeń i prowadzenie ewidencji od strony technicznej; e) zakup fachowej literatury oraz dostępu do branżowych szkoleń – tego typu koszty pozwalają na zgłębienie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania, co przekłada się na wyższą jakość i efektywność w zakresie wykonywanych czynności; f) składki ZUS (Zakład Ubezpieczeń Społecznych) na ubezpieczenie społeczne – jest to element obligatoryjny przy prowadzeniu działalności gospodarczej; g) koszty prowadzenia biura – w postaci zakupu niezbędnych materiałów biurowych takich jak papier, tusz do drukarki, materiały piśmiennicze itp. Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób przychodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (przychód IP BOX) oraz kosztami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (koszty IP Box) stanowiłaby dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dochód IP Box). Pozostały dochód osiągany przez Wnioskodawcę podlegałby opodatkowaniu PIT, zgodnie z zasadami określonymi w art. 30c ust. 1 ustawy o PIT. Jak zostało już wspomniane, Wnioskodawca wyodrębni w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej przychody i koszty dotyczące praw autorskich do programów komputerowych, spełniając tym samym wymóg wynikający z art. 30cb ustawy o PIT. Uzupełnienie Wnioskodawca tworzy/rozwija/ulepsza/modyfikuje i będzie tworzył/rozwijał/ulepszał /modyfikował oprogramowania/programy komputerowe typu proces „....” (jest to oryginalna nazwa techniczna), który ma za zadanie zapisywać w systemie przekazane przez użytkownika dane profilowe w formacie pliku .... Na podstawie dostarczonych przez użytkownika plików system (...). Nowy proces ma na celu przyspieszenie działania poprzedniego procesu, a tym samym przyspieszenie działania pozostałych części systemu opartych na danych przekazywanych za pomocą plików ..... Jest to zaawansowana technologia, która nie ma charakteru rutynowego/powtarzalnego. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje i będzie opracowywał nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawca konkretnie każdorazowo zmieniał i będzie zmieniał kod, z którego składa się Oprogramowanie. Oprogramowanie, którego dotyczy ta kwestia zostało wskazane w odpowiedzi na pytanie nr 1. Wnioskodawca wytwarzał/ulepszał/modyfikował oraz będzie wytwarzał/ulepszał /modyfikował oprogramowania/programy komputerowe w oparciu o technologie dostosowane do konkretnego projektu (czynności podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego). Technologią używaną przez Wnioskodawcę są i będą języki programistyczne ..... Oprogramowania/programy komputerowe każdorazowo dotyczą i dotyczyć będą analizy baz danych, co zostało opisane szerzej we wniosku. Wytworzone nowe „oprogramowania”/„programy komputerowe” lub rozwinięte/ulepszone /modyfikowane różnią się i będą się różniły od rozwiązań już funkcjonujących kodem źródłowym, z którego powstaną. Za każdym razem jest i będzie on tworzony indywidualnie dla każdego projektu. To właśnie na tym będzie polegać ich oryginalność. Ponadto bardzo często konieczne jest wykorzystanie w trakcie projektu danych klienckich. Dane te nie są publicznie dostępne, co również przyczynia się do tego, że oprogramowania /programy komputerowe są unikatowe. Zastosowanie różnych języków programistycznych (wskazanych we wniosku) powoduje, iż oprogramowania/programy komputerowe po ich wytworzeniu, ulepszaniu lub modyfikacji różnią się i będą się różniły od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy. Wnioskodawca rozwija/ulepsza/modyfikuje oraz będzie rozwijał/ulepszał/modyfikował oprogramowanie komputerowe wytworzone przez siebie. Działalność Wnioskodawcy, w której tworzy/rozwija/modyfikuje oraz będzie tworzył/rozwijał/modyfikował programy komputerowe jest i będzie prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. Wnioskodawca na wstępie postawił sobie cel w postaci doskonalenia swoich umiejętności w zakresie tworzenia/rozwijania /modyfikacji oprogramowania. Cel ten został przeniesiony na kolejne lata. Wnioskodawca osiągnął i będzie osiągał cele w postaci tworzenia poszczególnych programów komputerowych/oprogramowania. Zasoby ludzkie angażowane do realizacji zadań to osoba Wnioskodawcy. Zasoby rzeczowe i finansowe są precyzyjnie wskazane bezpośrednio w pytaniach dotyczącym kosztów (pytania od 17 do 20). Systematyczność polega i będzie polegała na zasadach korzystania z używanych przez Wnioskodawcę języków programistycznych. Jednak ostateczny wynik pracy będzie zawsze mocno zindywidualizowany. Przykładem może być systematyczne zastosowanie samogłoski „A” w wyrazach, jednak występuje ona w zdaniach, których treść może być zupełnie inna. Prace są i będą wykonywane na podstawie harmonogramów, tworzonych i uzupełnianych przez Wnioskodawcę we współpracy z Kontrahentem. Każdy z harmonogramów wskazuje i będzie wskazywał, którego oprogramowania/programu komputerowego dotyczą dane prace. Wnioskodawca przed rozpoczęciem prac dysponował zasobami wiedzy, które umożliwiały Mu samodzielne realizowanie zleceń na rzecz Kontrahenta. Wnioskodawca w ramach działalności wykorzystuje/rozwija i będzie wykorzystywał/rozwijał wiedzę pozwalającą Mu na tworzenie i modyfikację oprogramowania/programów komputerowych (wiedza programistyczna – pisanie kodu). Innowacyjne rozwiązania są i będą powstawały przy użyciu języków programistycznych takich jak .... Nowe usprawnienia i zastosowania oprogramowania/programów komputerowych są i będą zależeć od tego do czego zostało ono stworzone i jakie funkcje ma pełnić. Wykonywanie zleceń na rzecz Kontrahenta w postaci tworzenia/rozwijania/ulepszenia /modyfikacji oprogramowania/programów komputerowych stanowi jedyny przedmiot działalności Wnioskodawcy. Usługi są i będą oparte o rozwiązania typowe dla branż programistycznych z wykorzystaniem języków programistycznych..... Wnioskodawca nie posiada dalekosiężnych planów w zakresie działalności gospodarczej, którą prowadzi. Jego celem jest i będzie zdobywanie dalszego doświadczenia zawodowego w dziedzinie programowania. Wnioskodawca realizuje i będzie realizował zaplanowane przedsięwzięcie w sposób ciągły i zorganizowany, zgodny ze sztuką programowania. Efekt działań zależy od tego jakiego konkretnie projektu dotyczyło pytanie zadane przez Organ. Efektem działań Wnioskodawcy są i będą każdorazowo oprogramowania/programy komputerowe służące do analiz baz danych, które zostały wskazane we wniosku. Efekty pracy Wnioskodawcy dotyczące zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania /modyfikowania oprogramowania zawsze są i będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zawsze są i będą się odznaczać rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są i nie będą efektem pracy, wymagającej do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są i nie będą jedynie „techniczną”, „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez klientów. Efekty pracy Wnioskodawcy dotyczące zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania /modyfikowania oprogramowania/programu komputerowego zawsze są i będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Na moment tworzenia oprogramowania/programu komputerowego Wnioskodawcy przysługują i będą przysługiwały do niego prawa autorskie. Działania Wnioskodawcy polegające na rozwijaniu/ulepszaniu/modyfikowaniu „oprogramowania”/„programów komputerowych” zmierzają i będą zmierzały do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tych „oprogramowania”/„programów komputerowych. Wnioskodawca nie będzie ponosił odpowiedzialności za efekty swojej pracy w stosunku do osób trzecich (innych niż Kontrahent). Odpowiedzialność taką może ponieść bezpośrednio przed Kontrahentem, który będzie mógł mieć roszczenie do Wnioskodawcy z tytułu nienależycie wykonywanych zleceń. Wnioskodawca ma i będzie miał dowolność w wyborze miejsca i czasu świadczenia usług. Nie jest i nie będzie pozostawał pod bezpośrednim kierownictwem Kontrahenta. Wnioskodawca wykonując te usługi ponosi i będzie ponosił pełną odpowiedzialność za czynności podjęte w związku z wykonywaniem umowy, tj. będzie ponosił ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Wnioskodawca otrzymuje i będzie otrzymywał wynagrodzenie wyłącznie z tytułu przenoszenia na Kontrahenta praw do oprogramowania/programów komputerowych. Są i będą to prawa do kodu źródłowego oprogramowania/programów komputerowych tworzonych lub modyfikowanych przez Wnioskodawcę, stanowiące utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Nie otrzymuje i nie będzie otrzymywał wynagrodzenia z tytułu żadnych innych czynności. Zgodnie z zawieranymi umowami Wnioskodawca przenosi i będzie przenosił na Kontrahenta prawa do konkretnego stworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania /programów komputerowych z chwilą wykonania utworu, a prawo do nośnika z chwilą jego odbioru. Wyodrębnienie odbywa się i będzie odbywało się na podstawie stworzonego raportu z wyszczególnieniem oprogramowania/programów komputerowych oraz czynności wykonanych przez Wnioskodawcę wraz z czasem ich wykonania. Zgodnie z umową, Wnioskodawca dostarcza do Kontrahenta program komputerowy /oprogramowanie w wersji elektronicznej i pisemnej. Przekazana dokumentacja powinna umożliwić Kontrahentowi kompilację programu komputerowego z postaci kodu źródłowego do postaci kodu wynikowego jak również umożliwić Mu sprawdzenie jego funkcjonalności. Całość autorskich praw majątkowych do oprogramowania komputerowego jest i będzie przenoszona na Kontrahenta przez Wnioskodawcę. Sposób przenoszenia na Kontrahenta praw do oprogramowania/programów komputerowych każdorazowo spełnia i będzie spełniał warunki przewidziane w przepisach ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w szczególności Wnioskodawca osiąga i będzie osiągał dochód, który zamierza opodatkować preferencyjną stawką z ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wniosek dotyczy konkretnie: - Zakupu sprzętu komputerowego/peryferii komputerowych (katalog zamknięty): komputerów, laptopów, myszek do komputera/laptopa, klawiatur, monitorów, głośników, kabli/złączek/wtyczek do komputera lub laptopa, słuchawek, drukarek. - Koszty eksploatacyjne (katalog zamknięty) – naprawa/serwis samochodu oraz części samochodowe użyte w trakcie naprawy samochodu, zakup paliwa. - Koszty leasingu (katalog zamknięty) – opłata wstępna, raty leasingowe. - Koszty prowadzenia biura (katalog zamknięty): zakup papieru, zakup tuszu do drukarki, zakup materiałów piśmienniczych. Wnioskodawca we wniosku wskazał bezpośrednio do czego służy każdy koszt wskazany w pytaniu i jaki jest jego poszczególny związek z tworzeniem oprogramowania/programów komputerowych Czytając zakres pytań Wnioskodawca powziął wątpliwości, czy Organ zadając niniejsze pytanie wnikliwie zapoznał się z opisanym stanem faktycznym. Poniżej Wnioskodawca przytacza cytaty z przesłanego do Organu wniosku wraz z komentarzem. Wydatki na zakup sprzętu komputerowego – niezbędnego do fizycznego pisania kodu źródłowego i testowania oprogramowania oraz zdalnego kontaktu z Kontrahentami i ich klientami w celu tworzenia lub modyfikacji kodu– Wnioskodawca wskazał konkretne działania podejmowane za pomocą sprzętu komputerowego. Wydatki związane z nabywaniem peryferii komputerowych - niezbędnych do fizycznego pisania kodu źródłowego - Wnioskodawca wskazał konkretne działania podejmowane za pomocą peryferii komputerowych (fizyczne pisanie kodu źródłowego). Ponadto Wnioskodawca wskazał, że „pod pojęciem, „kod”, „kod źródłowy”, „kod programu komputerowego”, Wnioskodawca definiuje materiał, z którego wspomniane oprogramowanie, program komputerowy, aplikacja zostają stworzone”. Leasing na samochód osobowy, paliwo i koszty eksploatacyjne – niezbędne do przemieszczania się w celu spotkania z personelem Kontrahentów i omówienia postępów zlecenia - Wnioskodawca wskazał konkretne działania podejmowane za pomocą używanego samochodu osobowego (przemieszczanie się w celu spotkania z personelem Kontrahentów i omówienia postępów zlecenia). Koszty usług księgowych – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością. Księgowość wskazuje, jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje, pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR. Dodatkowo księgowość jest odpowiedzialna za prawidłowość rozliczeń i prowadzenie ewidencji od strony technicznej - Wnioskodawca wskazał konkretne działania podejmowane przez księgowość Wnioskodawcy („wskazuje, jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje, pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR. Dodatkowo księgowość jest odpowiedzialna za prawidłowość rozliczeń i prowadzenie ewidencji od strony technicznej”). Zakup fachowej literatury oraz dostępu do branżowych szkoleń – tego typu koszty pozwalają na zgłębienie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania, co przekłada się na wyższą jakość i efektywność w zakresie wykonywanych czynności – Wnioskodawca wskazał konkretne efekty zakupu fachowej literatury oraz zakupu dostępu do branżowych szkoleń (zgłębienie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania, co przekłada się na wyższą jakość i efektywność w zakresie wykonywanych czynności). Składki ZUS na ubezpieczenie społeczne - jest to element obligatoryjny przy prowadzeniu działalności gospodarczej – Wnioskodawca wskazuje, że nie jest w stanie legalnie prowadzić jednoosobowej działalności gospodarczej w zakresie tworzenia oprogramowania/programów komputerowych bez opłacania obowiązkowej składki na ubezpieczenie społeczne. W związku z tym w ocenie Wnioskodawcy, wydatek ten jest bezpośrednio związany z tworzeniem przez Wnioskodawcę oprogramowania/programów komputerowych. Koszty prowadzenia biura – w postaci zakupu niezbędnych materiałów biurowych takich jak papier, tusz do drukarki, materiały piśmiennicze itp. – Wnioskodawca wskazuje, że materiały biurowe są niezbędne do podpisywania umów, sporządzania ręcznych notatek, dopełniania obowiązków administracyjnych (sporządzania dokumentów do urzędów). Wnioskodawca przyporządkowuje i będzie przyporządkowywał poszczególne wydatki z czwartego pytania do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego. Wnioskodawca nie zawsze zalicza do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „oprogramowania/programów komputerowych”, a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem „oprogramowania/programów komputerowych”. Wnioskodawca nie stosuje innych zasad przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus. Pytania 1. Czy działalność Wnioskodawcy w zakresie świadczenia usług tworzenia oprogramowania opisana przez Niego w niniejszym wniosku będzie działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38-40 oraz art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego, wskazane we wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania programów komputerowych, będą spełniały definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT? 3. Czy w opisanym zdarzeniu przyszłym Wnioskodawca będzie mógł zastosować stawkę 5% do dochodu uzyskiwanego z tytułu świadczonych usług tworzenia oprogramowania, na podstawie art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? 4. Czy ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględniania kosztów, opisanych w niniejszym wniosku? Pana stanowisko w sprawie Ad 1 Zdaniem Wnioskodawcy, opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę rozumiane jako całość działalności realizowanej przez Wnioskodawcę w ramach umowy z Kontrahentem, polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania będą spełniały definicję działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT. Zgodnie z art. 5a ust. 38 ustawy o PIT, przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Ustawodawca definiując w art. 5a ust. 39 ustawy o PIT, termin badania naukowe oraz definiując pojęcie prace rozwojowe odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 z późn. zm.), dalej jako UPSWN. W związku z powyższym, zgodnie z art. 5a ust. 39 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 2 UPSWN, przez pojęcie badania naukowe rozumie się: - badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; - badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Z kolei, stosownie do art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 3 UPSWN, prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W ocenie Wnioskodawcy, tworzenie przez Niego programów komputerowych należy zakwalifikować jako prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o PIT w zw. z art. 4 ust. 3 UPSWN. Jak zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawca będzie dostawcą (wykonawcą) usług programistycznych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie wykonywał prace programistyczne powierzane przez Kontrahenta, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań (aplikacji analizujących dane). Prace badawczo-rozwojowe będą realizowane w sposób ciągły i systematyczny. W celu realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca będzie wykorzystywał dostępną aktualnie wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii. W podsumowaniu należy uznać, że projekty polegające na tworzeniu i rozwoju oprogramowania mają skomplikowany charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu czynności o charakterze programistycznym. Czynności te muszą być każdorazowo poparte wiedzą i umiejętnościami Wnioskodawcy. Należy przy tym podkreślić, że prace opisane w zdarzeniu przyszłym zmierzające do stworzenia lub modyfikacji programu komputerowego nie mają charakteru prac rutynowych, a zadania i problemy, przed którymi stawiany jest Wnioskodawca, wymagają zawsze indywidualnego podejścia. Ad 2 Zdaniem Wnioskodawcy, Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do tworzonych lub modyfikowanych programów komputerowych, będą spełniać definicję kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT. Za takie ustawodawca w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT traktuje m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem jest ich ochrona prawna na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczypospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, oraz to, że przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. W ocenie Wnioskodawcy wykazał On, że przejaw Jego działań, które będą prowadzone w ramach działalności gospodarczej stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a ust. 38 ustawy o PIT. Wnioskodawca uważa, że Jego praca będzie spełniała definicję prac rozwojowych zgodnie z art. 4 ust. 3 UPSWN. Dodatkowo Wnioskodawca wskazuje, że w ramach działalności będzie m.in. „tworzył” i „rozwijał” programy komputerowe, co stanowi wymóg ustawodawcy, żeby uznać Jego prace za prace rozwojowe. Utwory realizowane przez Wnioskodawcę będą programami komputerowymi, podlegającymi osobnej ochronie prawnej, o której mowa w art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z objaśnieniami podatkowymi MF dotyczącymi IP Box (pkt 80), program komputerowy to w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Ponadto stwierdza się, że pojęcie to należy traktować szeroko. Mając na względzie powyższe należy uznać, że Wnioskodawca będzie wytwarzał program komputerowy w rozumieniu przedstawionym powyżej, który dodatkowo podlega ochronie prawnej. Ad 3 Zdaniem Wnioskodawcy dochód osiągany z przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych wskazanych we wniosku będzie mógł podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką 5%. Wnioskodawca jest osobą fizyczną, która będzie prowadzić działalność gospodarczą polegającą na tworzeniu i rozwoju programów komputerowych na zlecenie. Wnioskodawca będzie przenosił prawa autorskie do programów komputerowych przez siebie wytworzonych na rzecz Kontrahenta za wynagrodzeniem. Ponadto, Wnioskodawca będzie ponosił koszty, które powinny być uznane za bezpośrednie, bowiem są związane bezpośrednio z tworzeniem i rozwojem programów komputerowych (Koszty IP Box). W związku z tym Wnioskodawca będzie w stanie ustalić wskaźnik nexus dla tworzonych Praw IP Box. Wnioskodawca będzie ponosił pełne ryzyko gospodarcze prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Działalność wykonywana będzie bezpośrednio przez Wnioskodawcę. Prowadzona działalność nie będzie podlegała kierownictwu żadnych innych osób poza Podatnikiem, niemniej jednak w ramach realizowanych projektów Podatnik będzie ściśle współpracował ze swoim Kontrahentem. Zarówno tworzone, jak i rozwijane programy komputerowe (tworzone funkcjonalności implementowane do kodu źródłowego) będą chronione na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej jest m.in. autorskie prawo do programu komputerowego. Warunkiem uznania ich za takie prawa jest to, że podlegają one ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw. W odesłaniu do ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz.U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.) w art. 1 ustawodawca wskazuje, że przedmiotem ochrony prawa autorskiego są utwory m.in. wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnik zobowiązany jest zaprowadzić ewidencję, która umożliwia wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach - tu podatkowych. Prowadzenie ewidencji pozaksięgowej w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, pozwala wyodrębnić koszty przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Z uwagi na to, że Wnioskodawca spełni wszystkie wymienione przesłanki, będzie miał prawo do opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw autorskich w stawce 5%. Ad 4 Zdaniem Wnioskodawcy, ustalając wskaźnik nexus, Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględniania wszystkich kosztów opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskazanej we wzorze wskaźnika. Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskazuje, że podatnik, który zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw. wskaźnik nexus. Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku, są koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich kosztów. Jednak, wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca powstawania prawa własności intelektualnej. Kosztami Wnioskodawcy w prowadzonej działalności będą koszty bezpośrednio związane z działalnością polegającą na realizacji praw autorskich opisanych szeroko w stanie faktycznym, tj.: a) wydatki na zakup sprzętu komputerowego - niezbędnego do fizycznego pisania kodu źródłowego i testowania oprogramowania oraz zdalnego kontaktu z Kontrahentem i jego klientami w celu omówienia np. wyników pracy; b) wydatki związane z nabywaniem peryferii komputerowych - niezbędnych do fizycznego pisania kodu źródłowego; c) leasing na samochód osobowy, paliwo i koszty eksploatacyjne - niezbędne do przemieszczania się w celu spotkania ze Zleceniodawcą i omówienia postępów zlecenia; d) koszty usług księgowych - związane z działalnością, którą będzie prowadził Podatnik. Księgowość wskazuje, jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje, pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPiR. Dodatkowo księgowość jest odpowiedzialna za prawidłowość rozliczeń i prowadzenie ewidencji od strony technicznej; e) zakup fachowej literatury oraz dostępu do branżowych szkoleń - tego typu koszty pozwalają na zgłębienie wiedzy z szeroko rozumianego obszaru programowania, co przekłada się na wyższą jakość i efektywności w zakresie wykonywanych czynności; f) składki ZUS na ubezpieczenie społeczne - jest to element obligatoryjny przy prowadzeniu działalności gospodarczej; g) koszty prowadzenia biura - w postaci zakupu niezbędnych materiałów biurowych takich jak papier, tusz do drukarki, materiały piśmiennicze itp. W ocenie Wnioskodawcy, są to koszty bezpośrednie, a więc takie, których wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźnika nexus.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Preferencyjna stawka opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.): Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. Przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (tzw. ulga IP-Box) jest dochód, który łącznie spełnia następujące warunki: - został osiągnięty w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej, a więc działalności, która spełnia warunki określone w art. 5a pkt 6 w zw. z art. 5b ustawy; - jest „kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanych praw własności intelektualnej”. Aby wyjaśnić znaczenie pojęcia „kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej” należy odnieść się do: - art. 30ca ust. 2 ustawy, który określa, czym jest kwalifikowane prawo własności intelektualnej, - art. 30ca ust. 7 ustawy, który wyjaśnia, jakie kategorie dochodów mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, oraz - art. 30ca ust. 4 ustawy, który określa, w jaki sposób ustala się kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Kwalifikowane prawa własności intelektualnej I tak, zgodnie z art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są: 1) patent, 2) prawo ochronne na wzór użytkowy, 3) prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, 4) prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5) dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin, 6) prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu, 7) wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213), 8) autorskie prawo do programu komputerowego – podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (tzw. kwalifikowanym IP) jest więc prawo własności intelektualnej, które spełnia wszystkie następujące warunki: - jest jednym z rodzajów praw własności intelektualnej, które ustawodawca wymienił w art. 30ca ust. 2; - podlega ochronie prawnej na podstawie odrębnych przepisów; - jego przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Autorskie prawo do programu komputerowego jako kwalifikowane IP Jednym z rodzajów praw własności intelektualnej wymienionych w art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest autorskie prawo do programu komputerowego. Ustawa o podatku dochodowym nie zawiera definicji „programu komputerowego”, ani też nie odsyła w tym zakresie do żadnych konkretnych regulacji. W języku powszechnym program komputerowy to zestaw instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych, przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Program komputerowy jest więc pewną odrębną całością, która pozwala użytkownikowi komputera na realizację określonych działań. Co istotne, tak rozumiany program komputerowy jest przedmiotem prawa autorskiego, jeśli spełnia definicję „utworu” będącego przedmiotem prawa autorskiego z art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 24 ze zm.). Stosownie do tego przepisu: Przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia (utwór). Ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych nie definiuje „programu komputerowego”. Wymienia „programy komputerowe” jako rodzaj utworów będących przedmiotem prawa autorskiego wyrażanych słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (art. 1 ust. 2 pkt 1 tej ustawy). Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z ust. 1 tego przepisu, p rogramy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, o ile przepisy Rozdziału 7 ustawy nie stanowią inaczej. Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Ochronie nie podlegają natomiast idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego (art. 74 ust. 2 ww. ustawy). A zatem, program komputerowy zawsze jest funkcjonalną całością. Jednak, nie każdy tak rozumiany program polega ochronie prawno-autorskiej. Program, który jest napisany z wykorzystaniem powtarzalnych schematów, którego wytworzenie wymagało wiedzy i umiejętności programistycznych, ale nie wiązało się z prowadzeniem działań twórczych o indywidualnym charakterze, nie będzie przedmiotem praw autorskich. Autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie prawnej może być uznane za kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy wyłącznie wówczas, gdy przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo- rozwojowej. Zatem, warunkiem skorzystania z omawianej preferencji IP Box jest: - prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej przez podatnika, który chce skorzystać z tej preferencji; - wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie przez podatnika przedmiotu ochrony autorskim prawem do programu komputerowego w ramach tej działalności badawczo- rozwojowej. Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej Definicje ustawowe Znaczenie pojęcia „działalność badawczo-rozwojowa” zostało wyjaśnione w art. 5a pkt 38 ustawy – jest to: Działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przy czym znaczenia pojęć „badania naukowe” i „prace rozwojowe” zostały określone odpowiednio w art. 5a pkt 39 i 40 ustawy. I tak, stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych oznacza to: a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571, 1871 i 1897), a więc: Prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli: Prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli: Działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca: - badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne lub - badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń lub - prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” – określające czynność, której istotą jest element kreacyji „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych. Prace rozwojowe Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje m.in. prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.: - nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; - łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; - kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; - wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno: - nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej; - łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badań rozwojowych; - kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych; - wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych. Co istotne, całość ww. czynności służy: - planowaniu produkcji oraz - projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres. Jednocześnie, ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług. Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana: - w sposób systematyczny, - w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Pojęcie „systematyczny” w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”. Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac. Celem działalności badawczo-rozwojowej jest: zwiększenie zasobów wiedzy oraz wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Punktem wyjściowym dla działalności badawczo-rozwojowej jest więc posiadanie pewnego poziomu (określonych zasobów) wiedzy w konkretnym temacie. Aby stwierdzić, czy podjęte działania prowadzą do zwiększenia poziomu wiedzy oraz służą wykorzystywaniu zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań koniecznym jest określenie poziomu wiedzy „wyjściowej” i „wyjściowego” stanu wykorzystywania zasobów wiedzy, „wyjściowego” stanu jej zastosowań. Bez takiego nakreślenia „punktu wyjścia” dla działalności badawczo - rozwojowej nie da się nakreślić celów podejmowanych działań. Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej Ustawodawca określił, jakie rodzaje dochodów, które podatnik uzyskuje w ramach działalności gospodarczej, mogą być uznane za dochody z kwalifikowanych IP. Zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy: Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty: 1) z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 2) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej; 3) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi; 4) z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu. Katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego IP, jest zamknięty. Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw. Dochód ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy. Przy ustalaniu przychodów należy mieć na względzie przepisy o momentach rozpoznawania przychodów. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Należy mieć również na względzie obowiązujące podatnika zasady potrącalności kosztów. Kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP Dochód, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy jest jednym z elementów, które służą ustaleniu przedmiotu opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5%, tj. ustaleniu kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Zasadę obliczania kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej określa art. 30ca ust. 4 ustawy. Kwalifikowanym dochodem z kwalifikowanego IP jest iloczyn: - dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i - wskaźnika obliczonego według wzoru podanego w przepisie (tzw. wskaźnika nexus). Dopiero tak ustalony dochód jest przedmiotem opodatkowania preferencyjną stawką 5%. Celem wskaźnika nexus nie jest „podatkowe rozliczenie” wydatków ponoszonych przez podatników (kwestia możliwości uznania danego wydatku za koszt uzyskania przychodu z kwalifikowanego IP jest rozstrzygana na etapie ustalania dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy). Wskaźnik nexus służy określeniu, czy za kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP można uznać całość dochodu z kwalifikowanego IP, czy tylko jego część. Istotna jest tu proporcja wykazywanych przez podatnika wartości. Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy, wskaźnik nexus oblicza się według wzoru: (a + b) x 1,3/(a + b + c + d) w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na: a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3, c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4, d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami (art. 30ca ust. 5 ww. ustawy). Jeśli wartość wskaźnika jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1 (art. 30ca ust. 6). Wskaźnik nexus ustala się dla każdego konkretnego kwalifikowanego IP. Iloczyn wskaźnika nexus ustalonego dla konkretnego kwalifikowanego IP i dochodu uzyskanego z tego kwalifikowanego IP to kwalifikowany dochód z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 4 ustawy). Podstawa opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym jest podstawą opodatkowania preferencyjną stawką opodatkowania 5% (art. 30ca ust. 3 ustawy). Co istotne, podatnik, który chce skorzystać z ulgi IP Box musi również spełnić obowiązki ewidencyjne, o których mowa w art. 30cb ustawy. Ocena charakteru Pana działalności W opisie sprawy wskazał Pan, że prowadzi działalność, której przedmiotem jest tworzenie i rozwój oprogramowania. Opisując tę działalność zaznaczył Pan, że: W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca będzie świadczył usługi w zakresie tworzenia nowych lub ulepszonych produktów, technologii i rozwiązań, które po zakończeniu prac będą mogły zostać wykorzystane w ramach działalności innych podmiotów. Obszar prowadzonych prac będzie koncentrował się na działalności związanej przede wszystkim z tworzeniem nowych bądź ulepszonych rozwiązań w zakresie różnego rodzaju programów komputerowych. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca opracowuje i będzie opracowywał nowe lub ulepszone produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących. Wnioskodawca wytwarzał/ulepszał/modyfikował oraz będzie wytwarzał/ulepszał /modyfikował oprogramowania/programy komputerowe w oparciu o technologie dostosowane do konkretnego projektu (czynności podejmowane przez Wnioskodawcę nie mają charakteru rutynowego). Efektem działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę będzie tworzenie programów komputerowych z wykorzystaniem nowej wiedzy powstałej w ramach realizacji prac Wnioskodawcy. Działania Wnioskodawcy będą zmierzać do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów posiadanej przez Niego wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych rozwiązań lub nowych zastosowań istniejących już rozwiązań. Ponadto, zdobywanie nowej wiedzy Wnioskodawca będzie wiązał z pracami nad programem komputerowym, co oznacza, że w ramach prowadzonej działalności programistycznej będzie dochodziło do zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Podsumowując, powstała w efekcie podejmowanych prac nowa wiedza, będzie stosowana przez Wnioskodawcę przy tworzeniu i rozwoju programów komputerowych. Efekty pracy Wnioskodawcy dotyczące zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania /modyfikowania oprogramowania zawsze są i będą utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zawsze są i będą się odznaczać rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze będą kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są i nie będą efektem pracy, wymagającej do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny. Nie są i nie będą jedynie „techniczną”, „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez klientów. Działalność Wnioskodawcy, w której tworzy/rozwija/modyfikuje oraz będzie tworzył /rozwijał/modyfikował programy komputerowe jest i będzie prowadzona w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia. A zatem wskazał Pan, że wyodrębnione zadania w ramach działalności, której dotyczy Pana pierwsze pytanie: - polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, - służą tworzeniu nowych produktów, - mają twórczy charakter, - są podejmowane systematycznie, - nie obejmują wprowadzania okresowych i rutynowych zmian do tworzonych produktów. Opisał więc Pan działania o cechach właściwych pracom rozwojowym, o których mowa w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W tak opisanych okolicznościach faktycznych Pana poszczególne wyodrębnione zadania można uznać za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jak Pan zaznaczył w opisie sprawy: Efekty pracy Wnioskodawcy dotyczące zarówno tworzenia, jak i rozwijania/ulepszania /modyfikowania oprogramowania/programu komputerowego zawsze są i będą odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dodatkowo, z opisu tego wynika, że: Zgodnie z zawartą umową współpracy Wnioskodawca będzie przenosił na rzecz Kontrahenta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez siebie oprogramowania, za co będzie otrzymywał wynagrodzenie. Wobec powyższego, przysługujące Panu majątkowe prawa autorskie do danego programu komputerowego, które zostały wytworzone w efekcie prowadzenia konkretnych prac rozwojowych, są kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej zwane także: „kwalifikowanym IP”). Przychody z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych na kontrahenta mieszczą się w kategorii przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, które są podstawą do ustalenia dochodu z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy). Podsumowując, Pana dochód w zakresie, w jakim został osiągnięty z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do kwalifikowanego IP na kontrahenta jest dochodem z kwalifikowanego IP (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy). Jest więc to rodzaj dochodu, który – przy zachowaniu zasad ustalenia podstawy opodatkowania określonych w art. 30ca ust. 3-5 ustawy oraz dopełnieniu obowiązków ewidencyjnych z art. 30cb – może podlegać opodatkowaniu preferencyjną stawką podatku 5% (art. 30ca ust. 1 ustawy). Dochód ten ustala się według zasad z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jako koszty uzyskania przychodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej należy rozpoznać koszty funkcjonalnie związane z działalnością podatnika, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu. Odnosząc się do Pana dalszych wątpliwości należy wskazać, że celem ustalenia podstawy opodatkowania musi Pan m.in. ustalić wskaźniki nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP. Przy ustalaniu wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są, lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jak Pan zaznaczył w opisie okoliczności faktycznych sprawy w odniesieniu do wydatków wskazanych we wniosku: Wnioskodawca przyporządkowuje i będzie przyporządkowywał poszczególne wydatki z czwartego pytania do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego. Wnioskodawca nie zawsze zalicza do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisuje do kosztów uzyskania przychodów z konkretnego „oprogramowania/programów komputerowych”, a jedynie te bezpośrednio związane z tworzeniem lub rozwijaniem „oprogramowania /programów komputerowych”. Wnioskodawca nie stosuje innych zasad przyporządkowania wydatków do wskaźników nexus. Wobec tego, wskazane we wniosku wydatki, w zakresie w jakim są przeznaczone na Pana poszczególne prace rozwojowe – ustalone z zachowaniem metody przyporządkowania, która najlepiej odzwierciedla związek poszczególnych wydatków z danymi pracami rozwojowymi i wytworzonym kwalifikowanym IP – można uwzględnić przy ustalaniu poszczególnych wskaźników nexus (art. 30ca ust. 4 lit. a ustawy). Suma ustalonych we wskazany sposób kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP będzie podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatku – 5%. W konsekwencji, poniesione przez Pana wydatki, do których odnosi się pytanie czwarte, które są związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP, należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 powołanej ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ewentualna kwalifikacja opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodu przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Ponadto zaznaczam, że okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji - Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r.– Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji. - Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. - Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w... . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”. Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): - w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo - w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.