0113-KDIPT2-3.4011.105.2025.2.SJ

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 4 kwietnia 2025 r. – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca: Opis stanu faktycznego 1. Począwszy od 29 czerwca 2016 r. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej. Przedmiotem podstawowej działalności Wnioskodawcy jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z). Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Wnioskodawca jest także czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Dochód z prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej rozliczany jest na podstawie podatkowej księgi przychodów i rozchodów, a opodatkowany jest podatkiem liniowym w wysokości 19%. Zaliczki na podatek dochodowy płatne są kwartalnie. Wnioskodawca ma status małego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców. 2. Poza prowadzeniem bieżącej działalności związanej z oprogramowaniem Wnioskodawca w 2018 r. podjął decyzję o stworzeniu od podstaw nowego oraz innowacyjnego produktu informatycznego w postaci aplikacji internetowej o nazwie „X”. Prace koncepcyjne oraz programistyczne nad aplikacją rozpoczęły się w 2019 r., a zakończyły w 2024 r. W 2021 r. Wnioskodawca uzyskał także od NCBiR dofinansowanie na realizację projektu o nazwie „Opracowanie i wdrożenie innowacyjnej aplikacji X”. Z kolei w 2024 r. Wnioskodawca uzyskał dodatkowe dofinansowanie od PARP na realizację projektu o nazwie „ ...”, w ramach którego pozyskał środki pieniężne na komercjalizację aplikacji „X”. Jedną z kluczowych funkcjonalności aplikacji jest .... Stworzona przez Wnioskodawcę aplikacja charakteryzuje się wysoką skalowalnością i przeznaczona jest do sprzedaży zarówno na rynku polskim, jak i zagranicznym. Aplikacja „X” oferowana jest na rynku od 2021 r. poprzez możliwość nabycia licencji na korzystanie z aplikacji za pośrednictwem strony internetowej. Pierwsze przychody ze sprzedaży licencji na korzystanie z aplikacji Wnioskodawca uzyskał już w 2021 r. Wnioskodawca nieustająco rozwija, poprawia i ulepsza aplikację, także po jej wprowadzeniu na rynek. Tym samym aplikacja nie znajduje się obecnie w fazie utrzymania, lecz jest w ciągłej fazie rozwoju. 3. Stworzenie przez Wnioskodawcę aplikacji „X” wymagało między innymi opracowania nowych modeli sieci neuronowych odpowiedzialnych za identyfikację w czasie

rzeczywistym obiektów graficznych o określonych parametrach. Sieci te musiały być następnie wytrenowane na danych opracowanych specjalnie w tym celu przez Wnioskodawcę. Konieczność przeprowadzenia tych prac wynikała m.in. z faktu, że na rynku nie istniały gotowe rozwiązania o tych samych lub chociażby podobnych parametrach i funkcjonalnościach. Prace w powyższym obszarze miały charakter twórczy i innowacyjny, a realizowane były bezpośrednio przez specjalnie oddelegowany do tego przez Wnioskodawcę zespół pracowników składający się z analityków, programistów, architektów systemów, testerów oraz innych pracowników, których stanowiska miały charakter badawczo-rozwojowy. W wyniku przeprowadzonych prac Wnioskodawcy udało się stworzyć oprogramowanie unikalne pod kątem możliwych obszarów jego zastosowania oraz dostępnych funkcjonalności. W ramach procesu tworzenia aplikacji „X” Wnioskodawca przeprowadził także następujące czynności: (...) 4. Niezależnie od czynności opisanych powyżej w pkt 3, Wnioskodawca w ramach procesu tworzenia aplikacji „X” wykonywał również innego rodzaju typowe prace programistyczne polegające na zbudowaniu interfejsu użytkownika, opracowaniu funkcjonalności niezbędnych do uruchomienia aplikacji takich jak panel sterowania, wybór kamery, nanoszenie adnotacji na zdigitalizowane treści, czy opracowaniu infrastruktury systemów za pomocą narzędzi. Wyżej opisane prace były niezbędne do stworzenia aplikacji, jej wdrożenia oraz komercjalizacji poprzez umożliwienie zakupu licencji na korzystanie z aplikacji „X” za pośrednictwem strony internetowej y. 5. W roku podatkowym 2021-2024 Wnioskodawca – w związku z realizacją czynności opisanych powyżej w pkt 3 i 4, a więc dotyczących opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji „X” – poniósł następujące koszty zatrudnienia pracowników (w tym analityków, programistów, architektów systemów, testerów oraz innych pracowników, których stanowiska miały charakter badawczo-rozwojowy): a) koszty wynagrodzeń zasadniczych oraz dodatków za pracę w godzinach nadliczbowych, które Wnioskodawca – jako płatnik – zaliczał do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.); b) koszty składek z tytułu należności określonych szczegółowo w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 497 ze zm.); − dalej łącznie jako: „Koszty Pracownicze”. W stosunku do pracowników opisanych powyżej Wnioskodawca prowadził i nadal prowadzi ewidencję czasu pracy pozwalającą na określenie, jaki czas pracy każdego z pracowników został przeznaczony na wykonywanie czynności opisanych powyżej w pkt 3 i 4, a jaki czas pracy został przeznaczony na wykonywanie innych czynności (tj. niezwiązanych z opracowaniem koncepcji, stworzeniem, wdrożeniem, komercjalizacją oraz dalszym rozwojem aplikacji „X”). 6. Opisane powyżej w pkt 5 Koszty Pracownicze Wnioskodawca w latach podatkowych 2021-2024 zaliczył do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wnioskodawca zakwalifikował także powyższe Koszty Pracownicze jako „koszty kwalifikowane” w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednakże wyłącznie w części odpowiadającej czasowi pracy pracowników przeznaczonemu na realizację czynności opisanych w pkt 3 i 4, a więc związanych z opracowaniem koncepcji, stworzeniem, wdrożeniem, komercjalizacją oraz dalszym rozwojem aplikacji „X”. W roku podatkowym 2021 koszty kwalifikowane Wnioskodawca wyszczególnił w kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Z kolei w latach podatkowych 2022-2024 Wnioskodawca prowadził księgi handlowe, a koszty kwalifikowane ewidencjonowane były w na odpowiednich kontach księgowych. Następnie na podstawie art. 26e ust. 7 pkt 1) ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych Wnioskodawca odliczył od podstawy obliczenia podatku 200% wartości wyżej opisanych kosztów kwalifikowanych. Odliczenie to zostało zastosowane przez Wnioskodawcę w latach podatkowych 2021-2024. 7. Niezależnie od ewidencji czasu pracy pracowników, o której mowa powyżej w pkt 5, Wnioskodawca prowadzi także odrębną ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych, która pozwala m.in. na wyodrębnienie wydatków związanych z wykonywaniem prac opisanych powyżej w pkt 3 i 4 (a więc dotyczących opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji „X”) od pozostałych wydatków związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. 8. Wnioskodawca dodatkowo oświadcza, że w latach podatkowych 2021-2024: a) nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie odrębnego zezwolenia, jak również nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego; b) koszty kwalifikowane poniesione przez Wnioskodawcę nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku; c) w zeznaniach podatkowych za lata 2021 – 2024 Wnioskodawca wykazał podlegające odliczeniu koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; d) kwota odliczonych przez Wnioskodawcę kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła ustawowych limitów określonych w przepisach ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; e) Wnioskodawca nie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; f) w latach podatkowych 2021-2024 Wnioskodawca nie poniósł straty, a wielkość dochodu Wnioskodawcy w tym okresie nie była niższa od kwoty przysługujących Mu odliczeń. Uzupełnienie i doprecyzowanie stanu faktycznego Wnioskodawca wskazał, że działania, których dotyczy wniosek są związane z badaniami przemysłowymi oraz pracami rozwojowymi systemu detekcji treści pisanych ręcznie, jak również projekcji cyfrowych treści na fizycznych nośnikach. Nie mają charakteru powtarzającego się, występującego co pewien czas (tj. okresowy). Przedmiotowe zadania są związane z rozwojem systemu detekcji treści i obejmują wyłącznie prace nad tym systemem. Przykładem może być fakt, że w przeszłości nie korzystał On z ulgi B+R. W ramach realizacji prac opracowano .... Na podstawie opracowanych technologii złożono wniosek patentowy w Międzynarodowym Biurze Patentowym (WIPO). Prace były realizowane w ramach projektu badawczo-rozwojowego: „Opracowanie i wdrożenie innowacyjnej aplikacji X ...” realizowany w ramach programu unijnego „Inteligentny Rozwój 2014-2020” co potwierdza ich badawczo-rozwojowy charakter. Obecnie w ramach drugiego projektu badawczo-rozwojowego „...” prowadzonego w ramach unijnego programu „Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki” prowadzone są badania przemysłowe dotyczące możliwości stworzenia systemu .... W trakcie realizacji prac zrealizowano, a także wciąż realizowane są liczne zadania o charakterze badawczo-rozwojowym. Szczegółowy opis większości z nich znajduje się w dokumentacji projektów realizowanych w ramach programów unijnych „Inteligentny Rozwój 2014-2020” oraz „Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki”. Wśród zastosowanych rozwiązań znajduje się m.in. .... Prace obejmują również rozwój systemów .... Jest to nowatorskie rozwiązanie oparte o algorytmy uruchamiane w ramach aplikacji (internetowej), jak również .... Podobnie jak rozwiązanie wykorzystywane do .... W związku z prowadzonym postępowaniem patentowym niemożliwe jest ujawnienie wszystkich szczegółów przygotowanego rozwiązania. Założenia rozwoju systemowego zostały natomiast określone w specyfikacji projektów badawczo-rozwojowych realizowanych w ramach programów unijnych „Inteligentny Rozwój 2014-2020” oraz „Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki”. W związku z realizację projektu przy wsparciu programów unijnych, szczegółowe cele zostały przedstawione w ramach specyfikacji projektowej. Opierają się one na realizacji kolejnych kamieni milowych prac badawczo-rozwojowych, związanych m.in. .... Jednocześnie celem nadrzędnym prowadzonych prac jest komercjalizacja tworzonych rozwiązań wraz z pod celami biznesowymi - tj. wprowadzenie rozwiązania do sektorów edukacji, czy komercyjnych, np. branży zajmującej się konsultacjami biznesowymi (consulting). Zrealizowany został unijny projekt badawczo-rozwojowy „Opracowanie i wdrożenie innowacyjnej aplikacji X umożliwiającej digitalizację treści pisanych ręcznie i ich udostępnianie w trakcie wideokonferencji oraz zapis w wersji cyfrowej” realizowany w ramach programu „Inteligentny Rozwój 2014-2020” oraz przyznany został grant na obecnie realizowany projekt: „...” realizowany w ramach programu „Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki”. Równolegle rezultaty pierwszego, rozbudowanego projektu są obecnie wdrażane w międzynarodowych firmach konsultingowych, jak również na uniwersytetach i placówkach edukacyjnych w Polsce i za granicą. Początkowo prace opierały się na .... Podczas prac badawczo-rozwojowych rozwinięto wiedzę z zakresu tworzenia, treningu i .... Rozwinięto wiedzę z zakresu optymalizacji infrastruktury niezbędnej do tworzenia środowiska uruchomieniowego systemu, .... Wykorzystano wiedzę z .... Podczas prac m.in. wykorzystano .... Jednocześnie wykorzystywano wiedzę z zakresu tworzenia infrastruktury sieciowej .... Prace miały na celu przede wszystkim prowadzenie badań przemysłowych i prac badawczo-rozwojowych, które miały na celu realizację nowatorskich projektów realizowanych w ramach programów unijnych, które mogły następnie zostać wdrożone w celu poprawy dostępności do edukacji oraz wyrównywania szans pracowniczych. Oczywiście w ramach prowadzonych prac badawczych, udało się zdobyć nową wiedzę, z zakresu rozwoju i wykorzystania technologii wizji komputerowej oraz tworzenia bezpiecznych i skalowalnych systemów uruchomionych w chmurze - w szczególności związanej z tworzeniem, treningiem i zastosowaniem sieci neuronowych. Zdobycie nowej wiedzy i umiejętności służyło opracowaniu nowych produktów, procesów lub usług bądź wprowadzaniu do nich znaczących ulepszeń. Dzięki prowadzonym badaniom i rozwojowi wiedzy udało się opracować nowy produkt: Q. Jednocześnie obecnie trwają prace nad kolejnym produktem - Q 2.0, umożliwiającym pracę w trybie rzeczywistości rozszerzonej. Prace, które są przedmiotem sprawy, były ukierunkowane na nowe odkrycia – związane z wykorzystaniem sieci neuronowych pracujących w wysokiej rozdzielczości na standardowych urządzeniach końcowych oraz tworzenia systemów rozszerzonej rzeczywistości nie wymagających wykorzystania dedykowanych rozwiązań sprzętowych (takich jak okulary rozszerzonej rzeczywistości). Prowadzone badania zostały m.in. udokumentowane w pracy złożonej na konferencję: W”. Innowacyjne idee i rozwiązania, które Wnioskodawca sformułował podczas prowadzenia opisanej działalności, mającej stanowić działalność badawczo-rozwojową, związane są z detekcją i digitalizacją treści tworzonych ręcznie z zachowaniem ich przestrzennej struktury. Zostały one udokumentowane m.in. w pracy złożonej na konferencję: W”, w formie zgłoszenia patentowego złożonego do Międzynarodowego Biura Patentowego (World Intellectual Property Organization) oraz na wielu konferencjach technicznych w kraju i za granicą. Od 2016 r. do 2021 r. - prowadzona była Podatkowa księga przychodów i rozchodów. Od 2022 r. - prowadzone są księgi handlowe (pełna księgowość). Od początku dochody były opodatkowanie podatkiem liniowym. Przez cały okres, którego dotyczy wniosek, Wnioskodawca posiadał status małego przedsiębiorcy w rozumieniu Prawa przedsiębiorców. Od 2021 r. Wnioskodawca prowadzi ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. W odpowiedzi na pytanie nr 8 postawione w wezwaniu, o treści: Wobec wskazania we wniosku, że „W 2021 roku Wnioskodawca uzyskał także od NCBiR dofinansowanie na realizację projektu o nazwie „...”. Z kolei w 2024 roku Wnioskodawca uzyskał dodatkowe dofinansowanie od PARP na realizację projektu o nazwie „...”, w ramach którego pozyskał środki pieniężne na komercjalizację aplikacji „X”, proszę wyjaśnić czy Koszty Pracownicze, których dotyczy pytanie nr 2, zostały sfinansowane z środków pochodzących z ww. Dofinansowań? Jeśli tak to: czy kwoty ww. dofinansowań stanowiły dla Pana przychód zwolniony z opodatkowania w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Jeśli tak, proszę wskazać na podstawie, którego przepisu (np. art. 21 ust. 1 pkt 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), Wnioskodawca wskazał: Tak, kwoty stanowiły przychód zwolniony z opodatkowania na podstawie art. 14 ust. 3 pkt 13 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wymienione koszty zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów działalności wyłącznie w części niepokrytej dofinansowaniem. Ponadto Wnioskodawca wskazał, że przedmiotem wątpliwości w zakresie pytania nr 2, nie jest również możliwość zaliczenia do kosztów kwalifikowanych ulgi B+R należności z tytułu usprawiedliwionej nieobecności pracowników. Pytania 1. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku przeprowadzone przez Wnioskodawcę w latach 2021-2024 prace opisane szczegółowo w pkt 3 i 4 stanu faktycznego, a więc dotyczące opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji „X”, spełniają definicję „działalności badawczo- rozwojowej” w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych? 2. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku Wnioskodawca właściwie zakwalifikował opisane w pkt 5 stanu faktycznego Koszty Pracownicze poniesione w latach 2021- 2024 jako „koszty kwalifikowane” w rozumieniu art. 26e ust. 1 i nast. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych? 3. Czy prawidłowe jest stanowisko Wnioskodawcy, iż w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku Wnioskodawca – na podstawie art. 26e ust. 1 i nast. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – był uprawniony do odliczenia od podstawy obliczenia podatku w zeznaniach podatkowych za lata 2021-2024 200% wartości kosztów kwalifikowanych opisanych szczegółowo w pkt 6 stanu faktycznego wniosku? Pana stanowisko w sprawie Ad. 1 W ocenie Wnioskodawcy, w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku, przeprowadzone przez Wnioskodawcę w latach 2021-2024 prace opisane szczegółowo w pkt 3 i 4 wniosku, a więc dotyczące opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji „X”, spełniają definicję „działalności badawczo-rozwojowej” w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej jako: „ustawa”). Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 ustawy, przez „działalność badawczo-rozwojową” rozumie się działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Z kolei przez „prace rozwojowe” (art. 5a pkt 40 ustawy w zw. z art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce) rozumie się działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. W odniesieniu zaś do przesłanki „działalności twórczej” należy odwołać się do definicji zawartych w ustawie z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509 ze zm.), w szczególności do definicji „utworu” zawartej w art. 1 ust. 1 tej ustawy, przez który rozumie się każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia. Jak zostało to przedstawione w stanie faktycznym niniejszego wniosku, prace realizowane przez Wnioskodawcę w latach 2021- 2024 dotyczące opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji „X” miały charakter twórczy oraz innowacyjny, jako że dotyczyły one opracowania oraz stworzenia od podstaw narzędzia informatycznego (oprogramowania) dotychczas niedostępnego na rynku. Wnioskodawca nie mógł więc skorzystać i oprzeć się na rozwiązaniach już istniejących, jako że nie istniały narzędzia o tych samych lub chociażby podobnych parametrach i funkcjonalnościach. Wnioskodawca stworzył więc aplikację unikalną pod kątem możliwych obszarów jej zastosowania oraz dostępnych funkcjonalności. W ocenie Wnioskodawcy, nie budzi wątpliwości, że realizowane przez pracowników Wnioskodawcy prace opisane szczegółowo w pkt 3 i 4 wniosku miały charakter twórczy i to nie tylko w skali przedsiębiorstwa, ale także w skali kraju, a nawet całego świata – aplikacja „X” jest bowiem z powodzeniem oferowana na całym świecie poprzez możliwość nabycia licencji na korzystanie z aplikacji za pośrednictwem strony internetowej y. W ocenie Wnioskodawcy, prace realizowane przez pracowników Wnioskodawcy w latach 2021-2024 były więc przejawem „działalności twórczej o indywidualnym charakterze” w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca wskazuje także, że pracownicy zaangażowani w stworzenie oraz rozwój aplikacji „X” nie tylko wykorzystali, ale także zwiększyli istniejące zasoby wiedzy tworząc innowacyjne narzędzie informatyczne o unikalnych funkcjonalnościach. W ocenie Wnioskodawcy, w wyniku zrealizowanych prac dokonał się postęp technologiczny – powstało bowiem nowoczesne i innowacyjne narzędzie do wielu zastosowań, dzięki któremu możliwa jest m.in. .... Jak zostało to przedstawione w stanie faktycznym wniosku, Wnioskodawca nieustająco rozwija, poprawia i ulepsza aplikację „X”, także po jej wprowadzeniu na rynek. Tym samym aplikacja nie znajduje się w fazie utrzymania, lecz jest w ciągłej fazie rozwoju. Tworzone przez Wnioskodawcę aktualizacje nie polegają bowiem jedynie na utrzymaniu istniejącego środowiska informatycznego poprzez regularne wgrywanie aktualizacji. Każda aktualizacja wymaga bowiem po stronie Wnioskodawcy oraz Jego pracowników pracy twórczej, w tym tworzenia oraz doskonalenia modeli sieci neuronowych odpowiedzialnych za identyfikację w czasie rzeczywistym określonych obiektów graficznych. Tym samym zrealizowane przez Wnioskodawcę w latach 2021-2024 prace opisane szczegółowo w stanie faktycznym wniosku w żadnym zakresie nie stanowiły działalności o charakterze wyłącznie rutynowym i powtarzalnym. Realizowana przez Wnioskodawcę w latach 2021-2024 działalność miała też niewątpliwie charakter systematyczny, regularny i zorganizowany, co zostało opisane szczegółowo w stanie faktycznym wniosku. Do realizacji prac Wnioskodawca zaangażował bowiem odrębny zespół pracowników, którym zostały także przypisane osobne środki oraz narzędzia pracy. Na realizację tego projektu Wnioskodawca pozyskał także dodatkowe dofinansowania od NCBiR (w ramach programu „....”) oraz PARP (w ramach programu „.....”). Mając na uwadze całokształt wyżej przytoczonych okoliczności faktycznych i prawnych, w ocenie Wnioskodawcy prace, opisane szczegółowo w pkt 3 i 4 stanu faktycznego wniosku, a więc dotyczące opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji „X”, miały charakter „prac rozwojowych” w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy, a zatem realizowana przez Wnioskodawcę w latach 2021-2024 działalność związana z aplikacją „X” miała charakter „działalności badawczo-rozwojowej” w rozumieniu art. 5a pkt 38 w zw. z art. 26e ust. 1 ustawy. W związku z powyższym, w odniesieniu do pytania pierwszego przedstawionego we wniosku, stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe. Ad 2 W odniesieniu do pytania drugiego, w ocenie Wnioskodawcy – w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku – Wnioskodawca prawidłowo zakwalifikował opisane w pkt 5 stanu faktycznego wniosku Koszty Pracownicze poniesione w latach 2021- 2024 jako „koszty kwalifikowane” w rozumieniu art. 26e ust. 1 i nast. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy, za koszty kwalifikowane uznaje się poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. W roku podatkowym 2021-2024 Wnioskodawca – w związku z opracowaniem koncepcji, stworzeniem, wdrożeniem, komercjalizacją oraz dalszym rozwojem aplikacji „X” – poniósł następujące koszty zatrudnienia pracowników: a) koszty wynagrodzeń zasadniczych oraz dodatków za pracę w godzinach nadliczbowych, które Wnioskodawca – jako płatnik – zaliczał do przychodów ze stosunku pracy, o których mowa w art. 12 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.); b) koszty składek z tytułu należności określonych szczegółowo w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych (Dz. U. z 2024 r. poz. 497 ze zm.). Opisane powyżej koszty Wnioskodawca zaliczył do kosztów uzyskania przychodu w rozumieniu art. 22 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w latach podatkowych 2021-2024. W roku podatkowym 2021 Wnioskodawca wyszczególnił także powyższe koszty w kolumnie 16 podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Z kolei w latach podatkowych 2022-2024 Wnioskodawca prowadził księgi handlowe, a koszty kwalifikowane ewidencjonowane były na odpowiednich kontach księgowych. Koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. Niezależnie od powyższego Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi ewidencję czasu pracy pozwalającą na określenie, jaki czas pracy każdego z pracowników został przeznaczony na wykonywanie czynności opisanych w pkt 3 i 4 stanu faktycznego wniosku (a więc dotyczących opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji „X”), a jaki czas pracy pracowników został przeznaczony na wykonywanie innych czynności. Wnioskodawca prowadzi także odrębną ewidencję rachunkową kosztów kwalifikowanych, która pozwala m.in. na wyodrębnienie wydatków związanych z wykonywaniem prac opisanych w pkt 3 i 4 stanu faktycznego wniosku od pozostałych wydatków związanych z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością gospodarczą. Mając na uwadze całokształt wyżej przytoczonych okoliczności faktycznych i prawnych, w ocenie Wnioskodawcy, w stanie faktycznym przedstawionym we wniosku Wnioskodawca właściwie zakwalifikował opisane w pkt 5 stanu faktycznego Koszty Pracownicze poniesione w latach 2021-2024 jako „koszty kwalifikowane” w rozumieniu art. 26e ust. 1 i nast. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, w odniesieniu do pytania drugiego przedstawionego we wniosku, stanowisko Wnioskodawcy uznać należy za prawidłowe. Ad 3 W odniesieniu do pytania trzeciego, w ocenie Wnioskodawcy – w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku – Wnioskodawca był uprawniony do odliczenia od podstawy obliczenia podatku w zeznaniach podatkowych za lata 2021-2024 200% wartości kosztów kwalifikowanych opisanych szczegółowo w pkt 6 stanu faktycznego wniosku, a zatem Wnioskodawca był uprawniony do skorzystania w powyższym okresie z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ust. 1 i nast. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy, podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy odlicza od podstawy obliczenia podatku (...) koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową (tzw. koszty kwalifikowane). Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. Odliczenia można dokonać m. in. pod warunkiem, że koszty kwalifikowane nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku (art. 26e ust. 5). Z kolei zgodnie z art. 26e ust. 7 pkt 1 ustawy, kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć 200% kosztów, o których mowa w ust. 2–3a ustawy w przypadku podatników, którzy mają status mikro, małego lub średniego przedsiębiorcy w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców. Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy, odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. Mając na uwadze treść wyżej przytoczonych przepisów ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych należy stwierdzić, że aby podatnik mógł skorzystać z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej powinny zostać spełnione łącznie następujące warunki: 1) podatnik prowadził działalność badawczo-rozwojową; 2) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową; 3) koszty poniesione na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu przepisów ustawy; 4) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych w rozumieniu przepisów ustawy; 5) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu; 6) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych przepisami ustawy; 7) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym. Jak zostało to wykazane w stanie faktycznym wniosku oraz w stanowisku Wnioskodawcy przedstawionym w odpowiedzi na pytanie pierwsze i drugie, Wnioskodawca w latach podatkowych 2021-2024 prowadził „działalność badawczo-rozwojową” w rozumieniu przepisów ustawy. Wnioskodawca poniósł także określone koszty na prowadzenie tej działalności, które jednocześnie stanowiły po stronie Wnioskodawcy koszty uzyskania przychodu. Koszty poniesione przez Wnioskodawcę w latach 2021-2024 mieszczą się w zamkniętym katalogu „kosztów kwalifikowanych” w rozumieniu przepisów ustawy (stanowią bowiem tzw. koszty pracownicze). Koszty te zostały następnie – w oparciu o przepis art. 26e ust. 1 i nast. ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych – odliczone od podstawy obliczenia podatku w zeznaniach podatkowych za lata 2021-2024 w wysokości 200% ich wartości. Dokonane przez Wnioskodawcę odliczenia nie przekroczyły jednocześnie limitów określonych w przepisach ustawy. Koszty kwalifikowane nie zostały również zwrócone Wnioskodawcy w jakiejkolwiek formie ani też nie zostały uprzednio odliczone od podstawy obliczenia podatku. Odnosząc się z kolei do pozostałych ustawowych warunków skorzystania z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, Wnioskodawca wskazuje dodatkowo, że: a) nie prowadził działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej na podstawie odrębnego zezwolenia, jak również nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego; b) nie korzystał ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a oraz 63b ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych; c) w latach podatkowych 2021-2024 nie poniósł straty, a wielkość Jego dochodu w tym okresie nie była niższa od kwoty przysługujących Mu odliczeń. Mając na uwadze całokształt wyżej przytoczonych okoliczności faktycznych i prawnych, w ocenie Wnioskodawcy – w stanie faktycznym przedstawionym w niniejszym wniosku – Wnioskodawca był uprawniony do odliczenia od podstawy obliczenia podatku w zeznaniach podatkowych za lata 2021-2024 200% wartości kosztów kwalifikowanych opisanych szczegółowo w pkt 6 stanu faktycznego wniosku, a zatem Wnioskodawca był uprawniony do skorzystania w powyższym okresie z tzw. ulgi badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 26e ust. 1 i nast. ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. W związku z powyższym, w odniesieniu do pytania trzeciego przedstawionego we wniosku, stanowisko Wnioskodawcy, w Jego ocenie, uznać należy za prawidłowe.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na wstępie podkreślenia wymaga, że zgodnie z Pana intencjami, wniosek dotyczy lat 2021- 2024. Zgodnie z art. 26e ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych w stanie prawnym obowiązującym w latach 2021-2024 (t. j. Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.; t. j. Dz. U z 2022 r. poz. 2647 ze zm.; t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.): Podatnik uzyskujący przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 odlicza od podstawy obliczenia podatku, ustalonej zgodnie z art. 26 ust. 1 lub art. 30c ust. 2, koszty uzyskania przychodów poniesione na działalność badawczo-rozwojową, zwane dalej „kosztami kwalifikowanymi”. Kwota odliczenia nie może w roku podatkowym przekroczyć kwoty dochodu uzyskanego przez podatnika ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3. Przepis ten normuje tzw. ulgę badawczo-rozwojową (ulgę B+R). Jest ona szczególnym instrumentem, którego celem jest zachęcanie podatników prowadzących działalność gospodarczą do podejmowania działań o charakterze badawczo-rozwojowym. Ma to wpływać na innowacyjność oferowanych przez nich produktów, usług lub procesów realizowanych w ich przedsiębiorstwach. W dalszej perspektywie ulga badawczo- rozwojowa ma służyć wzrostowi nowoczesności, innowacyjności i konkurencyjności gospodarki. Mechanizm ulgi sprowadza się do możliwości odliczenia od podstawy opodatkowania określonej wartości wskazanych rodzajowo kosztów uzyskania przychodów dotyczących działalności badawczo-rozwojowej (kosztów kwalifikowanych). Mając na względzie wysokie koszty działań o charakterze badawczo-rozwojowym ustawodawca zdecydował o możliwości „dwukrotnego” uwzględnienia wartości tych kosztów w rachunku podatkowym podatnika – raz jako kosztów uzyskania przychodów i ponownie jako odliczenia od podstawy obliczenia podatku. Jak wynika z treści art. 26e ust. 1 ustawy, z omawianej ulgi może skorzystać podatnik, który spełnia łącznie następujące warunki: 1) uzyskuje przychody ze źródła określonego w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej; 2) prowadzi działalność badawczo-rozwojową; 3) ponosi na działalność badawczo-rozwojową koszty uzyskania przychodów określone jako „koszty kwalifikowane”. Pojęcie działalności gospodarczej W odniesieniu do pierwszej z ww. przesłanek należy wskazać, że pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu ustawy to: działalność zarobkowa: a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 (art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki: 1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności, 2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności, 3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością. Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej Definicje ustawowe Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej - oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Stosownie do art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ilekroć jest w niej mowa o badaniach naukowych - oznacza to: a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. poz. 1668 ze zm.), a więc: Prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli: Prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Pracami rozwojowymi, o których mowa w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych są natomiast – zgodnie z art. 5a pkt 40 tej ustawy – prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli: Działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Łącząc te elementy można stwierdzić, że działalnością badawczo-rozwojową jest działalność twórcza obejmująca: badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne; lub badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń; lub prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Twórczy charakter działalności badawczo-rozwojowej Działalność badawczo-rozwojowa musi być działalnością twórczą. Twórczy to „mający na celu tworzenie”. Synonimy pojęcia twórczy (pomysł, praca) to „konstruktywny, kreatywny, kreacyjny, kreatorski, koncepcyjny”. Należy przy tym zwrócić uwagę na różnicę znaczeniową pojęcia „tworzyć” - określające czynność, której istotą jest element kreacyjny i „wytwarzać”, czyli „zrobić, wyprodukować coś”. Wytwarzanie także prowadzi do powstania rzeczy lub praw, ale nie ma w sobie indywidualnego elementu kreacyjnego – jest to proces wymagający wiedzy i umiejętności, ale nie prowadzi do powstania efektów niepowtarzalnych. Badania podstawowe Działalność badawczo-rozwojowa może obejmować badania podstawowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, a więc: prace empiryczne – czyli prace doświadczalne; lub prace teoretyczne – czyli oparte na teorii naukowej, a nie na doświadczeniu; mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne. Co istotne, aby prowadzone przez podmiot działania miały status badań podstawowych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów. Nie każde przeprowadzone doświadczenie jest badaniem podstawowym. Prace empiryczne muszą być prowadzone w odpowiednich warunkach (w odpowiednim środowisku), w oparciu o określoną metodę działań. Powinny być przeprowadzone w odpowiedniej próbie, uwzględniać stopień powtarzalność wyników. Prace te powinny być odpowiednio zarejestrowane lub opisane. Szczegółowe standardy prowadzenia prac empirycznych są uzależnione od przedmiotu badania. Podobnie, nie każde rozważania prowadzone w oparciu o teorie naukowe będą miały status prac teoretycznych w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace teoretyczne w rozumieniu tej ustawy także muszą spełniać określone standardy, w tym dotyczące metodologii badan naukowych, komparatystyki, zasad wnioskowania. Badania aplikacyjne Działalność badawczo-rozwojowa może również obejmować badania aplikacyjne w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce, czyli prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń. Aplikacja to m.in. „zastosowanie czegoś w praktyce”. Przedmiotem badań aplikacyjnych jest więc pozyskanie nowej wiedzy i umiejętności (opartych na wiedzy i doświadczeniu) dla potrzeb praktyki produkcyjnej lub usługowej w określonym zakresie. Podmiot podejmujący prace aplikacyjne – mając wiedzę o określonych produktach, procesach lub usługach (ich cechach, wadach) – podejmuje działalność badawczą, której celem jest zdobycie nowej wiedzy i umiejętności po to, aby: · opracować nowe produkty, procesy lub usługi lub · wprowadzić znaczące ulepszenia do istniejących produktów, procesów lub usług. „Nowy” to „niedawno zrobiony, nabyty lub właśnie powstały, założony”, „taki, który zajął miejsce poprzedniego”, „spotykany po raz pierwszy, dopiero co poznany lub będący od niedawna w jakimś środowisku”, „od niedawna istniejący, właśnie wynaleziony”. Celem prac aplikacyjnych jest zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności – czyli takiej wiedzy i takich umiejętności, których podmiot prowadzący prace (pomimo bycia specjalistą w danej dziedzinie) wcześniej nie posiadał. Nowym produktem, procesem lub usługą może być: · produkt, proces lub usługa, które nie istniały wcześniej, czyli takie, które zostały opracowane po raz pierwszy w wyniku badan aplikacyjnych; · produkt, proces lub usługi, które istniały już jako rodzaj produktu, procesu lub usługi, ale w wyniku badań aplikacyjnych opracowano ich nową koncepcję. Ulepszenie natomiast to „to, co usprawniło funkcjonowanie czegoś”. Ulepszać to „zmienić coś tak, żeby stało się bardziej użyteczne lub funkcjonalne”. Celem prac aplikacyjnych dotyczących istniejących produktów, procesów lub usług nie są jakiekolwiek ulepszenia, ale ulepszenia znaczące – czyli mające duże znaczenie, dużą wagę, istotne z punktu widzenia funkcji i dotychczasowych cech ulepszanych produktów, procesów lub usług. Jednocześnie jednak skala zmian wprowadzonych do produktu, procesu lub usługi nie powoduje, że mówimy o nowym produkcie, procesie lub usłudze, ale o produkcie, procesie lub usłudze znacząco ulepszonych. Analogicznie jak w przypadku badań podstawowych, także badania aplikacyjne muszą być prowadzone z zachowaniem odpowiednich standardów. Prace rozwojowe Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce. Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i” wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich tych czynności, tj.: · nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; · łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; · kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności; i · wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności. Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace te obejmują kolejno: · nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z wiedzą, zrozumienie jej; · łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z różnych zakresów, dziedzin lub wiedzą wynikającej z różnych badań naukowych oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych celów badan rozwojowych; · kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac rozwojowych; · wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla osiągnięcia celów prac rozwojowych. Co istotne, całość ww. czynności służy: · planowaniu produkcji oraz · projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług – od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres. Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas) będzie każdorazowo decydował charakter konkretnych produktów, procesów bądź usług. Systematyczność i cele działalności badawczo-rozwojowej Działalność badawczo-rozwojowa jest podejmowana: · w sposób systematyczny, · w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Pojęcie „systematyczny” – w odniesieniu do procesów oznacza „zachodzący stale od dłuższego czasu”; w odniesieniu do działań oznacza „prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; planowy, metodyczny”. Z uwagi na charakter działań, jakie obejmuje działalność badawczo-rozwojowa, pojęcia systematyczności tych działań nie należy ograniczać wyłącznie do ich zwykłego organizacyjnego uporządkowania i częstotliwości podejmowanych czynności. Znaczenie pojęcia „systematyczności” będzie także wynikową przedmiotu prowadzonych działań (badań naukowych lub prac rozwojowych) – musi uwzględniać specyfikę podejmowanych badań lub prac. Ocena charakteru Pana działalności Z wniosku wynika, że w 2018 r. podjął Pan decyzję o stworzeniu od podstaw nowego oraz innowacyjnego produktu informatycznego w postaci aplikacji internetowej o nazwie „X”. Prace koncepcyjne oraz programistyczne nad aplikacją rozpoczęły się w 2019 r., a zakończyły w 2024 r. Stworzenie aplikacji „X” wymagało między innymi opracowania nowych modeli .... Sieci te musiały być następnie wytrenowane na danych opracowanych specjalnie w tym celu przez Pana. W latach podatkowych 2021-2024, w związku z realizacją czynności dotyczących opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji „X”, poniósł Pan koszty zatrudnienia pracowników (w tym analityków, programistów, architektów systemów, testerów oraz innych pracowników, których stanowiska miały charakter badawczo-rozwojowy). Przedmiotem Pana wniosku jest m.in. możliwość uznania przeprowadzanych czynności w zakresie opracowania koncepcji, stworzenia, wdrożenia, komercjalizacji oraz dalszego rozwoju aplikacji za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu ww. przepisów i w konsekwencji możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej za lata 2021-2024. Twórczość W opisie sprawy przedstawił Pan szczegółowy opis poszczególnych czynności przeprowadzonych w ramach procesu tworzenia aplikacji „X” oraz wyjaśnił Pan, że prace w powyższym obszarze miały charakter twórczy i innowacyjny, a realizowane były bezpośrednio przez specjalnie oddelegowany do tego przez Pana zespół pracowników składający się z analityków, programistów, architektów systemów, testerów oraz innych pracowników, których stanowiska miały charakter badawczo-rozwojowy. W wyniku przeprowadzonych prac udało się stworzyć oprogramowanie unikalne pod kątem możliwych obszarów jego zastosowania oraz dostępnych funkcjonalności. Nadmienił Pan, że na rynku nie istniały gotowe rozwiązania o tych samych lub chociażby podobnych parametrach i funkcjonalnościach. Wskazał Pan, że w ramach realizacji prac opracowano system .... Na podstawie opracowanych technologii złożono wniosek patentowy w Międzynarodowym Biurze Patentowym (WIPO). Prace były realizowane w ramach projektu badawczo-rozwojowego, realizowanego w ramach programu unijnego „Inteligentny Rozwój 2014-2020”. Wśród zastosowanych rozwiązań znajduje się m.in... Prace obejmują również rozwój systemów .... Obecnie głównym obszarem, nad którym prowadzone są prace badawczo -rozwojowe, są algorytmy umożliwiające .... Dodatkowo, prowadzone są prace nad projektowaniem systemu, który umożliwi uruchamianie tych algorytmów ... Jest to nowatorskie rozwiązanie oparte o algorytmy uruchamiane w ramach aplikacji (internetowej), .... Dzięki zastosowaniu takiego podejścia, tworzony system jest .... W związku z prowadzonym postępowaniem patentowym niemożliwe jest ujawnienie wszystkich szczegółów przygotowanego rozwiązania. Założenia rozwoju systemowego zostały natomiast określone w specyfikacji projektów badawczo-rozwojowych realizowanych w ramach programów unijnych „Inteligentny Rozwój 2014-2020” oraz „Fundusze Europejskie dla Nowoczesnej Gospodarki”. Zatem z opisu sprawy zawartego we wniosku oraz uzupełniania wynika, że prowadzona przez Pana działalność w zakresie stworzenia aplikacji ma twórczy charakter. Systematyczność W opisie sprawy wskazał Pan, że w związku z realizacją projektu przy wsparciu programów unijnych, szczegółowe cele zostały przedstawione w ramach specyfikacji projektowej. Opierają się one na realizacji kolejnych kamieni milowych prac badawczo-rozwojowych, związanych m.in... Jednocześnie celem nadrzędnym prowadzonych prac jest komercjalizacja tworzonych rozwiązań wraz z pod celami biznesowymi - tj. wprowadzenie rozwiązania do sektorów edukacji, czy komercyjnych, np. branży zajmującej się konsultacjami biznesowymi (consulting). Wskazał Pan także, że nieustająco rozwija, poprawia i ulepsza aplikację, także po jej wprowadzeniu na rynek. Tym samym aplikacja nie znajduje się obecnie w fazie utrzymania, lecz jest w ciągłej fazie rozwoju. Zatem z opisu sprawy zawartego we wniosku oraz uzupełniania wynika, że prowadzona przez Pana działalność w zakresie stworzenia oprogramowania spełnia przesłankę systematyczności. Wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W opisie sprawy wskazał Pan, że początkowo prace opierały się na zastosowaniu klasycznych algorytmów wizji komputerowej uruchamianych z wykorzystaniem technologii natywnych (prototypowa aplikacja desktopowa dla systemu operacyjnego Windows). Podczas prac badawczo-rozwojowych rozwinięto wiedzę z ... Podczas prac m.in. wykorzystano ..., co umożliwiło dalszy rozwój systemu oraz wprowadzenie unikalnych funkcjonalności (niedostępnych dotychczas na rynku). Jednocześnie wykorzystywano wiedzę z zakresu tworzenia .... Zdobycie nowej wiedzy i umiejętności służyło opracowaniu nowych produktów, procesów lub usług bądź wprowadzaniu do nich znaczących ulepszeń - dzięki prowadzonym badaniom i rozwojowi wiedzy udało się opracować nowy produkt: Q. Pana prace, które są przedmiotem sprawy były ukierunkowane na nowe odkrycia, związane z wykorzystaniem sieci neuronowych pracujących w wysokiej rozdzielczości na standardowych urządzeniach końcowych oraz tworzenia systemów rozszerzonej rzeczywistości nie wymagających wykorzystania dedykowanych rozwiązań sprzętowych (takich jak okulary rozszerzonej rzeczywistości). Prowadzone badania zostały min. udokumentowane w pracy złożonej na konferencję: W”. Zatem powyższe pozwala uznać, że wymieniona działalność w zakresie stworzenia przedmiotowego oprogramowania obejmuje wykorzystanie zasobów wiedzy w celu tworzenia nowych zastosowań. Działalność badawczo-rozwojowa Podsumowując opis zawarty we wniosku pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia modułów oprogramowania spełnia warunki do uznania jej za działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych realizowaną w ramach prac rozwojowych, a w konsekwencji przysługuje Panu – co do zasady – prawo do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e omawianej ustawy. Możliwość skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej Odnosząc się do kwestii dotyczącej możliwości skorzystania z ulgi na działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w sytuacji ponoszenia kosztów kwalifikowanych – wskazać należy, że zgodnie z dyspozycją art. 26e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za koszty kwalifikowane uznaje się: 1) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 12 ust. 1, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo- rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu; 1a) poniesione w danym miesiącu należności z tytułów, o których mowa w art. 13 pkt 8 lit. a i c, oraz sfinansowane przez płatnika składki z tytułu tych należności określone w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na wykonanie usługi w zakresie działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w całości czasu przeznaczonego na wykonanie usługi na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło w danym miesiącu; 2) nabycie materiałów i surowców bezpośrednio związanych z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową; 2a) nabycie niebędącego środkami trwałymi sprzętu specjalistycznego wykorzystywanego bezpośrednio w prowadzonej działalności badawczo- rozwojowej, w szczególności naczyń i przyborów laboratoryjnych oraz urządzeń pomiarowych; 3) ekspertyzy, opinie, usługi doradcze i usługi równorzędne, świadczone lub wykonywane na podstawie umowy przez podmioty, o których mowa w art. 7 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-8 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, a także nabycie od takiego podmiotu wyników prowadzonych przez niego badań naukowych, na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej; 4) odpłatne korzystanie z aparatury naukowo-badawczej wykorzystywanej wyłącznie w prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli to korzystanie nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; 4a) nabycie usługi wykorzystania aparatury naukowo-badawczej wyłącznie na potrzeby prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jeżeli zakup usługi nie wynika z umowy zawartej z podmiotem powiązanym z podatnikiem w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4; 5) koszty uzyskania i utrzymania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy, prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, poniesione na: a) przygotowanie dokumentacji zgłoszeniowej i dokonanie zgłoszenia do Urzędu Patentowego Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedniego zagranicznego organu, łącznie z kosztami wymaganych tłumaczeń na język obcy, b) prowadzenie postępowania przez Urząd Patentowy Rzeczypospolitej Polskiej lub odpowiedni zagraniczny organ, poniesione od momentu zgłoszenia do tych organów, w szczególności opłaty urzędowe i koszty zastępstwa prawnego i procesowego, c) odparcie zarzutów niespełnienia warunków wymaganych do uzyskania patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy lub prawa z rejestracji wzoru przemysłowego zarówno w postępowaniu zgłoszeniowym, jak i po jego zakończeniu, w szczególności koszty zastępstwa prawnego i procesowego, zarówno w Urzędzie Patentowym Rzeczypospolitej Polskiej, jak i w odpowiednim zagranicznym organie, d) opłaty okresowe, opłaty za odnowienie, tłumaczenia oraz dokonywanie innych czynności koniecznych dla nadania lub utrzymania ważności patentu, prawa ochronnego na wzór użytkowy oraz prawa z rejestracji wzoru przemysłowego, w szczególności koszty walidacji patentu europejskiego. Zgodnie z art. 26e ust. 5 ww. ustawy: Koszty kwalifikowane podlegają odliczeniu, jeżeli nie zostały podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku. Natomiast w myśl art. 26e ust. 6 ww. ustawy: Podatnikowi, który w roku podatkowym korzysta ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b, prawo do odliczenia przysługuje jedynie w odniesieniu do kosztów kwalifikowanych, które nie są przez podatnika uwzględniane w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie tych przepisów. Zgodnie z art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2017 r. do 31 grudnia 2021 r.: Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Zgodnie natomiast z nowym brzmieniem art. 26e ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.: Odliczenia dokonuje się w zeznaniu za rok podatkowy, w którym poniesiono koszty kwalifikowane. W przypadku gdy podatnik poniósł za rok podatkowy stratę albo wielkość dochodu podatnika jest niższa od kwoty przysługujących mu odliczeń, odliczenia - odpowiednio w całej kwocie lub w pozostałej części - dokonuje się w zeznaniach za kolejno następujące po sobie sześć lat podatkowych następujących bezpośrednio po roku, w którym podatnik skorzystał lub miał prawo skorzystać z odliczenia. Dokonując odliczenia, o którym mowa w zdaniu drugim, uwzględnia się kwoty pomniejszeń, o których mowa w art. 26eb ust. 1. Należy mieć na uwadze brzmienie przepisu art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym: Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. W myśl art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Podatnicy prowadzący działalność badawczo-rozwojową, którzy zamierzają skorzystać z odliczenia, o którym mowa w art. 26e, są obowiązani w prowadzonej księdze albo w prowadzonych księgach rachunkowych, o których mowa w ust. 1, wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. Przesłanki uprawniające do skorzystania z ulgi badawczo-rozwojowej Na podstawie powyższych przepisów stwierdzam, że aby podatnikowi podatku dochodowego od osób fizycznych przysługiwało prawo odliczenia w zeznaniu podatkowym kosztów kwalifikowanych poniesionych w danym roku podatkowym, powinny być łącznie spełnione następujące warunki: 1) podatnik poniósł koszty na działalność badawczo-rozwojową, 2) koszty na działalność badawczo-rozwojową stanowiły dla podatnika koszty uzyskania przychodów w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 3) koszty na działalność badawczo-rozwojową mieszczą się w zamkniętym katalogu kosztów kwalifikowanych określonym przepisami art. 26e ust. 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 4) ww. koszty uzyskania przychodów stanowiły koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 5) podatnik nie uwzględnił kosztów kwalifikowanych w kalkulacji dochodu zwolnionego z podatku na podstawie przepisów art. 21 ust. 1 pkt 63a lub pkt 63b ww. ustawy, 6) kwota odliczonych kosztów kwalifikowanych nie przekroczyła limitów określonych w ustawie, 7) podatnik wykazał w zeznaniu podatkowym koszty kwalifikowane podlegające odliczeniu, 8) koszty kwalifikowane nie zostały zwrócone podatnikowi w jakiejkolwiek formie lub nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku, 9) w ewidencji, o której mowa w art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnik wyodrębnił koszty działalności badawczo-rozwojowej. Ocena Pana sytuacji Z opisu stanu faktycznego oraz jego uzupełnienia wynika, że: 1) posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, 2) nie prowadzi i nie prowadził Pan działalności gospodarczej na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub Polskiej Strefy Inwestycji na podstawie zezwolenia lub decyzji o wsparciu, 3) koszty kwalifikowane poniesione przez Pana nie zostały zwrócone w jakiejkolwiek formie i nie zostały odliczone od podstawy obliczenia podatku, 4) nie posiada Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2022 r. poz. 2474 ze zm.), 5) w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej ponosił Pan wydatki związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, które chciałby Pan uznać za koszty kwalifikowane w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, 6) koszty, które mają podlegać odliczeniu w ramach ulgi na działalność badawczo- rozwojową, były zaliczane, w myśl przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, do kosztów uzyskania przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana, 7) nie korzysta Pan ze zwolnień podatkowych, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 63a lub 63b ww. ustawy, 8) w latach podatkowych 2021-2024 nie poniósł Pan straty, a wielkość Pana dochodu w tym okresie nie była niższa od kwoty przysługujących Panu odliczeń, 9) od 2021 r. prowadzi Pan ewidencję zgodnie z art. 24a ust. 1b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozwalającą wyodrębnić koszty działalności badawczo-rozwojowej. Wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę jako koszty kwalifikowane Odnosząc się do Pana wątpliwości dotyczących możliwości uznania ponoszonych przez Pana kosztów pracowniczych w związku z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazać należy co następuje. Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów ze źródła przychodów lub w celu zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Definicja kosztów uzyskania przychodów sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu – każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika podlega indywidualnej ocenie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Jednocześnie, art. 23 ust. 1 tej ustawy zawiera zamknięty katalog wydatków, których podatnik nie może zaliczyć do kosztów pomniejszających przychody nawet wówczas, gdy mają one związek z prowadzoną przez niego działalnością i zostały poniesione w celu uzyskania przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów. Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych. Kwestia dotycząca możliwości zaliczenia wynagrodzeń pracowników (tj. osób zatrudnionych na umowy o pracę) do kosztów kwalifikowanych została uregulowana w cytowanym wcześniej art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z dyspozycją zawartą w ww. regulacji, należności ze stosunku wraz ze składkami na ubezpieczenie społeczne w części finansowanej przez płatnika tych składek mogą być uznane za koszty kwalifikowane tylko w takiej części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Istotne jest, aby pracownicy (tj. osoby zatrudnione na podstawie umowy o pracę) faktycznie wykonywali zadania będące realizacją prac badawczo-rozwojowych. Nie wystarczy zatem, że umowa o pracę potwierdza, że w zakresie kompetencji osoby zatrudnionej znajduje się wykonywanie czynności stanowiących realizację działalności badawczo-rozwojowej, osoba ta musi też faktycznie uczestniczyć w tych pracach. Tylko wówczas ich wynagrodzenia obejmujące ww. koszty pracownicze będą mogły stanowić dla Pana koszt kwalifikowany. W sytuacji, gdy pracownicy wykonują obowiązki nie tylko związane z działalnością badawczo-rozwojową, zasadne jest wyodrębnienie (wyłączenie z ulgi badawczo- rozwojowej) tej części wynagrodzeń wypłaconych pracownikom, a także składek od tych przychodów, określonych w ustawie z dnia 13 października 1998 r. o systemie ubezpieczeń społecznych, która nie jest związana z realizacją działalności badawczo- rozwojowej. Należy podkreślić, że ustawodawca nie narzucił przedsiębiorcom formy takiego podziału /wyodrębnienia. Wybór sposobu udokumentowania tych wydatków pozostawiony został podatnikom, którzy prowadzą działalność badawczo-rozwojową. Można zatem przyjąć, że podatnik korzystający z ulgi - dla celów dowodowych - winien prowadzić ewidencję czasu pracy poświęconego przez pracowników na działalność badawczo- rozwojową. W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że koszty pracownicze zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów działalności wyłącznie w części niepokrytej dofinansowaniem z NCBiR oraz PARP. Powyższe oznacza, że w tym zakresie zostały spełnione przesłanki do zastosowania ulgi na działalność badawczo-rozwojową. Za koszty kwalifikowane nie mogą być bowiem uznane wydatki, które nie zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej. Zatem ponoszone przez Pana w latach 2021-2024 wydatki na wynagrodzenia pracowników zatrudnionych na umowę o pracę, które zostały przez Pana zaliczone do kosztów uzyskania przychodów (tj. w części niepokrytej dofinansowaniem z NCBiR oraz PARP) mogą być uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Wymienione koszty wynagrodzenia pracowników realizujących prace badawczo-rozwojowe, mogą być przez Pana uznane za koszty kwalifikowane w rozumieniu art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w części, w jakiej czas przeznaczony na realizację działalności badawczo-rozwojowej pozostaje w ogólnym czasie pracy pracownika w danym miesiącu. Limity odliczeń kosztów kwalifikowanych Zgodnie z art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 30 kwietnia 2018 r. do 31 grudnia 2021 r.: Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć: 1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. – Prawo przedsiębiorców – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2- 3a; 2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a – 150% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5; 3) w przypadku pozostałych podatników – 100% kosztów, o których mowa w ust. 2-3. Z powyższego wynika, że przepisy obowiązujące w 2021 r. nie uprawniały podatników do dokonania odliczenia w wysokości 200% kosztów kwalifikowanych. Jednocześnie, skoro w 2021 r. nie posiadał Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, to limity kosztów określone w art. 26e ust. 7 pkt 1 i pkt 2 nie będą miały zastosowania w Pana przypadku. Limit kosztów powinien Pan ustalić w oparciu o pkt 3 ww. przepisu. Zatem, w zeznaniu podatkowym za rok 2021 mógł Pan odliczyć 100% kosztów kwalifikowanych. Powołany wyżej przepis został zmieniony na podstawie ustawy z dnia 29 października 2021 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2021 r. poz. 2105). W myśl art. 26e ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.: Kwota kosztów kwalifikowanych nie może przekroczyć: 1) w przypadku gdy podatnik, o którym mowa w ust. 3a, jest mikroprzedsiębiorcą, małym lub średnim przedsiębiorcą, w rozumieniu przepisów ustawy z dnia 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2- 3a; 2) w przypadku pozostałych podatników, o których mowa w ust. 3a - 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1-4a i ust. 2a-3a, oraz 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 5; 3) w przypadku pozostałych podatników - 100% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 2-5, ust. 2a i 3, oraz 200% kosztów, o których mowa w ust. 2 pkt 1 i 1a. Skoro w latach 2022-2024 nie posiadał Pan statusu centrum badawczo-rozwojowego, to limity kosztów określone w art. 26e ust. 7 pkt 1 i pkt 2 nie będą miały zastosowania w Pana przypadku. Limit powinien Pan ustalić w oparciu o pkt 3 ww. przepisu. Zatem, w zeznaniach podatkowych za lata 2022-2024 mógł Pan odliczyć 200% kosztów kwalifikowanych, o których mowa w art. 26e ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, Pana stanowisko dotyczące możliwości odliczenia od podstawy obliczenia podatku 200% wartości kosztów kwalifikowanych, opisanych szczegółowo w pkt 6 stanu faktycznego wniosku: · w zeznaniu podatkowym za rok 2021 – jest nieprawidłowe, · w zeznaniach podatkowych za lata 2022-2024 – jest prawidłowe. Zauważam przy tym, że nie można się zgodzić z Pana twierdzeniem, że podstawą ustalenia wysokości limitów kosztów w Pana przypadku będzie art. 26e ust. 7 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przepis ten zarówno w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r., jak i w stanie prawnym obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. ma zastosowanie do podatników, o których mowa w ust. 3a, czyli podatników posiadających status centrum badawczo-rozwojowego, o którym mowa w art. 17 ustawy z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Z przedstawionego przez Pana opisu sprawy wynika natomiast, że w okresie, którego dotyczy wniosek, nie posiadał Pan statusu centrum badawczo- rozwojowego. Z uwagi na powyższe właściwy limit kosztów kwalifikowanych powinien Pan ustalać w oparciu o art. 26e ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nieprawidłowe jest zatem Pana stanowisko w zakresie postawy prawnej ustalenia wysokości limitu odliczenia kosztów kwalifikowanych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.