Wnioskodawca złożył wniosek o interpretację indywidualną w sprawie skutków podatkowych planowanej sprzedaży działek, które nabył w drodze spadku. Organ podatkowy potwierdził, że sprzedaż działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie będzie miała charakteru działalności gospodarczej, a także nastąpi po upływie pięciu lat od nabycia. W związku z tym, organ pozytywnie rozstrzygnął zapytanie podatnika, uznając, że przychody ze sprzedaży działek nie będą podlegały opodatkowaniu.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnydłowe Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
9 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 8 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem sygnowanym datą 8 marca 2025 r. (wpływ 8 kwietnia 2025 r.) oraz pismem sygnowanym datą 17 stycznia 2025 r. (wpływ 15 kwietnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Postanowieniem z (...) września 1996 r. Sąd Rejonowy w (...) Sygn. akt (...) stwierdził, że spadek, w skład którego wchodziło gospodarstwo rolne stanowiące nieruchomość rolną zabudowaną położoną w (...) o obszarze (...) ha, dla którego (...) Wydział Ksiąg Wieczystych Sądu Rejonowego w (...) prowadzi księgę wieczystą nr KW.(...), po (...) zmarłej (...) lutego 1990 r. w (...) na podstawie ustawy nabył Wnioskodawca. Na wniosek Wnioskodawcy Wójt Gminy (...) decyzją z (...) listopada 2023 r. znak (...) zatwierdził projekt podziału nieruchomości, oznaczonej jako działki o numerach ewidencyjnych X/1, X/2, X/3, położonej w obrębie ewidencyjnym (...), gmina (...). Przedmiotowa decyzja Wójta Gminy (...) została wydana na podstawie projektu podziału nieruchomości, oznaczonej jako działki o numerach ewidencyjnych: X/1 o pow. (...) ha, X /2 o pow. (...) ha, X/3 o pow. (...) ha, położonej w obrębie ewidencyjnym (...) gmina (...), dla których Sąd Rejonowy w (...) prowadzi księgę wieczystą KW Nr (...), stanowiących własność Wnioskodawcy, w sposób następujący: na działkę nr A o pow. (...) ha, na działkę nr B o pow. (...) ha, na działkę nr C o pow. (...) ha, na działkę nr D o pow. (...) ha, na działkę nr E o pow. (...) ha, na działkę nr F o pow. (...) ha, na działkę nr G o pow. (...) ha, na działkę nr H o pow. (...) ha. Z wydanego przez Wójta Gminy (...) (...) grudnia 2023 r. zaświadczenia, znak (...) wynika, że dla objętych powyższym podziałem działek plan zagospodarowania przestrzennego ustala następujące przeznaczenie: działka A – ciąg pieszo-jezdny, działka B – teren zabudowy mieszkaniowo-jednorodzinnej (12 MN), w części zieleń urządzona, działki C, D, E, F, G – teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, działka H – teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w części wody powierzchniowe śródlądowe. Dla powyższych działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy. Z wypisu z rejestru gruntów wynika, że przedmiotowe działki stanowią użytki rolne – RIVa, RIVb i RV. W tym miejscu Wnioskodawca wskazuje, że w wyniku podziału przedmiotowych działek nie zostały wydzielone drogi wewnętrzne. Wnioskodawca poza podziałem działek w żaden sposób nie wykorzystywał ich do działalności gospodarczej, nie uzyskiwał z nich pożytków ani nie poczynił na nich żadnych inwestycji, działki nie zostały ogrodzone nie wykonano żadnego uzbrojenia w media. Brak instalacji wodno-kanalizacyjne, energii elektrycznej, gazu i innych mediów. Nieruchomość nie była również nigdy przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze Wnioskodawca nigdy nie nabywał innych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Źródłem utrzymania Wnioskodawcy jest prowadzenie gospodarstwa rolnego i emerytura. Ponadto należy wskazać, że dla Wnioskodawcy sprzedaż ww. działek będzie miała charakter wyłącznie prywatny, służący zaspokojeniu potrzeb prywatnych. W związku z osobistą sytuacją Wnioskodawcy, nie zamierza on w przyszłości na przedmiotowych działkach prowadzić działalności rolniczej ani pozarolniczej działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca stałe źródło dochodu uzyskuje z emerytury. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji Wnioskodawca nie dokonał żadnej sprzedaży z ww. działek. Dwie z ww. opisanych działek Wnioskodawca zamierza przekazać w formie darowizny dla brata i siostrzeńca. Pozostałe działki Wnioskodawca zamierza sprzedać. Nabywców na przyszłe działki Wnioskodawca zamierza pozyskać poprzez umieszczenie na terenie nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży tablicy informacyjnej z numerem telefonu i informację „działki na sprzedaż”. Wnioskodawca
nie planuje prowadzić działań marketingowych w zakresie przedmiotowych sprzedaży, nie planuje również współpracy z profesjonalnymi biurami obrotu nieruchomości. W przedmiotowej sprawie za wzór wytycznych, jakimi należałoby rozpatrywać, czy sprzedaż działek następuje w wykonywaniu pozarolniczej działalności gospodarczej jest m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 14 listopada 2017 r. znak FSK 1085 /16, w którym to w tezie podano przykłady działań nacechowane profesjonalizmem podatnika w obrocie nieruchomościami i jest to: „Stopień aktywności skarżącego w zakresie obrotu nieruchomościami wskazuje na to, iż angażował on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, o czym świadczy: dokonanie przez skarżącego scaleń i podziału działek, wytyczenie dróg dojazdowych, skorzystanie z profesjonalnego biura obrotu nieruchomościami w celu pozyskania klientów, podjęcie działań marketingowych w postaci zamieszczenia na działce banera, rozpowszechnia informacji o sprzedaży w Internecie oraz ustne informowanie osób trzecich, wnioskowanie o warunki techniczne przyłączenia do sieci wodociągowej oraz kanalizacji sanitarnej, o warunki technicznego przyłączenia dla zasilania w energię elektryczną planowanych budynków jednorodzinnych, liczba dokonanych transakcji sprzedaży działek, osiągnięty zysk na sprzedaży i znaczny stopień zaangażowania środków skarżącego”. Tu Sąd przytoczył szereg profesjonalnych, zaplanowanych i zorganizowanych działań podatnika z których to można wnioskować, że działał na rynku jak profesjonalny handlowiec wykonujący pozarolniczą działalność gospodarczą. Przy czym dodać należy, że ważny jest ogół tych czynności, a nie zaistnienie wybiórczo pojedynczej lub kilku z nich. Jedyne działania, jakie faktycznie zostały wykonane w przedmiotowej sprawie to podział działek z uwagi na trzech spadkobierców i stworzenie realnej możliwość ich sprzedaży. Podkreślić należy, że przez cały okres posiadania nieruchomości Wnioskodawca nie poczynił na niej żadnej inwestycji, ulepszenia, modernizacji, która mogłaby je uatrakcyjnić, jak wymieniono w ww. orzeczeniu NSA (...). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w sprawie o sygn. akt II FSK 4025/14 wyjaśnił, że działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych wykazują cechy zorganizowania i ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p. d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia formę stałego, ciągłego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. W przedmiotowej sprawie brak jest różnic między „normalnym wykorzystywaniem” mienia prywatnego. Dodać do powyższego można, że w zasadzie jak u każdego podatnika sprzedającego mienie prywatne dowodem na to, że Wnioskodawca wykonuje czynności prywatnie, a nie jak profesjonalny podmiot są tylko i wyłącznie wnioskowania a contrario w odniesieniu jakich to czynności on nie wykonuje, które wykonują podmioty profesjonalne. We wniosku podano liczne orzecznictwo Sądów z tezami, które wyjaśniają jak profesjonalne podmioty prowadzą działalność (w tym samym przedmiocie) w celu zarobkowym, ciągłym i zorganizowanym. Skoro zatem te okoliczności, zdarzenia, zamiar, nie występują u Wnioskodawcy to stwierdzić należy, że nie wykonuje on sprzedaży działek w celu zarobkowym, zorganizowanym i ciągłym. Wnioskodawca nie ma zamiaru ze sprzedaży działek lub z czynności zakupu i sprzedaży działek /nieruchomości uczynić sobie stałe źródło dochodu. Na tę chwilę nie sprzedał żadnej z działek. Poza podziałem (bez wyznaczenia dróg dojazdowych) Wnioskodawca w żaden sposób nie wykorzystywał działek ani nie poczynił na nich żadnych inwestycji. Działki nie zostały ani ogrodzone ani też uzbrojone. Samo wystąpienie o wstępny podział nieruchomości poczyniony został w celu realizacji sprzedaży nieruchomości. Zatem zgodnie z powyższym uznać należy, że Wnioskodawca nie podejmował i nie ma też zamiaru podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży (np. uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, ogrodzenie działek, działania marketingowe, itp.). Zdaniem Wnioskodawcy, jego działania, poczynając od momentu nabycia nieruchomości (przeszło 30 lat temu), do momentu ich przyszłej sprzedaży nie spełniają znamion zorganizowanej działalności. Zauważyć należy, że jedyne działania, jakie podjął Wnioskodawca to podział działki bez wytyczenia dróg dojazdowych. Obiektywnie zauważyć należy również, że bez ww. działania, które już nastąpiło sprzedaż mienia prywatnego byłaby znacznie utrudniona lub może wręcz niemożliwa. Przyznać bowiem należy, że znalezienie kupca tak dużej działki ok. 1 ha jest o wiele trudniejsze od znalezienia nabywców na tańsze grunty, na które stać znacznie więcej ludzi – jest to fakt powszechnie znany. W przeszłości Wnioskodawca nigdy nie zakupił żadnej działki (zarówno budowlanej, jak i niebudowlanej). Nie ma także zamiaru w przyszłości nabywać żadnych działek lub nieruchomości z zamiarem ich sprzedaży. Jeżeli chodzi o podejmowanie transakcji typu zakupu i sprzedaży innych działek/nieruchomości to z całą stanowczością można stwierdzić, że Wnioskodawca nie zamierza nabywać żadnych nieruchomości. Ponadto, wniosek dotyczy działek o nr B, C, D, E, F, G i H. Wnioskodawca nie zamierza z potencjalnymi nabywcami działek zawierać przedwstępnych umów kupna/sprzedaży. Wnioskodawca nie zamierza udzielać innej osobie/innemu podmiotowi pełnomocnictwa czy też innego umocowania prawnego do działania w jego imieniu. Na przedmiotowych działkach prowadzona jest działalność rolnicza, część działek to łąki, w ramach tej dzielności Strona nie jest zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług), działki nie były i nie są wykorzystywane do działalności gospodarczej w rozumieniu art. 15 ust. 2 ustawy o VAT. Zbiory z przedmiotowych działek wykorzystywane są dla własnych celów prowadzonego gospodarstwa rolnego. Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. W piśmie sygnowanym datą 8 marca 2025 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzował Pan opis sprawy oświadczając, że nie posiada Pan innych nieruchomości oprócz wskazanych we wniosku, które będą w przyszłości przeznaczone do sprzedaży.
Czy w związku z planowaną sprzedażą działek Wnioskodawca ma prawo rozliczyć tak powstałe przychody jako ze sprzedaży na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8, czyli jako zwykłego odpłatnego zbycia nieruchomości (nie w wykonaniu pozarolniczej działalności gospodarczej) i co za tym idzie skorzystania ze zwolnienia z PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)? Pana stanowisko w sprawie Zdaniem Wnioskodawcy, w okolicznościach opisanych we wniosku, sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegać opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług (VAT) z uwagi na fakt, że planowana przez Wnioskodawcę sprzedaż będzie związana ze zwykłym wykonywaniem prawa własności. Wnioskodawca nie będzie działać w ramach tej sprzedaży w charakterze podatnika podatku od towarów i usług w rozumieniu art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT – Wnioskodawca dokona sprzedaży jako osoba prywatna. Tego rodzaju sprzedaż nie może sama z siebie być uznana za prowadzenie działalności gospodarczej. 1. Zakres przedmiotowy opodatkowania w przypadku sprzedaży gruntu niezabudowanego Zgodnie z art. 5 ust. 1 pkt 1 Ustawy o VAT, opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług podlegają odpłatna dostawa towarów i odpłatne świadczenie usług na terytorium kraju. Na mocy art. 7 ust. 1 Ustawy o VAT, przez dostawę towarów, o której mowa w art. 5 ust. 1 pkt 1, rozumie się przeniesienie prawa do rozporządzania towarami jak właściciel [...]. W myśl art. 2 pkt 6 Ustawy o VAT, przez towary rozumie się rzeczy oraz ich części, a także wszelkie postacie energii. Tym samym, w świetle cytowanych
przepisów, przeniesienie prawa własności gruntu w ramach transakcji sprzedaży stanowi dostawę towarów, o której mowa w art. 7 ustawy o VAT. W myśl art. 43 ust. 1 pkt 9 ustawy o VAT zwalnia się od podatku dostawę terenów niezabudowanych innych niż tereny budowlane. Zgodnie z art. 2 ust. 33 ustawy o VAT przez tereny budowlane rozumie się grunty przeznaczone pod zabudowę zgodnie z miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego, a w przypadku braku takiego planu – zgodnie z decyzją o warunkach zabudowy i zagospodarowania terenu, o których mowa w przepisach o planowaniu i gospodarowaniu przestrzennym. Ponadto zdaniem Wnioskodawcy, sprzedaż przedmiotowych działek jest wykonywana w formie zarządu majątku prywatnego i nie jest zatem wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej. Stanowiąca materialną podstawę rozstrzygnięcia ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.o.p.d.o.f.), rozróżnia kilka źródeł przychodu, w tym w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. definiuje pozarolniczą działalność gospodarczą. Według wskazanego art. 5a ust. 6, pojęcia „działalność gospodarcza” albo „pozarolnicza działalność gospodarcza” oznacza to działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych, d) prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9. Zatem tylko łączne spełnienie wszystkich przesłanek (cech) wymienionych w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. determinuje możliwość kwalifikacji uzyskanego przez podatnika przychodu do źródła wymienionego w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. Zarobkowy charakter działalności gospodarczej oznacza, że zamiarem (celem) jej podjęcia jest osiągnięcie zysku. Zysk z kolei powinno się definiować jako nadwyżkę przychodów nad wydatkami. Należy też liczyć się z możliwością nieuzyskania przychodu z prowadzonej działalności gospodarczej czyli z poniesieniem straty. 2. Aspekt podmiotowy Jednakże nie każda czynność stanowiąca dostawę towarów w rozumieniu art. 7 ustawy o VAT podlega opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług. Aby dana czynność była opodatkowana podatkiem VAT, musi być wykonana przez podmiot, który w związku z jej wykonaniem jest podatnikiem podatku od towarów i usług. Podatnikami, w świetle art. 15 ust. 1 Ustawy o VAT, są osoby prawne, jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej oraz osoby fizyczne, wykonujące samodzielnie działalność gospodarczą, o której mowa w ust. 2, bez względu na cel lub rezultat takiej działalności. W myśl art. 15 ust. 2 ustawy o VAT, działalność gospodarcza obejmuje wszelką działalność producentów, handlowców lub usługodawców, w tym podmiotów pozyskujących zasoby naturalne oraz rolników, a także działalność osób wykonujących wolne zawody. Działalność gospodarcza obejmuje w szczególności czynności polegające na wykorzystywaniu towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Zakres opodatkowania podatkiem od towarów i usług określony w ustawie o VAT wskazuje więc, że aby faktycznie zaistniało opodatkowanie danej czynności konieczne jest, aby czynność podlegającą opodatkowaniu wykonał podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Definicja działalności gospodarczej, zawarta w ustawie ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem „podatnik” takich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym. O wykonywaniu działalności gospodarczej świadczy wykorzystywanie towarów lub wartości niematerialnych i prawnych w sposób ciągły dla celów zarobkowych. 3. Wykładnia obowiązujących przepisów Określony w Ustawie o VAT zakres opodatkowania wskazuje, że do tego, aby faktycznie doszło do opodatkowania danej czynności, konieczne jest, aby czynność ta mieściła się w zakresie czynności opodatkowanych i była wykonywana przez podmiot, który dla tej właśnie czynności będzie działał jako podatnik. Zatem zakres opodatkowania VAT jest wyznaczany przez dwa czynniki: a) przedmiotowy – opodatkowaniu VAT podlegają tylko czynności wskazane w Ustawie o VAT – m.in. dostawa towarów oraz świadczenie usług; oraz b) podmiotowy – czynności te muszą być dokonywane przez podmiot działający w charakterze podatnika VAT. Pojęcie podatnika na gruncie VAT odgrywa więc, obok czynności podlegających opodatkowaniu, podstawową rolę w wyznaczeniu zakresu opodatkowania. Podatnik został zdefiniowany przez pryzmat prowadzenia działalności gospodarczej. Z kolei definicja tej działalności ma charakter uniwersalny, pozwalający na objęcie pojęciem podatnika tych wszystkich podmiotów, które prowadzą określoną działalność, występując w profesjonalnym obrocie gospodarczym i podejmując aktywności w sposób ciągły dla celów zarobkowych. Należy zatem uznać, że dostawa towarów podlegać będzie opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług wyłącznie wówczas, gdy dokonywana będzie przez podmiot mający status podatnika, a dodatkowo działającego w takim charakterze w odniesieniu do danej transakcji. Istotnym dla określenia, że w odniesieniu do konkretnej dostawy mamy do czynienia z podatnikiem podatku VAT jest stwierdzenie, że prowadzi on działalność gospodarczą w rozumieniu przepisów ustawy. Zatem, z definicji podatników podatku od towarów i usług należy wykluczyć podmioty, które dokonują sprzedaży, przekazania bądź darowizny towarów stanowiących część majątku osobistego, tj. majątku, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży bądź wykonywania innych czynności w ramach działalności gospodarczej. Również dokonywanie określonych czynności incydentalnie, poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Przyjęcie, że dany podmiot sprzedając grunt działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą wymaga ustalenia, czy jego działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną). Przejawem natomiast takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną może być m.in. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym, na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu wystąpienia pojedynczych z nich. Wobec powyższego istotne jest, czy sprzedający w celu dokonania sprzedaży gruntów podjął aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producenta, handlowca i usługodawcę, co skutkowałoby koniecznością uznania zbywcy nieruchomości za podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a więc za podatnika VAT. Dodatkowo należy wskazać, że działalność gospodarcza powinna cechować się stałością (ciągłością), powtarzalnością i niezależnością jej wykonywania, bowiem związana jest z profesjonalnym obrotem gospodarczym. Nie jest natomiast działalnością handlową, a zatem i gospodarczą, sprzedaż majątku osobistego, który nie został nabyty w celu jego odsprzedaży i nie jest związany z prowadzoną działalnością gospodarczą. Nie jest podatnikiem podatku od towarów i usług ten, kto jako osoba fizyczna dokonuje jednorazowych lub okazjonalnych transakcji, za które nie jest przewidziana ściśle regularna zapłata oraz nie prowadzi zorganizowanej działalności gospodarczej. Dokonywanie określonych czynności poza sferą prowadzonej działalności gospodarczej również nie pozwala na uznanie danego podmiotu za podatnika w zakresie tych czynności. Kwestia opodatkowania VAT sprzedaży nieruchomości przez osoby fizyczne nieprowadzące działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami była przedmiotem rozważań orzecznictwa i doktryny prawa podatkowego. Analiza praktyki organów podatkowych oraz orzeczeń sądów administracyjnych pozwala w konkretnym przypadku na przeprowadzenie swoistego „testu” tego, czy dana osoba fizyczna sprzedając grunt działa jako podatnik VAT, czy też dysponuje majątkiem prywatnym w ramach wykonywania przysługującego jej prawa własności. W tym zakresie należy przede wszystkim odnieść się do istotnych orzeczeń Trybunału Sprawiedliwości Unii Europejskiej („TSUE”, „Trybunał”) z 15 września 2011 r. w sprawach połączonych JS przeciwko Ministrowi Finansów (C-180/10) oraz EK i HJK przeciwko Dyrektorowi Izby Skarbowej w (...) (...), w których TSUE zakreślił istotne ramy interpretacyjne dla oceny, kiedy sprzedaż nieruchomości przez osobę fizyczną należy kwalifikować jako dokonaną w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. TSUE wskazał w szczególności, że zgodnie z utrwalonym orzecznictwem, zwykłe nabycie lub sprzedaż rzeczy nie stanowi wykorzystywania w sposób ciągły majątku rzeczowego w celu uzyskania z tego tytułu dochodu przez podatnika w rozumieniu art. 9 ust. 1 Dyrektywy VAT, jako że jedynym przychodem z takich transakcji może być ewentualny zysk ze sprzedaży tej rzeczy. Takie transakcje nie stanowią zaś same z siebie działalności gospodarczej w rozumieniu Dyrektywy VAT. Trybunał podkreślił, że osoby fizycznej, która prowadziła działalność rolniczą na gruncie nabytym ze zwolnieniem z podatku od wartości dodanej i przekształconym wskutek zmiany planu zagospodarowania przestrzennego niezależnej od woli tej osoby w grunt przeznaczony pod zabudowę, nie można uznać za podatnika podatku od wartości dodanej w rozumieniu art. 9 ust. 1 i art. 12 ust. 1 Dyrektywy VAT, kiedy dokonuje ona sprzedaży tego gruntu, jeżeli sprzedaż ta następuje w ramach zarządu majątkiem prywatnym tej osoby. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży nie mogą stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem zastosowania Dyrektywy VAT, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Podobnie – zdaniem TSUE – nie przesądza o tym okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki. Całość powyższych elementów może bowiem odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym sprzedającego. Inaczej jest, jeżeli osoba ta w celu dokonania wspomnianej sprzedaży podejmuje aktywne działania w zakresie obrotu nieruchomościami, angażując środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w rozumieniu art. 9 ust. 1 akapit drugi Dyrektywy VAT – wówczas należy uznać taką osobę za podmiot prowadzący „działalność gospodarczą” w rozumieniu tego przepisu, a więc za podatnika podatku od wartości dodanej. Dodatkowo, należy zwrócić uwagę, że pojęcie „majątku prywatnego” nie zostało zdefiniowane w Ustawie o VAT, ale wynika z wykładni art. 15 ust. 2 Ustawy o VAT. Zasadne przy tym jest odwołanie się do treści jednego z orzeczeń TSUE (w sprawie C-291/92 Finanzamt Uelzen v. Dieter Armbrecht), które dotyczyło kwestii opodatkowania sprzedaży przez osobę, będącą podatnikiem podatku od wartości dodanej, części majątku niewykorzystywanej do prowadzonej działalności gospodarczej, a służącej jej do celów prywatnych. Trybunał podkreślił, że majątek prywatny, to aktywa które nie są przeznaczone ani wykorzystywane dla potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej. Ze wskazanego orzeczenia wynika zatem, że podatnik musi w całym okresie posiadania danej nieruchomości wykazywać zamiar wykorzystywania części nieruchomości w ramach majątku osobistego. Majątek prywatny to mienie wykorzystywane dla zaspokojenia potrzeb własnych. W konsekwencji, uznanie, że dany podmiot w odniesieniu do konkretnej czynności działa jako podatnik podatku od towarów i usług, wymaga oceny każdorazowo odnoszącej się do okoliczności faktycznych danej sprawy. Ocenie podlegać muszą przede wszystkim działania, jakie podejmuje zbywca w celu dokonania sprzedaży. Polskie sądy wydały szereg orzeczeń, w których (opierając się na ocenie TSUE) podjęto próbę określenia mniej lub bardziej szczegółowych kryteriów pozwalających odróżnić działalność gospodarczą od zwykłego wykonywania prawa własności. Szeroko w tym zakresie wypowiedział się Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z 18 października 2011 r. (sygn. akt I FSK 1536/10), w którym stwierdził, że: „Wykonanie danej czynności jednorazowo (w przypadku sprzedaży działki budowlanej lub przeznaczonej pod zabudowę), jednakże w okolicznościach wskazujących na zamiar wykonywania jej w sposób częstotliwy, nie przesądza automatycznie, że z tego tylko powodu dany podmiot staje się podatnikiem VAT. Konieczne bowiem jest ustalenie, że w odniesieniu do tej czynności występował on w charakterze podatnika, tj. jako osoba angażująca środki podobne do wykorzystywanych przez handlowca, a nie osoba wykonująca prawo własności w stosunku to tego gruntu. Przyjęcie, że dana osoba fizyczna, sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec), wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czyli stałą (powtarzalność czynności i wykazany obiektywnymi dowodami zamiar ich kontynuacji), a w konsekwencji zorganizowaną; przesłanka „stałości” działalności gospodarczej wynika z porównania art. 9 z art. 12 dyrektywy 2006/112/WE, gdyż skoro art. 12 wprowadza, jako zasadę szczególną, możliwość uznania za podatnika także podmiotów wykonujących działalność gospodarczą w sposób sporadyczny (okazjonalny), to oznacza, że zasadą ogólną jest, że działalność gospodarcza musiała być wykonywana w sposób niesporadyczny (stały). Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz do spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą. Okoliczność, że przed sprzedażą zainteresowany dokonał podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny łącznej sama z siebie nie jest decydująca. Nie ma takiego charakteru również długość okresu, w jakim te transakcje następowały, ani wysokość osiągniętych z nich przychodów. Całość powyższych elementów bowiem może odnosić się do zarządzania majątkiem prywatnym zainteresowanego. Fakt podjęcia np. takich czynności jak uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych oraz działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, stanowią o takiej aktywności w zakresie obrotu nieruchomościami, które mogą wskazywać, że czynności sprzedającego przybierają formę zawodową (profesjonalną), a w konsekwencji zorganizowaną”. W innym wyroku skład orzekający wskazał, że charakterystyczną cechą handlowca jest nabywanie nowych towarów w miejsce tych które sprzeda. Tylko pod tym warunkiem sprzedaż może przekształcić się w działalność handlową i stanowić źródło utrzymania w dłuższej perspektywie pozwalającej przyjąć, że działalność handlowa jest wykonywana w sposób stały i systematyczny (wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) z (...) czerwca 2018 r., sygn. akt I SA/Łd 174/18). Dodatkowo, sądy zauważają, że od zawodowego handlowca nieruchomościami należałby oczekiwać np. profesjonalnie przygotowanej strony internetowej prezentującej oferowane do sprzedaży nieruchomości, a nie zlecanie sprzedaży pośrednikowi lub poszukiwanie nabywców przez „pocztę pantoflową”. W świetle powyższego, przy ocenie charakteru działalności osoby sprzedającej nieruchomość należy uwzględniać całokształt czynności podejmowanych na poszczególnych etapach aktywności sprzedającego. Należy przede wszystkim mieć na uwadze te elementy, które łączą się z nakładami inwestycyjnymi wykraczającymi poza standardowe działania zarządu majątkiem prywatnym. To, czy dana osoba fizyczna sprzedając działki budowlane, działa w charakterze podatnika prowadzącego handlową działalność gospodarczą (jako handlowiec) wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną (np. nabycie terenu przeznaczonego pod zabudowę, jego uzbrojenie, wydzielenie dróg wewnętrznych, działania marketingowe podjęte w celu sprzedaży działek, wykraczające poza zwykłe formy ogłoszenia, uzyskanie decyzji o warunkach zagospodarowania terenu (zabudowy), wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, itd.). Przy czym, jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny, na tego rodzaju aktywność handlową wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności, a nie stwierdzenie jedynie faktu zaistnienia pojedynczych z nich (wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 6 lipca 2018 r., sygn. akt I FSK 1986/16). W przedmiotowej sprawie Wnioskodawca uzyskuje stałe źródło dochodu z tytułu emerytury. Natomiast zgodnie z wyrokiem z dnia 4 września 2015 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego znak: II FSK 1557/13, teza: „Podatek dochodowy zapłaci tylko ten, kto ze zbywania nieruchomości uczyni sobie stałe źródło zarobkowania”. Podkreślić należy, że zdaniem Wnioskodawcy, pozarolnicza działalność gospodarcza cechuje się również profesjonalnym charakterem i w odróżnieniu do prywatnego zarządzania mieniem posiada szereg czynności, umiejętności, doświadczenia oraz wiedzy tematycznej z zakresu przedmiotu działalności, które umożliwiają faktyczne prowadzenie działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie za wzór wytycznych, jakimi należałoby rozpatrywać czy sprzedaż działek następuje w wykonywaniu pozarolniczej działalności gospodarczej jest m.in. wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 14 listopada 2017 r. znak FSK 1085/16, w którym to w tezie podano przykłady działań nacechowane profesjonalizmem podatnika w obrocie nieruchomościami i jest to: „Stopień aktywności skarżącego w zakresie obrotu nieruchomościami wskazuje na to, iż angażował on środki podobne do wykorzystywanych przez producentów, handlowców i usługodawców w ramach prowadzenia działalności gospodarczej, o czym świadczy: dokonanie przez skarżącego scaleń i podziału działek, wytyczenie dróg dojazdowych, skorzystanie z profesjonalnego biura obrotu nieruchomościami w celu pozyskania klientów, podjęcie działań marketingowych w postaci zamieszczenia na działce banera, rozpowszechnia informacji o sprzedaży w Internecie oraz ustne informowanie osób trzecich, wnioskowanie o warunki techniczne przyłączenia do sieci wodociągowej oraz kanalizacji sanitarnej, o warunki technicznego przyłączenia dla zasilania w energię elektryczną planowanych budynków jednorodzinnych, liczba dokonanych transakcji sprzedaży działek, osiągnięty zysk na sprzedaży i znaczny stopień zaangażowania środków skarżącego”. Tu Sąd przetoczył szereg profesjonalnych, zaplanowanych i zorganizowanych działań podatnika z których to można wnioskować, że działał na rynku jak profesjonalny handlowiec wykonujący pozarolniczą działalność gospodarczą. Przy czym dodać należy, że ważny jest ogół tych czynności, a nie zaistnienie wybiórczo pojedynczej lub kilku z nich. Jedynie działania, jakie faktycznie wykonał Wnioskodawca w przedmiotowej sprawie to wystąpienie o podział działek po to, aby sprzedaż mogła stać się realna. Podkreślić należy, że przez cały okres posiadania nieruchomości Wnioskodawca nie poczynił na niej żadnej inwestycji, ulepszenia, modernizacji, która mogłaby je uatrakcyjnić, jak wymieniono w ww. orzeczeniu NSA (...). Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku w sprawie o sygn. akt II FSK 4025/14 wyjaśnił, że działania podatnika w stosunku do stanowiących jego własność składników majątkowych wykazują cechy zorganizowania i ciągłości w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., gdy podejmowane przez niego czynności, związane z zagospodarowaniem tego mienia i jego rozporządzaniem, będą istotnie odbiegały od normalnego wykonywania prawa własności, a nadto podatnik z operacji tych uczyni sobie lub ma zamiar uczynienia formę stałego, ciągłego (nie okazjonalnego) źródła zarobkowania. W przedmiotowej sprawie brak jest różnic między „normalnym wykorzystywaniem” mienia prywatnego. Wiele bowiem osób dziedziczy lub dostaje darowizną od rodziców/dziadków mieszkania i nie zawsze zamieszkuje w nich od chwili ich nabycia. Wówczas często postanawia wynająć takie prywatne mieszkanie do czasu podjęcia decyzji co do jego dalszego losu: zamieszkania lub sprzedaży. Jest to zwyczajny tok wydarzeń który odciąża obdarowanego dodatkowymi kosztami związanymi z nabyciem majątku na które często nie ma się odpowiednich środków finansowych. O ile taki najem lub dzierżawa dotyczy jednej nieruchomości to taki najem/dzierżawa nie budzi wątpliwości organu skarbowego i uznawany jest za działania o charakterze prywatnym. Na pojęcie „zorganizowanie” w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej. Może dotyczyć to również działań podejmowanych w odniesieniu do przedmiotu sprzedaży (np. jego ulepszenie w celu zwiększenia wartości, samodzielne podejmowanie szeroko zakrojonej akcji marketingowej itp.). Ciągłość działań podatnika to stałość ich wykonywania, powtarzalność, regularność i stabilność. W przedmiotowej sprawie brak jest istotnych oraz zorganizowanych i ciągłych czynności, które mogłyby przesądzać o profesjonalnym prowadzeniu działalności gospodarczej. Wnioskodawca ograniczył się w zasadzie włącznie do podziału działek. Trudno tu zatem doszukać się większego angażowania się w spieniężenie nieruchomości. W ocenie podatnika, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości oraz dokonywaniu tych transakcji (nabycia i zbycia) w stosunkowo krótkim przedziale czasowym (por. wyrok NSA z dnia 12 lipca 2018 r. o sygn. akt II FSK 2134/16) oraz inwestowaniu tak osiągniętych środków ponownie w zakup nieruchomości lub rzeczy /usług ściśle z tym związanych. To właśnie ogół tych czynności świadczy o zorganizowanym i profesjonalnym charakterze, co implikuje konieczność rozliczania tych dochodów jak z działalności gospodarczej. Zatem do zakwalifikowania aktywności podatnika jako działalności gospodarczej niezbędne jest również wykazanie profesjonalnego charakteru podejmowanych przez niego działań. Odróżnić od nich należy działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym mieniem, których cechą jest kierowanie się zasadami gospodarności. W zakresie klasyfikacji przychodów uzyskanych ze zbycia nieruchomości przywołać należy pogląd wyrażony w wyroku NSA z 12 października 2017 r., II FSK 2407/15 (oraz we wskazanym tam orzecznictwie), że granica pozwalająca oddzielić przychody kwalifikowane jako przychody z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f.) od przychodów ze zbycia nieruchomości w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f.) ma charakter płynny, ciężko oddzielić granicę, kiedy mamy do czynienia z wykonywaniem prawa własności, a kiedy działania przybierają formę prowadzonej działalności gospodarczej. Problemy związane ze stosowaniem art. 10 ust. 1 pkt 3 w związku z art. 5a pkt 6 oraz art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. stanowią skutek zacierania się w praktyce obrotu nieruchomościami granicy pomiędzy tym, co wykazuje cechy profesjonalnego obrotu handlowego, a tym, co stanowi wyprzedaż majątku osobistego w ramach normalnego zarządu własnym mieniem. Pamiętać jednak należy, że wszelkie niejasności, luki prawne oraz wątpliwości w interpretacji przepisów prawa rozstrzygać należy zawsze na korzyść podatnika. Zdaniem Wnioskodawcy, jego działania, poczynając od momentu nabycia nieruchomości, do momentu ich przyszłej sprzedaży nie spełniają znamion zorganizowanej działalności. Zauważyć należy, że jedyne działania, jakie podjął Wnioskodawca to wyłącznie podział działki bez wytyczenia dróg dojazdowych. Nie ma zatem tu mowy o zorganizowanym, profesjonalnym i ciągłym prowadzeniu działalności gospodarczej. Wszak w dzisiejszych czasach trudno uznać za profesjonalne prowadzenie działalności gospodarczej podział (który jest jednorazową czynnością) kilku działek rolnych. Na poparcie swoich twierdzeń poniżej liczna linia orzecznictwa: · wyrok z 17 kwietnia 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), znak I SA/Gd 170/19, teza: „Można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaż, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika. Podkreślić przy tym należy konieczność badania rzeczywistego wykorzystania pieniędzy uzyskanych ze sprzedaży, a nie jedynie sam zamiar podatnika, co do sposobu ich wykorzystania”, · wyrok z 5 marca 2019 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, znak II FSK 829/17, teza: „Brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem normalnych – w takich przypadkach – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”, · wyrok z 30 października 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) znak I SA /Bk 486/19, teza: „Brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem normalnych – w takich przypadkach – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą”. Tu trzeba napisać, że zamiar podatnika nie jest profesjonalny a prywatny. Wnioskujący zamierza sfinansować z pozyskanych pieniędzy potrzeby rodzinne – wykształcenie dzieci, remont mieszkania. Także i w przedmiotowej sprawie Wnioskodawca ma zamiar przeznaczyć uzyskane ze sprzedaży nieruchomości środki na cele ściśle osobiste. · wyrok z 12 października 2017 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego znak II FSK 2407/15, teza: „1. Ze względu na różnorodność form aktywności podatników, jakie występują w obrocie prawnym, proste zestawienie unormowań art. 10 ust. 1 pkt 3 i pkt 8 u.p.d.o.f. z regulacją zawartą w art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. nie pozwala na stworzenie uniwersalnego wzorca zachowań umożliwiającego jednoznaczne oddzielenie tych z nich, które rozpoznawać należy jako sprzedaż związaną z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej (pkt 3), od odpłatnego zbycia osobistego mienia (pkt 8). W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). 2. Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości”. · wyrok z 17 października 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), znak I SA /Ke 253/19, teza: „Wprowadzone do art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. zastrzeżenie: „jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej” ma taki skutek, że dla kwalifikacji przychodów uzyskanych ze sprzedaży składników majątkowych do przychodów ze źródła regulowanego tym przepisem, bądź przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3) decydujące znaczenie będzie miało ustalenie, czy stanowią one wynik aktywności podatnika, której można przypisać cechy pozarolniczej działalności gospodarczej z art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Pojęcie » zorganizowanie« w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f. składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonej działalności, jak i w fazie realizacyjnej”. · wyrok z 18 kwietnia 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), znak I SA/Łd 805/18, teza: „Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich przygotowaniu do sprzedaży, wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości”. Podkreślić także należy, że liczba przeprowadzonych transakcji sprzedaży nie ma tu istotnego znaczenia gdyż podział działek dokonany został w oparciu o plan zagospodarowania przestrzennego (powstałym bez udziału i inicjatywy wnioskującego) kierując się przy tym jedynie prawdopodobieństwem/możliwością realnego spieniężenia majątku prywatnego. Działki podzielono tak aby można było je z łatwością sprzedać, co mieści się w zwyczajnym gospodarowaniu mieniem prywatnym. Na poparcie poniżej orzeczenia: · wyrok z 18 kwietnia 2013 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...), znak I SA/Sz 917/12, teza: „Nie jest działalnością handlową sprzedaż majątku osobistego (prywatnego), który nie został nabyty w celach odsprzedaży (w celach handlowych), lecz spożytkowania w celach prywatnych. Liczba i zakres transakcji sprzedaży gruntów nie może stanowić kryterium rozróżnienia między czynnościami dokonywanymi prywatnie, które znajdują się poza zakresem opodatkowania, a czynnościami stanowiącymi działalność gospodarczą”. · wyrok z 15 stycznia 2015 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, znak II FSK 70/13, teza: „Sam podział nieruchomości i sprzedaż wydzielonych wskutek tego działek gruntu nie przesądza o rozpoznaniu przychodów uzyskanych z ich sprzedaży, jako pochodzących z pozarolniczej działalności gospodarczej”. · wyrok z 17 września 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) znak I SA/Bd 194/19, teza: „Dla kwalifikacji sprzedaży nieruchomości do działalności gospodarczej, decydujące znaczenie ma ustalenie, czy stanowią one wynik aktywności podatnika, której można przypisać cechy działalności gospodarczej. Sama liczba i zakres transakcji sprzedaży oraz dokonanie przed sprzedażą podziału gruntu na działki w celu osiągnięcia wyższej ceny, także przedział czasu, w jakim te transakcje następowały, jak i wysokość osiągniętych z nich przychodów, nie jest wystarczająca dla uznania, iż podatnik prowadził działalność gospodarczą, bowiem całość wymienionych elementów nadal może być jedynie dążeniem podatnika do uzyskania jak najlepszych efektów ekonomicznych przeprowadzonej transakcji, co mieści się również w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. ma na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działania te nadal mieszczą się w normalnych w takich przypadkach regułach gospodarności. Jeżeli w rezultacie sprzedaży podzielonych działek kwota uzyskana ze sprzedaży będzie większa od sprzedaży niepodzielonej działki to jest to efekt jak najbardziej pozytywny dla Wnioskodawcy, z którym się godzi, ponieważ nie oznacza, że sprzedający nie może zbyć przedmiotu sprzedaży z chęcią uzyskania jak największej ceny, gdyż również w obrocie »prywatnym« dąży się do uzyskania jak najkorzystniejszych warunków sprzedaży. Nie jest to więc kryterium przesądzające, czy choćby wskazujące na prowadzenie działalności”. · wyrok z 4 kwietnia 2019 r. Naczelnego Sądu Administracyjnego, znak II FSK 1100/17, teza: „1. Proste zestawienie unormowań zawartych w art. 10 ust. 1 pkt 3 oraz pkt 8, z regulacją art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2016 r. poz. 2032 z późn. zm.), nie pozwala na skonkretyzowanie uniwersalnego wzorca, który w sposób jednolity rozstrzygałby, jak w sposób jednoznaczny oddzielić sprzedaż zaliczaną do związanej z wykonywaniem pozarolniczej działalności gospodarczej, od odpłatnego zbycia. 2. Samo tylko wyodrębnienie z jednej nieruchomości działek gruntu, powiązane także z koniecznością uprzedniego uzyskania stosownych decyzji administracyjnych, czy uregulowania prawidłowego dostępu do nich, nie wykracza poza działania mieszczące się w zwykłym zarządzie własnymi sprawami majątkowymi”. · wyrok z 19 sierpnia 2019 r. Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (...) znak: I SA/GI 1240/17, teza: „Nie ilość dokonanych czynności prawnych ma znaczenie dla prawidłowej kwalifikacji przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży nieruchomości – istotna jest ich powtarzalność, systematyczność”. W niniejszej sprawie powtarzalność i systematyczność jest poza kontrolą podatnika i nie wynika z jego zaplanowanych działań oraz zamiaru ciągłego osiągania dochodu. Wnioskodawca nabył nieruchomość jednorazowo i najchętniej sprzedałaby ją również jednorazowo gdyby tak nabywcy kupili majątek prywatny. Wnioskodawca nie planuje i nie wyszukuje, a następnie nie kupuje (z zamiarem odsprzedaży) w sposób ciągły nieruchomości oraz ich potem nie sprzedaje – tak jak ma to miejsce przy typowej działalności handlowej. Brak jest tu takiej kolejności zdarzeń. Należy podkreślić, że nie ma podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d.o.f., która oznacza działalność prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 tej ustawy. W każdym przypadku o właściwej kwalifikacji przychodu zadecydować musi całokształt ustaleń faktycznych, w tym dotyczących zjawisk poprzedzających i towarzyszących zbyciu składników majątkowych (nieruchomości). Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f. może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku, w szczególności łącznie polegających na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Równocześnie oczywistym jest, że zwykłe wykonywanie przez właściciela prawa własności nie może samo z siebie być uznawane za prowadzenie działalności gospodarczej. Podzielić należy wyrażone w orzecznictwie poglądy, że brak jest podstaw kwalifikowania do pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 u.p.d. o.f., podejmowanych przez podatnika czynności mieszczących się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mających na celu prawidłowe gospodarowanie tym majątkiem oraz zaspokajanie potrzeb rodziny. Działań z zachowaniem – normalnych w takich przypadkach – reguł gospodarności nie należy z gruntu utożsamiać z działalnością gospodarczą (por. cyt. wyrok NSA w sprawach II FSK 855/14, II FSK 1423/14 oraz II FSK 379 /14). Można mówić o gospodarowaniu osobistym majątkiem, jeżeli zamiarem podatnika jest jedynie spieniężenie części lub całości swojego majątku. Pieniądze uzyskane ze sprzedaży majątku nie są wówczas reinwestowane, czyli przeznaczane na zakup kolejnych rzeczy tego samego rodzaju i przygotowanie ich do sprzedaży, a następnie sprzedaż, ale są wykorzystywane na inne cele, jak zwłaszcza bieżące potrzeby podatnika – z czym mamy do czynienia w przedmiotowej sprawie. Dodatkowo gospodarowanie osobistym majątkiem nie może być zarezerwowane wyłącznie dla czynności jednorazowych. Zdaniem Wnioskodawcy, przy ocenie charakteru sprzedaży dokonywanej przez podatnika nie może decydować liczba i zakres transakcji. Jednorazowe zbycie dużego majątku może być bowiem trudne czy mniej korzystne, niż podzielonego. Właściciel, który nie może sprzedać całości, będzie sukcesywnie sprzedawać części swojego majątku. W tego rodzaju sytuacjach należałoby mówić, że działania podatnika polegające na sukcesywnej sprzedaży swojego majątku mają w istocie rzeczy charakter okazjonalny, incydentalny, niezaplanowany, a nie stały. Cecha stałości nie wynika z samej liczby zbywanych przedmiotów, ale ciągłego dokonywania określonych czynności. Jeżeli zatem jest z góry określona liczba sprzedawanych przedmiotów, to przebieg procesu ich wyzbywania się z osobistego majątku podatnika zależy od możliwości ich sprzedaży, a nie jest wynikiem planowego charakteru działań i woli ich realizacji w sposób ciągły. Działania te ustaną bowiem wraz ze zbyciem ostatniej rzeczy przeznaczonej do sprzedaży. Przenosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca sprzedaje swój prywatny majątek nie wykonując przy tym pozarolniczej działalności gospodarczej w odniesieniu do transakcji sprzedaży przedmiotowych działek. W konsekwencji, czynność zbycia (sprzedaży) każdej z działek, które powstały w wyniku podziału na rzecz innego Nabywcy, nie będzie podlegała opodatkowaniu VAT. Tym samym, Wnioskodawca nie będzie zobowiązany do zapłaty podatku VAT z tytułu takiej sprzedaży. Przenosząc powyższe rozważania do okoliczności rozpoznawanej sprawy należy stwierdzić, że Wnioskodawca sprzedaje swój prywatny majątek nie wykonując przy tym pozarolniczej działalności gospodarczej w odniesieniu do transakcji sprzedaży przedmiotowych działek. Ponieważ sprzedaż nieruchomości nastąpi po upływie 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło ich nabycie to uzyskane ze sprzedaży pieniądze nie są przychodem podlegającym opodatkowaniu podatkiem dochodowym – art. 10 ust. 1 pkt 8 u.p.d.o.f. i nie podlegają wykazaniu w PIT-39.
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Zatem przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki: - odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz - zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie. Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza. Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem: Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową : a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9; Wskazać należy, że treść definicji zawartej w cytowanym powyżej przepisie art. 5a pkt 6 ww. ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: - po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, - po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz - po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły. Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r., sygn. I SA/Po 919/14: Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f. Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie natomiast czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Na pojęcie „zorganizowanie”, w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, składa się zespół celowych, uporządkowanych czynności o charakterze profesjonalnym, realizowanych w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej struktury, mieszczących się zarówno w tzw. fazie przygotowawczej, związanej z uruchomieniem określonych działalności, jak i w fazie realizacji. Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny Wydawnictwo Naukowe PWN pod redakcją Andrzeja Markowskiego Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać”, „zakładać jakieś przedsięwzięcie”, bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły”, „wprowadzać porządek”. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji. W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny. Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego. Z przytoczonych przepisów wynika zatem, że przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy). Zakwalifikowanie do źródła przychodu ma ogromne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania, możliwość odliczenia kosztów uzyskania przychodu, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. Podkreślić należy, że przyjęcie, iż dana osoba fizyczna – sprzedając nieruchomości (działki) – działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, wystąpienie o pozwolenie na budowę, uzbrojenie terenu, wydzielenie dróg wewnętrznych, podjęcie działań marketingowych, korzystanie z usług podmiotów w zakresie pośrednictwa nieruchomościami, uzyskanie decyzji o warunkach zabudowy terenu, czy wystąpienie o opracowanie planu zagospodarowania przestrzennego dla sprzedawanego obszaru, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności. Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania – na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – skutków działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodów należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości (działek), o których mowa we wniosku. Ze złożonego przez Pana wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że postanowieniem z (...) września 1996 r. Sąd Rejonowy w (...) stwierdził, że spadek, w skład którego wchodziło gospodarstwo rolne stanowiące nieruchomość rolną zabudowaną położoną w (...) o obszarze 1,15 ha po (...) zmarłej (...) 1990 r. w (...) na podstawie ustawy nabył Pan. Na Pana wniosek Wójt Gminy (...) decyzją z (...) listopada 2023 r. zatwierdził projekt podziału nieruchomości, oznaczonej jako działki o numerach ewidencyjnych X/1, X/2, X /3, położonej w obrębie ewidencyjnym (...). Przedmiotowa decyzja Wójta Gminy (...) została wydana na podstawie projektu podziału nieruchomości, oznaczonej jako działki o numerach ewidencyjnych: X/1 o pow. (...) ha, X/2 o pow. (...) ha, X/3 o pow. (...) ha stanowiących Pana własność w sposób następujący: na działkę nr A o pow. (...) ha, na działkę nr B o pow. (...) ha, na działkę nr C o pow. (...) ha, na działkę nr D o pow. (...) ha, na działkę nr E o pow. (...) ha, na działkę nr F o pow. (...) ha, na działkę nr G o pow. (...) ha, na działkę nr H o pow. (...) ha. Z wydanego przez Wójta Gminy (...) (...) grudnia 2023 r. zaświadczenia, wynika, że dla objętych powyższym podziałem działek plan zagospodarowania przestrzennego ustala następujące przeznaczenie: działka A – ciąg pieszo-jezdny, działka B – teren zabudowy mieszkaniowo-jednorodzinnej (12 MN), w części zieleń urządzona, działki C, D, E, F, G – teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, działka H – teren zabudowy mieszkaniowej jednorodzinnej, w części wody powierzchniowe śródlądowe. Dla powyższych działek nie zostały wydane decyzje o warunkach zabudowy. Z wypisu z rejestru gruntów wynika, że przedmiotowe działki stanowią użytki rolne – RIVa, RIVb i RV. Wskazał Pan, że w wyniku podziału przedmiotowych działek nie zostały wydzielone drogi wewnętrzne. Poza podziałem działek w żaden sposób nie wykorzystywał ich Pan do działalności gospodarczej, nie uzyskiwał z nich Pan pożytków ani nie poczynił na nich żadnych inwestycji, działki nie zostały ogrodzone, nie wykonano żadnego uzbrojenia w media. Brak na nich instalacji wodno-kanalizacyjne, energii elektrycznej, gazu i innych mediów. Nieruchomość nie była również nigdy przedmiotem umowy najmu, dzierżawy lub umowy o podobnym charakterze, nigdy nie nabywał Pan innych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży. Pana źródłem utrzymania jest prowadzenie gospodarstwa rolnego i emerytura. Ponadto należy wskazać, że dla Pana sprzedaż ww. działek będzie miała charakter wyłącznie prywatny, służący zaspokojeniu potrzeb prywatnych. W związku z Pana osobistą sytuacją, nie zamierza Pan w przyszłości na przedmiotowych działkach prowadzić działalności rolniczej ani pozarolniczej działalności gospodarczej. W przedmiotowej sprawie stałe źródło Pana dochodu uzyskuje Pan z emerytury. Do dnia złożenia wniosku o wydanie interpretacji nie dokonał Pan żadnej sprzedaży z ww. działek. Dwie z ww. opisanych działek zamierza Pan przekazać w formie darowizny dla brata i siostrzeńca. Pozostałe działki zamierza Pan sprzedać. Nabywców na przyszłe działki zamierza Pan pozyskać poprzez umieszczenie na terenie nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży tablicy informacyjnej z numerem telefonu i informację „działki na sprzedaż”. Nie planuje Pan prowadzić działań marketingowych w zakresie przedmiotowych sprzedaży, nie planuje Pan również współpracy z profesjonalnymi biurami obrotu nieruchomości. Jedyne działania, jakie faktycznie zostały wykonane w przedmiotowej sprawie to podział działek z uwagi na trzech spadkobierców i stworzenie realnej możliwość ich sprzedaży. Podkreślić należy, że przez cały okres posiadania nieruchomości nie poczynił Pan na niej żadnej inwestycji, ulepszenia, modernizacji, która mogłaby je uatrakcyjnić. Nie ma Pan zamiaru ze sprzedaży działek lub z czynności zakupu i sprzedaży działek/nieruchomości uczynić sobie stałego źródła dochodu. Na tę chwilę nie sprzedał Pan żadnej z działek. Poza podziałem (bez wyznaczenia dróg dojazdowych) w żaden sposób nie wykorzystywał Pan działek ani nie poczynił na nich żadnych inwestycji. Działki nie zostały ani ogrodzone ani też uzbrojone. Samo wystąpienie o wstępny podział nieruchomości poczyniony został w celu realizacji sprzedaży nieruchomości. Nie podejmował Pan i nie ma też zamiaru podejmować żadnych aktywnych działań zmierzających do przygotowania przedmiotowych działek do sprzedaży (np. uzbrojenie terenu, doprowadzenie mediów, ogrodzenie działek, działania marketingowe, itp.). Jedyne działania, jakie Pan podjął to podział działki bez wytyczenia dróg dojazdowych. Wskazał Pan, że bez ww. działania, które już nastąpiło sprzedaż Pana mienia prywatnego byłaby znacznie utrudniona lub może wręcz niemożliwa. Znalezienie kupca tak dużej działki ok. 1 ha jest o wiele trudniejsze od znalezienia nabywców na tańsze grunty, na które stać znacznie więcej ludzi. W przeszłości nigdy nie zakupił Pan żadnej działki (zarówno budowlanej, jak i niebudowlanej). Nie ma Pan także zamiaru w przyszłości nabywać żadnych działek lub nieruchomości z zamiarem ich sprzedaży. Nie zamierza Pan nabywać żadnych nieruchomości. Nie zamierza Pan z potencjalnymi nabywcami działek zawierać przedwstępnych umów kupna/sprzedaży. Nie zamierza Pan udzielać innej osobie /innemu podmiotowi pełnomocnictwa czy też innego umocowania prawnego do działania w Pana imieniu. Na przedmiotowych działkach prowadzona jest działalność rolnicza, część działek to łąki. Zbiory z przedmiotowych działek wykorzystywane są dla Pana własnych celów prowadzonego gospodarstwa rolnego. Pana wniosek dotyczy działek o nr B, C, D, E, F, G i H. W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan opis sprawy oświadczając, że nie posiada Pan innych nieruchomości oprócz wskazanych we wniosku, które będą w przyszłości przeznaczone do sprzedaży. Przy tak przedstawionym opisie sprawy Pana wątpliwości dotyczą wskazania, czy planowana przez Pana sprzedaż działek o nr B, C, D, E, F, G i H powstałych w wyniku podziału otrzymanej w spadku nieruchomości rolnej, będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu planowanej sprzedaży działek o nr B, C, D, E, F, G i H należy rozważyć, czy czynność sprzedaży wydzielonych działek zawiera znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej. Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków Pana działań do właściwego źródła przychodu, należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z planowanym odpłatnym zbyciem nieruchomości, o których mowa we wniosku. Na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku. Są to czynności polegające na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób zatem przyjąć, że sprzedaż przez Pana nieruchomości (działek nr B, C, D, E, F, G i H) wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych całokształt podjętych przez Pana czynności, a zwłaszcza fakt, że planowana sprzedaż działek nr B, C, D, E, F, G i H, powstałych z podziału nieruchomości rolnej nastąpi po upływie długiego okresu od jej nabycia (1996 r.), sposób nabycia tej nieruchomości (otrzymanie w spadku), sprzedaż w celu zaspokojenia potrzeb prywatnych, a także fakt, że nieruchomość (działki) nie była wykorzystywana na potrzeby działalności gospodarczej oraz nigdy nie nabywał Pan innych nieruchomości w celu ich dalszej odsprzedaży, nie posiada Pan innych nieruchomości oprócz wskazanych we wniosku, które będą w przyszłości przeznaczone do sprzedaży i nie ma Pan także zamiaru w przyszłości nabywać żadnych działek lub nieruchomości z zamiarem ich sprzedaży, wskazują, że są to działania należące do zwykłego zarządu własnymi sprawami majątkowymi. Na podstawie przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych, czynności podejmowane przez Pana nie mają charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z racjonalnym zarządem własnym majątkiem. Nie nabył Pan przedmiotowych nieruchomości w celu sprzedaży i były one wykorzystywane w działalności rolniczej. Nie prowadził i nie prowadzi Pan w sposób profesjonalny zorganizowanego i ciągłego działania w celu przygotowania nieruchomości do sprzedaży. Sprzedaż nastąpi po upływie długiego czasu od ich nabycia. W konsekwencji, istotą Pana działań nie jest prowadzenie działalności gospodarczej, lecz zwykły zarząd własnymi sprawami majątkowymi. Zatem okoliczności dotyczące nabycia nieruchomości rolnej, jej podziału na mniejsze działki, jak i planowanej sprzedaży nie dają podstaw do przyjęcia, że spełnione są przesłanki wymienione w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych warunkujące zaliczenie planowanej sprzedaży do działalności gospodarczej. Nie podjął Pan i nie zamierza podejmować takich aktywnych działań w zakresie obrotu nieruchomościami na gruncie przepisów podatku dochodowego od osób fizycznych, które świadczyłyby o angażowaniu środków w sposób podobny do wykorzystywanych przez handlowców. Tym samym w realiach analizowanej sprawy działania podejmowane przez Pana nie pozwalają na zakwalifikowanie sprzedaży działek do kategorii przychodu z działalności gospodarczej. Co prawda dokonał Pan podziału otrzymanej w spadku nieruchomości rolnej na mniejsze działki, ale nie poczynił Pan na nich żadnej inwestycji, ulepszenia, modernizacji, która mogłaby je uatrakcyjnić, działki nie zostały ogrodzone, nie wykonano żadnego uzbrojenia w media (brak na nich instalacji wodno-kanalizacyjnej, energii elektrycznej, gazu i innych mediów), nie planuje Pan prowadzić działań marketingowych w zakresie przedmiotowych sprzedaży, nie planuje Pan również współpracy z profesjonalnymi biurami obrotu nieruchomości (nabywców na przyszłe działki zamierza Pan pozyskać poprzez umieszczenie na terenie nieruchomości przeznaczonych do sprzedaży tablicy informacyjnej z numerem telefonu i informację „działki na sprzedaż”), nie zamierza Pan z potencjalnymi nabywcami działek zawierać przedwstępnych umów kupna/sprzedaży oraz nie zamierza Pan udzielać innej osobie /innemu podmiotowi pełnomocnictwa czy też innego umocowania prawnego do działania w Pana imieniu. Zatem Pana działania należy wpisać w zarząd majątkiem prywatnym i są wystarczające do uznania, że planowana sprzedaż działek o nr B, C, D, E, F, G i H nie będzie nosiła przymiotów działalności gospodarczej. W konsekwencji, w przedstawionym zdarzeniu przyszłym nie sposób przyjąć, że sprzedaż przez Pana działek wygeneruje przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, skutki podatkowe planowanej sprzedaży działek o nr B, C, D, E, F, G i H należy rozpatrywać w kontekście art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W świetle powyższego dla opodatkowania przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości (działek o nr B, C, D, E, F, G i H) podatkiem dochodowym od osób fizycznych istotne znaczenie ma zatem data nabycia. Aby zatem ustalić, czy w przedmiotowej sprawie planowana sprzedaż przez Pana działek o nr B, C, D, E, F, G i H podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych, istotne jest ustalenie, czy jej odpłatne zbycie będzie miało miejsce po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie zabudowanej nieruchomości gruntowej. W świetle powyższego, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości lub ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Użyty w art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy termin „nabycie” oznacza każde uzyskanie tytułu własności (nabycie własności) lub każde uzyskanie określonego prawa (nabycie prawa) bez względu na fakt czy jest to nabycie w części ułamkowej, czy w całości. Poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika. Nabyć nieruchomość lub prawo majątkowe można np. zakupując je, bądź uzyskując pod tytułem darmym (w formie darowizny, w drodze spadku, działu spadku, poprzez zasiedzenie). Z treści wniosku wynika, że działki o nr B, C, D, E, F, G i H zostały wydzielone z działki stanowiącej nieruchomość rolną, którą otrzymał Pan w spadku postanowieniem z (...) września 1996 r. na podstawie ustawy po Pani (...), zmarłej (...) lutego 1990 r. Według art. 10 ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: W przypadku odpłatnego zbycia, nabytych w drodze spadku, nieruchomości lub praw majątkowych, określonych w ust. 1 pkt 8 lit. a-c, okres, o którym mowa w tym przepisie, liczy się od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie tej nieruchomości lub nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę. Do wyliczenia pięcioletniego okresu, od którego uzależnione jest opodatkowanie sprzedaży nieruchomości lub praw majątkowych nabytych w drodze spadku, wliczany jest zatem nie tylko okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę, który dokonuje sprzedaży, ale także okres posiadania nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkodawcę. Jeżeli od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości bądź nabycie prawa majątkowego przez spadkodawcę, do momentu odpłatnego zbycia nieruchomości (praw majątkowych) przez spadkobiercę upłynęło 5 lat – to sprzedaż nie podlega opodatkowaniu. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „spadek” ani też „nabycie w drodze spadku”, dlatego też zasadnym jest odwoływanie się do regulacji zawartych w ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.). Zgodnie z art. 922 § 1 Kodeksu cywilnego: Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej. W myśl art. 924 Kodeksu cywilnego: Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Stosownie do art. 925 Kodeksu cywilnego: Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Na podstawie art. 1025 § 1 Kodeksu cywilnego: Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia. Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Z kolei, postanowienie sądu o stwierdzeniu nabycia spadku lub akt poświadczenia dziedziczenia potwierdzają jedynie prawo spadkobiercy do tego spadku od momentu jego otwarcia. Zatem pięcioletni okres, po upływie którego nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego z tytułu sprzedaży nieruchomości nabytej w drodze spadku liczony jest od końca roku, w którym spadkodawca ją nabył lub wybudował, a nie od końca roku, w którym został otwarty spadek (w którym zmarł spadkodawca). Na powyższe nie będzie miał wpływu podział nieruchomości. Dla opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nieistotny jest sam fakt podziału nieruchomości, jeżeli przez podział nieruchomości rozumie się proces mający na celu np. zyskanie korzystniejszej konfiguracji poszczególnych nieruchomości (działek). Jeżeli zatem właściciel dokonuje podziału (wydzielenia) nieruchomości, nie mamy do czynienia z żadnym nabyciem, bo chodzi o nieruchomość, której ta osoba jest już właścicielem (współwłaścicielem). Sam podział nieruchomości nie stanowi przy tym daty nowego nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W wyniku podziału właściciel (współwłaściciel) nie nabędzie bowiem, żadnych nowych nieruchomości ponad to, czego jest już właścicielem. W wyniku samego podziału (wydzielenia) działek nie zmieni się struktura własności każdej z mniejszych działek wydzielonych w drodze podziału. Właściciel nadal będzie posiadał takiej samej wielkości nieruchomości jak przed podziałem, tyle że w mniejszych działkach. Stąd czynność ta nie ma wpływu na określenie początku biegu terminu, o którym mowa art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Fakt podziału nieruchomości pozostaje bez znaczenia, gdyż jak zostało już wskazane na wstępie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych uzależniają skutki podatkowe odpłatnego zbycia nieruchomości od daty jej nabycia, a nie od daty podziału. Z opisu sprawy wynika, że nieruchomość rolna, która została następnie podzielona na mniejsze działki o numerach B, C, D, E, F, G i H została przez Pana nabyta w ramach spadku na podstawie ustawy po zmarłej w 1990 r. Pani (...). Uwzględniając powyższe, w Pana przypadku, pięcioletni okres, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych niewątpliwie minął. W konsekwencji, z uwagi na upływ 5-letniego terminu, planowana sprzedaż działek nr B, C, D, E, F, G i H wydzielonych z nieruchomości rolnej otrzymanej w spadku, nie będzie skutkowała powstaniem po Pana stronie przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym, planowana przez Pana sprzedaż przedmiotowych działek nie będzie podlegała opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych i nie będzie podlegała wykazaniu w zeznaniu PIT-39.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem zdarzenia przyszłego podanym przez Pana w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność. Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W zakresie podatku od towarów i usług zostało wydane odrębne rozstrzygnięcie. Przy wydawaniu niniejszej interpretacji tutejszy organ dokonał wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawione we wniosku zdarzenie przyszłe jest zgodne ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego organ nie przeprowadza postępowania dowodowego, lecz opiera się jedynie na zdarzeniu przyszłym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. W odniesieniu do powołanych przez Pana wyroków należy wskazać, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili