0112-KDSL1-2.4011.163.2025.3.PS

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani, stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

6 marca 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 6 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełniła go Pani pismami z 8 kwietnia 2025 r. (wpływ 11 kwietnia 2025 r.)

oraz z 21 kwietnia 2025 r. (wpływ 25 kwietnia 2025 r.) – w odpowiedzi na wezwania. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W grudniu 2022 r. Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców tytułem umowy darowizny mieszkanie znajdujące się w X („Mieszkanie”) w tzw. stanie deweloperskim. Rodzice Wnioskodawczyni kupili Mieszkanie na rynku pierwotnym (bezpośrednio od dewelopera). Powodem przekazania darowizny była chęć rodziców do zabezpieczenia przyszłości finansowej Wnioskodawczyni w obliczu zdiagnozowanej choroby ojca, która uniemożliwiła im bieżącą pomoc finansową (pokrywanie kosztów utrzymania, nauki i leczenia Wnioskodawczyni). Mieszkanie Wnioskodawczyni była zmuszona sprzedać w styczniu 2025 r. Głównym powodem decyzji o sprzedaży Mieszkania było to, że Wnioskodawczyni nie mogła sobie pozwolić na sfinansowanie jego wykończenie ze stanu deweloperskiego, tak by mogła w nim zamieszkać, czy wynająć. Ponadto, koszty utrzymania tego mieszkania były wysokie (ze względu na duży metraż), a Wnioskodawczyni nie miała stałych przychodów. Dodatkowo, potrzebowała środków finansowych na pokrycie swoich kosztów leczenia – Wnioskodawczyni posiada umiarkowany stopień niepełnosprawności z uwagi na zdiagnozowaną chorobę (Wnioskodawczyni jest podopieczną fundacji, ale fundacja finansuje jedynie część kosztów leczenia i terapii; pozostałą część musi finansować z własnych środków). Obecnie Wnioskodawczyni mieszka w X. Od października 2024 r. pracuje na podstawie umowy zlecenia w biurze pośrednictwa nieruchomości. Natomiast, zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności): 68.31.Z) w trakcie 2025 r. Docelowo bowiem, współpraca z biurem pośrednictwa nieruchomości możliwa będzie jedynie w oparciu o umowę zawartą w ramach prowadzonej przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej (taka też jest praktyka rynkowa). Środki uzyskane ze sprzedaży Mieszkania Wnioskodawczyni planuje przeznaczyć na zakup dwóch mieszkań, tj. jednego mieszkania w X oraz jednego mieszkania w Y (tj. łącznie dwóch mieszkań) w terminie do 31 grudnia 2028 r. i skorzystać z ulgi mieszkaniowej. W mieszkaniu w X, Wnioskodawczyni będzie mieszkać na co dzień. Zakup mieszkania w Y podyktowany jest względami rodzinno-medycznymi. Y jest rodzinnym miastem Wnioskodawczyni. Mieszka w nim rodzina Wnioskodawczyni (w tym rodzice oraz siostra) oraz wielu znajomych. Wnioskodawczyni przebywa w Y również ze względów medycznych – jest od lat pod opieką lekarzy oraz specjalistów w Y. Z uwagi na częściową możliwość pracy zdalnej, pobyty Wnioskodawczyni w Y nie ograniczają się do sporadycznych pobytów weekendowych (rekreacyjnych). Mieszkanie w Y będzie zatem również pełniło funkcje mieszkaniowe Wnioskodawczyni (mieszkanie zamierza kupić dla siebie, nie pod wynajem czy dla celów inwestycyjnych). Wydatki na własne cele mieszkaniowe zostaną odpowiednio udokumentowane oraz wykazane w PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-39. W piśmie stanowiącym uzupełnienie wniosku z 8 kwietnia 2025 r., udzieliła Pani następujących odpowiedzi na zawarte w wezwaniu z 4 kwietnia 2025 r. pytania: 1) czy zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.) ma Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce? Odpowiedź: Tak, zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz 1a ww. ustawy, Wnioskodawczyni posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. 2) czy kiedykolwiek wcześniej prowadziła Pani działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w szczególności w

zakresie obrotu nieruchomościami? Jaka była forma opodatkowania prowadzonej działalności gospodarczej? Odpowiedź: Po raz pierwszy Wnioskodawczyni rozpoczęła prowadzenie działalności gospodarczej (...) lutego 2021 r. (wniosek o założenie działalności Wnioskodawczyni złożyła (...) stycznia 2021 r.). Natomiast decyzja o rozpoczęciu działalności była decyzją nieprzemyślaną. W związku z tym, działalność została zawieszona krótko po otwarciu, a następnie zamknięta (wniosek o zamknięcie z dnia (...) grudnia 2022 r.). W międzyczasie, Wnioskodawczyni odwieszała działalność licząc na zawarcie umów najmu, natomiast Wnioskodawczyni nie udało się doprowadzić do zawarcia żadnej takiej umowy, w szczególności ze względu na okres pandemii COVID-19. Głównym przedmiotem działalności (zgodnie ze zgłoszeniem) miał być PKD 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi. Zgłoszonym przedmiotem ówczesnej działalności był również obrót nieruchomościami (PKD 68.10.Z), natomiast ta działalność w rzeczywistości nie była nigdy prowadzona. Z tytułu prowadzonej działalności Wnioskodawczyni nie osiągnęła żadnego przychodu. 3) w jaki sposób było wykorzystywane przez Panią mieszkanie, które otrzymała Pani tytułem darowizny od Pani rodziców od momentu jego nabycia do chwili sprzedaży? • czy mieszkanie było wykorzystane w Pani działalności gospodarczej lub w działalności gospodarczej innych osób? Jeśli tak, w jakim okresie lub okresach i w jaki sposób Pani /inne osoby z niego korzystała/korzystały? Odpowiedź: Nie, mieszkanie nie było wykorzystywane w działalności gospodarczej Wnioskodawczyni, ani w działalności gospodarczej innych osób. • czy korzystała Pani z niego dla swoich celów osobistych (w jaki sposób?)? Odpowiedź: Mieszkanie stanowiło majątek prywatny Wnioskodawczyni, otrzymany od rodziców w darowiźnie. Z uwagi na to, że mieszkanie było w tzw. stanie deweloperskim, Wnioskodawczyni nie mogła z niego faktycznie korzystać (zamieszkać). • czy oddawała Pani w najem, dzierżawę albo do używania na podstawie innych umów? Jeśli tak, to proszę wskazać: w jakim okresie udostępniała Pan przedmiotowe mieszkanie osobom trzecim? Czy udostępniała Pani przedmiotowe mieszkanie odpłatnie czy bezpłatnie? Odpowiedź: Nie, mieszkanie nie było oddane w najem, dzierżawę, ani nie było oddane do używania na podstawie innych umów. 4) czy sprzedaż mieszkania, które otrzymała Pani tytułem darowizny od Pani rodziców nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym? Odpowiedź: Tak, sprzedaż mieszkania nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. 5) czy od momentu otrzymania tytułem darowizny mieszkania od Pani rodziców do momentu jego sprzedaży w stosunku do niego podejmowała Pani jakiekolwiek czynności lub ponosiła Pani nakłady w celu podniesienia jego wartości? Jeżeli tak, to jakie to były czynności lub nakłady i kiedy je Pani poniosła? Odpowiedź: W stosunku do mieszkania Wnioskodawczyni nie podejmowała jakichkolwiek czynności, ani nie ponosiła nakładów w celu podniesienia jego wartości. 6) w jaki sposób poszukiwała Pani nabywcy mieszkania, które otrzymała Pani tytułem darowizny od Pani rodziców; czy podejmowała Pani działania zmierzające do przygotowania przedmiotowego mieszkania do sprzedaży, np. działania marketingowe ukierunkowane na reklamę w celu sprzedaży (ogłoszenia w Internecie, mediach; inne działania w celu reklamy - jakie?)? Odpowiedź: Początkowo, Wnioskodawczyni próbowała sama znaleźć nabywcę – publikowała ogłoszenie w Internecie, na portalach dedykowanych sprzedaży nieruchomości. Gdy działania Wnioskodawczyni nie przynosiły skutku, znalezienie nabywcy powierzyła profesjonalnej agencji, która od ceny sprzedaży otrzymała wynagrodzenie prowizyjne. 7) czy sprzedaż mieszkania, które otrzymała Pani tytułem darowizny od Pani rodziców, została dokonana poprzez biuro nieruchomości, w którym pracuje Pani na podstawie umowy zlecenie? Odpowiedź: Nie, sprzedaż mieszkania odbyła się poprzez biuro nieruchomości, inne niż biuro, w którym Wnioskodawczyni pracuje na podstawie umowy zlecenia. 8) czy posiada Pani inne nieruchomości, które zamierza Pani sprzedać? Jeśli tak, proszę podać ile nieruchomości, jakiego rodzaju Pani posiada i wskazać odrębnie dla każdej z tych nieruchomości: a) kiedy (data), w jaki sposób i w jakim celu nabyła Pani nieruchomość? b) w jaki sposób wykorzystywała i wykorzystuje Pani tę nieruchomość? c) czy nieruchomość jest niezabudowana czy zabudowana? Jeśli jest zabudowana – czy zabudowa ma charakter mieszkalny czy użytkowy? Odpowiedź: Wnioskodawczyni nie posiada żadnych nieruchomości, które zamierza sprzedać. Obecnie, Wnioskodawczyni jest właścicielką tylko jednego mieszkania, 2położonego w X, o powierzchni (...) m, w którym Wnioskodawczyni mieszka od jego zakupu w 2023 r. (mieszkanie kupiła z rynku wtórnego i nie wymagało żadnych nakładów finansowych). 9) czy wcześniej sprzedawała Pani inne nieruchomości? Jeśli tak – proszę wskazać: a) jakie to były nieruchomości? Ile ich było? b) kiedy je Pani sprzedała? Odpowiedź: Do tej pory, Wnioskodawczyni sprzedała tylko jedną nieruchomość, tzn. mieszkanie, które otrzymałam od rodziców tytułem darowizny (łącznie od rodziców Wnioskodawczyni otrzymała dwa mieszkania). Sprzedaż miała miejsce w 2023 r. Za większość środków uzyskanych ze sprzedaży tego mieszkania Wnioskodawczyni kupiła mieszkanie, w którym obecnie mieszka. Sprzedaż mieszkania otrzymanego od rodziców spowodowana była względami finansowymi. Mieszkanie nie było w pełni wykończone, a Wnioskodawczyni nie posiadała oszczędności pozwalających na jego wykończenie. Nie mogła zatem w nim zamieszkać, ani go wynająć. Dodatkowo, mieszkanie było drogie w utrzymaniu, a Wnioskodawczyni nie miała stałych dochodów. W związku z tym, Wnioskodawczyni sprzedała to mieszkanie i za środki uzyskane z jego sprzedaży kupiła mieszkanie w 2023 r. (gotowe do wprowadzenia), w którym obecnie mieszka. 10) czy zamierza Pani nabywać inne nieruchomości w celu ich sprzedaży? Odpowiedź: Wnioskodawczyni nie zamierza nabywać innych nieruchomości w celu ich sprzedaży w ramach zarządu majątkiem prywatnym. 11) w związku ze wskazaniem we wniosku: W mieszkaniu w X, będę mieszkać na co dzień. Zakup mieszkania w Y podyktowany jest względami rodzinno-medycznymi. Y jest moim rodzinnym miastem. Mieszka w nim moja rodzina (w tym rodzice oraz siostra) oraz wielu znajomych. Przebywam w Y również ze względów medycznych – jestem od lat pod opieką lekarzy oraz specjalistów w Y. Z uwagi na częściową możliwość pracy zdalnej, moje pobyty w Y nie ograniczają się do sporadycznych pobytów weekendowych (rekreacyjnych). Mieszkanie w Y będzie zatem również pełniło moje funkcje mieszkaniowe (mieszkanie zamierzam kupić dla siebie, nie pod wynajem czy dla celów inwestycyjnych). proszę wyjaśnić: a) czy w mieszkaniu w Y będzie realizowała Pani własne cele mieszkaniowe, tj. czy będzie Pani mieszkała w tym mieszkaniu? Ile czasu w ciągu roku? Odpowiedź: W mieszkaniu Wnioskodawczyni będzie realizowała własne cele mieszkaniowe, przy czym głównym miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni pozostanie Warszawa. Wnioskodawczyni zakłada, że w Y będzie mieszkać łącznie 3-6 miesięcy w skali roku, przy czym czas mieszkania w Y zależy od stanu zdrowia Wnioskodawczyni. b) czy ww. mieszkania w X i w Y będą służył wyłącznie do Pani celów mieszkalnych, a nie np. do prowadzenia działalności gospodarczej (jeśli tak, to przez kogo prowadzonej)? Odpowiedź: Mieszkanie w X i w Y będzie służyło wyłącznie celom mieszkaniowym Wnioskodawczyni, w mieszkaniach nie będzie prowadzona działalność gospodarcza innych osób. 12) czy przychód uzyskany ze sprzedaży w styczniu 2025 r. mieszkania jest/zostanie wydatkowany na Pani własne cele mieszkaniowe począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego odpłatne zbycie? Odpowiedź: Tak, przychód uzyskany ze sprzedaży w styczniu 2025 r. mieszkania zostanie wydatkowany na własne cele mieszkaniowe Wnioskodawczyni począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego odpłatne zbycie. Natomiast w piśmie z 21 kwietnia doprecyzowała Pani opis sprawy, odpowiadając na zawarte w wezwaniu z 15 kwietnia 2025 r. pytania: 1. Proszę ponownie jednoznacznie doprecyzować opis sprawy odpowiadając na poniższe pytania: 1) jeżeli w nieruchomości nabytej w 2023 r. w X realizuje Pani własne cele mieszkaniowe, to co jest/będzie powodem nabycia kolejnej nieruchomości w X? Odpowiedź: Powodem nabycia kolejnej nieruchomości jest zmiana sytuacji życiowej oraz potrzeba posiadania nieruchomości o większym metrażu i z co najmniej dwoma łazienkami zapewniającej przestrzeń do życia codziennego i pozwalającej na założenie 2rodzinny. Mieszkanie (jednopokojowe o powierzchni (...) m) nabyte w 2023 r. spełniało potrzeby jako jednoosobowego gospodarstwa domowego w momencie zakupu, kiedy Wnioskodawczyni miała (...) lat. Ponadto, z powodu choroby mieszkanie uniemożliwia Wnioskodawczyni przenocowanie bliskich, szczególnie przed i po moim leczeniu szpitalnym obejmującym (...). Bliscy wspomagają Wnioskodawczynię, kiedy nie jest w stanie samodzielnie wykonywać żadnych codziennych czynności z powodu choroby przewlekłej Wnioskodawczyni ((...) oraz posiada umiarkowany stopień niepełnosprawności). Z powodu objawów choroby oraz przygotowań do badań szpitalnych w tym, będąc w związku, Wnioskodawczyni wymaga również dostępu do własnej łazienki, a obecne mieszkanie uniemożliwia Wnioskodawczyni wspólne zamieszkanie z partnerem w nieruchomości nabytej w 2023 r. 2) w jaki sposób będzie realizowała Pani własne potrzeby mieszkaniowe w dwóch różnych nieruchomościach położonych w tej samej miejscowości (w X) – proszę szczegółowo wyjaśnić? Odpowiedź: Własne potrzeby mieszkaniowe Wnioskodawczyni realizuje obecnie w mieszkaniu zakupionym w 2023 r. i będzie je w dalszym ciągu realizować w tej nieruchomości (przy czym metraż, układ oraz funkcjonalność były wystarczające na moment zakupu) do czasu nabycia nowego mieszkania w X (oraz przeprowadzenia się do niego) nie później niż do dnia 31 grudnia 2028 r. Docelowo, po nabyciu nowej nieruchomości w X, Wnioskodawczyni planuje przeprowadzić się do nowego mieszkania. To wynika z naturalnej zmiany sytuacji życiowej Wnioskodawczyni, w tym z faktu potrzeby stałego związku, założenia rodziny i posiadania większej, bardziej komfortowej przestrzeni do codziennego życia. Tym samym, własne potrzeby mieszkaniowe będą w dalszym ciągu realizowane w mieszkaniu nabytym w 2023 r., a następnie w nowym mieszkaniu w X. 3) jeżeli będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe tylko w jednym mieszkaniu to proszę wskazać, w którym z mieszkań w X będzie Pani realizować własne cele mieszkaniowe: w tym zakupionym przez Panią w 2023 r., czy w tym, które zamierza Pani dopiero kupić? Odpowiedź: Po nabyciu nowego mieszkania w X, Wnioskodawczyni przeprowadzi się do niego i zacznie realizować własne cele mieszkaniowe w nowej nieruchomości. Mieszkanie zakupione w 2023 r. aktualnie spełnia ten cel od czasu jego nabycia i w dalszym ciągu będzie go spełniało do momentu przeprowadzki, który jest zależny od stanu faktycznego nowego mieszkania (ewentualnej konieczności wykończenia lub wykonania remontu generalnego, umeblowania i wyposażenia go do stanu, który będzie umożliwiał wprowadzenie się). W perspektywie kolejnych lat, to nowa nieruchomość zakupiona w X stanie się głównym miejscem zamieszkania Wnioskodawczyni, w którym wówczas zacznie realizować własny cel mieszkaniowy. 4) czy po zakupie mieszkania w X ze środków pochodzących ze sprzedaży w styczniu 2025 r. mieszkania otrzymanego przez Panią w darowiźnie od rodziców, mieszkanie które Pani zakupiła w 2023 r. (w którym obecnie mieszka) zamierza/planuje Pani: - oddać w najem, dzierżawę albo do użytkowania na podstawie innych umów? Jeśli tak, to proszę wskazać: w jakim okresie planuje Pani udostępniać przedmiotowe mieszkanie osobom trzecim? Czy będzie Pani udostępniała przedmiotowe mieszkanie odpłatnie czy bezpłatnie?, - wykorzystywać w Pani działalności gospodarczej lub działalności gospodarczej innych osób? Jeśli tak, w jakim okresie lub okresach i w jaki sposób Pani/inne osoby będzie /będą z niego korzystała/korzystały?, - sprzedać to mieszkanie – jeżeli tak, to na co zostanie przeznaczony przychód pochodzący ze sprzedaży tego mieszkania? Odpowiedź: Na chwilę obecną Wnioskodawczyni nie zamierza sprzedać, ani oddać w najem, dzierżawę albo do użytkowania na podstawie innych umów mieszkania zakupionego w 2023 r. Mieszkanie to służyło i nadal służy własnym celom mieszkaniowym Wnioskodawczyni, zgodnie z jego przeznaczeniem. Natomiast, w zależności od sytuacji zdrowotnej oraz finansowej Wnioskodawczyni po zakupie mieszkania w X ze środków pochodzących ze sprzedaży w styczniu 2025 r. (oraz rozpoczęciu realizowania w nim własnego celu mieszkaniowego) Wnioskodawczyni dopuszcza możliwość udostępnienia mieszkania nieodpłatnie rodzicom podczas szpitalnego leczenia ojca, który wymaga stałej opieki specjalistów w Poradni w X lub siostrze na czas jej studiów w X w ramach wsparcia rodzinnego (pozbawionego celu zarobkowego). Wnioskodawczyni dopuszcza również możliwość oddania w najem, dzierżawę albo do użytkowania na podstawie innych umów mieszkania zakupionego w 2023 r. odpłatnie osobom trzecim w celu zabezpieczenia i uzyskania wymaganych środków na kontynuację leczenia Wnioskodawczyni i pokrycie kosztów utrzymania. Ewentualna decyzja w tym zakresie będzie wynikała wyłącznie z bieżących potrzeb życiowych i finansowych. Na chwilę obecną Wnioskodawczyni nie zamierza wykorzystywać nieruchomości nabytej w 2023 r. w swojej działalności gospodarczej lub działalności gospodarczej innych osób. Natomiast, nie wyklucza, że w przyszłości w razie konieczności zawodowej w mieszkaniu będzie zarejestrowana jednoosobowa działalność gospodarcza Wnioskodawczyni, przy czym rejestracja ta nie będzie wiązała się z rzeczywistym wykorzystaniem nieruchomości do prowadzenia działalności (np. przyjmowania klientów, prowadzenia sprzedaży itp.). 5) czy posiada Pani jeszcze inne nieruchomości (oprócz mieszkania w X nabytego w 2023 r.)? Czy udostępniała/udostępnia Pani te nieruchomości innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze? Odpowiedź: Wnioskodawczyni nie posiada żadnych innych nieruchomości oprócz mieszkania w X nabytego w 2023 r. Mieszkanie to nie jest, ani nie było udostępniane innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. 2. Proszę jednoznacznie wskazać ile nieruchomości do tej pory Pani sprzedała? Odpowiedź: Do czasu sprzedaży nieruchomości w 2025 r. Wnioskodawczyni sprzedała tylko jedną inną nieruchomość w 2023 r. Łącznie do tej pory sprzedała dwie nieruchomości, obydwie Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców tytułem umowy darowizny. Pytania 1. Czy Wnioskodawczyni będzie mogła skorzystać z ulgi na własne cele mieszkaniowe przeznaczając całą kwotę ze sprzedaży Mieszkania otrzymanego od rodziców tytułem darowizny na zakup dwóch mieszkań – jednego w X oraz jednego w Y w przypadku, w którym będzie prowadziła działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności będzie pośrednictwo w obrocie nieruchomościami? 2. Czy rozszerzenie przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej o kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z) będzie miało wpływ na prawo do ulgi na własne cele mieszkaniowe przy sprzedaży Mieszkania? Pani stanowisko w sprawie Pytanie 1 W ocenie Wnioskodawczyni, będzie mogła skorzystać z ulgi na własne cele mieszkaniowe przeznaczając całą kwotę ze sprzedaży Mieszkania otrzymanego od rodziców tytułem darowizny na zakup dwóch mieszkań – jednego w X oraz jednego w Y w przypadku, w którym będzie prowadziła działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem działalności będzie pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Pytanie 2 W ocenie Wnioskodawczyni, rozszerzenie przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej o kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z) nie będzie miało wpływu na prawo do ulgi na własne cele mieszkaniowe przy sprzedaży Mieszkania . Uzasadnienie: Pytanie 1 Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zgodnie z art. 30e ust. 1 Ustawy PIT, podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Jednocześnie, zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy PIT, wolne od podatku dochodowego są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe. Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na: nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a Ustawy PIT). W wydawanych interpretacjach podatkowych, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wskazuje, że przy wykładni art. 21 ust. 1 pkt 131 Ustawy PIT określającej ramy zwolnienia przychodu, kluczowe znaczenie ma stwierdzenie „własne cele mieszkaniowe”. Organ wskazuje, że: „poprzedzenie wyrażenia »cele mieszkaniowe« przymiotnikiem »własne« świadczy o tym, że ustawodawca przewiduje podstawę do zastosowania ww. zwolnienia i dopisując ten przymiotnik podkreślił, że celem nadrzędnym jest zwolnienie tylko takiego przychodu, który wydatkowany zostanie na zaspokojenie »własnych celów mieszkaniowych « rozumianych jako potrzeba zapewnienia sobie dachu nad głową” (tak np. Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 11 grudnia 2024 r. nr 0113-KDIPT2-2.4011.695.2024.2.KK). Dodatkowo, Dyrektor KIS w interpretacji z 29 listopada 2024 r. nr 0113-KDIPT2. 4011.744.2024.2.ACZ wskazał, że realizacja własnego celu mieszkaniowego może mieć miejsce również w przypadku w którym cel mieszkaniowy nie jest realizowany stale. W konsekwencji, cel mieszkaniowy może być realizowany w dwóch mieszkaniach znajdujących się w różnych lokalizacjach: „Co istotne, wskazując jako cel mieszkaniowy wydatki poniesione na nabycie lokalu mieszkalnego (budynku mieszkalnego), ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie określa kiedy i jak długo podatnik powinien mieszkać w nabytym lokalu mieszkalnym (budynku mieszkalnym), żeby nastąpiła realizacja celu mieszkaniowego. Tym samym brak jest podstaw do stwierdzenia, że nie dojdzie do realizacji celu mieszkaniowego w przypadku, gdy podatnik nie nabędzie lokalu mieszkalnego w celu zamieszkania w nim na stałe, ale lokal ten – z różnych powodów – będzie zamieszkiwany sezonowo, przez część roku. W takim przypadku, prawa do zwolnienia nie pozbawia podatnika okoliczność, że np. przez jakiś czas lokal mieszkalny będzie wynajmowany. Istotnym jest, aby w nabytym lokalu mieszkalnym podatnik realizował własne cele mieszkaniowe”. Na możliwość zakupu dwóch mieszkań realizujących własne cele mieszkaniowe wskazuje również orzecznictwo Naczelnego Sądu Administracyjnego. Przykładowo, NSA w wyroku z 21 maja 2024 r. (sygn. II FSK 2181/23) wskazał że: „Ustawodawca w żaden sposób nie limituje liczby nieruchomości, które podatnik może nabyć dla realizacji własnych celów mieszkaniowych. Natomiast to, czy podatnik w drodze nabytych nieruchomości realizuje bądź zamierzał realizować własne cele mieszkaniowe, wymaga indywidualnej oceny w konkretnym stanie faktycznym. W przypadku posiadania kilku lokali mieszkalnych sytuacja, w której można byłoby uznać, iż podatnik rzeczywiście realizuje własny cel mieszkaniowy w odniesieniu do kilku lokali, wystąpiłaby wtedy, gdyby podatnik dokonał zakupu kilku lokali mieszkaniowych w różnych miejscowościach. Na przykład w jednej miejscowości by pracował, w drugiej koncentrowałoby się jego życie rodzinne, a w innej prowadziłby jakąś działalność, bądź przejawiał inną aktywność”. A zatem, w przypadku Wnioskodawczyni zakup dwóch mieszkań: jednego w X (w którym będzie mieszkać na co dzień ze względu na pracę) oraz drugiego w Y (gdzie przebywa regularnie z uwagi na obecność rodziny, znajomych, wizyty lekarskie oraz skąd Wnioskodawczyni pracuje zdalnie) spełniłby własny cel mieszkaniowy. Biorąc pod uwagę brzmienie przepisów Ustawy PIT oraz orzecznictwo, Wnioskodawczyni uważa, że · z ulgi mieszkaniowej można skorzystać nabywając więcej niż jedno mieszkanie, w których realizowane będą własne cele mieszkaniowe, · okoliczność prowadzenia działalności gospodarczej w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami (PKD: 68.31.Z) nie będzie miała wpływu na prawo do ulgi mieszkaniowej z tytułu sprzedaży Mieszkania. Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni prosi o potwierdzenie jej stanowiska w sprawie. Pytanie 2. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Zgodnie z art. 30e ust. 1 Ustawy PIT, podatek od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 Ustawy PIT, źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 Ustawy PIT, działalnością gospodarczą albo pozarolniczą działalnością gospodarczą jest działalność zarobkowa: a) wytwórcza, budowlana, handlowa, usługowa, b) polegająca na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegająca na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzona we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 Ustawy PIT. Stosownie do art. 10 ust. 2 Ustawy PIT, przepisów ust. 1 pkt 8 nie stosuje się do odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 (m.in. środków trwałych), z zastrzeżeniem ust. 3, nawet jeżeli przed zbyciem zostały wycofane z działalności gospodarczej, a między pierwszym dniem miesiąca następującego po miesiącu, w którym składniki majątku zostały wycofane z działalności i dniem ich odpłatnego zbycia, nie upłynęło 6 lat. Bez względu na powyższe, zgodnie z art. 14 ust. 2c Ustawy PIT, do przychodów ze zbycia środków trwałych, nie zalicza się przychodów z odpłatnego zbycia wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą: budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie. Przepis art. 30e stosuje się odpowiednio. W świetle powyższych przepisów Ustawy PIT, należy w pierwszej kolejności zakwalifikować przychód ze sprzedaży Mieszkania do właściwego źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 Ustawy PIT. Art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy PIT wskazuje, że przychód z tytułu sprzedaży nieruchomości należy zakwalifikować do źródła „zbycie nieruchomości”, chyba że odpłatne zbycie nastąpi w wykonaniu działalności gospodarczej. W przypadku Wnioskodawczyni, odpłatne zbycie Mieszkania nie nastąpiło w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ponieważ: I. w momencie zbycia Mieszkania Wnioskodawczyni nie prowadziła działalności gospodarczej (tzn. nie miała zarejestrowanej działalności gospodarczej w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej) oraz II. nie prowadziła we własnym imieniu, na własny rachunek i ryzyko działań w sposób zorganizowany i ciągły, będących działalnością zarobkową w zakresie obrotu nieruchomościami (Mieszkanie Wnioskodawczyni sprzedała w ramach wykonywania przysługującego jej prawa własności – zarządu własnym majątkiem). W konsekwencji, Mieszkanie nie było (nie mogło być) składnikiem majątku prowadzonej działalności (środkiem trwałym), ani nie stanowiło towaru handlowego. Sprzedaż Mieszkania nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym Wnioskodawczyni. Mieszkanie Wnioskodawczyni otrzymała od rodziców na mocy umowy darowizny. A zatem nie nabyła go w celach inwestycyjnych. Dodatkowo, sprzedaż Mieszkania uwarunkowana była okolicznościami natury prywatnej (m.in. brakiem środków finansowych na wykończenie stanu deweloperskiego mieszkania, a w dłuższej perspektywie chęcią zamieszkania w innej lokalizacji i zakupieniem dwóch mieszkań – jednego w X i drugiego w Y z powodów natury osobistej). Dodatkowo, fakt rozpoczęcia działalności gospodarczej w ramach sfery zawodowej i rozszerzenie jej o obrót nieruchomościami po sprzedaży Mieszkania nie wpływa na źródło kwalifikacji przychodu z jego sprzedaży. Sfera prywatna (sprzedaż Mieszkania w celu zakupu dwóch innych lokali, w których Wnioskodawczyni będzie realizować własne cele mieszkaniowe) jest odrębna od aktywności zawodowej prowadzonej w formie działalności gospodarczej (pracy agentki nieruchomości) i nabywanych w przyszłości lokali, w ramach tej działalności gospodarczej, w celu osiągnięcia zysku. Podsumowując, w ocenie Wnioskodawczyni, przychód ze zbycia Mieszkania należy zakwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a Ustawy PIT, ponieważ: · odpłatne zbycie Mieszkania nastąpiło przed rozpoczęciem prowadzenia przez Wnioskodawczynię działalności gospodarczej; · Mieszkanie Wnioskodawczyni nabyła do majątku prywatnego na podstawie umowy darowizny i w ramach zarządu majątkiem prywatnym, sprzedała je po to, by zrealizować własne cele mieszkaniowe. W konsekwencji, rozszerzenie przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej o kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z) nie będzie miało wpływ na prawo do ulgi na własne cele mieszkaniowe przy sprzedaży Mieszkania (prawo do skorzystania z ulgi na własne cele mieszkaniowe w opisanym zdarzeniu przyszłym jest przedmiotem pytania 1). Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawczyni prosi o potwierdzenie jej stanowiska w sprawie.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza. W myśl art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2: a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości, b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, c) prawa wieczystego użytkowania gruntów, – jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie. Powyższy przepis formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi obowiązek zapłaty podatku dochodowego. Natomiast, jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego nastąpi po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie stanowi ono źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze zbycia nieruchomości, jej części, udziału w nieruchomości lub prawa majątkowego w ogóle nie podlega opodatkowaniu. Ponadto, przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dotyczy przychodów z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw, które nie następuje w ramach wykonywania działalności gospodarczej. Zatem, przychód z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub jej części oraz udziału w nieruchomości nie powstanie, jeżeli spełnione są łącznie dwa warunki: - odpłatne zbycie nieruchomości nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej (nie stanowi przedmiotu działalności gospodarczej) oraz - zostało dokonane po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej nabycie lub wybudowanie. Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, pozarolnicza działalność gospodarcza. Pojęcie pozarolniczej działalności gospodarczej zostało zdefiniowane w art. 5a pkt 6 ww. ustawy. Zgodnie z tym przepisem: Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową : a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych – prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9; Wskazuję, że treść definicji zawartej w art. 5a pkt 6 cytowanej ustawy, daje podstawę by przyjąć, że dla uznania określonej działalności za działalność gospodarczą konieczne jest m.in. łączne spełnienie trzech warunków: - po pierwsze, dana działalność musi być działalnością zarobkową, - po drugie, działalnością wykonywaną w sposób zorganizowany oraz - po trzecie, działalność ta musi być wykonywana w sposób ciągły. Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże, brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych. Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Zatem, jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Poznaniu w wyroku z 3 czerwca 2015 r., sygn. I SA/Po 919/14: Dla przyjęcia, że działalność ma charakter ciągły, nie jest niezbędne, by powtarzane były konkretne czynności; możliwe, że dana czynność (np. sprzedaż) będzie dokonana jednorazowo, natomiast wraz z poprzedzającymi ją czynnościami przygotowawczymi będzie tworzyła ciąg działań, który uznać należy za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a ust. 6 u.p.d.f. Natomiast przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie natomiast czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą) w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej. Zatem każde działanie spełniające wskazane wyżej przesłanki stanowi w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pozarolniczą działalność gospodarczą, niezależnie od tego czy podatnik dokonał jej rejestracji. W szczególności działania podatnika wypełniają definicję działalności gospodarczej, gdy podejmuje on pośrednio lub bezpośrednio aktywne czynności w zakresie sprzedaży nieruchomości (zarówno w fazie przygotowawczej, jak i w okresie realizacji), angażując środki podobne do wykorzystywanych przez przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą. Istotne znaczenie, choć nie decydujące, mają również poszczególne elementy zdarzenia będące efektem aktywnych działań podatnika, np. to w jaki sposób i w jakim celu zostaną nabyte lub wytworzone składniki majątku będące przedmiotem sprzedaży (w drodze zakupu, spadku, darowizny), to czy zostaną nabyte de facto na cele inwestycyjne celem czerpania zysków z najmu lub sprzedaży, czy przede wszystkim na potrzeby osobiste podatnika i jego najbliższej rodziny. Przy czym każdy przypadek należy oceniać indywidualnie, mając na względzie całokształt okoliczności faktycznych danej sprawy, a więc wszystkie działania podejmowane przez podatnika, a nie tylko poszczególne czynności, pojedyncze elementy stanu faktycznego /zdarzenia przyszłego. Przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości może zatem stanowić przychód z dwóch źródeł, tj. z pozarolniczej działalności gospodarczej (art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) lub z odpłatnego zbycia nieruchomości (art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ww. ustawy). Zakwalifikowanie do źródła przychodów ma istotne znaczenie dla ustalenia chociażby takich kwestii, jak sposób opodatkowania przychodów, możliwość odliczenia kosztów ich uzyskania, możliwość skorzystania ze zwolnień przedmiotowych itp. W pewnych sytuacjach możliwe jest występowanie wątpliwości, do jakiego źródła przychodów należy zakwalifikować danego rodzaju przychód. Przy czym, jeden i ten sam przychód stanowić może przychód wyłącznie z jednego źródła. Nie jest możliwa sytuacja, w której ten sam przychód będzie np. zakwalifikowany częściowo do jednego źródła, a częściowo do innego. Wobec powyższego, w celu właściwego zakwalifikowania skutków działań podjętych przez podatników do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem nieruchomości. Przyjęcie, iż dana osoba fizyczna sprzedając nieruchomość działa w charakterze podatnika prowadzącego działalność gospodarczą wymaga ustalenia, że jej działalność w tym zakresie przybiera formę zawodową (profesjonalną), czego przejawem jest taka aktywność tej osoby w zakresie obrotu nieruchomościami, która może wskazywać, że jej czynności przybierają formę zorganizowaną np. nabycie nieruchomości, podział nieruchomości, podjęcie działań marketingowych, korzystanie z usług podmiotów w zakresie pośrednictwa nieruchomościami, prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie usług deweloperskich lub innych tego rodzaju usług o zbliżonym charakterze. Przy czym na tego rodzaju aktywność „handlową” wskazywać musi ciąg powyżej przykładowo przytoczonych okoliczności. Z przedstawionego opisu sprawy oraz jego uzupełnień wynika, że zgodnie z art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiada Pani nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce. W grudniu 2022 r. otrzymała Pani od rodziców tytułem umowy darowizny mieszkanie znajdujące się w X („Mieszkanie”) w tzw. stanie deweloperskim. Pani rodzice kupili Mieszkanie na rynku pierwotnym (bezpośrednio od dewelopera). Powodem przekazania darowizny była chęć rodziców do zabezpieczenia Pani przyszłości finansowej w obliczu zdiagnozowanej choroby ojca, która uniemożliwiła im bieżącą pomoc finansową (pokrywanie kosztów Pani utrzymania, nauki i leczenia). Mieszkanie była Pani zmuszona sprzedać w styczniu 2025 r. Głównym powodem decyzji o sprzedaży Mieszkania było to, że i nie mogła Pani sobie pozwolić na sfinansowanie jego wykończenie ze stanu deweloperskiego, tak by mogła w nim Pani zamieszkać, czy wynająć. Ponadto, koszty utrzymania tego mieszkania były wysokie (ze względu na duży metraż), a Pani nie miała stałych przychodów. Dodatkowo, potrzebowała Pani środków finansowych na pokrycie swoich kosztów leczenia – posiada Pani umiarkowany stopień niepełnosprawności z uwagi na zdiagnozowaną chorobę. Obecnie mieszka Pani w X. Od października 2024 r. pracuje Pani na podstawie umowy zlecenia w biurze pośrednictwa nieruchomości. Natomiast, zamierza rozpocząć prowadzenie działalności gospodarczej w zakresie pośrednictwa w obrocie nieruchomościami (PKD: 68.31.Z) w trakcie 2025 r. Docelowo bowiem, współpraca z biurem pośrednictwa nieruchomości możliwa będzie jedynie w oparciu o umowę zawartą w ramach prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej (taka też jest praktyka rynkowa). Po raz pierwszy rozpoczęła Pani prowadzenie działalności gospodarczej (...) lutego 2021 r. (wniosek o założenie działalności złożyła Pani (...) stycznia 2021 r.). Natomiast decyzja o rozpoczęciu działalności była, jak Pani wskazuje, decyzją nieprzemyślaną. W związku z tym, działalność została zawieszona krótko po otwarciu, a następnie zamknięta (wniosek o zamknięcie z dnia (...) grudnia 2022 r.). W międzyczasie, odwieszała Pani działalność licząc na zawarcie umów najmu, natomiast nie udało się Pani doprowadzić do zawarcia żadnej takiej umowy, w szczególności ze względu na okres pandemii COVID-19. Głównym przedmiotem działalności (zgodnie ze zgłoszeniem) miał być PKD 68.20.Z Wynajem i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub wydzierżawionymi. Zgłoszonym przedmiotem ówczesnej działalności był również obrót nieruchomościami (PKD 68.10.Z), natomiast ta działalność w rzeczywistości nie była nigdy prowadzona. Z tytułu prowadzonej działalności nie osiągnęła Pani żadnego przychodu. Mieszkanie nie było wykorzystywane w Pani działalności gospodarczej, ani w działalności gospodarczej innych osób, stanowiło Pani majątek prywatny, otrzymany od rodziców w darowiźnie. Z uwagi na to, że mieszkanie było w tzw. stanie deweloperskim, nie mogła Pani z niego faktycznie korzystać (zamieszkać). Mieszkanie nie było oddane w najem, dzierżawę, ani nie było oddane do używania na podstawie innych umów. Sprzedaż mieszkania nastąpiła w ramach zarządu majątkiem prywatnym. W stosunku do Mieszkania nie podejmowała Pani jakichkolwiek czynności, ani nie ponosiła nakładów w celu podniesienia jego wartości. Początkowo próbowała Pani sama znaleźć nabywcę – publikowała ogłoszenie w Internecie, na portalach dedykowanych sprzedaży nieruchomości. Gdy Pani działania nie przynosiły skutku, znalezienie nabywcy powierzyła Pani profesjonalnej agencji, która od ceny sprzedaży otrzymała wynagrodzenie prowizyjne. Sprzedaż Mieszkania odbyła się poprzez biuro nieruchomości, inne niż biuro, w którym pracuje Pani na podstawie umowy zlecenia. Środki uzyskane ze sprzedaży Mieszkania planuje Pani przeznaczyć na zakup dwóch mieszkań, tj. jednego mieszkania w X oraz jednego mieszkania w Y (tj. łącznie dwóch mieszkań) w terminie do 31 grudnia 2028 r. i skorzystać z ulgi mieszkaniowej. W mieszkaniu w X, będzie Pani mieszkać na co dzień. Natomiast zakup mieszkania w Y podyktowany jest względami rodzinno-medycznymi, gdyż Y jest Pani rodzinnym miastem. Mieszka w nim Pani rodzina (w tym rodzice oraz siostra) oraz wielu znajomych. Przebywa Pani w Y również ze względów medycznych – jest Pani od lat pod opieką lekarzy oraz specjalistów w Y. Z uwagi na częściową możliwość pracy zdalnej, Pani pobyty w Y nie ograniczają się do sporadycznych pobytów weekendowych (rekreacyjnych). Mieszkanie w Y będzie zatem również pełniło Pani funkcje mieszkaniowe (mieszkanie zamierza Pani kupić dla siebie, nie pod wynajem, czy dla celów inwestycyjnych). Wydatki na własne cele mieszkaniowe zostaną odpowiednio udokumentowane oraz wykazane w PIT-39. Obecnie, jest Pani właścicielką tylko jednego 2mieszkania, położonego w X, o powierzchni 30,36m, w którym Pani mieszka od jego zakupu w 2023 r. (mieszkanie kupiła Pani z rynku wtórnego i nie wymagało żadnych nakładów finansowych). Do czasu sprzedaży Mieszkania w 2025 r. sprzedała Pani tylko jedną inną nieruchomość w 2023 r. Łącznie do tej pory sprzedała dwie nieruchomości, obydwie otrzymała Pani od rodziców tytułem umowy darowizny. Sprzedaż miała miejsce w 2023 r. Za większość środków uzyskanych ze sprzedaży tego Mieszkania kupiła mieszkanie, w którym obecnie Pani mieszka. W mieszkaniu w Y będzie Pani realizowała własne cele mieszkaniowe, przy czym głównym miejscem Pani zamieszkania pozostanie Warszawa. Zakłada Pani, że w Y będzie mieszkać łącznie 3-6 miesięcy w skali roku, przy czym czas mieszkania w Y zależy od Pani stanu zdrowia. Mieszkanie w X i w Y będzie służyło wyłącznie Pani celom mieszkaniowym, w mieszkaniach nie będzie prowadzona działalność gospodarcza innych osób. Przychód uzyskany ze sprzedaży w styczniu 2025 r. Mieszkania zostanie wydatkowany na Pani własne cele mieszkaniowe począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło jego odpłatne zbycie. Powodem nabycia kolejnej nieruchomości jest zmiana sytuacji życiowej oraz potrzeba posiadania nieruchomości o większym metrażu i z co najmniej dwoma łazienkami zapewniającej przestrzeń do życia codziennego i 2pozwalającej na założenie rodzinny. Mieszkanie (jednopokojowe o powierzchni (...) m) nabyte w 2023 r. spełniało potrzeby jako jednoosobowego gospodarstwa domowego w momencie zakupu, kiedy miała Pani (...) lat. Ponadto, z powodu choroby mieszkanie uniemożliwia Pani przenocowanie bliskich, szczególnie przed i po Pani leczeniu szpitalnym obejmującym badania (...). Bliscy wspomagają Panią, kiedy nie jest Pani w stanie samodzielnie wykonywać żadnych codziennych czynności z powodu Pani choroby przewlekłej, będąc w związku, wymaga Pani również dostępu do własnej łazienki, a obecne mieszkanie uniemożliwia Pani wspólne zamieszkanie z partnerem w nieruchomości nabytej w 2023 r. Własne potrzeby mieszkaniowe realizuje Pani obecnie w mieszkaniu zakupionym w 2023 r. i będzie je w dalszym ciągu realizować w tej nieruchomości (przy czym metraż, układ oraz funkcjonalność były wystarczające na moment zakupu) do czasu nabycia nowego mieszkania w X (oraz przeprowadzenia się do niego) nie później niż do dnia 31 grudnia 2028 r. Docelowo, po nabyciu nowej nieruchomości w X, planuje Pani przeprowadzić się do nowego mieszkania. Jak Pani wskazuje, wynika to z naturalnej zmiany Pani sytuacji życiowej, w tym z faktu potrzeby stałego związku, założenia rodziny i posiadania większej, bardziej komfortowej przestrzeni do codziennego życia. Tym samym, własne potrzeby mieszkaniowe będą w dalszym ciągu realizowane przez Panią w mieszkaniu nabytym w 2023 r., a następnie w nowym mieszkaniu w X. Po nabyciu nowego mieszkania w X, przeprowadzi się Pani do niego i zacznie realizować własne cele mieszkaniowe w nowej nieruchomości. Mieszkanie zakupione w 2023 r. aktualnie spełnia ten cel od czasu jego nabycia i w dalszym ciągu będzie go spełniało do momentu przeprowadzki, który jest zależny od stanu faktycznego nowego mieszkania (ewentualnej konieczności wykończenia lub wykonania remontu generalnego, umeblowania i wyposażenia go do stanu, który będzie umożliwiał wprowadzenie się). W perspektywie kolejnych lat, to nowa nieruchomość zakupiona w X stanie się Pani głównym miejscem zamieszkania, w którym wówczas zacznie Pani realizować własny cel mieszkaniowy. Na chwilę obecną nie zamierza Pani sprzedać ani oddać w najem, dzierżawę albo do użytkowania na podstawie innych umów mieszkania zakupionego w 2023 r. Mieszkanie to służyło i nadal służy własnym Pani celom mieszkaniowym, zgodnie z jego przeznaczeniem. Natomiast, w zależności od Pani sytuacji zdrowotnej oraz finansowej po zakupie mieszkania w X ze środków pochodzących ze sprzedaży w styczniu 2025 r. (oraz rozpoczęciu realizowania w nim własnego celu mieszkaniowego) dopuszcza Pani możliwość udostępnienia mieszkania nieodpłatnie Pani rodzicom podczas szpitalnego leczenia ojca, który wymaga stałej opieki specjalistów lub Pani siostrze na czas jej studiów w X w ramach wsparcia rodzinnego (pozbawionego celu zarobkowego). Dopuszcza Pani również możliwość oddania w najem, dzierżawę albo do użytkowania na podstawie innych umów mieszkania zakupionego w 2023 r. odpłatnie osobom trzecim w celu zabezpieczenia i uzyskania wymaganych środków na kontynuację Pani leczenia i pokrycie kosztów utrzymania. Ewentualna decyzja w tym zakresie będzie wynikała wyłącznie z bieżących potrzeb życiowych i finansowych. Na chwilę obecną nie zamierza Pani wykorzystywać nieruchomości nabytej w 2023 r. w swojej działalności gospodarczej lub działalności gospodarczej innych osób. Natomiast, nie wyklucza Pani, że w przyszłości w razie konieczności zawodowej w mieszkaniu będzie zarejestrowana Pani jednoosobowa działalność gospodarcza, przy czym rejestracja ta nie będzie wiązała się z rzeczywistym wykorzystaniem nieruchomości do prowadzenia działalności (np. przyjmowania klientów, prowadzenia sprzedaży itp.). Nie posiada Pani żadnych innych nieruchomości oprócz mieszkania w X nabytego w 2023 r. Mieszkanie to nie jest, ani nie było udostępniane innym osobom na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub innej umowy o podobnym charakterze. Powzięła Pani wątpliwość, czy może Pani skorzystać z ulgi na własne cele mieszkaniowe przeznaczając całą kwotę ze sprzedaży Mieszkania otrzymanego od rodziców tytułem darowizny na zakup dwóch mieszkań (jednego w X i jednego w Y) w przypadku, gdy będzie prowadziła Pani działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem będzie pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. W celu ustalenia prawidłowego źródła przychodów z tytułu przychodów uzyskanych ze sprzedaży nieruchomości, o których mowa we wniosku należy rozważyć, czy czynności ich sprzedaży mają znamiona pozarolniczej działalności gospodarczej. Jak już wcześniej wyjaśniono, na związek uzyskiwanych przychodów ze źródłem wymienionym w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych może wskazywać, rozpatrywany całościowo, zespół powiązanych ze sobą działań podatnika, powtarzalnych, uporządkowanych, konsekwentnie prowadzących do osiągnięcia zysku. Są to czynności polegające na wielokrotnym nabywaniu nieruchomości, ich zaawansowanym przygotowaniu do sprzedaży (tzn. w sposób wykraczający poza zwykły zarząd mieniem), wielokrotnym zbywaniu w celu zarobkowym odpowiednio przygotowanych nieruchomości. Brak jest natomiast podstaw, aby podejmowane przez podatnika czynności mieszczące się w zwykłym zarządzie własnym majątkiem, tzn. mające na celu prawidłowe, racjonalne gospodarowanie tym majątkiem, kwalifikować jako prowadzenie pozarolniczej działalności gospodarczej w rozumieniu art. 5a pkt 6 tej ustawy. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności, czy też jej rodziny. Zatem sprzedaż, nawet wielokrotna, przedmiotów z majątku prywatnego osoby fizycznej, które nie są związane z działalnością gospodarczą oraz nie były nabyte w celu ich odsprzedaży, nie stanowi działalności gospodarczej w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z przedstawionego we wniosku i jego uzupełnień opisu sprawy nie sposób zatem wywieść, że sprzedaż nieruchomości, wygenerowała przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podejmowane przez Panią czynności wskazują, że nie mają one charakteru profesjonalnego działania przypisywanego przedsiębiorcom i mieszczą się w zwykłych działaniach związanych z właściwym zarządem własnym majątkiem. Zatem, okoliczności opisane we wniosku nie wskazują, że sprzedaż przez Panią nieruchomości nastąpiła w ramach zorganizowanej i ciągłej działalności, która wyczerpuje znamiona działalności gospodarczej, określonej w art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Całokształt okoliczności, a w szczególności sposób nabycia nieruchomości, zakres, stopień zaangażowania i cel Pani działań wskazuje, że są to działania należące do zakresu zwykłego zarządu majątkiem prywatnym. Wobec powyższego, sprzedaż Mieszkania nie stanowi przychodu ze źródła jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Okoliczności opisane we wniosku wskazują, że skutki podatkowe sprzedaży Mieszkania należy ocenić w kontekście przesłanek wynikających z art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W przypadku nienastępującego w wykonywaniu działalności gospodarczej odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości oraz praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy, decydujące znaczenie w kwestii opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych uzyskanego z tego tytułu dochodu ma zatem ustalenie momentu oraz sposobu ich nabycia. Wyjaśnić należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje pojęcia „nabycie”, nie wskazuje, czy ma to być nabycie odpłatne, czy nieodpłatne. Nie określa również, na podstawie jakiej czynności prawnej może nastąpić nabycie nieruchomości, ich części oraz udziału w nieruchomości lub praw majątkowych. Wskazać należy, że moment przeniesienia prawa własności w prawie podatkowym określony jest zgodnie z normami prawa cywilnego. Zgodnie z art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.): Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku. Podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem jego majątku. Darowizna należy do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone, jako nieodpłatne. Stosownie do art. 155 § 1 ww. ustawy: Umowa sprzedaży, zamiany, darowizny, przekazania nieruchomości lub inna umowa zobowiązująca do przeniesienia własności rzeczy co do tożsamości oznaczonej przenosi własność na nabywcę, chyba że przepis szczególny stanowi inaczej albo że strony inaczej postanowiły. Zatem, pojęcie to należy rozumieć szeroko, co oznacza, że z nabyciem nieruchomości lub praw majątkowych wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych mamy do czynienia z chwilą uzyskania prawa własności do nieruchomości lub tych praw, bez względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia majątkowego w postaci własności rzeczy lub praw. Zatem, poprzez „nabycie” należy rozumieć każde zwiększenie aktywów podatnika. Jest to każda czynność, na mocy której na osobę fizyczną – nabywcę przechodzi własność nieruchomości, bez względu na to, czy nabycie następuje w sposób odpłatny, czy nieodpłatny. W świetle powyższego stwierdzić należy, że sprzedaż w styczniu 2025 r. Mieszkania, które otrzymała Pani tytułem darowizny od rodziców w grudniu 2022 r., stanowi dla Pani źródło przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ zbycie tego Mieszkania zostało dokonane przed upływem 5 lat, licząc od końca roku, w których nastąpiło jego nabycie przez Panią. Na podstawie art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku. Według art. 30e ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od zbywanych nieruchomości lub praw. Stosownie do art. 19 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio. Art. 22 ust. 6d przytoczonej ustawy stanowi, że: Za koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku, darowizny lub w inny nieodpłatny sposób, uważa się udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania oraz kwotę zapłaconego podatku od spadków i darowizn w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub prawa przyjęta do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych przyjętej do opodatkowania podatkiem od spadków i darowizn. Do kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości i praw, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c, nabytych w drodze spadku zalicza się również udokumentowane koszty nabycia lub wytworzenia poniesione przez spadkodawcę oraz przypadające na podatnika ciężary spadkowe, w takiej części, w jakiej wartość zbywanej rzeczy lub zbywanego prawa odpowiada łącznej wartości rzeczy i praw majątkowych nabytych przez podatnika. Przez ciężary spadkowe, o których mowa w zdaniu drugim, rozumie się spłacone przez podatnika długi spadkowe, zaspokojone roszczenia o zachowek oraz wykonane zapisy zwykłe i polecenia, również w przypadku, gdy podatnik spłacił długi spadkowe, zaspokoił roszczenia o zachowek lub wykonał zapisy zwykłe i polecenia po dokonaniu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c. W świetle art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT (podatek od towarów i usług) w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych. Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a kosztami uzyskania przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Według art. 30e ust. 4 ww. ustawy: Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać: 1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1 pkt 131, lub 2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131. Z kolei, jak stanowi art. 30e ust. 5 cytowanej ustawy: Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł. W myśl natomiast art. 30e ust. 7 powołanej ustawy: W przypadku niewypełnienia warunków określonych w art. 21 ust. 1 pkt 131 podatnik jest obowiązany do złożenia korekty zeznania, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, i do zapłaty podatku wraz z odsetkami za zwłokę; odsetki nalicza się od następnego dnia po upływie terminu płatności, o którym mowa w art. 45 ust. 4 pkt 4, do dnia zapłaty podatku włącznie. Dochód ze sprzedaży nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 tej ustawy – może jednak zostać objęty zwolnieniem z opodatkowania przy spełnieniu warunków określonych w tym przepisie. Art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że: Wolne od podatku są dochody z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, o których mowa w art. 30e, w wysokości, która odpowiada iloczynowi tego dochodu i udziału wydatków poniesionych na własne cele mieszkaniowe w przychodzie z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych, jeżeli począwszy od dnia odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie, przychód uzyskany ze zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego został wydatkowany na własne cele mieszkaniowe; udokumentowane wydatki poniesione na te cele uwzględnia się do wysokości przychodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. Dochód zwolniony należy obliczyć według następującego wzoru: dochód zwolniony = D × W/P gdzie: D – dochód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa, W – wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, P – przychód z odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa. Należy wyjaśnić, że powyższe zwolnienie obejmuje taką część dochodu uzyskanego z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości lub prawa majątkowego, jaka proporcjonalnie odpowiada udziałowi poniesionych wydatków na własne cele mieszkaniowe w osiągniętych przychodach z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych. W sytuacji, gdy przychód z odpłatnego zbycia tej nieruchomości lub tego prawa majątkowego zostanie w całości przeznaczony na cele mieszkaniowe, to wówczas uzyskany z tego tytułu dochód będzie w całości korzystał ze zwolnienia od podatku dochodowego. Tym samym, aby dochód z tytułu sprzedaży nieruchomości był w całości zwolniony z podatku dochodowego, cały przychód ze zbytej nieruchomości musi być wydatkowany na własne cele mieszkaniowe, wymienione w przepisie art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiło odpłatne zbycie. Cele mieszkaniowe, których sfinansowanie przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uprawnia do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania, wymienione zostały w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Z art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że: Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na: a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie, c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego, d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego, e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego – położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej. W świetle natomiast art. 21 ust. 25a cytowanej ustawy: Wydatki, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, uznaje się za wydatki poniesione na cele mieszkaniowe, jeżeli przed upływem okresu, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, nastąpiło nabycie własności rzeczy lub praw wymienionych w ust. 25 pkt 1 lit. a-c, w związku z którymi podatnik ponosił wydatki na nabycie. W myśl art. 21 ust. 26 ww. ustawy: Przez własny budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d i e, rozumie się budynek, lokal lub pomieszczenie stanowiące własność lub współwłasność podatnika lub do którego podatnikowi przysługuje spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach. Przez własne budynek, lokal lub pomieszczenie, o których mowa w ust. 25 pkt 1 lit. d) i e), rozumie się również niestanowiące własności lub współwłasności podatnika budynek, lokal lub pomieszczenie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, podatnik nabędzie ich własność lub współwłasność albo spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu, prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udział w takich prawach, jeżeli uprzednio prawo takie mu nie przysługiwało. Ponadto art. 21 ust. 28 powołanej ustawy stanowi, że: Za wydatki, o których mowa w ust. 25, nie uważa się wydatków poniesionych na: 1) nabycie gruntu lub udziału w gruncie, prawa wieczystego użytkowania gruntu lub udziału w takim prawie, budynku, jego części lub udziału w budynku, lub 2) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę, adaptację lub remont budynku albo jego części – przeznaczonych na cele rekreacyjne. W myśl art. 21 ust. 30 ww. ustawy: Przepis ust. 1 pkt 131 nie ma zastosowania do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, które podatnik uwzględnił korzystając z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym oraz do tej części wydatków, o których mowa w ust. 25 pkt 2, którymi sfinansowane zostały wydatki określone w ust. 25 pkt 1, uwzględnione przez podatnika korzystającego z ulg podatkowych, w rozumieniu Ordynacji podatkowej, przy opodatkowaniu podatkiem dochodowym. Należy wyjaśnić, że wszelkiego rodzaju ulgi czy zwolnienia są odstępstwem od konstytucyjnej zasady równości i powszechności opodatkowania, w sposób szczegółowy uregulowanymi w przepisach materialnego prawa podatkowego. Są one przywilejami, z których podatnik ma prawo, a nie obowiązek skorzystania. Zatem oceniając ciążące na nim obowiązki wynikające z zastosowania danej ulgi czy zwolnienia podatkowego należy dokonać ścisłej, literalnej wykładni przepisu regulującego daną ulgę czy zwolnienie. Zawarte w przepisie art. 21 ust. 25 ww. ustawy wyliczenie wydatków mieszkaniowych ma charakter wyczerpujący, w związku z czym tylko realizacja w wymaganym terminie celów w nim wymienionych pozwala na zwolnienie z opodatkowania dochodu uzyskanego z odpłatnego zbycia nieruchomości. Podstawową okolicznością decydującą o zastosowaniu zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 tejże ustawy, w stosunku do dochodu uzyskanego ze sprzedaży nieruchomości jest fakt wydatkowania środków z odpłatnego zbycia, nie później niż w okresie trzech lat od końca roku podatkowego, w którym nastąpiła sprzedaż, wyłącznie na wskazane w ustawie cele mieszkaniowe. Poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne” świadczy o tym, że ustawodawca przewidując podstawę do zastosowania zwolnienia z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy i dopisując ten przymiotnik przesądził, że celem nadrzędnym jest możliwość uwzględnienia przy obliczaniu dochodu zwolnionego z opodatkowania tylko takich wydatków, które poniesione zostały na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Zwolnieniem tym nie są zatem objęte dochody ze sprzedaży nieruchomości i praw w przypadku przeznaczenia przychodu na zakup innych nieruchomości lub praw w sytuacji, gdy czynności te wskazują np. na działanie o charakterze zarobkowym, spekulacyjnym, inwestycyjnym lub innym, niewskazującym na działanie ukierunkowane na zaspokojenie własnych potrzeb mieszkaniowych. „Własne cele mieszkaniowe” w takim przypadku należy rozumieć zgodnie z wykładnią literalną. Realizacja własnych celów mieszkaniowych w sytuacji kiedy podatnik był właścicielem innej (innych) nieruchomości winna polegać na tym, że w przypadku zakupu kolejnej nieruchomości, w niej (na niej) podatnik faktycznie winien takie cele realizować. Wyraz „mieszkaniowe” w wyrażeniu „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie nieruchomości w znaczeniu przedmiotowym. Warunkiem zwolnienia podatkowego na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest więc wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. W przypadku nabycia lokalu mieszkalnego ze środków ze sprzedaży innej nieruchomości podatnik faktycznie powinien w nowo nabytej nieruchomości własne cele mieszkaniowe realizować, a więc mieszkać. Nie wystarczy być zatem właścicielem lub współwłaścicielem nieruchomości. Nieruchomość, która nie jest zamieszkała przez podatnika, nie jest wykorzystywana przez niego do zamieszkania lub jest wykorzystywana do innych celów niż zaspokojenie własnych potrzeb podatnika (np. zamieszkują ją lub zamieszkiwać będą inne niż podatnik osoby), nie jest nieruchomością, której zakup mógłby zostać uznany za realizację własnego celu mieszkaniowego. Ustawodawca nie ograniczył wydatkowania przychodu z tytułu zbycia nieruchomości lub praw tylko do podatników, którzy nie będą posiadać innych nieruchomości niż nabyta. Ustawa nie ogranicza prawa do zwolnienia co do liczby posiadanych nieruchomości, jednakże wyraźnie wskazuje, że skorzystanie ze zwolnienia odnosi się tylko i wyłącznie do tych nieruchomości, które faktycznie służą zaspokojeniu własnych potrzeb mieszkaniowych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest więc, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Wskazała Pani we wniosku oraz jego uzupełnieniach, że środki uzyskane ze sprzedaży w styczniu 2025 r. Mieszkania otrzymanego w drodze darowizny od Pani rodziców, planuje Pani przeznaczyć na zakup dwóch mieszkań, tj. jednego mieszkania w X oraz jednego mieszkania w Y (tj. łącznie dwóch mieszkań) w terminie do 31 grudnia 2028 r. i skorzystać z ulgi mieszkaniowej. W mieszkaniu w X, będzie Pani mieszkać na co dzień. Zakup mieszkania w Y podyktowany jest względami rodzinno-medycznymi. Y jest Pani rodzinnym miastem. Mieszka w nim Pani rodzina (w tym rodzice oraz siostra) oraz wielu znajomych. Przebywa Pani w Y również ze względów medycznych – jest Pani od lat pod opieką lekarzy oraz specjalistów w Y. Z uwagi na częściową możliwość pracy zdalnej, Pani pobyty w Y nie ograniczają się do sporadycznych pobytów weekendowych (rekreacyjnych). Mieszkanie w Y będzie zatem również pełniło Pani funkcje mieszkaniowe (mieszkanie zamierza Pani kupić dla siebie, nie pod wynajem czy dla celów inwestycyjnych). Zakłada Pani, że w Y będzie mieszkać łącznie 3-6 miesięcy w skali roku, przy czym czas mieszkania w Y zależy od Pani stanu zdrowia. Mieszkania w X i w Y będą służyły wyłącznie Pani celom mieszkaniowym, w mieszkaniach nie będzie prowadzona działalność gospodarcza innych osób. Powodem nabycia kolejnej nieruchomości jest zmiana sytuacji życiowej oraz potrzeba posiadania nieruchomości o większym metrażu i z co najmniej dwoma łazienkami zapewniającej przestrzeń do życia codziennego i pozwalającej na założenie 2rodzinny. Mieszkanie (jednopokojowe o powierzchni (...) m) nabyte w 2023 r. spełniało potrzeby jako jednoosobowego gospodarstwa domowego w momencie zakupu, kiedy miała Pani (...) lat. Ponadto, z powodu choroby mieszkanie uniemożliwia Pani przenocowanie bliskich, szczególnie przed i po Pani leczeniu szpitalnym obejmującym badania (...). Docelowo, po nabyciu nowej nieruchomości w X, planuje Pani przeprowadzić się do nowego mieszkania i zacznie Pani realizować własne cele mieszkaniowe w nowej nieruchomości. W perspektywie kolejnych lat, to nowa nieruchomość zakupiona w X stanie się Pani głównym miejscem zamieszkania, w którym wówczas zacznie Pani realizować własny cel mieszkaniowy. Wydatki, których realizacja uprawnia do zwolnienia z opodatkowania określone zostały enumeratywnie w art. 21 ust. 25 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jednym z takich celów jest nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem, położonego w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej (art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Jednakże samo poniesienie wydatku na zakup lokalu mieszkalnego, nie świadczy jeszcze o tym, że została spełniona przesłanka uprawniająca do skorzystania ze zwolnienia z opodatkowania. Warunkiem zwolnienia podatkowego jest wykazanie przez podatnika, że wydatek poniesiony został na zrealizowanie jego własnych celów mieszkaniowych. Wydatkowanie przychodu na własne cele mieszkaniowe oznacza, według stanowiska prezentowanego w orzecznictwie i doktrynie, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie tzw. „dachu nad głową”. Intencją ustawodawcy tworzącego zwolnienie przedmiotowe w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest zachęcanie podatników do nabywania w miejsce zbywanych nieruchomości czy praw majątkowych, innych nieruchomości lub praw przeznaczonych do zaspokajania ich indywidualnych potrzeb mieszkaniowych a nie realizacja jakichkolwiek i czyichkolwiek celów mieszkaniowych. Potwierdza to poprzedzenie wyrażenia „cele mieszkaniowe” przymiotnikiem „własne”. Zwolnienie dotyczy zatem realizowania przez podatnika swoich celów mieszkaniowych, czyli własnych potrzeb mieszkaniowych. Zatem, dla skorzystania z opisanego zwolnienia nie ma znaczenia liczba posiadanych czy nabywanych nieruchomości mieszkalnych. Z punktu widzenia ustawodawcy istotne jest bowiem, aby wydatkowanie przychodu było ukierunkowane na zrealizowanie własnych potrzeb mieszkaniowych podatnika. Oznacza to, że w momencie poniesienia wydatku celem podatnika powinno być dążenie, aby w tym nowym lokalu/budynku podatnik mógł zamieszkać. Wyrażenie „własne cele mieszkaniowe” należy odnosić do zamiaru zamieszkiwania związanego z różnymi sposobami wydatkowania przychodu, a nie do wydatkowania przychodu na nabycie mieszkania w znaczeniu przedmiotowym. W orzecznictwie przyjmuje się, że cel mieszkaniowy wiąże się z zaspokojeniem potrzeb mieszkaniowych, przy czym chodzi tu o potrzeby mieszkaniowe w sensie obiektywnym, a zatem potrzeby przeciętnego podatnika, który o ulgę się ubiega. Zawsze bowiem centrum życiowe koncentruje się w konkretnym lokalu mieszkalnym i ten właśnie lokal służy zaspokojeniu potrzeb mieszkaniowych. Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w X w wyroku z 15 lutego 2017 r., sygn. akt III SA/Wa 650/16 – W ocenie Sądu: Przepis art. 21 ust. 25 ustawy nie stoi na przeszkodzie skorzystania z ulgi okoliczność, że podatnik nabywa kilka lokali mieszkalnych, jak i to, że aktualnie posiada inny lokal mieszkalny, w którym zamieszkuje. Niemniej jednak od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy będzie zależało, czy rzeczywiście takie zakupy realizują ustawowy warunek uznania własnych celów mieszkaniowych. Jeżeli zatem podatnik dokonuje zakupu co najmniej dwóch lokali mieszkaniowych w dwóch różnych miejscowościach, co wynika stąd, że w jednej miejscowości pracuje, w drugie koncentruje się jego życie rodzinne wówczas można uznać, że własny cel mieszkaniowy jest realizowany w odniesieniu do obu lokali. Podobnie wskazał także Naczelny Sąd Administracyjny w wyrok z 30 sierpnia 2018 r., sygn. II FSK 2413/16 – Sąd stanął na stanowisku: że dla ziszczenia się przesłanek zwolnienia podatkowego unormowanego w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. nie jest konieczne, by realizacja własnych celów mieszkaniowych była ograniczona do jednego lokalu. Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że będzie mogła Pani skorzystać ze zwolnienia przedmiotowego, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z wydatkowaniem środków ze sprzedaży w styczniu 2025 r. Mieszkania otrzymanego w drodze darowizny od Pani rodziców na zakup dwóch innych mieszkań – jednego mieszkania w X oraz jednego w Y. Wskazała bowiem Pani, że mieszkania, które Pani zakupi, tj. zarówno mieszkanie w X, jak i w Y, będą służyły wyłącznie Pani celom mieszkaniowym. Zatem, wydatki te mieszczą się w pojęciu własnych celów mieszkaniowych. Podsumowując, prawidłowe jest Pani stanowisko, zgodnie z którym będzie Pani mogła skorzystać z ulgi na własne cele mieszkaniowe przeznaczając całą kwotę ze sprzedaży w styczniu 2025 r. Mieszkania otrzymanego od rodziców tytułem darowizny na zakup dwóch mieszkań – jednego w X oraz jednego w Y, w których będzie Pani realizowała własne potrzeby mieszkaniowe (będzie Pani w nich mieszkała), na podstawie art. 21 ust. 25 pkt 1 lit. a w związku z art. 21 ust. 1 pkt 131 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pomimo, że będzie Pani prowadziła działalność gospodarczą, której głównym przedmiotem będzie pośrednictwo w obrocie nieruchomościami. Rozszerzenie przedmiotu prowadzonej działalności gospodarczej o kupno i sprzedaż nieruchomości na własny rachunek (PKD 68.10.Z) nie będzie miało wpływ na prawo do ulgi na własne cele mieszkaniowe przy sprzedaży Mieszkania. Bowiem istotą Pani działań będzie zwykły zarząd majątkiem prywatnym a nie prowadzenie działalności gospodarczej polegającej na obrocie nieruchomościami.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Panią i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji. Jednocześnie Organ zauważa, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.) jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawione we wniosku zdarzenia przyszłe będą różniły się od występujących w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pani chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. W odniesieniu do powołanych przez Panią interpretacji indywidualnej wskazać należy, że rozstrzygnięcia w nich zawarte dotyczą tylko konkretnych, indywidualnych spraw i nie mają zastosowania, ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego, czy też zdarzenia przyszłego.

W odniesieniu do powołanego wyroku sądu administracyjnego należy zauważyć, że zapadł on w indywidualnej sprawie określonego podmiotu i nie ma mocy wiążącej w sprawie będącej przedmiotem Pani wniosku. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.