Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
W dniu 14 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 5 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem z 14 maja 2025 r. (wpływ 16 maja 2025 r.) – w
odpowiedzi na wezwanie. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
Jako polski przedsiębiorca zarejestrowany w CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) prowadzi Pan działalność gospodarczą
polegającą na świadczeniu usług budowlanych w ramach podwykonawstwa na terenie
Niemiec. Działalność budowlana w Niemczech w 2024 r. trwała (...) dni.
Zgodnie z niemieckim prawem nie ma Pan obowiązku zgłoszenia prowadzenia zakładu w
niemieckim urzędzie skarbowym, bowiem zgłoszeniu podlega działalność, która trwa
dłużej niż 12 miesięcy.
Podlega Pan na terenie Republiki Federalnej Niemiec ograniczonemu obowiązkowi
podatkowemu.
Na podstawie niemieckiego prawa z każdej wystawionej faktury odbiorcy usług mają
obowiązek pobierania 15% podatku od usług budowlanych (...). Podatek ten nie jest
pobierany, bowiem dysponuje Pan zaświadczeniem o zwolnieniu z tego podatku, które
wydawane jest corocznie.
Z chwilą upływu ważności zaświadczenia o zwolnieniu usługobiorcy niemieccy mają
obowiązek potrącić powyższy podatek. Nie zatrudnia Pan na terenie Niemiec żadnych
pracowników. Oprócz powyższego podatku płaci Pan w Niemczech podatek dochodowy w
wysokości 15% + 5% dodatku solidarnościowego (...).
Na podstawie umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania nie podlega Pan
obowiązkowi zapłaty podatku od działalności gospodarczej (....), albowiem obowiązek ten
spoczywa na przedsiębiorcach, którzy prowadzą działalność w sposób trwały i korzystają z
zaplecza w postaci biur i/lub magazynów. Na terenie Niemiec nie posiada Pan takiego
zaplecza. Zgodnie z niemieckim prawem do niemieckiego urzędu skarbowego składa Pan
następujące deklaracje: deklarację podatku dochodowego, deklarację podatku od
działalności budowlanej. Oprócz dochodów z działalności budowlanej nie osiąga Pan na
terenie Niemiec innych przychodów.
Na terenie Polski, w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą prowadzi Pan
podatkową księgę przychodów i rozchodów. Podatek rozlicza Pan za zasadach ogólnych –
podatek liniowy.
W Polsce posiada Pan siedzibę, w której zatrudnia Pan pracownika biurowego.
Przychody w roku 2024 obejmowały wyłącznie przychody z działalności budowlanej na
terenie Republiki Federalnej Niemiec. Natomiast koszty Pana działalności gospodarczej
stanowiły w szczególności:
- usługi podwykonawców,
- wynagrodzenie pracownika z narzutami,
- paliwa i części zamienne do samochodów,
- koszty usług bankowych,
- drobne narzędzia, części itp.,
- inne koszty związane z działalnością.
Niektóre z tych kosztów ponoszone są na terytorium Niemiec, bowiem są ściśle związane
z działalnością wykonywaną na terenie Niemiec, niektóre na terenie Polski i także mają
ścisły związek z działalnością wykonywaną na terenie Niemiec oraz ogólnymi kosztami
prowadzenia działalności.
Jako polski wykonawca usług budowlanych wystawia Pan faktury na świadczenie usług bez
podatku VAT (podatek od towarów i usług), bowiem podatek vat rozlicza odbiorca usługi zgodnie z mechanizmem
odwrotnego obciążenia.
Powyższe transakcję deklaruje Pan w Polsce poprzez składanie obowiązkowego JPK-V7M.
Uzupełnienie wniosku
Czy posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej
Polskiej w myśl art. 3 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych?
Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w myśl przepisów ustawy o
podatku dochodowym od osób fizycznych.
Czy świadczone przez Pana na terenie Niemiec w ramach prowadzonej działalności
gospodarczej usługi budowlane były wykonywane przez położony tam zakład w
rozumieniu art. 5 Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między Rzecząpospolitą Polską a
Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie
podatków od dochodu i majątku (Dz. U. z 2005 r., Nr 12, poz. 90)?
Nie prowadzi Pan działalności przez zakład w rozumieniu umowy, o której mowa w
pytaniu, nie posiada Pan w Niemczech żadnej stałej placówki, przez którą byłaby
prowadzona działalność.
Wynajmuje Pan jedynie mieszkanie na czas realizacji zleceń.
Czy usługi budowlane, o których mowa we wniosku, były przez Pana wykonywane u tego
samego inwestora łącznie przez 12 miesięcy, czy były realizowane na różnych placach
budowy i polegały na realizacji różnych przedsięwzięć niepowiązanych i niezależnych od
siebie, czy prace te były ze sobą powiązane w sposób geograficzny i handlowy?
Usługi świadczył Pan w różnych lokalizacjach, w ramach niezależnych projektów
budowlanych, które nie były ze sobą powiązane. Żadne zlecenie nie trwało łącznie 12
miesięcy dla tego samego inwestora.
Czy ponosił Pan odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat wykonywanych w
Niemczech usług?
Odpowiedzialność wobec inwestora końcowego ponosił Pana zleceniodawca. Pana
odpowiedzialność ograniczała się do wykonania usług zgodnie z umową zawartą ze
zleceniodawcą.
Czy wykonywał Pan usługi pod kierownictwem innych osób (miejsce i czas wykonywanych
usług wyznaczał Panu usługodawca)?
Miejsce i czas wykonywania usług były ustalane przez zleceniodawcę, który organizował
harmonogram prac.
Czy wykonywane przez Pana usługi podlegały szczegółowym instrukcjom wydawanym
przez usługodawcę?
Prace realizował Pan zgodnie z instrukcjami technicznymi i organizacyjnymi
przekazywanymi przez zleceniodawcę.
Czy ponosił Pan ryzyko gospodarcze związane z działalnością gospodarczą wykonywaną w
Niemczech?
Ponosi Pan ryzyko gospodarcze w ograniczonym zakresie – ponosi Pan koszty związane z
dojazdami, zakwaterowaniem i prowadzeniem działalności, jednak główne ryzyko
inwestycyjne i odpowiedzialność za rezultat spoczywają na zleceniodawcy.
Czy oprócz przychodów z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie Niemiec
uzyskuje Pan inne przychody/dochody w Polsce; jeśli tak, proszę wskazać, z jakich źródeł
są to przychody/dochody?
Pana jedynym źródłem dochodu jest działalność gospodarcza polegająca na świadczeniu
usług budowlanych na terytorium Niemiec.
Dodatkowo informuje Pan, że centrum Pana interesów osobistych i gospodarczych
znajduje się w Polsce. Przebywa Pan w Polsce ponad 183 dni w roku, posiada Pan tu
miejsce zamieszkania, rodzinę oraz prowadzi zarejestrowaną działalność gospodarczą.
Pytanie
Czy w myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w związku z
umową między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania
podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w
Berlinie dnia 14.05.2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90 z dnia 20.01.2005 r.),
prawidłowym będzie wyłączenie z przychodów do opodatkowania i kosztów uzyskania
przychodów za rok 2024, a zatem i z ewidencji księgowej przychodów i kosztów
dotyczących działalności budowlanej prowadzonej na terenie Republiki Federalnej
Niemiec, od której pobierane są podatki przez niemiecki urząd skarbowy?
Konsekwentnie, czy prawidłowym będzie pozostawienie w kosztach uzyskania
przychodów roku 2024 tych kosztów, które związane są z ogólnym funkcjonowaniem
firmy, tj. koszty pracownicze, usługi bankowe, inne usługi obce, które ponosi Pan
niezależnie od aktualnego miejsca prowadzenia usług budowlanych?
Pana stanowisko w sprawie
W Pana ocenie – w przedstawionej powyżej sprawie zastosowanie ma przepis art. 4a
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z umową między
Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego
opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia
14.05.2003 r. (Dz. U. z 2005 r. nr 12, poz. 90 z dnia 20.01.2005 r.). Oznacza to, że w księdze
przychodów i rozchodów, a zatem i w zeznaniu podatkowym (PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-36L) za rok 2024 ujmuje
Pan jedynie koszty związane z ogólnym funkcjonowaniem firmy, bowiem przychody i
koszty związane z działalnością budowlaną prowadzoną na terenie Republiki Federalnej
Niemiec nie dotyczą dochodu osiąganego na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Opodatkowanie wg zasady ogólnej podatkiem liniowym wyklucza zastosowanie do
rozliczenia Pana dochodów metody wyłączenia z progresją.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych
(t.j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób
fizycznych oraz daninę solidarnościową.
W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej
Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów
(przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony
obowiązek podatkowy).
Zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
uważa się osobę fizyczną, która:
1) posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów
osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub
2) przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku
podatkowym.
Stosownie do art. 3 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca
zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów
(przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony
obowiązek podatkowy).
Stosownie do art. 3 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez
podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody
(przychody) z:
1) pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie
stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego
stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
2) działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;
3) działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej
Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej
zagraniczny zakład;
4) położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw
do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub
zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;
5) papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych
niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego
obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego
rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo
instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;
6) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i
obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w
funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej
osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności
będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i
obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw - jeżeli co najmniej 50% wartości
aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu
inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej,
bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;
6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków,
tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce
nieruchomościowej;
7) tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji,
wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo
jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce
zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;
8) niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.
W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie
unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.
W Pana sprawie należy powołać zapisy Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką
Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków
od dochodu i od majątku, podpisanej w Berlinie dnia 14 maja 2003 r. (dalej: umowa
polsko-niemiecka).
Zgodnie z art. 4 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:
W rozumieniu niniejszej umowy, określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub
siedzibę w Umawiającym się Państwie” oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego
Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce
stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i
obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.
Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym
Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu
majątku położonego w tym Państwie.
Postanowienia art. 4 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej mają natomiast zastosowanie w
sytuacji, gdy w myśl postanowień ust. 1 osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu
Umawiających się Państwach, tzn. gdy zachodzi kolizja ustawodawstw wewnętrznych obu
państw w kwestii dotyczącej ustalenia miejsca zamieszkania.
W myśl art. 4 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej:
Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1 niniejszego artykułu, osoba fizyczna ma
miejsce za mieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się
według następujących zasad:
a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma
ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce za mieszkania w obu
Umawiających się Państwach, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym
Państwie, z którym ma ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek
interesów życiowych),
b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie oso ba ma ośrodek interesów
życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z
Państw, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się
Państwie, w którym zwykle przebywa,
c) jeżeli osoba przebywa zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w
żadnym z nich, to uważa się, że ma ona miejsce zamieszkania w tym Państwie,
którego jest obywatelem,
d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z
nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną tę kwestię w drodze
wzajemnego porozumienia.
W kontekście powyższego wymaga wyjaśnienia, że ustalenie miejsca zamieszkania
podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej
mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy
ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem
podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają
oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu
na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast jeśli podatnik będzie miał miejsce
zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów
(przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek
podatkowy). Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie”
odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w
ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z
państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego
obowiązku podatkowego.
Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje na dwa
warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce
zamieszkania w Polsce. Powyższe przesłanki są rozdzielone spójnikiem „lub”, co jest
równoznaczne z tym, że wystarczy spełnienie którejkolwiek z nich, aby stwierdzić, że
osoba posiada miejsce zamieszkania w Polsce, a więc – podlega w kraju
nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, czyli opodatkowaniu od wszystkich
osiąganych dochodów.
Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów
osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została
skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na
potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek
interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika
„lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla
doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.
Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn.
ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską,
przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów
gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła
dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy
ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.
Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również
osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni
w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej
kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na
terytorium Polski centrum interesów życiowych.
Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a, 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania,
których stroną jest Rzeczpospolita Polska (art. 4a tej ustawy). Ocena, czy podatnik podlega
w Rzeczypospolitej Polskiej ograniczonemu czy nieograniczonemu obowiązkowi
podatkowemu, powinna być dokonana w każdym przypadku indywidualnie z
uwzględnieniem postanowień umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania.
Wskazuję, że wzór dla zawartych przez Polskę umów w sprawie unikania podwójnego
opodatkowania stanowiła Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej. Zostały one
wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które
zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień.
Modelowa Konwencja i Komentarz do niej nie są źródłem powszechnie obowiązującego
prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie
unikania podwójnego opodatkowania. Zatem, obowiązki podatkowe podmiotów z
siedzibą w odrębnych państwach, będących stronami umowy o unikaniu podwójnego
opodatkowania, należy rozpatrywać z uwzględnieniem postanowień tej umowy oraz ich
wykładni, uwzględniającej Modelową Konwencję OECD oraz Komentarz do niej.
Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska
domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego
użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich
warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z
Komentarzem istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko
domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne,
aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od
czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały.
Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach,
wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej
osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek
interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i
towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce
działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te
okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej
osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy
ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle
przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że prowadzi Pan działalność
gospodarczą polegającą na świadczeniu usług budowlanych w ramach podwykonawstwa
na terenie Niemiec. Posiada Pan nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce w myśl
przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Pana centrum interesów
osobistych i gospodarczych znajduje się w Polsce. Przebywa Pan w Polsce ponad 183 dni
w roku. Posiada Pan w Polsce miejsce zamieszkania, rodzinę oraz prowadzi działalność
gospodarczą. Świadczone przez Pana na terenie Niemiec w ramach prowadzonej
działalności gospodarczej usługi budowlane nie były wykonywane przez położony tam
zakład w rozumieniu art. 5 Umowy między Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną
Niemiec w sprawie unikania podwójnego opodatkowania w zakresie podatków od
dochodu i majątku. Nie posiada Pan w Niemczech żadnej stałej placówki, przez którą
byłaby prowadzona działalność. Usługi świadczył Pan w różnych lokalizacjach, w ramach
niezależnych projektów budowlanych, które nie były ze sobą powiązane. Żadne zlecenie
nie trwało łącznie 12 miesięcy dla tego samego inwestora. Pana jedynym źródłem
dochodu jest działalność gospodarcza polegająca na świadczeniu usług budowlanych na
terenie Niemiec.
Z przedstawionego opisu sprawy wynika, że ściślejsze powiązania (ośrodek interesów
życiowych) posiada Pan w Polsce. Zatem w świetle ww. przepisów w Polsce podlega Pan
nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu.
Skoro w Polsce podlega Pan nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, to w Polsce
podlega Pan obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez
względu na miejsce położenia źródeł przychodów.
Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty
należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości
zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących
sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za
przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od
towarów i usług.
Odnosząc się do kwestii opodatkowania dochodów uzyskanych przez Pana z tytułu
prowadzonej działalności gospodarczej na terenie Niemiec, należy odnieść się do
przepisów umowy polsko-niemieckiej.
W myśl art. 7 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:
Zyski przedsiębiorstwa Umawiającego się Państwa podlegają opodatkowaniu tylko w
tym Państwie, chyba że przedsiębiorstwo prowadzi działalność gospodarczą w
drugim Umawiającym się Państwie po przez położony tam zakład. Jeżeli
przedsiębiorstwo wykonuje działalność w ten sposób, to zyski przedsiębiorstwa
mogą być opodatkowane w drugim Państwie, jednak tylko w takiej mierze, w jakiej
mogą być przypisane temu zakładowi.
Zatem przedsiębiorstwo mające siedzibę w jednym Państwie, a prowadzące działalność na
terytorium drugiego, co do zasady, podlega opodatkowaniu w państwie swojej siedziby.
Państwu, w którym prowadzona jest działalność, służy prawo do opodatkowania zysków
osiąganych przez przedsiębiorstwo pochodzące z innego kraju, pod warunkiem że
przedsiębiorstwo to prowadzi działalność w tym państwie w formie zakładu. W
przeciwnym przypadku, dochody przedsiębiorstwa zagranicznego podlegają
opodatkowaniu w państwie jego siedziby.
Zgodnie z art. 5 ust. 1 umowy polsko-niemieckiej:
W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, przez
którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność przedsiębiorstwa.
W myśl art. 5 ust. 2 umowy polsko-niemieckiej:
Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:
a) siedzibę zarządu;
b) filię;
c) biuro;
d) fabrykę;
e) warsztat;
f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo każde inne
miejsce wydobywania zasobów naturalnych.
Stosownie do art. 5 ust. 3 umowy polsko-niemieckiej:
Plac budowy lub prace budowlane albo instalacyjne stanowią zakład tylko wtedy,
jeżeli trwają one dłużej niż dwanaście miesięcy.
Zatem w świetle obowiązujących przepisów prawa, stwierdzam, że skoro prowadzi Pan
działalność gospodarczą w Polsce i nie posiada Pan zakładu w Niemczech w rozumieniu
art. 5 umowy polsko-niemieckiej, to dochód osiągany z tytułu takiej działalności – zgodnie
z umową polsko-niemiecką – podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, tj.
w Polsce. Całość uzyskiwanego z działalności gospodarczej dochodu podlega bowiem
opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie
podatkowym. W Pana przypadku – według reguł przewidzianych dla dochodów z
pozarolniczej działalności gospodarczej, opodatkowanych na zasadach określonych w art.
30c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (podatek liniowy).
W tej sprawie Pana wątpliwość budzi też kwestia wyłączenia z ewidencji księgowej
przychodów i kosztów dotyczących działalności budowlanej prowadzonej na terenie
Niemiec i pozostawienia w kosztach uzyskania przychodów tych kosztów, które są
związane z ogólnym funkcjonowaniem Pana firmy, tj. kosztów pracowniczych, usług
bankowych, innych usług obcych, które są ponoszone przez Pana niezależnie od
aktualnego miejsca prowadzenia usług budowlanych.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
wymienionych w art. 23.
Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodów, winien, w myśl
powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:
- pozostawać w związku przyczynowo-skutkowym z przychodami lub źródłem
przychodów i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo
zabezpieczenia źródła przychodów,
- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów,
wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
- być właściwie udokumentowany.
Powołany przepis wskazuje, że przy ocenie danego wydatku przede wszystkim musi
istnieć źródło przychodów. Z zasadą tą skorelowane są przepisy ustanawiające reguły
potrącania wydatków w określonym czasie.
Stwierdzenie, że określone wydatki poniesione przez podatnika spełniają wszystkie
wskazane przez ustawodawcę warunki podatkowego uznania ich za koszty uzyskania
przychodów, stanowi bowiem niezbędną przesłankę odliczenia ich przez podatnika od
osiągniętych przychodów.
W przypadku źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza, należy
przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalne i gospodarczo
uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem
jest osiągnięcie przychodów, zabezpieczenie lub zachowanie źródła przychodów.
Zgodnie z art. 24 ust. 2 (zdanie pierwsze) ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych:
U podatników osiągających dochody z działalności gospodarczej i prowadzących
księgi przychodów i rozchodów dochodem z działalności jest różnica pomiędzy
przychodem w rozumieniu art. 14 a kosztami uzyskania powiększona o różnicę
pomiędzy wartością remanentu końcowego i początkowego towarów handlowych,
materiałów (surowców) podstawowych i pomocniczych, półwyrobów, produkcji w
toku, wyrobów gotowych, braków i odpadków, jeżeli wartość remanentu końcowego
jest wyższa niż wartość remanentu początkowego, lub pomniejszona o różnicę
pomiędzy wartością remanentu początkowego i końcowego, jeżeli wartość
remanentu początkowego jest wyższa. (...)
Skoro całość przychodów i kosztów uzyskania przychodów (w tym osiągniętych w
Niemczech) powinien Pan rozliczyć w Polsce (ponieważ posiada Pan w Polsce
nieograniczony obowiązek podatkowy), to w podatkowej księdze przychodów i rozchodów
powinien Pan ujmować wszystkie przychody i koszty uzyskania tych przychodów.
Podsumowanie: prowadzi Pan działalność gospodarczą w Polsce i nie posiada Pan zakładu
w Niemczech w rozumieniu art. 5 umowy polsko-niemieckiej. Dlatego całość
uzyskiwanego z działalności gospodarczej dochodu podlega opodatkowaniu tylko w
Polsce na zasadach przewidzianych w polskim prawie podatkowym. W Pana przypadku –
według reguł przewidzianych dla dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej,
opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych (podatek liniowy). Jest Pan zobowiązany pozostawić w ewidencji księgowej
w 2024 r. w kosztach uzyskania przychodów zarówno koszty dotyczące działalności
budowlanej prowadzonej na terenie Niemiec, jak i koszty, które są związane z ogólnym
funkcjonowaniem Pana firmy, tj. kosztów pracowniczych, usług bankowych, innych usług
obcych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
(tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.