Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku:
1) w odniesieniu do pytania nr 1:
- jest prawidłowe – co do zajętego stanowiska,
- jest nieprawidłowe – co podstawy prawnej i uzasadnienia tego stanowiska;
2) w odniesieniu do pytania nr 2:
- jest prawidłowe – co do zajętego stanowiska,
- jest nieprawidłowe – co podstawy prawnej i uzasadnienia tego stanowiska;
3) w odniesieniu do pytania nr 3 – jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że są Panie siostrami i jedynymi
spadkobierczyniami po ojcu, który prowadził działalność gospodarczą w zakresie wynajmu
nieruchomości mieszkalnych i komercyjnych. Po śmierci ojca przedsiębiorstwo zostało
objęte zarządem sukcesyjnym. Zarząd sukcesyjny został ustanowiony 4 grudnia 2020 r. i
zgodnie z postanowieniem sądu o jego przedłużeniu obowiązuje do 12 listopada 2025 r.
Masa spadkowa po zmarłym ojcu stanowi zorganizowany zespół składników materialnych
i niematerialnych przeznaczonych do prowadzenia działalności gospodarczej.
Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje nieruchomości gruntowe i zabudowane, środki
trwałe wykorzystywane w działalności (wyposażenie nieruchomości, urządzenia, pojazdy),
aktywne umowy najmu (mieszkalne i komercyjne), środki pieniężne zgromadzone na
rachunkach bankowych, wszelkie prawa i obowiązki wynikające z prowadzonej
działalności gospodarczej. W ramach planowanego działu spadku każda z Pań nabędzie
udział wynoszący 1/3 w spadku, w szczególności w przedsiębiorstwie prowadzonym
dotychczas przez zmarłego ojca. Działalność była kontynuowana w ramach zarządu
sukcesyjnego, co potwierdza zachowaną funkcjonalną i organizacyjną całość
1 przedsiębiorstwa zgodnie z art. 55Kodeksu cywilnego. Zamierzają Panie założyć spółkę
cywilną, do której – celem kontynuacji działalności gospodarczej oraz zachowania
integralności przedsiębiorstwa – wniesione zostanie przedsiębiorstwo w spadku tytułem
wkładu niepieniężnego. Celem takiego działania jest utrzymanie dotychczasowego profilu
działalności. Każda z Pań wniesie do spółki cywilnej w formie aportu całość udziałów
nabytych w ramach planowanego działu spadku. Przedsiębiorstwo zostanie wniesione do
spółki cywilnej w pełnej ciągłości funkcjonalnej i organizacyjnej, bez okresu zawieszenia
lub braku zarządu nad majątkiem spadkowym. Przedsiębiorstwo przekazywane w formie
aportu do spółki cywilnej będzie – w aktualnym, niezmienionym stanie organizacyjnym i
majątkowym – zdolne do kontynuowania działalności gospodarczej prowadzonej
uprzednio przez spadkodawcę.
Zasady działania spółek cywilnych regulują przepisy ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r.
Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.).
Zgodnie z art. 860 § 1 ustawy – Kodeks cywilny:
Przez umowę spółki wspólnicy zobowiązują się dążyć do osiągnięcia wspólnego celu
gospodarczego przez działanie w sposób oznaczony, w szczególności przez
wniesienie wkładów
Z kolei w myśl art. 861 § 1 i § 2 ustawy – Kodeks cywilny:
1. Wkład wspólnika może polegać na wniesieniu do spółki własności lub innych praw
albo na świadczeniu usług.
2. Domniemywa się, że wkłady wspólników mają jednakową wartość.
Wniesiony wkład może być pieniężny lub niepieniężny. Z chwilą przeniesienia własności
rzeczy na wspólników staje się ona majątkiem wspólnym wszystkich wspólników.
W myśl art. 863 § 1 ustawy – Kodeks cywilny:
Wspólnik nie może rozporządzać udziałem we wspólnym majątku wspólników ani
udziałem w poszczególnych składnikach tego majątku.
Z kolei jak stanowi art. 867 § 1 ustawy – Kodeks cywilny:
Każdy wspólnik jest uprawniony do równego udziału w zyskach i w tym samym
stosunku uczestniczy w stratach, bez względu na rodzaj i wartość wkładu. W umowie
spółki można inaczej ustalić stosunek udziału wspólników w zyskach i stratach.
Można nawet zwolnić niektórych wspólników od udziału w stratach. Natomiast nie
można wyłączyć wspólnika od udziału w zyskach.
W świetle tego przepisu dopuszczalnym jest uzgodnienie w umowie spółki cywilnej udziału
wspólnika w zyskach spółki cywilnej w sposób inny niż wynikający z wartości wniesionych
wkładów.
Zatem w przypadku wniesienia do spółki cywilnej wkładu w postaci składnika majątku,
stanowiącego wyłączną własność jednego wspólnika bądź też będącego współwłasnością
wszystkich wspólników tej spółki, wyłączna własność wspólnika bądź współwłasność w
częściach ułamkowych z chwilą wniesienia do spółki przekształca się we współwłasność
łączną. Współwłasność ta ma charakter bezudziałowy, a każdemu ze wspólników
przysługują równe prawa do całego majątku.
Oznacza to, że w momencie wniesienia aportu do spółki cywilnej następuje zbycie
składników majątku wchodzących w skład tego aportu. W tym przypadku dochodzi
bowiem do zmiany ich właściciela.
Z powyższych przepisów wynika, że spółka cywilna jest umową zawartą przez wspólników
w celu dążenia do osiągnięcia wspólnego celu gospodarczego. Właścicielami majątku
wykorzystywanego w prowadzonej w formie spółki cywilnej pozarolniczej działalności
gospodarczej są wspólnicy tej spółki w ramach współwłasności łącznej wspólników spółki
cywilnej.
W myśl art. 5a pkt 26 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę
inną niż określona w pkt 28.
Z kolei zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:
a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na
podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r.
w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1,
z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),
b) spółkę kapitałową w organizacji,
c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd
na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,
d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym
państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa
jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od
całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,
e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.
Spółka cywilna nie posiada osobowości prawnej. Dochody tej spółki nie stanowią zatem
odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody
poszczególnych wspólników spółki cywilnej. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w
tej spółce uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika. Jeżeli
wspólnikiem spółki cywilnej jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce będzie
podlegał opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Dlatego też, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki cywilnej, podatnikiem
podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka, tylko poszczególni wspólnicy.
Zatem na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku
dochodowego od osób fizycznych.
W myśl art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności,
wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania
rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do
jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z
pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu
według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego
dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.
Zgodnie z art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do rozliczania kosztów uzyskania
przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat.
Wyjaśniam, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie regulują
kwestii związanych ze sposobem ustalania prawa do udziału w zysku wspólnika spółki
niebędącej osobą prawną (w tym spółki cywilnej). Regulują wyłącznie kwestię sposobu
ustalania wysokości udziału podatnika w przychodach oraz kosztach uzyskania
przychodów spółki w przypadku, gdy z odrębnych przepisów bądź umowy spółki nie
wynika wysokość udziału podatnika w zysku spółki. Należy przy tym pamiętać, że
przychody i koszty ich uzyskania przypadające na podatnika należy ustalać według takiej
samej wysokości udziału.
Zatem z uwagi na transparentność podatkową spółki niebędącej osobą prawną, przychód
należny jest alokowany na poszczególnych wspólników w takiej proporcji, w jakiej
wspólnicy partycypują w jej zysku na podstawie umowy tej spółki. Podobnie ustala się
wysokość kosztów uzyskania przychodów u każdego wspólnika, uwzględniając jednak te
wydatki, które nie mogą stanowić kosztu podatkowego u danego wspólnika. Dopiero
dochód określony na podstawie tak ustalonych kwot przychodu oraz kosztów uzyskania
przychodów podlega u wspólnika opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Stąd przychody i koszty związane z działalnością spółki niebędącej osobą prawną, w tym
spółki cywilnej, wspólnicy powinni określać proporcjonalnie do posiadanego udziału w
zysku spółki.
Stosownie do art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą
prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8
ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Zgodnie z zasadą wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych:
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Ten przepis ustanawia generalną zasadę opodatkowania podatkiem dochodowym,
zgodnie z którą opodatkowaniu tym podatkiem podlegają wszelkie uzyskane przez
podatnika w danym roku korzyści majątkowe, z wyjątkiem tych, które na mocy ustawy
wyłączone zostały z tego opodatkowania (np. przez wprowadzenie ustawowego
zwolnienia z opodatkowania, czy też zaniechanie poboru podatku).
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że zamierzają Panie założyć spółkę
cywilną. Przedmiotem wkładu do spółki cywilnej będzie przedsiębiorstwo w spadku
1spełniające definicję przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 55 Kodeksu cywilnego.
Zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wolne od podatku dochodowego są przychody z tytułu przeniesienia własności
składników majątku będących przedmiotem wkładu niepieniężnego (aportu)
wnoszonych do spółki niebędącej osobą prawną, w tym wnoszonych do takiej spółki
składników majątku otrzymanych przez podatnika w następstwie likwidacji spółki
niebędącej osobą prawną bądź wystąpienia z takiej spółki albo zmniejszenia udziału
kapitałowego w takiej spółce.
Wskazuję, że w przypadku aportu wnoszonego do spółki cywilnej, jego wniesienie nie
powoduje przyrostu majątkowego po stronie wnoszącej go osoby. W zamian za wniesiony
aport osoba fizyczna otrzymuje bowiem jedynie uprawnienia do udziału w zyskach i
stratach spółki cywilnej oraz prawa związane z prowadzeniem spółki i wpływaniem na jej
działalność. Prawa te, mimo że istotnie posiadają wartość materialną, nie stanowią ceny
nabycia, ponieważ wspólnik nabywa całokształt praw i obowiązków związanych z
uczestnictwem w przedsięwzięciu gospodarczym sfinalizowanym w ramach spółki
cywilnej. Aby mówić o sytuacji „odpłatnego zbycia”, w zamian za świadczenie polegające
na wniesieniu aportu, osoba go wnosząca winna otrzymać ekwiwalent świadczenia w
postaci zapłaty ceny nabycia. Taka sytuacja miałaby miejsce w razie sprzedaży przedmiotu
aportu. Stąd wniesienie aportu do spółki cywilnej nie rodzi z tego tytułu obowiązku
podatkowego, jest to czynność prawna neutralna podatkowo.
Ponadto zauważam, że zwolnienie z opodatkowania przychodów uzyskanych z tytułu
wniesienia aportu do spółki niebędącej osobą prawną nie jest uzależnione od rodzaju
składników majątku będących przedmiotem tego aportu.
Podsumowanie: w świetle cytowanego powyżej art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych czynność wniesienia przez Panie przedsiębiorstwa, jako
wkładu niepieniężnego do spółki cywilnej, jest czynnością neutralną podatkowo.
Wątpliwości Pań dotyczą również kontynuacji w spółce cywilnej amortyzacji składników
majątkowych przedsiębiorstwa w spadku.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów
lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów
wymienionych w art. 23.
Aby uznać wydatek za koszt uzyskania przychodów, muszą być spełnione łącznie
następujące warunki:
· wydatek został poniesiony przez podatnika,
· poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia źródła przychodów,
· pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
· jest definitywny (rzeczywisty), czyli wartość poniesionego wydatku nie została
podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
· został właściwie udokumentowany,
· wydatek nie może znajdować się w katalogu kosztów określonych w art. 23 ust. 1
omawianej ustawy podatkowej.
W myśl art. 22 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz
wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie
zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. (...)
Stosownie do art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub
współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i
zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
a) budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
b) maszyny, urządzenia i środki transportu,
c) inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez
podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością
gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub
umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały, musi:
- stanowić własność lub współwłasność podatnika,
- zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,
- być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
- przewidywany okres jego używania musi być dłuższy niż rok,
- być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością
albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu,
o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Zgodnie z art. 22c pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Amortyzacji nie podlegają grunty i prawa wieczystego użytkowania gruntów.
W myśl natomiast art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą
działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości
początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których
mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.
Sposób ustalenia wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i
prawnych uzależniony jest od sposobu ich nabycia i uregulowany został w art. 22g ustawy
o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Z wniosku wynika, że środki trwałe wchodzą w skład przedsiębiorstwa, które w drodze
aportu ma zostać wniesione do spółki cywilnej.
Zgodnie z art. 22g ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w drodze spadku, darowizny
lub w inny nieodpłatny sposób – wartość rynkową z dnia nabycia, chyba że umowa
darowizny albo umowa o nieodpłatnym przekazaniu określa tę wartość w niższej
wysokości.
Natomiast art. 22g ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
stanowi, że:
Za wartość początkową środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
z uwzględnieniem ust. 2-18, uważa się w razie nabycia w postaci wkładu
niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki niebędącej osobą prawną:
a) wartość początkową, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne – jeżeli
przedmiot wkładu był amortyzowany,
b) wydatki poniesione na nabycie lub wytworzenie przedmiotu wkładu, niezaliczone
do kosztów uzyskania przychodów w jakiejkolwiek formie – jeżeli przedmiot wkładu
nie był amortyzowany,
c) wartość określoną zgodnie z art. 19 – jeżeli ustalenie wydatków na nabycie lub
wytworzenie przedmiotu wkładu przez wspólnika wnoszącego wkład, będącego
osobą fizyczną, jest niemożliwe i przedmiot wkładu nie był wykorzystywany przez
wnoszącego wkład w prowadzonej działalności gospodarczej, z wyłączeniem wartości
niematerialnych i prawnych wytworzonych przez wspólnika we własnym zakresie.
Jednocześnie wskazuję, że w przypadku prowadzenia działalności gospodarczej w formie
spółki cywilnej, to spółka (a nie jej wspólnicy) prowadzi ewidencje księgowe (w tym księgi
podatkowe oraz ewidencję środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych), a
także dokonuje amortyzacji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.
Natomiast wspólnicy tej spółki (w ustawowych granicach) zaliczają do swoich kosztów
uzyskania przychodów przypadającą na nich część dokonanych przez spółkę cywilną
odpisów amortyzacyjnych. Aby spółka cywilna mogła amortyzować dany składnik majątku,
musi on zatem zostać przekazany do „majątku spółki”, tj. zostać objęty współwłasnością
łączną wspólników spółki cywilnej. Z tej też przyczyny prawidłowy sposób ustalenia
wartości początkowej środka trwałego, czy też wartości niematerialnej i prawnej należy
oceniać przez pryzmat czynności prawnej, w wyniku której ten składnik majątku trwałego
został objęty współwłasnością łączną wspólników spółki cywilnej.
Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, w ramach planowanego działu spadku
każda z Pań nabędzie udział wynoszący 1/3 w spadku, w szczególności w
przedsiębiorstwie prowadzonym dotychczas przez zmarłego ojca. Następnie zamierzają
Panie założyć spółkę cywilną, do której – celem kontynuacji działalności gospodarczej oraz
zachowania integralności przedsiębiorstwa – wniesione zostanie przedsiębiorstwo w
spadku tytułem wkładu niepieniężnego (aportu). Masa spadkowa po zmarłym ojcu
stanowi zorganizowany zespół składników materialnych i niematerialnych przeznaczonych
do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje m.in. nieruchomości inwestycyjne,
środki trwałe, dokumentację oraz prawa i zobowiązania związane z prowadzoną
działalnością. Działalność była kontynuowana w ramach zarządu sukcesyjnego. Środki
trwałe będące przedmiotem zapytania były wykorzystywane w działalności gospodarczej
prowadzonej przez zmarłego ojca i podlegały amortyzacji zgodnie z przepisami ustawy o
podatku dochodowym od osób fizycznych. Aktualnie są amortyzowane w ramach
przedsiębiorstwa w spadku i nie zostały jeszcze całkowicie zamortyzowane. Natomiast
nieruchomości wchodzące w skład przedsiębiorstwa w spadku stanowią środki trwałe
wykorzystywane w działalności gospodarczej prowadzonej przez zmarłego ojca i są to
budynki niemieszkalne w myśl przepisów Rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 30
grudnia 1999 r. w sprawie Polskiej Klasyfikacji Obiektów Budowlanych (PKOB).
W razie nabycia w postaci wkładu niepieniężnego (aportu) wniesionego do spółki
niebędącej osobą prawną (w tym do spółki cywilnej) wartością początkową - jeżeli
składniki majątku były amortyzowane - będzie wartość początkowa ustalona przez
zmarłego ojca. Mamy tu zatem do czynienia z kontynuacją wartości początkowej. Kwestię
tę reguluje przepis art. 22g ust. 1 pkt 4 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych.
Zatem spółka cywilna, którą Panie założą, będzie miała obowiązek kontynuowania
amortyzacji od wartości początkowej, od której dokonywane były odpisy amortyzacyjne w
przedsiębiorstwie zmarłego ojca, jak i w przedsiębiorstwie w spadku.
Natomiast na podstawie art. 22h ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych:
Podmioty powstałe w wyniku zmiany formy prawnej, podziału albo połączenia
podmiotów, o których mowa w art. 22g ust. 12 lub 13, dokonują odpisów
amortyzacyjnych z uwzględnieniem dotychczasowej wysokości odpisów oraz
kontynuują metodę amortyzacji przyjętą przez podmiot o zmienionej formie
prawnej, podzielony albo połączony, z uwzględnieniem art. 22i ust. 2–7.
Zgodnie z art. 22h ust. 3d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przepis ust. 3 stosuje się odpowiednio w przypadku określonym w art. 22g ust. 1 pkt
4 lit. a.
Tym samym – w sytuacji wniesienia aportem do spółki cywilnej składników majątku
będących środkami trwałymi oraz wartościami niematerialnymi i prawnymi, które przed
aportem były już amortyzowane – dla tych składników majątku obowiązuje kontynuacja
amortyzacji podatkowej. To oznacza, że odpisów amortyzacyjnych dokonuje się z
uwzględnieniem dotychczasowych odpisów amortyzacyjnych oraz kontynuuje się metodę
amortyzacji przyjętą w podmiocie wnoszącym ten aport do spółki cywilnej.
Podsumowanie: w przypadku wniesienia przez Panie przedsiębiorstwa w spadku do spółki
cywilnej w celu kontynuacji działalności gospodarczej, spółka cywilna będzie mogła
kontynuować amortyzację składników majątkowych przedsiębiorstwa na zasadach
ustalonych przed śmiercią zmarłego ojca.
Odnosząc się natomiast do obowiązku sporządzenia wykazu składników majątku (tzw.
remanentu likwidacyjnego), stwierdzam, co następuje.
Przepisy ustawy z dnia 5 lipca 2018 r. o zarządzie sukcesyjnym przedsiębiorstwem osoby
fizycznej i innych ułatwieniach związanych z sukcesją przedsiębiorstw (t. j. Dz. U. z 2021 r.
poz. 170; dalej: ustawa o zarządzie sukcesyjnym) wprowadziły specyficzny rodzaj
podatnika, jaki stanowi przedsiębiorstwo w spadku.
Zgodnie z art. 2 ust. 1 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje składniki niematerialne i materialne,
przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej przez przedsiębiorcę,
stanowiące mienie przedsiębiorcy w chwili jego śmierci.
W myśl art. 2 ust. 2 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
1Jeżeli w chwili śmierci przedsiębiorcy przedsiębiorstwo w rozumieniu art. 55 ustawy
z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny (Dz.U. z 2020 r. poz. 1740) stanowiło w
całości mienie przedsiębiorcy i jego małżonka, przedsiębiorstwo w spadku obejmuje
całe to przedsiębiorstwo.
Stosownie do art. 2 ust. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
Przedsiębiorstwo w spadku obejmuje także składniki niematerialne i materialne,
przeznaczone do wykonywania działalności gospodarczej, nabyte przez zarządcę
sukcesyjnego albo na podstawie czynności, o których mowa w art. 13, w okresie od
chwili śmierci przedsiębiorcy do dnia wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego albo
wygaśnięcia uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego.
Na podstawie art. 3 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
Właścicielem przedsiębiorstwa w spadku w rozumieniu ustawy jest:
1) osoba, która zgodnie z prawomocnym postanowieniem o stwierdzeniu nabycia
spadku, zarejestrowanym aktem poświadczenia dziedziczenia albo europejskim
poświadczeniem spadkowym, nabyła składniki niematerialne i materialne, o
których mowa w art. 2 ust. 1, na podstawie powołania do spadku z ustawy albo
testamentu albo nabyła przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie na
podstawie zapisu windykacyjnego;
2) małżonek przedsiębiorcy w przypadku, o którym mowa w art. 2 ust. 2, któremu
przysługuje udział w przedsiębiorstwie w spadku;
3) osoba, która nabyła przedsiębiorstwo w spadku albo udział w przedsiębiorstwie
w spadku bezpośrednio od osoby, o której mowa w pkt 1 lub 2, w tym osoba
1prawna albo jednostka organizacyjna, o której mowa w art. 33 § 1 ustawy z
dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny, do której wniesiono przedsiębiorstwo
tytułem wkładu – w przypadku gdy po śmierci przedsiębiorcy nastąpiło zbycie
tego przedsiębiorstwa albo udziału w tym przedsiębiorstwie.
Zgodnie z art. 29 ustawy o zarządzie sukcesyjnym:
Od chwili ustanowienia zarządu sukcesyjnego zarządca sukcesyjny wykonuje prawa i
obowiązki zmarłego przedsiębiorcy wynikające z wykonywanej przez niego
działalności gospodarczej oraz prawa i obowiązki wynikające z prowadzenia
przedsiębiorstwa w spadku.
W myśl natomiast art. 59 ust. 1 o zarządzie sukcesyjnym:
Zarząd sukcesyjny wygasa z:
1) upływem dwóch miesięcy od dnia śmierci przedsiębiorcy, jeżeli w tym okresie
żaden ze spadkobierców przedsiębiorcy nie przyjął spadku ani zapisobierca
windykacyjny nie przyjął zapisu windykacyjnego, którego przedmiotem jest
przedsiębiorstwo albo udział w przedsiębiorstwie, chyba że zarządca sukcesyjny
działa na rzecz małżonka przedsiębiorcy, któremu przysługuje udział w
przedsiębiorstwie w spadku;
2) dniem uprawomocnienia się postanowienia o stwierdzeniu nabycia spadku,
zarejestrowania aktu poświadczenia dziedziczenia albo wydania europejskiego
poświadczenia spadkowego, jeżeli jeden spadkobierca albo zapisobierca
windykacyjny nabył przedsiębiorstwo w spadku w całości;
3) dniem nabycia przedsiębiorstwa w spadku w całości przez jedną osobę, o której
mowa w art. 3 pkt 3;
4) upływem miesiąca od dnia wykreślenia zarządcy sukcesyjnego z CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej), chyba
że w tym okresie powołano kolejnego zarządcę sukcesyjnego;
5) dniem ogłoszenia upadłości przedsiębiorcy;
6) dniem dokonania działu spadku obejmującego przedsiębiorstwo w spadku;
7) upływem dwóch lat od dnia śmierci przedsiębiorcy.
Z art. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:
Ustawa reguluje opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów osób
fizycznych oraz daninę solidarnościową.
Stosownie do art. 1a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ustawa reguluje również opodatkowanie podatkiem dochodowym dochodów
przedsiębiorstwa w spadku.
Zgodnie z art. 1a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przedsiębiorstwo w spadku, stanowiące jednostkę organizacyjną niemającą
osobowości prawnej, jest podatnikiem z tytułu dochodów osiąganych w okresie od
otwarcia spadku do dnia wygaśnięcia:
1) zarządu sukcesyjnego albo
2) uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego, jeżeli zarząd sukcesyjny
nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art. 12 ust.
1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i identyfikacji
podatników i płatników (Dz. U. z 2022 r. poz. 166, 1301 i 1933).
Stosownie do art. 7a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Przychody przedsiębiorstwa w spadku uznaje się za przychody ze źródła, o którym
mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Na podstawie art. 7a ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Powstanie przedsiębiorstwa w spadku nie jest traktowane jako rozpoczęcie
działalności gospodarczej.
Wątpliwość Pań dotyczy m.in. obowiązku sporządzenia wykazu składników majątku.
W myśl art. 7a ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Równoznaczne z likwidacją działalności gospodarczej jest wygaśnięcie:
1) zarządu sukcesyjnego albo
2) uprawnienia do powołania zarządcy sukcesyjnego - w przypadku gdy zarząd
sukcesyjny nie został ustanowiony i dokonano zgłoszenia, o którym mowa w art.
12 ust. 1c ustawy z dnia 13 października 1995 r. o zasadach ewidencji i
identyfikacji podatników i płatników.
Z kolei zgodnie z art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
W razie likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej,
w tym także prowadzonych w formie spółki niebędącej osobą prawną, lub
wystąpienia wspólnika z takiej spółki sporządza się wykaz składników majątku na
dzień likwidacji działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej lub
na dzień wystąpienia wspólnika z takiej spółki. Wykaz powinien zawierać co najmniej
następujące dane: liczbę porządkową, określenie (nazwę) składnika majątku, datę
nabycia składnika majątku, kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika
majątku oraz kwotę wydatków poniesionych na nabycie składnika majątku zaliczoną
do kosztów uzyskania przychodów, wartość początkową, metodę amortyzacji, sumę
odpisów amortyzacyjnych oraz wysokość wypłaconych środków pieniężnych
należnych wspólnikom z tytułu udziału w spółce niebędącej osobą prawną na dzień
wystąpienia lub likwidacji.
Na podstawie przedstawionego przez Panie opisu sprawy oraz powołanych przepisów
prawa stwierdzam, że przejęcie przez Panie przedsiębiorstwa w spadku w celu wniesienia
go aportem do nowo powstałej spółki cywilnej powoduje wygaśnięcie zarządu
sukcesyjnego. To z kolei oznacza likwidację działalności. Zatem powstaje obowiązek
sporządzenia wykazu składników majątku na dzień wygaśnięcia zarządu sukcesyjnego –
likwidacji działalności gospodarczej, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych.
Podsumowanie: przejęcie przez Panie przedsiębiorstwa w spadku w celu wniesienia go
aportem do nowo powstałej spółki cywilnej powoduje wygaśnięcie zarządu sukcesyjnego.
Stąd przedsiębiorstwo w spadku będzie zobowiązane do sporządzenia wykazu składników
majątku, o którym mowa w art. 24 ust. 3a ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
W odniesieniu do powołanych przez Państwa interpretacji stwierdzam, że zapadły one w
indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.
Ponadto informuję, że w zakresie podatku od towarów i usług oraz pytania nr 7 zostaną
wydane odrębne rozstrzygnięcia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych. Z funkcji ochronnej będą mogli
skorzystać Ci z Państwa, którzy zastosują się do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
przez Zainteresowaną, która jest
stroną postępowania
Pani (...) (Zainteresowana będąca stroną postępowania – art. 14r § 2 Ordynacji
podatkowej) ma prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 i art. 14r
Ordynacji podatkowej.