Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
dłowe
Szanowni Państwo,
stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego
zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
18 marca 2025 r. wpłynął Państwa wniosek z 18 marca 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w związku z zawartą Umową Usługową.
Treść wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
Są Państwo spółką kapitałową z siedzibą w Polsce, podlegającą w kraju siedziby
opodatkowaniu od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania. Są
Państwo spółką dominującą w międzynarodowej grupie kapitałowej (...) (dalej: „Grupa”),
zajmującej się głównie (...). Grupa zajmuje się również (...).
Są Państwo podmiotem o szerokim profilu działalności. Z jednej strony są Państwo
podmiotem holdingowym dominującym udziałowcem pozostałych podmiotów w Grupie.
Ponadto, prowadzą Państwo równolegle również działalność operacyjną, przede
wszystkim w zakresie:
- (...).
W toku swojej działalności świadczą Państwo również na rzecz podmiotów z Grupy usługi
IT, które realizowane są przez dział IT Spółki (Dział IT). Do usług tych należą m.in.:
- zapewnianie rozwoju technologicznego usługobiorcy poprzez analizę możliwości i
stosowanie aktualnych technologii, jak i wyznaczanie nowych kierunków rozwoju
systemów informatycznych;
- analizowanie wymagań dotyczących nowych lub zmienianych funkcjonalności;
- prowadzenie projektów informatycznych;
- zapewnianie ciągłej i bezawaryjnej pracy infrastruktury informatycznej usługobiorcy,
niezbędnej do zapewnienia ciągłości procesów biznesowych (utrzymanie, tzw.
maintenance);
- usługi bieżącego wsparcia IT (tzw. service desk);
- zapewnianie dostępu do zasobów informatycznych Grupy;
- udostępnianie sprzętu IT (komputerów stacjonarnych oraz laptopów);
- wsparcie w procesie zakupowym systemów informatycznych.
Ponadto, Dział IT obsługuje Dział Operacyjny Spółki. W ramach tej obsługi Dział IT
zapewnia funkcjonowanie infrastruktury informatycznej Działu Operacyjnego,
dostosowuje ją do wymagań prawnych i regulacyjnych, jak również podejmuje działania
mające na celu wzrost efektywności i skuteczności działań podejmowanych przez Dział
Operacyjny w ramach (...), w szczególności poprzez rozwój narzędzi i procesów
informatycznych wykorzystywanych przez ten dział. Narzędzia dostarczane Działowi
Operacyjnemu przez Dział IT są ukierunkowywane na (...). W praktyce zatem, Dział IT
realizuje/wdraża pomysły i potrzeby zgłaszane przez przedstawicieli Działu Operacyjnego,
które związane są z zadaniami Działu Operacyjnego w odniesieniu do (...).
Przechodząc do opisu struktury Zarządu Spółki, to należy wskazać, iż obecnie Zarząd
Spółki składa się z Prezesa Zarządu (...) oraz (...) Członków Zarządu pełniących
odpowiednie funkcje z odmiennie ukształtowaną odpowiedzialnością, tj. (...). Prezesa
Zarządu Spółki oraz pozostałych członków Zarządu powołuje i odwołuje Rada Nadzorcza,
która ustala również wysokość należnego wynagrodzenia z tytułu pełnionych funkcji.
Członkowie Zarządu są powoływani na 3-letnią wspólną kadencję. Zarząd kieruje
działalnością Spółki, Zarządza jej majątkiem oraz reprezentuje Spółkę na zewnątrz przed
sądami, organami władzy i wobec osób trzecich. Natomiast szczegółowe zadania
Członków Zarządu opisane zostały w Regulaminie (...) (dalej: „Regulamin”). Zakres
obowiązków poszczególnych członków Zarządu różni się i uwzględnia ich specjalizację
przy wytyczaniu granic ich odpowiedzialności. Wynagrodzenie jest wypłacane członkom
Zarządu na podstawie kontraktów menedżerskich.
Ponieważ są Państwo spółką (...), przyjęli Państwo także politykę wynagrodzeń członków
Zarządu i rady nadzorczej (dalej: „Polityka Wynagrodzeń”), w zgodzie z przepisami art. 90d
ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o ofercie publicznej i warunkach wprowadzania
instrumentów finansowych do zorganizowanego systemu obrotu oraz o spółkach
publicznych (dalej: „ustawa o ofercie publicznej”). Kontrakty menedżerskie pozostają w
zgodności z zapisami Polityki Wynagrodzeń. Tekst jednolity Polityki Wynagrodzeń,
datowany na dzień (...) r., jest dostępny na Państwa stronie internetowej.
Funkcję członka Zarządu pełniącego rolę (...) pełni Pan X (dalej: „Członek Zarządu”) będący
polskim rezydentem podatkowym, a jego kontrakt menedżerski zawarty ze Spółką nie
zawiera żadnych zapisów w sposób szczegółowy określających zakres jego obowiązków,
gdyż te zostały określone w Regulaminie, który jest w tym zakresie w pełni wiążący dla
wszystkich członków Zarządu. W związku z faktem, że (...) odpowiedzialny jest za nadzór
nad bezpieczeństwem informacji, podlegają mu bezpośrednio wszystkie zespoły Spółki w
obszarze IT. W szczególności zespoły zajmujące się infrastrukturą IT w Spółce, wsparcia
bieżącego Spółki i jej pracowników jak helpdesk i obsługi bieżącej Spółki w obszarze IT,
narzędziami i usługami chmurowymi, zespół zajmujący się koordynacją i wdrażaniem
projektów IT, zespoły odpowiedzialne za tworzenie i wdrażanie nowego oprogramowania,
jak też zespołów zajmujących się zapewnieniem Spółce cyberbezpieczeństwa. Ponadto,
(...) odpowiedzialny jest za pracę zespołów (...).
W związku z planowaną zmianą Regulaminu, Spółka planuje zlecić Członkowi Zarządu
wykonanie określonych zadań eksperckich, które nie będą należeć do zakresu jego
obowiązków jako członka Zarządu. Do zadań (...) wymienionych w Regulaminie po jego
zmianie należeć będzie:
- monitorowanie postępów w realizacji strategii, oraz adaptacja założeń krótko i
długoterminowych w celu osiągnięcia zamierzonej strategii Grupy;
- nadzór nad realizacją efektywnego wsparcia Grupy poprzez (...);
- nadzór nad efektywnym działaniem (...) w obszarze IT;
- koordynowanie działań zwiększających efektywność istniejących procesów poprzez
wdrażanie nowoczesnych technologii i innowacji.
Natomiast w wyniku zmiany Regulaminu, zakres odpowiedzialności (...) (jako członka
Zarządu) nie będzie już obejmował:
- opracowania strategii i nadzorowanie wdrożenia działań poprawy efektywności dzięki
transformacji cyfrowej Grupy (...);
- nadzoru nad realizacją efektywnego wsparcia Grupy w obszarze IT;
- nadzorowania poprawy efektywności w ramach istniejących procesów dzięki
wykorzystaniu innowacji i nowych technologii.
Powyższe zakresy odpowiedzialności, w wyniku zmiany Regulaminu, zostaną przeniesione
do odpowiedzialności innych członków Zarządu Spółki.
W związku z szeroką ekspertyzą Pana X, Spółka chciałaby powierzyć mu wykonywanie na
rzecz Spółki zadań eksperckich, które swoim zakresem wychodzić będą poza funkcje (...)
opisane w regulaminie organizacyjnym. Do zadań tych należą:
- doradztwo w zakresie i projektowanie zmian kluczowych systemów informatycznych,
takich jak system core’owy, struktura serwisowa, nowoczesne narzędzia obsługi
procesów biznesowych;
- doradztwo przy tworzeniu standardów procesu poznawania i badań nowych technologii
jak ML (Machine Learning), Al (sztuczna inteligencja), sieci neuronowe;
- tworzenie strategii rozwoju metodyk modelowania statystycznego z wykorzystaniem
metodyk ML, Al, GB, sieci neuronowych i innych;
- tworzenie strategii w obszarze Zarządzania modelem danych oraz ich przepływu w
systemach teleinformatycznych Spółki.
Należy zwrócić uwagę, że powierzenie Panu X zadań eksperckich w zakresie tak wysoce
skomplikowanej materii (nowe technologie) jest możliwe dzięki jego szczególnym
kompetencjom i zdobytemu wykształceniu. X ukończył bowiem (...) oraz (...) na kierunku
(...), uzyskując tytuł magistra inżyniera. W kolejnych latach studiował i pracował jako
pracownik naukowy na (...), specjalizując się w (...), uzyskując odpowiednio tytuł doktora
nauk technicznych i tytuł magistra matematyki finansowej. W pracy zawodowej pracował
zaś m.in. jako (...). Następnie kontynuował rozwój swoich kompetencji w zakresie analizy
matematycznej i technologii (IT) oraz zdobywał doświadczenie w zarządzaniu i odpowiadał
za zespół analityków ilościowych, statystyków i programistów dostarczających rozwiązania
analityczne, narzędziowe i technologiczne dla kluczowych obszarów (...). Podczas swojej
kariery zawodowej kierował również ponad 100-osobową grupą analityczno-
technologiczną w (...), wspierającą (...).
W celu wykonywania powyższych zadań eksperckich na rzecz Spółki, Pan X zawrze z
Państwem umowę, której przedmiotem będzie świadczenie usług (dalej: „Umowa
Usługowa”). Umowa Usługowa będzie dokładnie opisywać zakres świadczonych na jej
podstawie przez Pana X usług oraz zasady ich świadczenia. W szczególności, planowane
jest, że umowa nie będzie precyzować miejsca i czasu świadczenia tych usług. Miejsce i
czas ich świadczeń należeć będą do decyzji Pana X. Obowiązkiem Pana X jako
usługodawcy będzie dostarczenie odpowiednich usług w ustalonym terminie. Umowa
Usługowa nie będzie zatem przewidywać nadzoru ze strony Spółki nad formą i trybem
wykonywania usług przez Pana X. Umowa określać będzie stałe wynagrodzenie za
świadczone usługi, jednakże wg umowy kwota wynagrodzenia będzie pomniejszana
proporcjonalnie do dni, w których usługa nie będzie wykonywana. Jednocześnie, Pan X
ponosić będzie wobec Spółki jak i podmiotów trzecich pełną odpowiedzialność za jakość
świadczonych usług, jak też za wszelkie szkody spowodowane przez Pana X w toku
świadczenia swoich usług. W szczególności Umowa Usługowa wskazywać będzie sposób
dostarczania efektów swoich prac przez Pana X. W związku z jednej strony ze
specjalistycznym charakterem tych usług, a z drugiej strony faktem, że usługi te
zasadniczo obejmować będą doradztwo związane z możliwymi zmianami oraz
ulepszeniami sfery IT lub narzędzi IT wykorzystywanych przez Spółkę, co do zasady
efektem prac Pana X będą propozycje (wyrażone np. w wersji prezentacji czy dokumentów
tekstowych) określonych zmian lub działań przedstawiane Zarządowi Spółki. Następnie
Zarząd Spółki w toku dyskusji i zgodnie z przekonaniem poszczególnych członków Zarządu
Spółki podejmować będzie decyzje dotyczące wdrożenia lub nie przedstawionych przez
Pana X w ramach Umowy usługowej propozycji. Pan X nie będzie uprawniony do
samodzielnego podejmowania decyzji w zakresie akceptacji i wdrażania w Spółce
rozwiązań, które zaproponuje w ramach Umowy usługowej. Świadczenie tych usług przez
Pana X odbywać się będzie także bez wykorzystania zasobów lub pracowników i
współpracowników Spółki, co jasno będzie także precyzować Umowa Usługowa.
W ramach uzasadnienia biznesowego za wprowadzeniem opisywanych zmian, jeszcze raz
pragną Państwo wskazać, iż specjalizują się w (...). Oferują także usługi (...). Przedmiot
Państwa działalności wymaga zatem między innymi sprawnego i efektywnego zarządzania
(...). Ponadto, z perspektywy Państwa działalności kluczowa jest informacja o (...). Ze
względu na znaczną ilość danych oraz rozmiar Państwa działalności, zapewnienie
odpowiedniej efektywności Państwa działania oraz możliwość zbudowania prawidłowych
modeli (...) wymaga od Państwa posiadania rozbudowanego i zaawansowanego
środowiska informatycznego, wykorzystującego najnowsze technologie w swojej
dziedzinie. Co więcej, ze względu na wrażliwość danych, powyższe nakłada na Państwa
istotne i wysokie praktyczne wymagania w zakresie cyberbezpieczeństwa. Wskazane
aspekty dotyczą kluczowych i strategicznych narzędzi dla Państwa działalności, których
błędne założenia, wdrożenie oraz funkcjonowanie mogą negatywnie odbijać się na
kondycji Państwa finansowej. Konieczne jest pełne zintegrowanie tych narzędzi z innymi
obszarami działalności Spółki i jej procedurami.
Sytuacje, w których decyzje w ich zakresie są podejmowane jednoosobowo i w ten sposób
wdrażane, tworzą ryzyko w tym zakresie. W przeciwnym razie rodzić to może następujące
ryzyka po Państwa stronie:
- ryzyko naruszenia spójności i bezpieczeństwa danych poprzez ataki cybernetyczne;
- nieprawidłowe oszacowanie ryzyk związanych z nabywanymi i posiadanymi (...);
- nieprawidłowe skonstruowanie modeli (...), w oparciu o nieadekwatne i tym samym
nieefektywne narzędzia informatyczne;
- w następstwie powyższego błędne (...) skutkujące prezentacją nieprawidłowego i
nieprawdziwego obrazu kondycji Spółki;
- podejmowanie przez Zarząd Spółki decyzji biznesowych w oparciu o błędne kluczowe
aspekty działalności Spółki;
- utratę części wpływów z (...) przez ich nieefektywne Zarządzenie, co może prowadzić do
zdarzeń prawnych skutkujących wygaśnięciem roszczeń po stronie Spółki lub też brak
ich faktycznej egzekucji ze względu na ich „zagubienie” w systemie.
Ze względu na istotność powyższego obszaru Państwa działalności, jego realizacja jest
oparta w Zarządzie Spółki – w ramach którego wchodzi również Pan X. Niezależnie jednak
od powyższego, oprócz bieżącego Zarządzania zasobami IT i bezpieczeństwem IT Spółki, w
ocenie Zarządu, efektywna realizacja jej zadań wymaga stałego rozwoju Spółki w obszarze
IT, a ze względu na konkurencję rynkową, wykorzystywaniu w tym celu możliwych
najnowszych technologii.
Jednocześnie jednak, ze względu na wskazaną wyżej wrażliwość tego sektora Państwa
działalności, konieczna jest wysoka ekspertyza merytoryczna w tym zakresie, a
ewentualna implementacja tych rozwiązań powinna być realizowana przy zachowaniu
najwyższych standardów ostrożności. W przeciwnym razie:
- stosowane przez Spółkę rozwiązania mogą okazać się po pewnym czasie nieadekwatne
do etapu rozwoju Spółki lub standardu dostępnych na rynku rozwiązań IT;
- stosowaniu rozwiązań IT niezweryfikowanych odpowiednio pod kątem ich
bezpieczeństwa;
- ponoszeniu kosztu nabycia i implementacji rozwiązań IT, które ostatecznie nie są
przydatne lub nie są dostosowane do etapu rozwoju Spółki.
W związku z powyższym, aby wyeliminować powyższe ryzyka, potrzebują Państwo
wsparcia w powyższym obszarze. W szczególności potrzebują Państwo wsparcia w
zakresie:
- projektowania zmian kluczowych systemów informatycznych, takich jak system core’
owy, struktura serwisowa, nowoczesne narzędzia obsługi procesów biznesowych;
- tworzenia standardów procesu poznawania i badań nowych technologii jak ML, Al, sieci
neuronowe;
- tworzenia strategii rozwoju metodyk modelowania statystycznego z wykorzystaniem
metodyk ML, Al, GB, sieci neuronowych i innych;
- tworzenia strategii w obszarze Zarządzania modelem danych oraz ich przepływu w
systemach teleinformatycznych Spółki.
W tym zakresie Pan X posiada szczególne kompetencje merytoryczne i doświadczenie,
którego nie posiadają inni członkowie Zarządu. Ze względu na doświadczenie Pana X w
branży, posiada on niepowtarzalne połączenie kompetencji biznesowych i technicznych
pozwalających dających mu nieporównywalne do innych osób na rynku kompetencje w
tym zakresie. Tym samym niezasadne jest pozyskiwanie powyższych świadczeń od innych
osób, które dodatkowo musiałyby poznać specyfikę Spółki, aby w sposób skuteczny
świadczyć przedmiotowe usługi.
Jednocześnie, w Państwa ocenie, nie spełni swojej funkcji wykonywanie przez Pana X
powyższych świadczeń w ramach pełnienia przez niego funkcji członka Zarządu Spółki, co
wymagałoby rozszerzenia obszaru jego odpowiedzialności na powyższy obszar
strategicznego planowania IT. Połączenie powyższych świadczeń z funkcją członka
Zarządu niosłoby za sobą następujące ryzyka:
- jako członek Zarządu Pan X jest związany obowiązkami członka Zarządu i regulacjami
dotyczącymi jego odpowiedzialności – w rezultacie, mając je na uwadze, Pan X mógłby
unikać prezentacji i rekomendacji nowatorskich rozwiązań, które według jego wiedzy
merytorycznej najlepiej spełniałyby swoje funkcje i realizowały interesy Spółki, ale
które ze względu na ich nowatorski i nie w pełni sprawdzony charakter obarczone
byłyby także ryzykiem niepowodzenia, który w ocenie Pana X mógłby otwierać
przestrzeń jego późniejszej odpowiedzialności (cywilnej lub karnej);
- powyższe mogłoby skutkować brakiem stosowania i wyboru najlepszych rozwiązań,
kosztem rozwiązań bezpiecznych (ale nie w pełni efektywnych);
- prowadziłoby to do erozji bezpieczeństwa podejmowania decyzji w tym zakresie –
efektywnie bowiem propozycja pochodziłaby od jednego z członków Zarządu, który
jest odpowiedzialny za przedmiotowy obszar, efektywnie oznaczać by to mogło, że od
strony merytorycznej decyzja podjęta jest przez jednego członka Zarządu, a rola
pozostałych w praktyce sprowadzałaby się do jej zatwierdzenia;
- tym samym ryzyko stosowania nowych rozwiązań nie byłoby odpowiednio Zarządzane z
perspektywy Spółki.
Powyższe problemy rozwiązuje jednak sytuacja, w której powyższe świadczenie Pan X
dostarcza jako Państwa zewnętrzny współpracownik, a jego obszar działania jako członka
Zarządu nie obejmuje tych kwestii i są one przeniesione na poziom Zarządu. W takiej
sytuacji:
- Pan X może prezentować pełne spektrum możliwych rozwiązań bez dokonywania ich
wstępnej selekcji pod kątem swojej odpowiedzialności jako członek Zarządu;
- decyzja o stosowaniu określonych rozwiązań lub nie byłaby decyzją całego Zarządu i na
całym Zarządzie ciążyłaby odpowiedzialność w tym zakresie – w rezultacie członkowie
Zarządu będą faktycznie zaangażowani w proces podejmowania tej decyzji.
W związku z powyższym, w ocenie Zarządu Spółki uzasadnione jest zawarcie z Panem X
umowy świadczenia usług w następującym zakresie:
- doradztwo w zakresie i projektowanie zmian kluczowych systemów informatycznych,
takich jak system core’owy, struktura serwisowa, nowoczesne narzędzia obsługi
procesów biznesowych;
- doradztwo przy tworzeniu standardów procesu poznawania i badań nowych technologii
jak ML, Al, sieci neuronowe;
- tworzenie strategii rozwoju metodyk modelowania statystycznego z wykorzystaniem
metodyk ML, Al, GB, sieci neuronowych i innych;
- tworzenie strategii w obszarze Zarządzania modelem danych oraz ich przepływu w
systemach teleinformatycznych Spółki.
Końcowo wskazują Państwo, iż opisane zmiany – w tym podpisanie Umowy Usługowej z
Panem X – nie są działaniem sztucznym, o którym mowa w art. 119c ustawy z dnia 29
sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa. Wynika to z tego, że na podstawie analizy
aktualnego stanu rzeczy, działając rozsądnie i kierując się przyczynami ekonomicznymi,
uznali Państwo, że powierzenie Panu X specjalistycznych obowiązków – kosztem
ograniczenia jego zaangażowania w zakresie obowiązków o charakterze zarządczym i
administracyjnym – stanowi bardziej efektywną formę wykorzystania jego kompetencji,
które oprócz profilu menedżerskiego zawierają w sobie również mieszankę wykształcenia
inżynierskiego oraz długoletniego stażu zawodowego analityka. Tak ukształtowana forma
współpracy z Panem X pozwoli Państwu uzyskać lepszą efektywność biznesową, a w
konsekwencji jej długofalowym celem jest zwiększenie rentowności Państwa działań.
Ponadto wskazują Państwo, iż zmiana nie zawiera w sobie przesłanek, które
wskazywałyby, iż ma ona charakter sztuczny, w tym nie dochodzi do nieuzasadnionego
dzielenia operacji, angażowania podmiotów pośredniczących mimo braku uzasadnienia
ekonomicznego lub gospodarczego, pojawienia się elementów prowadzących do
uzyskania stanu identycznego lub zbliżonego do stanu istniejącego przed dokonaniem
czynności, pojawienia się elementów wzajemnie się znoszących lub kompensujących,
wygenerowania ryzyka gospodarczego przewyższającego spodziewane korzyści inne niż
podatkowe w takim stopniu, że należy uznać, że działający rozsądnie podmiot nie
wybrałby tego sposobu działania.
Wskazują Państwo również, że Pan X posiada mniej niż 0,1% ogółu akcji Spółki, a
przychody z tytułu dywidend nie stanowią dla niego istotnego strumienia dochodowego, a
więc zmiana w żaden sposób nie jest nakierowana na wypłatę (w formie wynagrodzenia
wypłaconego w ramach Umowy Usługowej) tzw. ukrytej dywidendy.
Pytanie
Mając na względzie powyższe, powzięli Państwo wątpliwości co do skutków podatkowych
planowanego wydzielenia obowiązków i wykorzystania dodatkowej umowy zawartej
między Państwem a Panem X. W związku z tym zwracają się Państwo z pytaniem, czy
prawidłowe jest Państwa stanowisko, iż od wynagrodzenia wypłaconego Panu X w ramach
Umowy Usługowej nie będą Państwo zobowiązani jako płatnik podatku do pobrania
podatku dochodowego od osób fizycznych (zaliczki na podatek)? W szczególności, czy są
Państwo zobowiązani działać jako płatnik podatku, o którym mowa w art. 32 ust. 1 ustawy
PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) (zaliczki na podatek od wynagrodzenia ze stosunku pracy), lub jako płatnik o którym
mowa w 41 ust. 1 ustawy PIT (zaliczki na podatek od wynagrodzenia z tytułu pełnienie
funkcji członka Zarządu lub z tytułu umów o Zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów
menedżerskich lub umów o podobnym charakterze)?
Państwa stanowisko w sprawie
W Państwa ocenie, nie będą Państwo zobowiązani do pobrania podatku dochodowego od
osób fizycznych (zaliczki na podatek) od wynagrodzenia wypłaconego Panu X w ramach
Umowy Usługowej. W szczególności nie będą Państwo zobowiązani działać jako płatnik
podatku, o którym mowa w art. 32 ust. 1 ustawy PIT (zaliczki na podatek od
wynagrodzenia ze stosunku pracy), ani jako płatnik, o którym mowa w 41 ust. 1 ustawy PIT
(zaliczki na podatek od wynagrodzenia z tytułu pełnienie funkcji członka Zarządu lub z
tytułu umów o Zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o
podobnym charakterze).
Zgodnie z zasadą swobody umów wyrażoną na gruncie obowiązującego w Polsce systemu
prawa cywilnego strony mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego
treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom
współżycia społecznego. Regulacje umowne dotyczące zakresu wzajemnych obowiązków i
świadczeń dwóch stron wobec siebie, sposobu ich wykorzystywania, wynagradzania oraz
związanej z nimi odpowiedzialności stron za szkody wyrządzone w związku ze
świadczeniem takich usług mogą więc co do zasady zostać uregulowanie swobodnie
zgodnie z wolą stron, a od strony rodzaju tytułu prawnego/reżimu prawnego łączącego
strony, przybrać niemal dowolną formą. W szczególności, od strony prawnej stosunek
prawny na podstawie którego jeden podmiot lub osoba fizyczna świadczy swoje usługi na
rzecz drugiego podmiotu lub osoby fizycznej, może stanowić umowę o pracę, umowę
zlecenia poza działalnością gospodarczą lub umowę świadczenia usług w ramach
działalności gospodarczej (tzw. umowy B2B).
Prawo podatkowe w Polsce ma jednak autonomiczny charakter, który przejawia się
przede wszystkim w tym, że poszczególne terminy i pojęcia mogą być zdefiniowane w
sposób odmienny od innych ustaw, a poszczególne czynności czy stosunki prawne mogą
być na gruncie prawa podatkowego zakwalifikowane w odmienny sposób niż na gruncie
prawa cywilnego lub prawa pracy. Na gruncie podatku dochodowego od osób fizycznych
wyróżnia się różne źródła przychodów, w stosunku do których obowiązują odmienne
zasady opodatkowania. Źródła przychodów na gruncie tego podatku wymienione są w art.
10 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (we
wniosku jako: „ustawa PIT”), który zawiera katalog źródeł przychodów opodatkowanych
podatkiem dochodowym od osób fizycznych.
Z perspektywy Członka Zarządu oraz świadczenia usług na podstawie Umowy Usługowej
wśród źródeł przychodów ujętych w tym katalogu szczególnie istotne są następujące trzy:
stosunek pracy, pozarolnicza działalność gospodarcza i działalność wykonywana osobiście.
Właściwa alokacja uzyskanego przychodu do odpowiedniego źródła przychodów z
katalogu zawartego w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT jest niezbędna do:
i. prawidłowego rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych po stronie osoby
fizycznej uzyskującej przychód,
ii. prawidłowego określenia obowiązków płatnika po stronie podmiotu wypłacającego
należności stanowiące przychód drugiej strony stosunku prawnego.
W przypadku bowiem kwalifikacji danych przychodów na gruncie podatku PIT do
działalności gospodarczej, osoba fizyczna jako podatnik zobowiązana jest do
samodzielnego rozliczenia podatkowego tych dochodów. Na podmiocie wypłacającym
wynagrodzenie, nabywcy usług, nie ciążą w związku z tym żadne obowiązki podatkowe.
Natomiast w myśl art. 31 ust. 1 ustawy PIT, zakłady pracy są obowiązane jako płatnicy
obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują
od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z pracy nakładczej
lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego
wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej wypłacanej w
spółdzielniach pracy.
Ponadto w świetle art. 41 ust. 1 ustawy PIT, osoby prawne, które dokonują świadczeń z
tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 (przychody z działalności
wykonywanej osobiście), są obowiązane jako płatnicy pobierać zaliczki na podatek
dochodowy.
Zatem w przypadku dochodów ze stosunku pracy, jak też dochodów osobistych,
pracodawca lub nabywca usług, jako płatnicy, zobowiązani są do obliczenia i pobrania
zaliczek na podatek PIT jako płatnicy tego podatku.
W związku z tym, prawidłowa kwalifikacja podatkowa wynagrodzeń wypłacanych przez
Państwa na rzecz osoby fizycznej w zamian za świadczenia tej osoby fizycznej jest
kluczowa dla prawidłowego wykonywania obowiązków podatkowych zarówno przez
Państwa, jak też przez osobę fizyczną. W tym celu należy jednak ocenić, do której z tych
kategorii przychodów należy zakwalifikować wynagrodzenie otrzymywane przez członka
Zarządu, ale nie z tytułu pełnienia swojej funkcji, ale z tytułu świadczenia innych
specjalistycznych usług na rzecz tego samego podmiotu.
Przepisy Ustawy o PIT nie zawierają samodzielnej definicji stosunku pracy lub umowy o
pracę. Tym samym właściwe będzie zastosowanie definicji stosunku pracy wynikającej z
prawa pracy. Definicja ta znajduje się w art. 22 § 1 ustawy z dnia 26 czerwca 1974 r.
Kodeks pracy. Zgodnie z jej treścią przez nawiązanie stosunku pracy pracownik
zobowiązuje się do wykonywania pracy określonego rodzaju na rzecz pracodawcy i pod
jego kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę, a
pracodawca – do zatrudniania pracownika za wynagrodzeniem.
Z brzmienia przywołanej powyżej regulacji można wyprowadzić wniosek, że cechy
stosunku pracy odróżniające go od innych stosunków prawnych to:
- osobiste świadczenie pracy w sposób ciągły (bez możliwości „podstawienia” przez taką
osobę fizyczną innej osoby, która wykona za nią daną pracę),
- stosunek podporządkowania (wykonywanie pracy pod kierownictwem),
- wykonywanie pracy w miejscu i czasie wyznaczonym przez pracodawcę,
- wykonywanie pracy na rzecz pracodawcy ponoszącego ryzyko związane z
zatrudnieniem (wynagrodzenie należne pracownikowi niezależnie od faktycznej ilości
wykonanej pracy jak też jej efektywności – przy czym dopuszczalne są systemy
premiowe zależne od np. osiągniętych efektów pracy),
- odpłatny charakter zatrudnienia.
Występowanie powyższych okoliczności w relacji między daną osobą fizyczną, a
podmiotem na rzecz którego wykonuje swoje świadczenia jest zatem tożsame z
zatrudnieniem na podstawie stosunku pracy, bez względu na nazwę zawartej przez strony
umowy. Na gruncie podatkowym nie jest dopuszczalne zastąpienie umowy o pracę innym
stosunkiem prawnym, jeżeli relacja między osobą fizyczną a podmiotem na rzecz którego
świadczy ona swoje świadczenia spełnia powyższe kryteria.
Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o PIT, działalność gospodarcza oznacza
działalność zarobkową, w tym między innymi usługową, prowadzoną we własnym imieniu
bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody
nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł. Z kolei art. 5b ust. 1 ustawy o PIT
zawiera negatywną definicję działalności gospodarczej, która określa przesłanki
wyłączające możliwość zakwalifikowania wykonywanych czynności do działalności
gospodarczej. Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli
łącznie spełnione są następujące warunki:
- odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie,
z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi
zlecający wykonanie tych czynności;
- są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez
zlecającego te czynności;
- wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną
działalnością.
W świetle powyższej definicji stwierdzić należy, że możliwość kwalifikacji danego stosunku
prawnego jako świadczenie usług w ramach działalności gospodarczej jest zależne nie
tylko od spełnienia określonych warunków właściwych dla tej działalności, zarówno
pozytywnych, jak i negatywnych, ale także od tego, czy jednocześnie w świetle przepisów
dochody uzyskiwane przez osobę fizyczną w danej relacji prawnej nie są przez przepisy
ustawy PIT zaliczone do innego źródła. Innymi słowy oceniając dany stosunek prawny na
gruncie ustawy PIT i uzyskiwane z niego przychody pierwszeństwo mają inne niż
działalność gospodarcza źródła przychodów. Najpierw należy ocenić, czy dany stosunek
prawny należy do takiego innego źródła. Dopiero kiedy tak nie jest i spełnia on kryteria
uznania za działalność gospodarczą, to należy uznać dochody z tego stosunku za
uzyskiwane z działalności gospodarczej (gdyby ta definicja nie została spełniona, to
dochód z takiego stosunku prawnego należałby do tzw. innych źródeł).
Jednocześnie jak wskazano wyżej, oprócz pozytywnych cech, które należy spełnić aby
uznać daną relację i dochód z niej uzyskiwany jako dochód uzyskany z działalności
gospodarczej na gruncie ustawy PIT, przepisy zawierają także okoliczności negatywne
wyłączające taką możliwość. Nawet przy spełnieniu wszystkich pozytywnych przesłanek
oraz braku przypisania danego dochodu na gruncie ustawy PIT do innego źródła
przychodów, jeżeli zostaną spełnione wszystkie wskazane powyżej negatywne przesłanki,
dochód z takiego stosunku prawnego należy uznać na gruncie ustawy PIT za dochód z
tytułu umowy o pracę. Przepisy te umożliwiają zatem wystąpienie sytuacji, w której dany
stosunek prawny na gruncie cywilnoprawnym stanowi umowę B2B, natomiast na gruncie
ustawy PIT stosunek pracy.
Natomiast w zakresie przychodów z działalności wykonywanej osobiście, przepisy ustawy
PIT wyodrębniają także źródło przychodów w postaci działalności wykonywanej osobiście.
Art. 13 ustawy PIT zawiera katalog przychodów zaliczanych do tej kategorii. Jednocześnie,
brak jest ogólnej definicji tych przychodów. Sposób regulacji przychodów z działalności
wykonywanej osobiście jest bardzo istotny, w szczególności w świetle wskazanej wyżej
definicji działalności gospodarczej. Tak jak wskazano zgodnie z nią jeżeli dany przychód
zgodnie z ustawą PIT jest przypisany do innej niż działalność gospodarcza kategorii
przychodów, to nawet przy spełnieniu wszystkich cech działalności gospodarczej nie
można go uznać za taką działalność. Skoro zatem działalność wykonywana osobiście jest
zdefiniowana na gruncie ustawy PIT jako katalog określonych świadczeń osób fizycznych
to fakt dokonywania takiego świadczenia powoduje, że należy uznać daną relację osoby
fizycznej jako należącą do tego źródła przychodów, a nie do działalności gospodarczej.
Zgodnie z przepisem art. 13 pkt 9 ustawy PIT, za przychody z działalności wykonywanej
osobiście uważa się między innymi przychody uzyskane na podstawie umów o
Zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym
charakterze, w tym przychody z tego rodzaju umów zawieranych w ramach prowadzonej
przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej. Tym samym jakakolwiek umowa
typu B2B, w ramach której osoba fizyczna świadczy na rzecz danego podmiotu usługi
Zarządzania częścią lub całością przedsiębiorstwa, czy to zgodnie z treścią zakresu usług
przewidzianego w danej umowie, czy też faktycznie takie usługi wykonując, na gruncie
Ustawy o PIT umowa taka nie stanowi działalności gospodarczej danej osoby, a działalność
wykonywaną osobiście. Nie ma przy tym znaczenia, że jednocześnie osoba ta może na
gruncie cywilnoprawnym faktycznie w tym zakresie prowadzić działalność gospodarczą i
spełniać wszystkie jej cechy.
Zgodnie z orzecznictwem istota umowy o Zarządzanie przedsiębiorstwem/kontraktu
menedżerskiego polega na tym, że osoba fizyczna zobowiązuje się do prowadzenia za
wynagrodzeniem przedsiębiorstwa drugiej strony lub jego części, na jej rachunek i ryzyko,
przy czym prowadzi to przedsiębiorstwo bądź we własnym, bądź w cudzym imieniu. W
charakterystyce kontraktów menedżerskich podkreśla się samodzielność menedżera oraz
cel umowy, którym jest przeniesienie prowadzenia przedsiębiorstwa (lub jego części) na
menedżera z przyznaniem mu samodzielności w zakresie Zarządzania przedsiębiorstwem.
Z drugiej jednak strony, to zleceniodawca, czyli podmiot będący właścicielem
przedsiębiorstwa ponosi pełne ryzyko gospodarcze w odniesieniu do skutków
wykonywanych przez daną osobę fizyczną czynności w ramach takiej umowy. Co do
zasady, jest to świadczenie osobiste, tzn. osoba świadcząca takie usługi nie może wskazać
swojego zastępstwa. Podmiot zlecający te usługi jest zasadniczo zainteresowany tym, aby
to dana konkretna osoba świadczyła te usługi. Inną cechą kontraktów menedżerskich jest
oczekiwanie, że menedżer wniesie własne wartości niematerialne w postaci nowego
sposobu Zarządzania przedsiębiorstwem, swoje doświadczenia zawodowe, wiedzę
handlową i organizacyjną, reputację, klientów. Innymi słowy, to ze względu na określone,
często bardzo indywidualne i specyficzne, doświadczenie zawodowe, Zarządzenie
przedsiębiorstwem powierza się danemu podmiotowymi i oczekuje się, że właśnie swoje
działania będzie podejmować w oparciu tę ekspertyzę. Jednocześnie wymienione cechy
nie muszą być spełnione łącznie.
Analizując praktykę organów podatkowych o klasyfikacji danego stosunku jako umowy o
Zarządzanie przedsiębiorstwem, kontraktu menedżerskich lub umowy o podobnym
charakterze świadczą takie elementy jak:
- decydujące zdanie o wyborze danej koncepcji, strategii, pomysłów prowadzenia
przedsiębiorstwa lub jego części należy do świadczącego te usługi,
- podejmowanie decyzji co do gospodarowania majątkiem przedsiębiorstwa,
- podejmowanie decyzji istotnych i strategicznych dla funkcjonowania i rozwoju
przedsiębiorstwa,
- kierowanie pracownikami przedsiębiorstwa jako ich przełożony,
- posiadanie uprawnień do składania oświadczeń woli i zaciągania zobowiązań w imieniu
przedsiębiorstwa,
- faktyczne wykonywanie czynności kierowniczych i Zarządczych i podejmowanie
konkretnych czynności o charakterze decyzyjnym w odniesieniu do przedsiębiorstwa;
- świadczone usługi i wykonywane czynności należą do zakresu odpowiedzialności danej
osoby jako członka Zarządu spółki (w przypadku łączenia funkcji członka Zarządu i
umowy B2B).
Tytułem potwierdzenia wskazać można następujące interpretacje podatkowe dotyczące
uznania, że w danym przypadku osoba fizyczna i to będąca członkiem Zarządu w spółce
świadczy na rzecz spółki swoje usługi, które stanowią dla celów podatkowych działalność
gospodarczą, a nie działalność wykonywaną osobiście. Interpretacje te wskazują właśnie
na okoliczności, które nie wystąpiły w danym przypadku i przez to, że nie wystąpiły,
powodują, że dana relacja stanowi działalność gospodarczą, a nie działalność
wykonywaną osobiście polegającą na Zarządzaniu przedsiębiorstwem:
- interpretacja dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 9 grudnia 2019r., nr 0114-
KDIP3-3.4011.483.2019.1.MJ:
„Członek Zarządu, jednocześnie prowadzący działalność gospodarczą i świadczący
usługi jako doradca nie będzie miał decydującego zdania o wyborze własnych
pomysłów, nie będzie także decydował o akceptowaniu własnych ocen ani strategii.
(...) Usługi te w żaden sposób nie będą związane z podejmowaniem decyzji co do
gospodarowania majątkiem spółki. W związku z wykonywaniem usług objętych
umową o świadczenie usług, świadczącemu usługi nie będzie podlegał personel
spółki”;
- interpretacja indywidualna z 27 marca 2018 r., nr 0112-KDIL3-1.4011.80.2018.1.KF:
„Wnioskodawca występując w stosunku do spółki jako jej doradca i usługodawca nie
ma bowiem decydującego zdania, a w szczególności nie będzie on uprawniony do
decydowania o akceptowaniu własnych ocen, analiz, wniosków, propozycji oraz
ustaleń faktycznych poczynionych w ramach sprawowanego nadzoru w zakresie
działalności spółki A Sp. z o.o. określonym umową o współpracę, wdrażaniu przez
spółkę A Sp. z o.o. wniosków lub propozycji rozwiązań formułowanych oraz
przygotowywanych przez Wnioskodawcę w zakresie określonym umową o
współpracę. Usługi te nie będą zatem w żaden sposób związane, czy też nie będą
polegać na podejmowaniu decyzji co do gospodarowania majątkiem spółki”.
Wskazane powyżej przesłanki uznawania przez organy podatkowe, że dana relacja
stanowi dla celów ustawy PIT świadczenie wykonywane osobiście polegającą na
Zarządzaniu przedsiębiorstwem lub jego częścią, a nie działalność gospodarczą, nie muszą
wystąpić łącznie. W zależności od natężenia poszczególnych cech wystąpienie kilku z nich
lub nawet jednej może być w tym zakresie przesądzające. Ponadto za działalność
wykonywaną osobiście uważa się nie tylko działalność wykonywaną na podstawie umów o
Zarządzanie przedsiębiorstwem czy kontraktów menedżerskich, ale także „umów o
podobnym charakterze”, co oznacza, iż wymóg Zarządzania/kierowania
przedsiębiorstwem lub jego częścią nie musi być wprost w takiej umowie wyrażony.
Oznacza to, że odrębne uregulowanie czynności wykonywanych przez członka Zarządu
prowadzącego działalność gospodarczą, które odpowiadają czynnościom wykonywanym
w ramach pełnienia funkcji członka Zarządu lub też odpowiadają zakresowi jego
odpowiedzialności (opisanym czy to w umowie, czy też w regulaminie organizacyjnym
spółki), uznane zostaną przez organy podatkowe jako czynności wykonywane osobiście i
zostaną wyłączone z przychodów z działalności gospodarczej.
W świetle powyższych regulacji, aby ocenić prawidłowo kwalifikację podatkową usług
świadczonych przez Pana X w ramach Umowy Usługowej zgodnie z podejściem opisanym
w niniejszym wniosku należy:
- po pierwsze – stwierdzić, czy działalność ta spełnia wszystkie przesłanki do uznania jej
za działalność gospodarczą, w tym także stwierdzić, że łącznie nie spełnia ona
wszystkich negatywnych przesłanek takiej kwalifikacji podatkowej;
- po drugie – stwierdzić, że świadczenie tych usług, ze względu na treść i faktyczny sposób
świadczenia tych usług nie stanowią stosunku pracy na gruncie prawa pracy;
- po trzecie – stwierdzić, że usługi świadczone przez Pana X nie stanowią usługi
Zarządzania częścią lub całością przedsiębiorstwa Spółki lub usług o podobnym
charakterze.
Mając na uwadze wskazane powyżej regulacje i praktykę organów podatkowych, aby
uznać działalność Pana X za działalność gospodarczą, musi ona spełnić następujące cechy:
- jest działalnością usługową (albo produkcyjną, handlową lub wydobywczą);
- o charakterze zarobkowym;
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat;
- w sposób zorganizowany;
- ciągły;
- z której uzyskane przychody nie są zaliczane do przychodów ze źródeł, w tym także
przychody ze stosunku pracy lub z działalności wykonywanej osobiście – w tym
zakresie w dalszej części memorandum znajduje się ocena tych usług z perspektywy
tych źródeł przychodu;
- odpowiedzialność za ewentualne szkody powstałe wskutek świadczenia tych usług
ponosi Pan X, także w stosunku do osób trzecich;
- nie są one wykonywane pod kierownictwem Spółki;
- nie są one wykonywane w określonym miejscu i czasie;
- Pan X ponosi ryzyko gospodarcze swojej działalności.
Rodzaj działalności – działalność usługowa
Zadaniem Pana X na gruncie Umowy Usługowej będzie świadczenie określonych w tej
umowie usług na Państwa rzecz. Usługi te będą polegać na:
- doradztwo w zakresie i projektowanie zmian kluczowych systemów informatycznych,
takich jak system core’owy, struktura serwisowa, nowoczesne narzędzia obsługi
procesów biznesowych;
- doradztwo przy tworzeniu standardów procesu poznawania i badań nowych technologii
jak ML (Machine Learning), Al (sztuczna inteligencja), sieci neuronowe;
- tworzenie strategii rozwoju metodyk modelowania statystycznego z wykorzystaniem
metodyk ML, Al, GB, sieci neuronowych i innych;
- tworzenie strategii w obszarze Zarządzania modelem danych oraz ich przepływu w
systemach teleinformatycznych Spółki.
Działalność Pana X na Państwa rzecz będzie zatem działalnością usługową i ten warunek
uznać należy za spełniony.
Charakter zarobkowy
W świetle doktryny i praktyki działalność ma charakter zarobkowy, jeżeli jest prowadzona
w celu osiągnięcia dochodu. Przy czym istotny jest już sam cel, a nie rezultat takiej
działalności. Podkreślić należy, iż ewentualny brak zysku z podjętych działań noszących
znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, iż działalność taka nie była faktycznie
prowadzona. Prowadzenie działalności gospodarczej bowiem zawsze wiąże się z ryzykiem
nieosiągnięcia dochodów.
Swoje usługi na Państwa rzecz Pan X świadczyć będzie za wynagrodzeniem. Tym samym
warunek ten uznać należy za spełniony.
Świadczenie we własnym imieniu
W świetle doktryny oraz praktyki organów podatkowych wykonywanie działalności
gospodarczej we własnym imieniu wiąże się z odrębnością i niezależnością od innych
podmiotów. Przedsiębiorca, w ramach wykonywanej działalności działa zatem we
własnym imieniu i na własną rzecz – w przeciwieństwie np. do pracownika, który działa w
imieniu i na rzecz pracodawcy – nie będąc w swoich działaniach niezależny i nie ponosząc
odpowiedzialności wobec osób trzecich. Wykonywanie działalności gospodarczej we
własnym imieniu wiąże się zatem z wykonywaniem jej samodzielnie, na własne ryzyko
oraz na własną odpowiedzialność.
W analizowanym przypadku warunek ten należy uznać za spełniony. Pan X jest niezależny
w świadczeniu własnych usług. Nie świadczy ich jako element innego podmiotu, a w
szczególności Spółki. Wręcz przeciwnie, jest to jego świadczenie na Państwa rzecz, a nie,
np. część świadczonych przez Państwa usług.
Charakter zorganizowany
W świetle doktryny i praktyki, za zorganizowanie faktyczne uznać można działanie w
uporządkowany sposób, realizowane w ramach mniej lub bardziej wyodrębnionej
struktury, które służy osiągnięciu celu zarobkowego prowadzonej działalności. Działania
także są metodyczne, zaplanowane, wykonywane w sposób systematyczny i nastawione
na osiągnięcie z góry określonego celu. Natomiast istotą ciągłości jest zamiar
powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia efektu w postaci zarobku. Do
wypełnienia przesłanki ciągłości wystarczające jest, aby z ogółu okoliczności sprawy
wynikał zamiar oraz chęć powtarzania konkretnych działań w celu osiągnięcia dochodu.
Cecha ciągłości pozwala na odróżnienie działalności gospodarczej od działalności
okazjonalnej, która może być wykonywana jednorazowo.
Oba powyższe warunki uznania usług świadczonych przez Pana X uznać należy za
spełnione. Działalność jest powtarzalna, bowiem usługi będą świadczone w kolejnych
następujących po sobie okresach. Jednocześnie, ze względu na swoje doświadczenie Pan X
ma swoją wypracowaną metodologię świadczenia swoich usług, a tym samym będą one
świadczone w sposób zorganizowany i przy wykorzystaniu jego własnych zasobów.
Odpowiedzialność Pana X za świadczone usługi wobec osób trzecich
Aby dane usługi nie zostały uznane za świadczenie pracy, odpowiedzialność za
ewentualne szkody powstałe w związku z ich świadczeniem ponosić powinna osoba jest
świadcząca, a nie odbiorca tych usług. Dotyczy to także osób trzecich, a nie usługobiorcy.
Innymi słowy, jeżeli w toku świadczenia tych usług jakikolwiek inny podmiot dozna
jakiejkolwiek szkody, to osoba fizyczna wykonująca usługę powinna ją naprawić lub
zapłacić odszkodowanie. Co więcej, odpowiedzialność ta dotyczyć ma wszelkich szkód, a
nie tylko tych powstałych wskutek działań usługodawcy stanowiących naruszenie prawa.
Zgodnie z planowaną treścią Umowy Usługowej Pan X ma ponosić odpowiedzialność za
skutki swoich działań, w tym także wyrządzone szkody. Umowa nie przewiduje
ograniczenia tej odpowiedzialności w stosunku do osób trzecich. W szczególności nie
przewiduje, że w takiej sytuacji szkodę naprawiać będzie Spółka. Tym samym warunek ten
należy uznać za spełniony.
Brak kierownictwa Spółki
Pan X w ramach świadczonych usług nie będzie podlegał kierownictwu Spółki. To Pan X
będzie podejmował samodzielnie decyzje odnośnie sposobu wykonywania swoich usług.
Nie będzie w tym zakresie związany jakimikolwiek instrukcjami Spółki. Spółka zlecając
określone usługi Panu X określa swoje oczekiwania odnośnie celu, ich efektu. To Pan X
samodzielnie ustalać będzie w jaki sposób będzie te cele osiągał.
Brak określenia miejsca i czasu świadczenia usług
Planowana umowa zakłada, że Spółka zlecając Panu X świadczenie usług wskaże termin
ich wykonania. Niemniej nie będzie wskazywać czasu, w którym Pan X te usługi ma
świadczyć ani tym bardziej miejsca. W tym zakresie Pan X posiadać będzie pełną
dowolność z tym zastrzeżeniem, że jeżeli prawidłowe świadczenie usług oraz dotrzymanie
terminu wymagać będzie świadczenia tych usług w określonym czasie lub określonym
miejscu, ze względu na przykład na konieczność interakcji z personelem Spółki lub
wykorzystania jej infrastruktury, to takie działanie zostanie przez niego podjęte. Nie
zmienia to jednak oceny w tym zakresie. Sytuacja taka nie oznacza bowiem konieczności
podporządkowania się Spółce w zakresie miejsca i czasu świadczenia usług, ale wynikać
będzie z natury i istoty świadczonej usługi.
Ryzyko gospodarcze Pana X
Istotą działalności gospodarczej jest ponoszenie ryzyka gospodarczego. Oznacza to, że
podejmowane działania mogą nie prowadzić do osiągnięcia dochodu przez świadczącego
usługę, ale do wygenerowania straty. W takiej sytuacji, strata taka powinna być stratą
świadczącego usługi i nie powinna być przerzucana na inne podmioty. W szczególności,
jeżeli usługodawca nie znajdzie podmiotów chętnych do nabycia jego usług, nie otrzyma
on wynagrodzenia. W przypadku braku zleceń, jego dochody spadną. Ewentualne
nieefektywności czasowe i kosztowe obciążają rachunek usługodawcy.
W tym kontekście niewątpliwie w przypadku, w którym Pan X nie wykona zleconych mu
usług, nie otrzyma on wynagrodzenia. W takiej bowiem sytuacji, zgodnie z treścią
postanowień umownych nie dojdzie przez niego do spełnienia świadczenia na rzecz
Spółki, a tym samym nie będą Państwo zobowiązani do wypłaty wynagrodzenia. Ta
okoliczność świadczy o ponoszeniu ryzyka gospodarczego przez Pana X. Wynagrodzenie
będzie pomniejszane proporcjonalnie do liczby dni, w których usługa nie była świadczona,
co generuje ryzyko gospodarcze Pana X, np. w przypadku choroby lub innych niezależnych
zdarzeń uniemożliwiających efektywne świadczenie usługi. Podsumowując stwierdzić
należy, że ryzyko Pana X z tytułu świadczonych usług ciąży ekonomicznie po jego stronie.
Planowana działalność usługowa Pana X jako stosunek pracy
Działalność Pana X wykonywana w ramach Umowy Usługowej można uznać jako
realizowaną na podstawie stosunku pracy może nastąpić tylko wówczas, gdyby jego
współpraca ze Spółką nie ma cech działalności gospodarczej, a ma cechy umowy o pracę.
Wymaga to więc ustalenia czy we współpracy pomiędzy Panem X a Spółką dominują
następujące cechy:
- Przede wszystkim – kierownictwo Spółki. Praca wykonywana jest pod kierownictwem
pracodawcy, w szczególności poprzez wykonywanie poleceń służbowych wydawanych
przez przełożonych. Pracodawca może przy tym ustalić sposób, w jaki dane polecenie
służbowe ma zostać wykonane. Świadczenie pracy w imieniu i na rzecz pracodawcy.
Wykonywanie pracy wiąże się z zależnością od pracodawcy, w przeciwieństwie do
świadczenia określonych czynności we własnym imieniu, na własną rzecz i na własne
ryzyko, a także w sposób niezależny.
- Brak odpowiedzialności wobec osób trzeci. Ewentualne szkody wywołane niewłaściwym
wykonywaniem pracy nie rodzą odpowiedzialności pracownika wobec osób trzecich,
lecz odpowiedzialność ta spoczywa na pracodawcy (pracodawca może zaś mieć
ograniczone roszczenie regresowe do pracownika).
- Określenie miejsca i czasu wykonywania pracy. Treść stosunku pracy określa miejsce i
czas, w jakim praca ma być wykonywana. Co do zasady, pracownik nie ma w tym
zakresie dowolności.
- Ryzyko gospodarcze. Pracownik nie ponosi ryzyka związanego z działalnością
pracodawcy, a w szczególności nie odpowiada za szkodę wynikłą w związku z
działaniem w granicach dopuszczalnego ryzyka.
Biorąc pod uwagę zamiar Spółki i Pana X, aby planowana działalność usługowa Pana X co
do zasady spełniała warunki pozwalające na jej uznanie za działalność gospodarczą, oraz
fakt, że między stronami nigdy nie istniał stosunek pracy (w szczególności nie istnieje on
obecnie), oraz to, że Umowa Usługowe nie przewiduje, iż usługi będą wykonywane pod
nadzorem i kierownictwem Spółki – to należy uznać, iż usługi nie będą wykonywane w
ramach stosunku pracy.
Planowana działalność usługowa Pana X jako działalność wykonywana osobiście
polegająca na Zarządzeniu przedsiębiorstwem lub jego częścią lub stanowiąca kontrakt
menadżerski
Jak wskazano wcześniej, przepisy podatkowe nie definiują pojęcia kontraktu
menadżerskiego jak też umowy o Zarządzenie przedsiębiorstwem. Istotą tych umów i
oceny w tym zakresie jest zakres faktycznych świadczeń na rzecz spółki, a w przypadku
osób, które jednocześnie w spółce pełnią funkcje członka Zarządu, zbieżność tych usług z
obowiązkami członka Zarządu. Zgodnie ze wskazaną praktyką organów podatkowych,
dokonując oceny świadczonych usług z tej perspektywy należy wziąć pod uwagę
uprawnienia władcze takiej osoby zarówno w kontekście Zarządzania mieniem spółki,
podejmowania w jej imieniu czynności, zaciągania zobowiązań, czy też Zarządzania
personelem. Istotne jest także prawo do podejmowania rozstrzygających decyzji. Wreszcie
kluczowe jest porównanie zakresu tych usług z zakresem odpowiedzialności tej osoby w
funkcji członka Zarządu (jeżeli są łączone).
Zgodnie z planowaną umową usługi Pana X obejmować będą:
- doradztwo w zakresie i projektowanie zmian kluczowych systemów informatycznych,
takich jak system core’owy, struktura serwisowa, nowoczesne narzędzia obsługi
procesów biznesowych;
- doradztwo przy tworzeniu standardów procesu poznawania i badań nowych technologii
jak ML (Machine Learning), Al (sztuczna inteligencja), sieci neuronowe;
- tworzenie strategii rozwoju metodyk modelowania statystycznego z wykorzystaniem
metodyk ML, Al, GB, sieci neuronowych i innych;
- tworzenie strategii w obszarze Zarządzania modelem danych oraz ich przepływu w
systemach teleinformatycznych Spółki.
Usługi te nie obejmują zatem dysponowania majątkiem Spółki. Podobnie, ich elementem
nie jest dysponowanie i Zarządzenie personelem Spółki. Istotą tych usług jest
zaproponowanie Spółce pewnych rozwiązań, z których Spółka może skorzystać i w tym
zakresie podejmuje ona samodzielną decyzję. W tym kontekście nie sposób uznać tych
usług za świadczenie w postaci Zarządzania przedsiębiorstwem lub jego częścią.
Ponadto, w związku ze zmianą regulaminu organizacyjnego Spółki, zakres
odpowiedzialności Pana X jako członka Zarządu (...) Spółki nie będzie obejmować takich
elementów jak:
- opracowania strategii i nadzorowanie wdrożenia działań poprawy efektywności dzięki
transformacji cyfrowej Grupy (...),
- nadzoru nad realizacją efektywnego wsparcia Grupy w obszarze IT,
- nadzorowania poprawy efektywności w ramach istniejących procesów dzięki
wykorzystaniu innowacji i nowych technologii.
Powyższe zakresy odpowiedzialności, w wyniku zmiany Regulaminu, zostaną przeniesione
do odpowiedzialności innych członków Zarządu Spółki. W rezultacie, planowany zakres
usług, który Pan X zamierza świadczyć na rzecz Spółki, nie wchodzi w zakres
odpowiedzialności Pana X jako członka Zarządu (...) Spółki. A tym samym nie powinien on
być traktowany jako świadczenie usług Zarządzania całością lub częścią przedsiębiorstwa
lub usług podobnych.
Podsumowując, według Państwa stanowiska, przychody Pana X z tytułu świadczenia usług
w ramach Umowy Usługowej należy zakwalifikować jako przychody z pozarolniczej
działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 ustawy PIT. Wobec czego, w
odniesieniu do wynagrodzenia wypłacanego Panu X na podstawie Umowy Usługowej nie
wystąpią Państwo jako płatnik zobowiązany do pobrania podatku (zaliczki na podatek). W
szczególności nie będą Państwo działać jako płatnik podatku, o którym mowa w art. 32
ust. 1 ustawy PIT (zaliczki na podatek od wynagrodzenia ze stosunku pracy), ani jako
płatnik, o którym mowa w 41 ust. 1 ustawy PIT (zaliczki na podatek od wynagrodzenia z
tytułu pełnienie funkcji członka Zarządu lub z tytułu umów o Zarządzanie
przedsiębiorstwem, kontraktów menedżerskich lub umów o podobnym charakterze).
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest prawidłowe.
Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny
lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest
elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.
Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji jest art. 14c § 1 Ordynacji
podatkowej.