0112-KDIL2-1.4011.224.2025.1.TR

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 marca 2025 r. wpłynął Pana wniosek z 4 marca 2025 r. o wydanie interpretacji indywidualnej. Uzupełnił go Pan pismem (wpływ 4 marca 2025 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą polegającą na obróbce elementów metalowych (toczenie frezowanie) oraz (...). Nawiązał Pan kontakt ze zleceniodawcami w krajach Unii Europejskiej, którzy w zależności od potrzeb będą składać Panu zamówienia na usługi. Chce Pan pracę powierzyć zleceniobiorcom. Realizacja tych zleceń wymaga wysyłania zleceniobiorców w różne miejsca poza granicami kraju. W umowie zlecenia nie będzie zawarta informacja o miejscu wykonywania pracy, na jaki okres będzie wyjazd lub jak często, gdyż będzie to wynikało z potrzeb klienta. Nie ma Pan podpisanej żadnej umowy z kontrahentami, dlatego nie ma Pan stałych zleceń, a co za tym idzie nie może Pan konkretnie wskazać długości i częstotliwości wyjazdów. Dlatego będzie to ustalane w dniu wyjazdu. Wysyłanie zleceniobiorców do pracy poza granice kraju nastąpi za zgodą tych osób, ale będzie to bezpośrednio związane z czynnościami służbowymi. Osoby, które będą wyjeżdżać będą miały zapewnione zakwaterowanie i transport. Zleceniobiorcy nie będą tu mieli żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzaniu tymi świadczeniami, a wykorzystywać będą je tylko w konkretnym celu, tj. w wykonania swoich obowiązków.

Pytanie

Czy wartość zapewnianych zleceniobiorcom nieodpłatnie noclegów stanowi ich przychód z umowy zlecenia, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym, czy w odniesieniu do ww. kwot powinien Pan wypełniać obowiązki płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych zgodnie z treścią art. 41 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych? Pana stanowisko w sprawie W Pana ocenie, wartość zapewnianych zleceniobiorcom nieodpłatnie noclegów nie stanowi dla nich przychodu z umowy zlecenia, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), a tym samym w odniesieniu do ww. kwot nie powinien Pan wypełniać obowiązków płatnika zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych, o którym mowa w art. 41 ustawy o PIT. Artykuł 11 ust. 1 ww. ustawy zawiera ogólną definicję przychodu, którą stosuje się w przypadkach, gdy przepisy szczególne nie regulują tej kwestii odmiennie, tj. nie przewidują odrębnego sposobu określenia momentu uzyskania przychodu lub jego wysokości. Generalną zasadą w przypadku opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych jest wyrażone w ust. 1 stwierdzenie, że przychód powstaje w momencie faktycznego uzyskania przez podatnika (postawienia do jego dyspozycji) określonych kwot (tzw. zasada kasowa). Pozostawionymi do dyspozycji są takie pieniądze i wartości pieniężne, które podatnik, wykazując określoną aktywność, ma możliwość włączyć do swojego władztwa, a więc ma możliwość skorzystania z tychże pieniędzy i nie jest to uzależnione od dodatkowej zgody osoby stawiającej określone środki do jego dyspozycji. Zatem przychód powstaje jedynie w razie otrzymania przez podatnika rzeczywistego przysporzenia majątkowego (por. Podatek dochodowy od osób fizycznych; wyrok

Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 24 listopada 2016 r., sygn. akt I SA /Po 808/16). W wyroku TK z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 Trybunał dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu pracownika z tytułu stosunku pracy. Z uzasadnienia wyroku TK wynika, że „za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które: po pierwsze, zostały spełnione za zgodą zleceniobiorcy (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu zleceniobiorcy (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów)” (punkt 4.2.4 uzasadnienia wyroku TK). Należy stwierdzić, że skorzystanie przez zleceniobiorcę ze świadczenia w postaci kosztów zakwaterowania oraz transportu wynikających z umowy zlecenia, nie są świadczeniami spełnionymi w interesie zleceniobiorcy, ale w interesie pracodawcy oraz nie przynoszą one zleceniobiorcy korzyści w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatków, które musiałby on samodzielnie ponieść.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.): Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Treść powyższego przepisu wskazuje, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień zawartym w powyższej ustawie bądź od których zaniechano poboru podatku. Stosownie natomiast do art. 11 ust. 1 przywołanej ustawy: Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. W świetle art. 11 ust. 2 ww. ustawy: Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2- 2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania. Zgodnie z art. 11 ust. 2a tej ustawy: Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się: 1) jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców; 2) jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu; 3) jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4) w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia. Jak wynika z kolei z art. 11 ust. 2b ustawy: Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł. Stosownie do przepisów tej ustawy, odrębnymi źródłami przychodów jest m.in. określona w art. 10 ust. 1 pkt 2 działalność wykonywana osobiście. W myśl natomiast art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 2, uważa się: przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od: a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości prawnej, b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością, c) przedsiębiorstwa w spadku - z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz przychodów, o których mowa w pkt 9. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawierają definicji nieodpłatnych świadczeń, o których mowa w jej art. 11 ust. 1. Rozumienie tego pojęcia zostało jednak wypracowane w orzecznictwie. W uchwałach z 18 listopada 2002 r. sygn. akt FPS 9/02 oraz z 16 października 2006 r. sygn. akt FPS 1/06 Naczelny Sąd Administracyjny ustalił znaczenie tego terminu w oparciu o przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych. Naczelny Sąd Administracyjny uznał, iż na gruncie tej ustawy termin „nieodpłatne świadczenie” ma „szerszy zakres niż w prawie cywilnym, obejmuje bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”. W uchwale z 24 maja 2010 r. sygn. akt II FPS 1/10 NSA potwierdził powyższe stanowisko uznając, że ma ono również zastosowanie do podatku dochodowego od osób fizycznych, w stosunku do sytuacji wynikających z art. 11 ust. 1 w związku z art. 12 ust. 1 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Kwestia rozumienia pojęcia „innych nieodpłatnych świadczeń” – w kontekście świadczeń pracowniczych – była również przedmiotem analizy Trybunału Konstytucyjnego, który w wyroku z 8 lipca 2014 r. sygn. akt K 7/13 stwierdził, że za przychód pracownika z tytułu „innych nieodpłatnych świadczeń”, o których mowa w art. 12 ust. 1 i art. 11 ust. 1 ustawy, mogą być uznane takie świadczenia, które: · po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie), · po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść, · po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów). Powyższy wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczy wprawdzie świadczeń uzyskiwanych przez pracowników, jednak zawiera wskazówki interpretacyjne, jak należy rozumieć nieodpłatne świadczenia i ustalenia te pozostają aktualne również do sytuacji osób zatrudnionych na podstawie umowy zlecenie. W świetle powyższego zauważyć należy, że nie każde świadczenie spełnione przez pracodawcę na rzecz pracownika (tu: zleceniobiorcę) bez ustalonej za nie zapłaty jest świadczeniem podlegającym podatkowi dochodowemu, podobnie jak nie każde tego rodzaju świadczenie jest wyłączone spod regulacji ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przy tym, jak słusznie zauważył Trybunał Konstytucyjny, ze względu na otwarty i rozwijający się katalog świadczeń oferowanych przez pracodawców nie jest możliwe enumeratywne wyliczenie w ustawie podatkowej wszystkich nieodpłatnych przysporzeń, które zgodnie z zasadą powszechności przedmiotowej podatku dochodowego powinny być przez ustawodawcę uwzględnione. W myśl art. 734 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. – Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.): Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej czynności prawnej dla dającego zlecenie. Na mocy art. 735 § 1 Kodeksu cywilnego: Jeżeli ani z umowy, ani z okoliczności nie wynika, że przyjmujący zlecenie zobowiązał się wykonać je bez wynagrodzenia, za wykonanie zlecenia należy się wynagrodzenie. Zgodnie natomiast z art. 742 przywołanej ustawy: Dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym. Przepis art. 742 Kodeksu cywilnego sankcjonuje uprawnienie zleceniobiorcy do zwrotu wydatków. Przepis ten stanowi konsekwencję działania przyjmującego zlecenie na rachunek dającego zlecenie. Zatem to zleceniodawca ponosi koszty związane z realizacją zlecenia. Ustawodawca ogranicza jednakże obowiązek zwrotu poniesionych przez przyjmującego zlecenie wydatków do wydatków służących należytemu wykonaniu zlecenia. Pomimo że w art. 742 Kodeksu cywilnego brak jest wyraźnego określenia charakteru tych wydatków, należy przyjąć, że chodzi o zwrot wydatków koniecznych i użytecznych. Decydujące znaczenie ma więc celowy charakter wydatków. Muszą one być uzasadnione dążeniem do należytego wykonania umowy. Natomiast wydatki o innym charakterze będą podlegały zwrotowi, jeżeli w zawartej między stronami umowie zostaną przewidziane. Nie oznacza to jednak, że te pozostałe wydatki również należy kwalifikować do wydatków wymienionych w art. 742 Kodeksu cywilnego. Stosownie natomiast do art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych: Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art. 18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. Z kolei na podstawie art. 42 ust. 1 ww. ustawy: Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art. 30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania. W opisanej sprawie przedmiotem umów zlecenia jest świadczenie przez zleceniobiorców usług wykonywania pracy za granicą w związku z realizacją zamówień na usługi, składanych Panu przez kontrahentów z krajów Unii Europejskiej. W umowie zlecenia nie będzie zawarta informacja o miejscu wykonywania pracy, na jaki okres będzie wyjazd lub jak często, gdyż będzie to wynikało z potrzeb klienta. Nie ma Pan podpisanej żadnej umowy z kontrahentami, dlatego nie ma Pan stałych zleceń, a co za tym idzie nie może Pan konkretnie wskazać długości i częstotliwości wyjazdów. Dlatego będzie to ustalane w dniu wyjazdu. Wysyłanie zleceniobiorców do pracy poza granice kraju nastąpi za zgodą tych osób, ale będzie to bezpośrednio związane z czynnościami służbowymi. Zleceniobiorcy nie będą tu mieli żadnej swobody w zarządzaniu i rozporządzaniu tymi świadczeniami, a wykorzystywać będą je tylko w konkretnym celu, tj. w wykonania swoich obowiązków. Z opisanego zdarzenia wynika zatem, że niewątpliwie więc mamy tutaj do czynienia nie z podróżą, a z sytuacją zapewnienia zleceniobiorcom nieodpłatnego zakwaterowania przez okres świadczenia usług – jak Pan to zaznaczył wprost: „wykonywania swoich obowiązków”. Zatem tylko te wydatki, które są niezbędne i konieczne do wykonywania zleceń będą wydatkami, o których mowa w art. 742 Kodeksu cywilnego. Jednakże z faktu, że będzie Pan zapewniał swoim zleceniobiorcom nieodpłatne zakwaterowanie nie sposób wywodzić, że ww. wydatki są dla zleceniobiorców wydatkami, o których mowa w art. 742 ww. Kodeksu. Świadczenie w postaci zapewnienia zleceniobiorcy zakwaterowania w miejscowości, w której zlecenie to będzie wykonywane, jest świadczeniem, które ma charakter osobisty, niezależnie od celu i okoliczności, w jakich zostało poniesione. Skoro bowiem przez okres wykonywania umowy zlecenia zleceniobiorca będzie zamieszkiwał w danym miejscu noclegowym, będzie on wykorzystywał to miejsce przede wszystkim dla celów osobistych (prywatnych). Zapewniony nocleg nie będzie bowiem służył zleceniobiorcy jako narzędzie pracy, miejsce pracy (służące wykonaniu umowy), lecz będzie służył osobistym celom zleceniobiorcy. Dzięki temu, że Pan zapewni zleceniobiorcy zakwaterowanie w miejscowości realizacji przez niego przyjętego zlecenia, zleceniobiorca zaoszczędzi na wydatkach, do ponoszenia których byłby zmuszony, gdyby Pan nie zapewnił mu noclegu. Zatem wartość pokrytych przez Pana kosztów zakwaterowania (noclegów) zleceniobiorców przez okres świadczenia usług spowoduje po ich stronie powstanie przychodu z tytułu nieodpłatnych świadczeń, który należy zakwalifikować do źródła, o którym mowa w art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, z rzeczonego tytułu będzie Pan miał obowiązek pobrania i wpłacenia zaliczki na podatek dochodowy, stosownie do art. 41 oraz 42 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji · Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej.