Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe
łowe
Szanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu
faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie nr 1) jest prawidłowe.
Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
13 lutego 2025 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który
dotyczy preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności
intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 20
marca 2025 r. (data wpływu 25 marca 2025 r.).
Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego
Wnioskodawca jest osobą fizyczną, posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i 1a ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Prowadzi
On działalność gospodarczą w oparciu o wpis do Centralnej Ewidencji i Informacji o
Działalności Gospodarczej.
Wnioskodawca prowadzi działalność polegającą na pracach badawczo-rozwojowych od 15
października 2024 r.
W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca wykonuje w sposób
systematyczny prace badawczo-rozwojowe, tzn. prace nad rozwijaniem metod AI, zlecane
przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych
rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to praca obejmująca
tworzenie (...). (...).
Proces ten wymaga opracowania modułów, które: (...).
Praca w tym obszarze obejmuje rozwój i testowanie algorytmów, takich jak (...).
Prace wykonywane są pod potrzeby indywidualne Zleceniodawcy (zwane dalej zamiennie:
oprogramowaniem, utworem, programem komputerowym).
Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej. Ponosi
również normalną kodeksową odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art. 471 i n. kc.
W szczególności umowa łącząca ze Zleceniodawcą nie nosi znamion umowy o pracę, w
tym Wnioskodawca nie działa pod kierownictwem oraz w czasie i miejscu wskazanym
przez Zleceniodawcę. Strony umówiły się zarówno co do czasu świadczenia, jak i miejsca
świadczenia na zasadach swobody umów. Wnioskodawca rozlicza się i będzie rozliczał w
ramach podatkowej księgi przychodów i rozchodów. Opodatkowuje swoje dochody na
zasadach podatku liniowego.
Wnioskodawca zamierza skorzystać z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w
odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej
(IP BOX), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT, uzyskanego w roku 2024 oraz w latach
przyszłych od 2025 r.
Wnioskodawca wskazuje, że opisany stan faktyczny będzie miał miejsce także w latach
przyszłych.
II. Działalność twórcza
W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca podejmuje działalność twórczą, która
obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie
wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie oprogramowania oraz projektowania i tworzenia
zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, z wyłączeniem działalności obejmującej
rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet, jeżeli takie zmiany mają
charakter ulepszeń. Wnioskodawca wskazuje, że brak prowadzenia prac rozwojowych
uniemożliwiłby Mu uzyskanie przychodu.
Wnioskodawca wskazuje, że w ramach prowadzonych prac twórczych dokonał rozwoju
oprogramowania – AI. Udoskonalono je przy użyciu narzędzi takich jak: (...).
Wnioskodawca podczas tworzenia i rozwoju Oprogramowania używa języków
programowania i technologii takich jak: (...).
Utwory tworzone oraz rozwijane przez Wnioskodawcę w każdym przypadku są chronione
przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach
pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). W zakresie rozwoju
Oprogramowania Wnioskodawca staje się użytkownikiem takiego na mocy postanowień
umowy o świadczenie usług podpisanej ze Zleceniodawcą. Zobowiązuje on Wnioskodawcę
do rozwoju Oprogramowania, które to rozwinięcie stanowi odrębne programy
komputerowe chronione w art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o prawie autorskim i prawach
pokrewnych.
Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny, tj.
uporządkowany oraz według opracowanego przez siebie harmonogramu, a jej efektem
jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów.
Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do
tworzenia nowych zastosowań.
Wnioskodawca podczas świadczonych usług posiada profesjonalną wiedzę z zakresu
programów komputerowych oraz nowych technologii programistycznych. Za cel
podstawowy działań twórczych postawił sobie udoskonalenie nowego programu
komputerowego przy zastosowaniu odpowiednich technologii programistycznych.
Działania te mają na celu usprawnienie działalności gospodarczej Zleceniodawcy. Celem
Wnioskodawcy w zakresie źródeł finansowania była minimalizacja kosztów Zleceniodawcy,
które mogłyby powstać przez konieczność wprowadzenia nowych urządzeń, tym samym
dostosował technologię do aktualnego zaplecza technicznego Zleceniodawcy.
O oryginalności tworzonych lub rozwijanych modeli przemawia fakt każdorazowego
zastosowania odpowiednio dobranych przez Wnioskodawcę technologii
programistycznych opisanych w niniejszym wniosku.
Wnioskodawca nie pozyskuje zewnętrznych źródeł finansowania swoich prac twórczych
poza wynagrodzeniem otrzymywanym z usług świadczonych na rzecz Zleceniodawcy.
Wskazane powyżej efekty prowadzonych prac twórczych kwalifikują się każdorazowo jako
utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i
prawach pokrewnych (tekst jedn.: Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.). Cechuje je to, że
zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są
kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy,
która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności
programistycznych, i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające
charakter powtarzalny oraz nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją
szczegółowych projektów zlecanych przez Zleceniodawcę. W przypadku rozwijania
programów komputerowych powstają utwory zależne, o których mowa w art. 2 ustawy o
prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca również zamierza uwzględnić
dochód uzyskiwany z utworów zależnych przy określaniu dochodu z IP BOX.
Prace zmierzające do stworzenia lub rozwinięcia modelu AI kończą się pozytywnym
wynikiem, którego efektem jest program komputerowy, napisany w języku
programistycznym. Wnioskodawca wykorzystuje te wyniki we wszystkich efektach swojej
pracy. Projekty polegające na tworzeniu i rozwoju Oprogramowania mają skomplikowany
charakter i każdorazowo wymagają podjęcia wielu prac i czynności o charakterze
programistycznym. Mają one przymiot indywidualności oraz niepowtarzalny charakter.
Wnioskodawca opracowuje nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym
stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy i
Zleceniodawcy. Wnioskodawca nie posiada stałego asortymentu produktów i
każdorazowo tworzy nowy program komputerowy na potrzeby wymagań biznesowych
Zleceniodawcy.
III. Przeniesienie praw majątkowych
Przeniesienie praw majątkowych na Zleceniodawcę następuje na podstawie pisemnej
umowy na wskazanych w niej polach eksploatacji, są to warunki zgodne z art. 41 oraz art.
53 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Przeniesienie praw majątkowych
następuje bez dodatkowych dokumentów w momencie ustalenia utworu, poprzez
fizyczne wydanie kodu źródłowego w postaci programu komputerowego.
Wyodrębnienie modelu AI/oprogramowania komputerowego następuje w momencie jego
ukończenia. Wnioskodawca przekazuje program Zleceniodawcy, a Zleceniodawca go
przyjmie.
Potwierdzeniem przeniesienia tych praw będzie fizyczne wydanie kodu poprzez
umieszczenie go w repozytorium w chmurze.
IV. Obliczenie dochodu
Wnioskodawca uzyskuje dochód ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności
intelektualnej do programów komputerowych (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT).
Wnioskodawca otrzymuje łączne wynagrodzenie za świadczone usługi programistyczne.
Zdarza się, że wynagrodzenie obejmuje również wynagrodzenie za naprawę błędów oraz
konsultacje poimplementacyjne. Dochód ten będzie każdorazowo wyłączany przez
Wnioskodawcę z uzyskiwanego wynagrodzenia i nie będzie podlegał opodatkowaniu IP
BOX. Pozostały dochód będzie opodatkowany według stawki podstawowej podatku. Z
uwagi na fakt, że Wnioskodawca nie wyodrębnia na fakturze osobnej pozycji dotyczącej
przeniesienia praw majątkowych do stworzonego lub rozwiniętego oprogramowania to
jest w stanie je wyodrębnić na podstawie prowadzonych ewidencji i zapisków.
Wnioskodawca w prowadzonej ewidencji pozaksięgowej, przez którą ma na myśli odrębną
od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust.
2 ustawy o PIT, dokonuje wyodrębnienia każdego z kwalifikowanych praw własności
intelektualnej (prawa IP BOX). Wyodrębnionymi Prawami IP BOX będą majątkowe prawa
autorskie do Oprogramowania.
Wnioskodawca ponosi i będzie ponosił koszty bezpośrednie w następujący sposób
funkcjonalnie związanych z tworzeniem i rozwojem Oprogramowania, tj. koszty usług
księgowych – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę działalnością badawczo-
rozwojową. Księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami poniesionymi w danym okresie,
wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony księgowej danych kosztów do IP
oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto wskazuje, pod którą pozycją dany koszt
znajduje się w KPiR.
Różnica pomiędzy ustalonymi w powyższy sposób Przychodami IP Box oraz Kosztami IP
Box stanowić będzie dochód z Praw IP Box (Dochód IP BOX).
Wnioskodawca wyodrębnia w prowadzonej odrębnej od podatkowej księgi przychodów i
rozchodów ewidencji, każde Prawo IP Box (prawa autorskie do Oprogramowania).
Wnioskodawca w przedmiotowej ewidencji dokonuje wyodrębnienia przychodów,
kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane
prawo własności intelektualnej.
Wnioskodawca dokonuje również wyodrębnienia kosztów, o których mowa w art. 30ca
ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde prawo własności intelektualnej. Rozwiązanie
ewidencyjne umożliwia ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności
intelektualnej. Ewidencja taka prowadzona jest na bieżąco od 15 października 2024 r.
Uzupełnienie wniosku
Efektem prac jest oprogramowanie zawierające zaawansowane (...). Ich innowacyjność
opiera się na:
- Po pierwsze, w przeciwieństwie do dostępnych na rynku rozwiązań bazujących na
uproszczonych modelach, (...).
- Po drugie, kluczową cechą rozwiązania Wnioskodawcy jest (...). Pozwala to na (...) – co
stanowi unikalną funkcjonalność na rynku.
Dzięki prowadzonym pracom firma staje się pionierem w tej dziedzinie.
Dodatkowo, produkt wykorzystuje nowoczesne metody (...).
Celem w zakresie realizacji prac związanych z tworzeniem oprogramowania jest tworzenie
(...). W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca prowadzi w sposób
systematyczny prace twórcze w celu tworzenia nowych zastosowań przy wykorzystaniu
zasobów wiedzy. Działania Wnioskodawcy zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania
zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Celem Wnioskodawcy w zakresie źródeł finansowania była minimalizacja kosztów
Zleceniodawcy, które mogłyby powstać przez konieczność wprowadzenia nowych
urządzeń, tym samym dostosował On technologię do aktualnego zaplecza technicznego
Zleceniodawcy.
Wnioskodawca stworzył nowy program komputerowy opisany wyżej, co stanowiło Jego
główny cel. Umożliwiło to usprawnienie działania Zleceniodawcy, jego działalności i
dodatkowo nie spowodowało przy tym zwiększenia zapotrzebowania kadrowego
Zleceniodawcy.
Wnioskodawca tworzył wewnętrzne harmonogramy w okresie tworzenia programu
komputerowego, które umożliwiały Mu zaplanowanie i pilnowanie terminów.
Na potrzeby opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego Wnioskodawca podzielił swoją
działalność na poszczególne etapy:
1) Faza koncepcyjna – zrozumienie zapotrzebowania rynkowego, np. poprzez rozmowę
ze Zleceniodawcą, przedstawicielami, osobami odpowiedzialnymi za prowadzenie
działalności, by zrozumieć jakie docelowe kryteria powinien spełniać dany program
komputerowy, który będzie tworzył Wnioskodawca np. poprzez omówienie
funkcjonalności;
2) Faza planowania – proces planowania prac, na który składa się, np.: wybór
technologii, planowanie realizacji prac nad oprogramowaniem, ustalenia
poszczególnych etapów prac;
3) Faza programowania – etap tworzenie oprogramowania na który składa się, np.:
pisanie kodu, testowanie tworzonego oprogramowania;
4) Faza weryfikacji – przedstawienie oprogramowania klientowi (Zleceniodawcy)
docelowemu, wprowadzanie zmian zgodnie z życzeniem klienta (Zleceniodawcy).
Działalność prowadzona jest przez Wnioskodawcę w sposób ciągły i systematyczny
(metodyczny), tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez siebie
harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do
indywidualnych potrzeb klienta (Zleceniodawcy).
Prowadzenie działalności w taki sposób wynika ze specyfiki tworzenia programu
komputerowego, tj. określenie celu jaki ma on spełniać, ustalenia sposobu dojścia do
danego celu (dobór odpowiednich rozwiązań programistycznych oraz technologii),
zaplanowanie prac (ustalenie harmonogramu prac, kolejności wykonywania
poszczególnych czynności), weryfikacja (ustalenie czy zostały osiągnięte założone efekty
prac, ewentualne wprowadzanie poprawek i udoskonaleń prowadzących do osiągnięcia
założonego rezultatu), zakończenie (zdanie efektów prac).
Wnioskodawca przed rozpoczęciem tworzenia oprogramowania posiadał wiedzę
teoretyczną zdobytą na uczelni wyższej. Znał również odpowiednie narzędzia
programowania takie jak: (...).
Wnioskodawca po rozpoczęciu programowania znacząco rozwinął swoje umiejętności
tworząc innowacyjny i oryginalny model (...).
Wnioskodawca łączy wiedzę teoretyczną z praktyczną, w szczególności w zakresie pisania
skryptów w językach programowania. Wnioskodawca wykorzystywał technologie opisane
we wniosku. Oprogramowanie, które stworzył Wnioskodawca, nie istniało dotychczas w
działalności Zleceniodawcy, stąd jest to innowacyjne w obrębie działalności swojego
Zleceniodawcy. Dzięki tym pracom firma staje się pionierem na rynku międzynarodowym.
Wnioskodawca, tworząc i rozwijając Oprogramowanie, używa języków programowania i
technologii, dobierając je zarówno do tworzonego programu komputerowego oraz w taki
sposób, aby Zleceniodawca mógł korzystać z tego oprogramowania przy aktualnej
możliwości technologicznej urządzeń. Efektem końcowym jest innowacyjne
oprogramowanie komputerowe.
Wnioskodawca potwierdził, że łączy zarówno teoretyczną, jak i praktyczną wiedzę z
zakresu technologii programistycznych, jak i języków programowania, a także wiedzę z
zakresu algorytmiki matematyczno-fizycznych modeli.
Prace Wnioskodawcy mają na celu stworzenie nowego programu komputerowego
poprzez połączenie teoretycznej i praktycznej wiedzy Wnioskodawcy. Wnioskodawca przy
tworzeniu programu zawsze pozyskuje i wykorzystuje wiedzę z zakresu programowania.
Wnioskodawca potwierdził, że zdobycie wiedzy jest niezbędne do tworzenia nowych
programów komputerowych stanowiących produkt działalności Wnioskodawcy. (...).
Prace związane z tworzeniem oprogramowania są skierowane na tworzenie nowych
rozwiązań. Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2
ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Natomiast w ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy nowy
program komputerowy opisany wyżej. Umożliwiło to usprawnienie działania
Zleceniodawcy, jego działalności. Firma staje się pionierem w tej dziedzinie.
Stosownie do art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej
osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:
(a + b) x 1,3/a + b + c + d
w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:
a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną
z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,
b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem
własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w
rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,
c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem
własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w
rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,
d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.
Zdaniem Wnioskodawcy, ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca ma prawo do
uwzględniania wszystkich kosztów opisanych w niniejszym wniosku do litery „a”
wskaźnika. Ustawodawca w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT wskazuje, że podatnik, który
zamierza skorzystać z preferencyjnej stawki podatkowej, zobowiązany jest obliczyć tzw.
wskaźnik Nexus.
Jedną ze składowych mających zastosowanie w przedmiotowym wskaźniku są koszty
faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez podatnika
działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności
intelektualnej. Zastrzeżono przy tym, że nie wszystkie koszty uznać można za
kwalifikowane. Nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności
intelektualnej następujące koszty: wartość odsetek, opłat finansowych oraz kosztów
związanych z nieruchomościami. Ustawodawca posłużył się tu katalogiem otwartym takich
kosztów. Jednakże wykładnia tego przepisu powinna prowadzić do uznania, że mowa tu o
tzw. kosztach pasywnych i to w części finansowej oraz takich, które dotyczą miejsca
powstawania prawa własności intelektualnej.
Jedynymi kosztami poniesionymi przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej
działalności są koszty usług księgowych – związane z prowadzoną przez Wnioskodawcę
działalnością programistyczną. Księgowość wskazuje jakie koszty są kosztami
poniesionymi w danym okresie, wskazuje prawidłowość przyporządkowania ze strony
księgowej danych kosztów do IP oraz umożliwia rozdział faktury za usługi, ponadto
wskazuje pod którą pozycją dany koszt znajduje się w KPIR.
Wnioskodawca przyporządkowuje poszczególne wydatki do działań, które traktuje jako
konkretne prace rozwojowe na podstawie klucza przychodowego.
Wyżej opisane koszty uznać więc należy za koszty bezpośrednie, a więc takie, których
wartość powinna zostać zaliczona przy obliczaniu wskaźników Nexus. Wnioskodawca
będzie ustalać odrębne wskaźniki Nexus dla poszczególnych „Praw IP Box”.
Wnioskodawca nie stosuje innych metod przyporządkowywania wydatków do wskaźnika
NEXUS.
Pytania
1. Czy opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę, rozumiane jako całość
działalności realizowanej w ramach zawartej umowy ze Zleceniodawcą, polegające
na tworzeniu i rozwijaniu metod AI spełniają definicję działalności badawczo-
rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT?
2. Czy Prawa IP Box, tj. autorskie prawa majątkowe do programu komputerowego,
wskazane w niniejszym wniosku, będące efektem tworzenia lub rozwijania
programów komputerowych, spełniają definicję kwalifikowanych praw własności
intelektualnej, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT?
3. Czy dochód osiągany z przeniesienia Praw IP Box (autorskich praw majątkowych do
programów komputerowych) z tytułu tworzenia i rozwijania programów
komputerowych wskazanych we wniosku będzie mógł podlegać opodatkowaniu
preferencyjną stawką 5%?
4. Czy ustalając wskaźnik Nexus, Wnioskodawca będzie miał prawo do uwzględniania
kosztów, opisanych w niniejszym wniosku do litery „a” wskaźnika?
Ta interpretacja stanowi rozstrzygnięcie w zakresie pytania nr 1 w części dotyczącej stanu
faktycznego, natomiast w pozostałym zakresie zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1
Zdaniem Wnioskodawcy, opisane prace wykonywane przez Wnioskodawcę rozumiane
jako całość działalności realizowanej w ramach umowy ze Zleceniodawcą, polegające na
tworzeniu i rozwijaniu Oprogramowania, spełniają definicję działalności badawczo-
rozwojowej, o której mowa w przepisach ustawy o PIT.
Stosownie do treści „art. 5a ust. 38” ustawy o PIT przez działalność badawczo-rozwojową
należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Ustawodawca, definiując „w art. 5a ust. 39” ustawy o PIT termin badania naukowe oraz
definiując pojęcie prace rozwojowe, odwołuje się wprost do definicji zawartych w ustawie
z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85
z późn. zm.).
Tym samym, przez badania naukowe zgodnie z „art. 5a ust. 39” w zw. z art. 4 ust. 2
UPSWN, rozumie się:
a) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie
komercyjne;
b) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy
oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów
lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Natomiast przez prace rozwojowe, stosownie do treści „art. 5a ust. 38” w zw. z art. 4 ust. 3
UPSWN, należy rozumieć działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi
informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i
tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z
wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich,
nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca jest dostawcą
nowoczesnych modeli AI. W ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje
prace programistyczne zlecane przez klientów, prowadzące do powstania innowacyjnych,
indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. W każdym
przypadku Wnioskodawca tworzy samodzielnie algorytmy.
Prace badawczo-rozwojowe są realizowane w sposób ciągły i systematyczny. W celu
realizacji prac badawczo-rozwojowych Wnioskodawca wykorzystuje dostępną aktualnie
wiedzę i umiejętności z dziedziny nauki i technologii. Opisane w stanie faktycznym
podejmowane prace zmierzające do stworzenia Oprogramowania nie mają charakteru
prac rutynowych, a zadania i problemy, przed którymi stawiany jest Wnioskodawca
wymagają zawsze indywidualnego podejścia i praktycznego zastosowania posiadanej
wiedzy i umiejętności.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku w zakresie pytania nr 1 w części
dotyczącej stanu faktycznego jest prawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym
ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.
W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej
działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:
a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,
b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,
c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych
- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób
zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych
przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.
Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:
Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie
spełnione są następujące warunki:
1) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich
wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów
niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,
2) są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych
przez zlecającego te czynności,
3) wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z
prowadzoną działalnością.
Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:
Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to
działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe,
podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz
wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
W myśl art. 5a pkt 39 tej ustawy:
Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych - oznacza to:
a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018
r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2024 r. poz. 1571, 1871 i 1897),
b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.
– Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.
Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:
Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych oznacza to prace rozwojowe w
rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie
wyższym i nauce.
Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i
nauce (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1571 ze zm.):
Badania naukowe są działalnością obejmującą:
1) badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające
przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i
obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;
2) badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy
oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub
usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.
Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:
Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i
wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie
narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz
projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe
zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.
Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się
dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii oraz innej wiedzy i umiejętności do
tworzenia nowych lub ulepszenia istniejących produktów/usług. Wobec powyższego,
ocena czy prowadzone przez Pana prace nad rozwijaniem metod AI stanowią działalność
badawczo-rozwojową dokonana zostanie w kontekście wskazanych przez Pana efektów
tych prac (programów opisanych we wniosku).
Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.
Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań
podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w
jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować
powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha
twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o
charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu.
Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje
tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się
od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której
stopień nie ma znaczenia”. Zatem, twórczość działalności badawczo-rozwojowej może
przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących
dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym
stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.
Z opisu sprawy wynika, że w ramach prowadzonej działalności gospodarczej wykonuje
Pan w sposób systematyczny prace badawczo-rozwojowe, tzn. prace nad rozwijaniem
metod AI, zlecane przez Zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych,
indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Jest to praca
obejmująca tworzenie zaawansowanych avatarów. Opiera się na algorytmach, które
umożliwiają dynamiczne przekształcanie zdjęć lub wideo w animacje synchronizowane z
dowolnym tekstem lub ścieżką audio. W ramach prowadzonej działalności podejmuje Pan
działalność twórczą, która obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie
dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie oprogramowania oraz
projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, z
wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich,
nawet, jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Brak prowadzenia prac rozwojowych
uniemożliwiłby Panu uzyskanie przychodu. W ramach prowadzonych prac twórczych
dokonał Pan rozwoju oprogramowania – AI. Pana działalność prowadzona jest w sposób
ciągły i systematyczny, tj. uporządkowany oraz według opracowanego przez siebie
harmonogramu, a jej efektem jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do
indywidualnych potrzeb klientów. Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz
wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Utwory tworzone oraz
rozwijane przez Pana w każdym przypadku są chronione przez art. 74 ust. 1 i 2 ustawy o
prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponosi Pan ryzyko gospodarcze prowadzonej
działalności gospodarczej.
Podczas świadczonych usług posiada Pan profesjonalną wiedzę z zakresu programów
komputerowych oraz nowych technologii programistycznych. Za cel podstawowy działań
twórczych postawił sobie udoskonalenie nowego programu komputerowego przy
zastosowaniu odpowiednich technologii programistycznych. Działania te mają na celu
usprawnienie działalności gospodarczej Zleceniodawcy.
Zatem prowadzona przez Pana działalność w zakresie prac nad rozwijaniem metod AI ma
twórczy charakter.
Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w
sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN, słowo
systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący
stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany,
według pewnego systemu; też: o efektach takich działań: planowy, metodyczny. W związku
z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w
sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się
do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą
definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie
działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem, słowo
systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny,
zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest
prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace
badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z
charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji
mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium
„systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w
tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona, ani też od
istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości.
Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt
badawczo -rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram
i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną
w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.
Wyjaśnił Pan, że działalność jest prowadzona w sposób ciągły i systematyczny, tj. w sposób
uporządkowany oraz według opracowanego przez siebie harmonogramu, a jej efektem
jest tworzenie Oprogramowania dopasowanego do indywidualnych potrzeb klientów.
Pana działania zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia
nowych zastosowań.
Zatem, kolejne kryterium definicji działalności badawczo-rozwojowej dotyczące
prowadzenia działalności w sposób systematyczny w odniesieniu do wskazanych przez
Pana prac w zakresie rozwoju oprogramowania – AI jest spełnione.
Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i
organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy
rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania
zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.
Z opisu sprawy wynika, że przed rozpoczęciem tworzenia oprogramowania posiadał Pan
wiedzę teoretyczną zdobytą na uczelni wyższej. Znał również odpowiednie narzędzia
programowania takie jak: (...). Łączy Pan wiedzę teoretyczną z praktyczną, w szczególności
w zakresie pisania skryptów w językach programowania. Oprogramowanie, które Pan
stworzył, nie istniało dotychczas w działalności Zleceniodawcy, stąd jest to innowacyjne w
obrębie działalności swojego Zleceniodawcy. Efekty prowadzonych prac twórczych
kwalifikują się każdorazowo jako utwory w rozumieniu art. 1 ust. 1 ustawy o prawie
autorskim i prawach pokrewnych.
Zatem, powyższe pozwala uznać, że wykorzystuje Pan istniejące zasoby wiedzy w celu
tworzenia nowych zastosowań.
Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które
wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.:
- badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2
ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz
- prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ww. ustawy.
Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 ww. ustawy, mogące odnosić
się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu
wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności
podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją
cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą
stanowić prac rozwojowych.
Pojęcie działalności badawczo-rozwojowej obejmuje również prace rozwojowe w
rozumieniu Prawa o szkolnictwie wyższym i nauce.
Prace rozwojowe polegają na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystywaniu
dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności – przy czym użyty przez ustawodawcę spójnik „i”
wskazuje, że aby uznać działania za prace rozwojowe konieczne jest zaistnienie wszystkich
tych czynności, tj.:
- nabycia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
- łączenia dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
- kształtowania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności;
- wykorzystania dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności.
Prace rozwojowe bazują zatem na dostępnej wiedzy – w zależności od celów, jakie
przyjęto dla prowadzenia prac, będzie to wiedza z określonej dziedziny lub dziedzin. Prace
te obejmują kolejno:
- nabycie wiedzy i umiejętności, czyli pozyskanie wiedzy/umiejętności, zapoznanie się z
wiedzą, zrozumienie jej;
- łączenie wiedzy i umiejętności, czyli znalezienie takich zależności pomiędzy wiedzą z
różnych zakresów, dziedzin lub wiedzy wynikającej z różnych badań naukowych
oraz pomiędzy umiejętnościami, które są istotne z punktu widzenia postawionych
celów badań rozwojowych;
- kształtowanie wiedzy i umiejętności, czyli takie „ułożenie” efektów nabywania i
łączenia wiedzy i umiejętności lub takie sformułowanie wniosków płynących z tych
procesów, aby można je było wykorzystać dla realizacji postawionych celów prac
rozwojowych;
- wykorzystanie wiedzy i umiejętności, czyli ich użycie, posłużenie się nimi dla
osiągnięcia celów prac rozwojowych.
Co istotne, całość ww. czynności służy:
- planowaniu produkcji oraz
- projektowaniu i tworzeniu zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów,
procesów lub usług.
Chodzi przy tym o konkretne produkty, konkretne procesy lub konkretne usługi albo
konkretne rodzaje produktów, procesów lub usług. Podmiot prowadzący prace rozwojowe
organizuje je z uwzględnieniem specyfiki konkretnych produktów, procesów lub usług –
od niej zależą potrzeby prowadzenia prac rozwojowych i ich zakres.
Jednocześnie ustawodawca wyłączył z definicji prac rozwojowych działalność obejmującą
rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do produktów, procesów lub usług, nawet
jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. O tym, jakie zmiany do produktów, procesów
lub usług mają charakter rutynowy (wykonywany często i niemal automatycznie) i
okresowy (powtarzający się, występujący co pewien czas), będzie każdorazowo decydował
charakter konkretnych produktów, procesów, bądź usług.
Jak Pan wskazuje we wniosku, Pana prace cechuje to, że zawsze odznaczają się
rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej
wcześniej wartości niematerialnej. Nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia
rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych, i której rezultaty da się z
góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny oraz nie są jedynie
„techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez
Zleceniodawcę. W przypadku rozwijania programów komputerowych powstają utwory
zależne, o których mowa w art. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.
Zatem, powyższe pozwala uznać, że opisana działalność w zakresie tworzenia i rozwijania
oprogramowania – AI spełnia warunki do uznania jej za prace rozwojowe.
W konsekwencji, mając na uwadze przedstawiony opis sprawy stwierdzić należy, że Pana
działalność polegająca na tworzeniu i rozwijaniu metod AI, spełnia definicję działalności
badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych.
Należy przy tym podkreślić, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość usług
świadczonych przez Pana ani też całość prowadzonej przez Pana działalności
programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych
rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu – oprogramowania – AI.
Dodatkowe informacje
Z uwagi na fakt, że uiścił Pan opłatę od wniosku w kwocie odpowiadającej jednemu
stanowi faktycznemu, to powyższa interpretacja dotyczy jednego stanu faktycznego, tj.
pytania nr 1 w zakresie stanu faktycznego, natomiast w pozostałym zakresie, zostanie
wydane odrębne rozstrzygnięcie.
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który
obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z
dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna
(tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.