Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
27 stycznia 2025 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej.
Uzupełnili go Państwo pismami z 10 i 28 marca 2024 r. – w odpowiedzi na wezwania. Treść
wniosku jest następująca:
Opis zdarzenia przyszłego
S.A. (dalej: „Wnioskodawczyni”, „A”, „Spółka”, „(...)”) posiada osobowość prawną i ciąży na
niej nieograniczony obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób prawnych na
terytorium Polski. Wnioskodawczyni jest także zarejestrowana jako czynny podatnik
podatku od towarów i usług w Polsce oraz na terytorium Niemiec.
"A" jest spółką działającą w branży usług montażowych oraz remontowo-serwisowych dla
(...) oraz szeroko pojętej branży przemysłowej. Spółka specjalizuje się w modernizacjach i
remontach urządzeń energetycznych i przesyłowych.
Wnioskodawczyni prowadzi działalność o zasięgu międzynarodowym, w ramach której
pracownicy oraz zleceniobiorcy realizują swoje obowiązki służbowe w różnych krajach. Są
to głównie Polska, Niemcy i Holandia. Charakter pracy powoduje, że czas jej wykonywania
w poszczególnych krajach przez poszczególnych pracowników bywa różny w każdym
miesiącu.
Przykładowo, w jednym miesiącu harmonogram pracy może wyglądać następująco:
1) 10 dni w Polsce,
2) 5 dni w Niemczech,
3) 5 dni w Holandii.
Planowane świadczenia:
"A" planuje wprowadzenie świadczeń pozapłacowych dla pracowników oraz
zleceniobiorców w postaci:
1) Kart żywieniowych - umożliwiających dokonywanie zakupów wyłącznie w polskich
placówkach gastronomicznych (na terytorium Polski). Karty te będą przekazywane
wszystkim pracownikom oraz zleceniobiorcom, niezależnie od kraju, w którym dany
pracownik, czy zleceniobiorca będzie świadczył pracę.
2) Bonów towarowych - przeznaczonych wyłącznie do realizacji na terytorium Niemiec.
Bony te będą przekazywane jako dodatkowe wynagrodzenie motywacyjne, podobnie jak
Karty żywieniowe, niezależnie od kraju, w którym dany pracownik będzie świadczył pracę.
Oba świadczenia nie są powiązane z przepisami szczególnymi z zakresu prawa pracy oraz
bezpieczeństwa i higieny pracy, takimi jak m.in. regulacje dotyczące posiłków
profilaktycznych i innych świadczeń z zakresu BHP. Przekazywane Karty żywieniowe oraz
Bony towarowe mają wyłącznie charakter motywacyjny i są traktowane jako dodatkowy
składnik wynagrodzenia wypłacanego pracownikom oraz zleceniobiorcom.
W uzupełnieniu wniosku podali Państwo następujące informacje:
Zarówno na pracownikach jak i na zleceniobiorcach otrzymujących Karty żywieniowe i
Bony towarowe ciąży nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski.
Rozwinięty przykład wskazany w pierwotnym wniosku o wydanie interpretacji.
Jak zostało wskazane we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej, Wnioskodawczyni
prowadzi działalność o zasięgu międzynarodowym, w ramach której pracownicy oraz
zleceniobiorcy realizują swoje obowiązki służbowe w różnych krajach. Są to głównie
Polska, Niemcy i Holandia. Charakter pracy powoduje, że czas jej wykonywania w
poszczególnych krajach przez poszczególnych pracowników czy zleceniobiorców bywa
różny w każdym miesiącu.
Na potrzeby wskazanego przykładu Wnioskodawczyni przyjęła, że w miesiącu jest 20 dni
roboczych.
Przykładowo, w jednym miesiącu harmonogram pracy danego pracownika, czy
zleceniobiorcy może wyglądać następująco:
1) 10 dni w Polsce,
2) 5 dni w Niemczech,
3) 5 dni w Holandii.
Wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec wypłacane jest przez
zagraniczny zakład Wnioskodawczyni tam zlokalizowany, poprzez rozliczenie niemieckiej
listy płac. Innymi słowy, wynagrodzenie za pracę wykonywaną na terytorium Niemiec
opodatkowane jest na terytorium Niemiec.
Następnie pracownik, czy zleceniobiorca, może wziąć 3 dni urlopu i udać się na 2 dni na
delegację do Holandii.
Podsumowując, pracownicy i zleceniobiorcy w związku z wykonywaną pracą,
przemieszczają się po terenie Europy. Część wynagrodzenia pracowników /
zleceniobiorców może być wypłacana przez zagraniczny zakład Wnioskodawczyni i w
związku z tym, opodatkowana podatkiem dochodowym w kraju lokalizacji zagranicznego
zakładu.
Karty żywieniowe, których realizacja możliwa jest wyłącznie na terytorium Polski,
przyznawane będą pracownikom i zleceniobiorcom niezależnie od ilości dni
przepracowanych przez nich na terytorium Polski.
Podobnie ma się sytuacja związana z Bonami towarowymi, których realizacja możliwa
będzie wyłącznie na terytorium Niemiec. Będą one przyznawane bez względu na to ile dni
spędzi pracownik / zleceniobiorca na terytorium Niemiec w danym miesiącu.
Karty żywieniowe (do zrealizowania tylko na terytorium Polski) będą przysługiwały
wyłącznie pracownikom / zleceniobiorcom wykonującym pracę w Polsce, natomiast Bony
towarowe przysługiwały będą jedynie pracownikom / zleceniobiorcom wykonującym
pracę na terytorium Niemiec. Przy czym, jak wskazała Wnioskodawczyni w opisie
zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku, na fakt otrzymania zarówno Kart
żywieniowych czy też Bonów towarowych nie będzie miała wpływu liczba dni
przepracowanych przez danego pracownika / zleceniobiorcę na terytorium Polski i
Niemiec. Przykładowo, Bon towarowy otrzyma osoba, która będzie na terytorium Niemiec
pracowała 1 dzień w miesiącu, jak również osoba pracująca 5 i więcej dni w miesiącu.
Wnioskodawczyni uważa, że od wartości składnika płacowego otrzymywanego przez
pracownika / zleceniobiorcę w formie:
1) Karty żywieniowej, która będzie mogła zostać wykorzystana wyłącznie na terytorium
Polski (w związku z pracą wykonywaną na terytorium Polski), Wnioskodawczyni
działająca w roli płatnika PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) doliczy w całości wartość otrzymanych przez
pracowników / zleceniobiorców Kart żywieniowych do wynagrodzenia otrzymywanego
przez pracowników (przychód z tytułu umowy o pracę) / zleceniodawców (przychód z
tytułu działalności wykonywanej osobiście) i zobowiązana będzie obliczyć, pobrać i
wpłacić na właściwy rachunek urzędu skarbowego zaliczki na PIT zgodnie z art. 27 ust.
1 ustawy o PIT.
2) Bonu towarowego, który będzie mógł zostać wykorzystany wyłącznie na terytorium
Niemiec (w związku z pracą wykonywaną na terytorium Niemiec w ramach
zagranicznego zakładu tam zlokalizowanego), Wnioskodawczyni nie będzie
zobowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia PIT od wartości Bonów towarowych
na właściwy rachunek urzędu skarbowego. Innymi słowy, Bony towarowe nie będą
podlegały opodatkowaniu PIT na terytorium Polski. Wartość Bonu towarowego
zostanie opodatkowana na terytorium Niemiec, zgodnie z niemieckim prawem
podatkowym. Opodatkowanie wartości wydanych Bonów towarowych będzie miało
zatem miejsce w kraju, w którym:
a) Wnioskodawczyni posiada zagraniczny zakład, w związku z funkcjonowaniem
którego de facto przyznawane są Bony towarowe;
b) świadczenie pracy przez pracowników i zleceniobiorców uprawnia do otrzymania
Bonu towarowego;
c) Bon towarowy może być wykorzystany przez pracownika / zleceniobiorcę.
Obecnie Wnioskodawczyni posiada zakład wyłącznie na terytorium Niemiec. Jednocześnie
pracownicy Wnioskodawczyni wykonują też pracę na terytorium Holandii. Wynagrodzenie
za pracę wykonywaną na terytorium Holandii przez pracowników / zleceniobiorców,
podlega opodatkowaniu w Polsce, zgodnie z postanowieniami ustawy o PIT.
Pytania
1) Czy od wartości składnika płacowego otrzymywanego przez pracownika /
zleceniobiorcę w formie Karty żywieniowej, która będzie mogła zostać wykorzystana
wyłącznie na terytorium Polski, Wnioskodawczyni działająca w roli płatnika PIT,
zobowiązana będzie obliczyć, pobrać i wpłacić na właściwy rachunek urzędu
skarbowego zaliczki na PIT, niezależnie od tego w jakim kraju ten pracownik /
zleceniobiorca przebywał w trakcie danego miesiąca?
2) Czy od wartości składnika płacowego otrzymywanego przez pracownika /
zleceniobiorcę w formie Bonu towarowego, który będzie mógł zostać wykorzystany
wyłącznie na terytorium Niemiec, Wnioskodawczyni działająca w roli płatnika PIT,
zobowiązana będzie obliczyć, pobrać i wpłacić na właściwy rachunek urzędu
skarbowego zaliczki na PIT, niezależnie od tego w jakim kraju ten pracownik
/zleceniobiorca przebywał w trakcie danego miesiąca?
Państwa stanowisko w sprawie
Zdaniem Wnioskodawczyni,
1) od wartości składnika płacowego otrzymywanego przez pracownika / zleceniobiorcę w
formie Karty żywieniowej, która będzie mogła zostać wykorzystana wyłącznie na
terytorium Polski, Wnioskodawczyni działająca w roli płatnika PIT zobowiązana będzie
obliczyć, pobrać i wpłacić na właściwy rachunek urzędu skarbowego zaliczki na PIT,
niezależnie od tego w jakim kraju ten pracownik/zleceniobiorca przebywał w trakcie
danego miesiąca.
2) od wartości składnika płacowego otrzymywanego przez pracownika / zleceniobiorcę w
formie Bonu towarowego, który będzie mógł zostać wykorzystany wyłącznie na
terytorium Niemiec, Wnioskodawczyni działająca w roli płatnika PIT nie będzie
zobowiązana do obliczenia, pobrania i wpłacenia na właściwy rachunek urzędu
skarbowego zaliczki na PIT, niezależnie od tego w jakim kraju ten pracownik /
zleceniobiorca przebywał w trakcie miesiąca.
Uzasadnienie stanowiska Wnioskodawczyni
Zgodnie z art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, za przychody
ze stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne i świadczenia w
naturze lub ich ekwiwalenty, otrzymywane przez pracownika od pracodawcy.
Analogiczne regulacje dotyczą zleceniobiorców w ramach działalności wykonywanej
osobiście (art. 13 pkt 8 lit a ustawy PIT). Świadczenia pozapłacowe, takie jak Karty
żywieniowe czy Bony towarowe, stanowią zatem przychód podatkowy pracowników i
zleceniobiorców z ww. źródeł przychodów.
Karty żywieniowe i Bony towarowe mają charakter świadczeń, których możliwość realizacji
ograniczona jest do konkretnych miejsc, a mianowicie:
1) Karty żywieniowe realizowane mogą być w polskich placówkach gastronomicznych;
2) Bony towarowe realizowane mogą być w niemieckich sklepach.
Funkcjonalny i terytorialny związek świadczenia z miejscem realizacji wskazuje, że
przychód z tych świadczeń powstaje w kraju, w którym beneficjent może z nich skorzystać.
Przykładowo:
1) Karta żywieniowa przekazana pracownikowi lub zleceniobiorcy może być użyta
wyłącznie w Polsce, co oznacza, że jej wartość ma charakter dochodu powstałego na
terytorium Polski, niezależnie od miejsca pracy pracownika lub zleceniobiorcy w danym
miesiącu;
2) Bon towarowy do niemieckich sklepów przekazany pracownikowi lub zleceniobiorcy jest
ściśle związany z Niemcami jako miejscem realizacji świadczenia, co oznacza, że jego
wartość ma charakter dochodu powstałego na terytorium Niemiec, niezależnie od miejsca
pracy pracownika lub zleceniobiorcy w danym miesiącu.
Przyjęcie, że miejsce opodatkowania świadczeń jest związane z ich funkcjonalnym i
terytorialnym wykorzystaniem, pozwala uniknąć podwójnego opodatkowania. Jeśli
bowiem świadczenie przypisywane byłoby proporcjonalnie do miejsc wykonywania pracy,
mogłoby to prowadzić do:
1) konieczności dzielenia świadczenia między różne kraje;
2) komplikacji administracyjnych dla pracodawcy / zleceniodawcy;
3) trudności w ustaleniu właściwej podstawy opodatkowania w każdym z krajów.
Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego Karty żywieniowe i bony towarowe są
świadczeniami o charakterze motywacyjnym, niezwiązanymi z przepisami szczególnymi
(np. przepisami BHP czy wymaganiami dotyczącymi posiłków profilaktycznych). Mają one
na celu poprawę satysfakcji pracowników oraz zleceniobiorców i zwiększenie atrakcyjności
zatrudnienia. Ich przeznaczenie i cel wskazują, że powinny być opodatkowane w kraju, w
którym świadczenie to może być wykorzystane.
Reasumując, w ocenie Wnioskodawcy miejsce opodatkowania świadczeń pozapłacowych,
takich jak Karty żywieniowe i Bony towarowe, powinno być ustalane w oparciu o ich
funkcjonalne i terytorialne przeznaczenie oraz miejsce realizacji, a nie wyłącznie w
odniesieniu do kraju wykonywania pracy w danym miesiącu.
Tym samym Wnioskodawca stoi na stanowisko, że:
1) karty żywieniowe przekazywane pracownikom i zleceniobiorcom, które mogą być
realizowane wyłącznie w Polsce, stanowią przychód opodatkowany na terytorium Polski.
2) bony towarowe przekazywane pracownikom i zleceniobiorcom, które mogą być
realizowane wyłącznie w Niemczech, stanowią przychód opodatkowany na terytorium
Niemiec.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (t. j. Dz.U. z 2025 r. poz. 163 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
W myśl art. 11 ust. 1 ww. ustawy:
Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie
realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art.
19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji
podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość
otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.
Przepis art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 ww. ustawy stanowi, że:
Źródłami przychodów są:
1) stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy,
członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej
się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta,
2) działalność wykonywana osobiście.
Stosownie do art. 12 ust. 1 ww. ustawy:
Za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz
spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz
wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło
finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze,
wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody,
ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy
ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za
pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń
częściowo odpłatnych.
Użyte w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych sformułowanie
„w szczególności” oznacza, że wymienione kategorie przychodów stanowią katalog
otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego
rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia
majątkowego, mające źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub
stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów
pracownika zaliczyć należy właściwie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia od
pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost
wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody
(świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z
faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca
zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń
nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.
W myśl art. 13 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Za przychody z działalności wykonywanej osobiście, o której mowa w art. 10 ust. 1
pkt 2, uważa się przychody z tytułu wykonywania usług, na podstawie umowy
zlecenia lub umowy o dzieło, uzyskiwane wyłącznie od:
a) osoby fizycznej prowadzącej działalność gospodarczą, osoby prawnej i jej
jednostki organizacyjnej oraz jednostki organizacyjnej niemającej osobowości
prawnej,
b) właściciela (posiadacza) nieruchomości, w której lokale są wynajmowane, lub
działającego w jego imieniu zarządcy albo administratora - jeżeli podatnik
wykonuje te usługi wyłącznie dla potrzeb związanych z tą nieruchomością,
c) przedsiębiorstwa w spadku
- z wyjątkiem przychodów uzyskanych na podstawie umów zawieranych w ramach
prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej oraz
przychodów, o których mowa w pkt 9.
Państwa obowiązek płatnika a tytułu wypłaty wynagrodzeń pracownikom określa art. 32
ust. 1 ww. ustawy:
Zakłady pracy będące osobami fizycznymi, osobami prawnymi oraz jednostkami
organizacyjnymi nieposiadającymi osobowości prawnej są obowiązane jako płatnicy
obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które
uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, z
pracy nakładczej lub ze spółdzielczego stosunku pracy, z zasiłków pieniężnych z
ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy lub z tytułu udziału w
nadwyżce bilansowej wypłacanej w spółdzielniach pracy.
W świetle art. 32 ust. 2 tej ustawy:
Zaliczki za miesiące od stycznia do grudnia wynoszą:
1) za miesiące, w których dochód podatnika uzyskany od początku roku od danego
płatnika nie przekroczył kwoty 120 000 zł - 12% dochodu uzyskanego w danym
miesiącu;
2) za miesiąc, w którym dochód podatnika uzyskany od początku roku od danego
płatnika przekroczył kwotę 120 000 zł - 12% od tej części dochodu uzyskanego w
tym miesiącu, która nie przekroczyła tej kwoty, i 32% od nadwyżki ponad kwotę
120 000 zł;
3) za miesiące następujące po miesiącu, o którym mowa w pkt 2 - 32% dochodu
uzyskanego w danym miesiącu od danego płatnika.
Zgodnie z art. 32 ust. 4 ustawy:
Za dochód, o którym mowa w ust. 2 i 3, uważa się uzyskane w ciągu miesiąca
przychody, o których mowa w ust. 1, po odliczeniu kosztów uzyskania w wysokości
określonej w art. 22 ust. 2 pkt 1 albo 3 lub ust. 9 pkt 1-3 oraz po odliczeniu
potrąconych przez płatnika w danym miesiącu składek na ubezpieczenie społeczne,
o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b lub pkt 2a.
Na podstawie art. 32 ust. 9 ww. ustawy:
Płatnik nie pobiera zaliczek na podatek dochodowy od dochodów uzyskanych przez
podatnika z pracy wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, pod
warunkiem że dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu poza
terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Na wniosek podatnika płatnik pobiera zaliczki
na podatek dochodowy zgodnie z ust. 2-8, z uwzględnieniem art. 27 ust. 9 i 9a.
Podkreślenia przy tym wymaga, że okolicznością, o której mowa w art. 32 ust. 9 ww.
ustawy nie jest fakt, że pracownik opodatkowuje, bądź będzie opodatkowywał swoje
dochody poza Polską, lecz to, że jego dochody podlegają (lub będą podlegać)
opodatkowaniu poza Polską. W związku z tym, nie jest istotne, czy i jak pracownik lub
pracodawca wywiązuje się z obowiązków nałożonych przepisami podatkowymi kraju, w
którym wykonywana jest praca lecz istotne jest, czy zgodnie z właściwą umową o unikaniu
podwójnego opodatkowania dochody te podlegają lub będą podlegać opodatkowaniu
poza Polską.
Według art. 38 ust. 1 ustawy:
Płatnicy, o których mowa w art. 32-35, przekazują, z zastrzeżeniem ust. 2 i 2a, kwoty
pobranych zaliczek na podatek w terminie do 20 dnia miesiąca następującego po
miesiącu, w którym pobrano zaliczki, na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy
którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania
płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą fizyczną, według
siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie posiada siedziby.
Jeżeli między kwotą potrąconego podatku a kwotą wpłaconego podatku występuje
różnica, należy ją wyjaśnić w deklaracji, o której mowa w ust. 1a.
Na podstawie art. 38 ust. 1a tej ustawy:
W terminie do końca stycznia roku następującego po roku podatkowym płatnicy, o
których mowa w art. 32-35, są obowiązani przesłać do urzędu skarbowego, przy
pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca
zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą
fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie
posiada siedziby, roczną deklarację, według ustalonego wzoru.
Jak wynika z art. 39 ust. 1 ustawy:
Płatnicy, o których mowa w art. 32, art. 33 i art. 35, są obowiązani przesłać
podatnikowi i urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu
skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje
zadania, a w przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi
skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w
sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania, imienne
informacje sporządzone według ustalonego wzoru. Informację, o której mowa w
zdaniu pierwszym, sporządza się również w przypadku dokonywania wypłaty
świadczeń określonych w art. 21 ust. 1 pkt 46, 74, 148 i 152-154. W informacji tej
wykazuje się również dochody zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu
podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych.
O obowiązku poboru podatku od wypłacanych na rzecz zleceniobiorców przychodów
mówi art. 41 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki
organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które
dokonują świadczeń z tytułu działalności, o której mowa w art. 13 pkt 2 i 4-9 oraz art.
18, osobom określonym w art. 3 ust. 1, są obowiązane jako płatnicy pobierać, z
zastrzeżeniem ust. 4, zaliczki na podatek dochodowy, stosując do dokonywanego
świadczenia, pomniejszonego o miesięczne koszty uzyskania przychodów w
wysokości określonej w art. 22 ust. 9 oraz o potrącone przez płatnika w danym
miesiącu składki, o których mowa w art. 26 ust. 1 pkt 2 lit. b, najniższą stawkę
podatkową określoną w skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.
Stosownie do art. 41 ust. 2 ww. ustawy:
Płatnicy nie są obowiązani do poboru zaliczek od należności z tytułów, o których
mowa w art. 13 pkt 2 i 8, jeżeli podatnik złoży oświadczenie, że wykonywane przez
niego usługi wchodzą w zakres prowadzonej działalności gospodarczej, o której
mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.
Zgodnie z art. 42 ust. 1 ww. ustawy:
Płatnicy, o których mowa w art. 41, przekazują kwoty pobranych zaliczek na podatek
oraz kwoty zryczałtowanego podatku w terminie do 20 dnia miesiąca następującego
po miesiącu, w którym pobrano zaliczki (podatek) - na rachunek urzędu skarbowego,
przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca
zamieszkania płatnika wykonuje swoje zadania, a jeżeli płatnik nie jest osobą
fizyczną, według siedziby bądź miejsca prowadzenia działalności, gdy płatnik nie
posiada siedziby. Jednakże w przypadku gdy podatek został pobrany zgodnie z art.
30a ust. 2a, płatnicy, o których mowa w art. 41 ust. 10, przekazują kwotę tego
podatku na rachunek urzędu skarbowego, przy pomocy którego naczelnik urzędu
skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje
swoje zadania.
Z przedstawionego we wniosku zdarzenia wynika, że zamierzają Państwo pracownikom i
zleceniobiorcom przekazywać pozapłacowe składniki wynagrodzenia w postaci Kart
żywieniowych oraz Bonów towarowych.
Karty żywieniowe będą przysługiwały wyłącznie pracownikom/zleceniobiorcom
wykonującym pracę w Polsce (do zrealizowania tylko na terytorium Polski). W odniesieniu
do Karty żywieniowej Państwa Spółka działająca w roli płatnika PIT doliczy w całości
wartość otrzymanych przez pracowników / zleceniobiorców Kart żywieniowych do
wynagrodzenia otrzymywanego przez pracowników (przychód z tytułu umowy o pracę) /
zleceniobiorców (przychód z tytułu działalności wykonywanej osobiście) i zobowiązana
będzie obliczyć, pobrać i wpłacić na właściwy rachunek urzędu skarbowego zaliczki na PIT
zgodnie z art. 27 ust. 1 ustawy o PIT.
Wobec powyższego uznaję, że skoro Karty żywieniowe będą przysługiwały pracownikom
/zleceniobiorcom wykonującym pracę w Polsce, winny zostać doliczone do ich
przychodów z tytułu świadczenia pracy w Polsce. Państwo natomiast, jako płatnik będą
zobowiązani do poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek do właściwego urzędu
skarbowego stosownie do art. 32 ust. 1 i 2 oraz 38 ust. 1 (w stosunku do pracowników)
oraz art. 41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 (w stosunku do zleceniobiorców) ustawy o podatku
dochodowym od osób fizycznych.
W odniesieniu do Bonów towarowych wskazali Państwo, że będą one przysługiwały
jedynie pracownikom / zleceniobiorcom wykonującym pracę na terytorium Niemiec.
Wartość Bonu towarowego zostanie opodatkowana na terytorium Niemiec, zgodnie z
niemieckim prawem podatkowym. Opodatkowanie wartości wydanych Bonów
towarowych będzie miało zatem miejsce w kraju, w którym Państwa Spółka posiada
zagraniczny zakład, w związku z funkcjonowaniem którego przyznawane są Bony
towarowe, świadczenie pracy przez pracowników i zleceniobiorców uprawnia do
otrzymania Bonu towarowego; bon towarowy może być wykorzystany przez pracownika /
zleceniobiorcę.
W związku z tym, że przychody pracowników/zleceniobiorców powstaną w związku ze
świadczeniem pracy na rzecz zagranicznego zakładu, który posiada Państwa Spółka na
terenie Niemiec należy dokonać analizy przepisów Umowy z dnia 14 maja 2003 r. między
Rzecząpospolitą Polską a Republiką Federalną Niemiec w sprawie unikania podwójnego
opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od majątku (Dz. U. z 2005 r. Nr 12 poz.
90).
Stosownie do art. 3 ust. 2 ww. Umowy:
Przy stosowaniu niniejszej umowy przez Umawiające się Państwo, jeżeli z kontekstu
nie wynika inaczej, każde określenie, które nie zostało w niej zdefiniowane, będzie
miało takie znaczenie, jakie przyjmuje się w danym czasie zgodnie z prawem tego
Państwa w zakresie podatków, do których ma zastosowanie niniejsza umowa, przy
czym znaczenie wynikające ze stosowanego ustawodawstwa podatkowego tego
Państwa będzie miało pierwszeństwo przed znaczeniem nadanym określeniu przez
inne przepisy prawne tego Państwa.
W myśl art. 4 ust. 1 ww. Umowy:
W rozumieniu niniejszej umowy, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub
siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza osobę, która zgodnie z prawem tego
Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce
stałego pobytu, miejsce zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i
obejmuje również to Państwo, każdą jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny.
Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym
Państwie, w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie lub z tytułu
majątku położonego w tym Państwie.
Powyższy przepis odsyła więc do krajowych regulacji prawnych odnoszących się do osoby
mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie.
W myśl art. 14 ust. 1 ww. Umowy:
Dochód, który osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie
osiąga z wykonywanego wolnego zawodu albo z innej działalności o samodzielnym
charakterze, podlega opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że osoba ta
dysponuje stałą placówką w drugim Umawiającym się Państwie, w celu wykonywania
swej działalności. Jeżeli dysponuje ona taką stałą placówką, wówczas dochód może
być opodatkowany w drugim Państwie, jednak tylko w takim zakresie, w jakim może
być przypisany tej stałej placówce.
Stosownie do treści art. 14 ust. 2 tej Umowy:
Określenie "wolny zawód" obejmuje w szczególności samodzielnie wykonywaną
działalność naukową, literacką, artystyczną, wychowawczą lub edukacyjną, jak
również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy, adwokatów i radców
prawnych, inżynierów, architektów, dentystów, doradców podatkowych i biegłych
rewidentów.
Powołana regulacja odnosi się do wykonywania „wolnych zawodów”, przy czym – jak
wskazano w art. 14 ust. 2 ww. Umowy – określenie „wolny zawód” obejmuje w
szczególności samodzielnie wykonywaną działalność naukową, literacką, artystyczną,
wychowawczą lub oświatową, jak również samodzielnie wykonywaną działalność lekarzy,
prawników, inżynierów, architektów, dentystów i księgowych. Jednakże art. 14 ust. 1 ww.
Umowy dotyczy nie tylko dochodów z wykonywania „wolnych zawodów”, ale również
dochodów „z innej działalności o samodzielnym charakterze”.
Zgodnie z art. 734 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024
poz. 1061 ze zm.):
Przez umowę zlecenia przyjmujący zlecenie zobowiązuje się do dokonania określonej
czynności prawnej dla dającego zlecenie.
Cechy umowy zlecenia pozwalają zatem na uznanie opisanej działalności usługowej
zleceniobiorców za „inną działalność o samodzielnym charakterze”, o której mowa w art.
14 ust. 1 ww. Umowy. Omawiany przepis nie posługuje się pojęciem samodzielnie
wykonywanej działalności gospodarczej. Tym samym, okoliczność braku prowadzenia
działalności gospodarczej przez zleceniobiorców nie stanowi przeszkody dla kwalifikacji
ich dochodów do dochodów, o których mowa w art. 14 powyższej Umowy.
W związku z powyższym, wynagrodzenie osiągane przez zleceniobiorców, posiadających
miejsce zamieszkania w Polsce podlega – stosownie do treści art. 14 ust. 1 ww. Umowy –
opodatkowaniu tylko w państwie, gdzie znajduje się ich miejsce zamieszkania, tj. w Polsce.
Zatem w odniesieniu do wartości składnika pozapłacowego w formie Bonu towarowego
przekazywanego zleceniobiorcom będą Państwo, jako płatnik zobowiązani do poboru i
odprowadzenia zaliczki na podatek do właściwego urzędu skarbowego stosownie do art.
41 ust. 1 i art. 42 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ponadto, zgodnie z art. 15 ust. 1 ww. Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania:
Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 17, 18 i 19 uposażenia, płace i podobne
wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się
Państwie otrzymuje z pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym
Państwie, chyba że praca najemna wykonywana jest w drugim Umawiającym się
Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie
może być opodatkowane w tym drugim Państwie.
W myśl art. 15 ust. 2 tej Umowy:
Bez względu na postanowienia ustępu 1 niniejszego artykułu wynagrodzenie, jakie
osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje z pracy
najemnej, wykonywanej w drugim Umawiającym się Państwie, podlega
opodatkowaniu tylko w pierwszym Państwie, jeżeli:
a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające
łącznie 183 dni podczas dwunastomiesięcznego okresu, rozpoczynającego się
lub kończącego w danym roku podatkowym, i
b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy,
który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i
c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą
pracodawca posiada w drugim Państwie.
Wobec powyższego należy stwierdzić, że zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO, wynagrodzenia
pracowników mających miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w
Polsce, chyba, że praca wykonywana jest na terytorium Niemiec. W takim przypadku
dochód ten może być opodatkowany zarówno w Niemczech, jak i w Polsce.
Natomiast art. 15 ust. 2 UPO określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym
wynagrodzenia pracowników podlegają opodatkowaniu wyłącznie w Polsce, o ile łącznie
zostaną spełnione określone w tym przepisie trzy warunki. Niespełnienie któregokolwiek z
tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu w
państwie, w którym praca jest wykonywana (w Niemczech) oraz w państwie miejsca
zamieszkania podatnika (w Polsce) z zastosowaniem metody unikania podwójnego
opodatkowania przewidzianej w treści UPO.
W analizowanym przypadku wynagrodzenie pracowników będzie ponoszone przez zakład,
który posiadają Państwo w Niemczech, ponieważ jak Państwo wskazali Bon towarowy
pracownicy otrzymają w związku z pracą wykonywaną na terytorium Niemiec w ramach
zagranicznego zakładu tam zlokalizowanego.
Zatem nie będzie spełniony warunek wskazany w art. 15 ust. 2 lit. c UPO.
Dlatego wynagrodzenie otrzymywane przez Państwa pracowników w związku z pracą
świadczoną na terenie Niemiec będzie podlegało opodatkowaniu zgodnie z art. 15 ust. 1
UPO zarówno w Polsce, jak i w Niemczech.
Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu znajdzie zastosowanie
określona w art. 24 ust. 2 lit. a Umowy polsko-niemieckiej metoda unikania podwójnego
opodatkowania (tzw. metoda wyłączenia z progresją). Zgodnie z tym przepisem:
Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Rzeczypospolitej Polskiej
osiąga dochód lub posiada majątek, który zgodnie z postanowieniami niniejszej
umowy może być opodatkowany w Republice Federalnej Niemiec, wówczas
Rzeczpospolita Polska zwolni z uwzględnieniem postanowień litery b) taki dochód lub
majątek od opodatkowania. Rzeczpospolita Polska może przy obliczaniu kwoty
podatku od pozostałego dochodu lub majątku tej osoby zastosować stawkę
podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby dochód lub majątek zwolniony od
opodatkowania nie podlegał takiemu zwolnieniu.
W sytuacji zatem, gdy osoba mająca miejsce zamieszkania w Polsce osiąga dochód, który
zgodnie z postanowieniami umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania może być
opodatkowany w Niemczech, to Polska zwolni taki dochód z opodatkowania, ale może
przy obliczaniu podatku od pozostałej części dochodu lub majątku takiej osoby stosować
stopę podatkową, która byłaby zastosowana, gdyby zwolniona część dochodu lub majątku
nie podlegała takiemu zwolnieniu.
Stosownie do treści art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających
opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności
wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów
znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na
podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów
międzynarodowych - podatek określa się w następujący sposób:
1) do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje
się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się
podatek według skali określonej w ust. 1;
2) ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów;
3) ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu
podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.
Podsumowując, wynagrodzenie pracownika z tytułu pracy wykonywanej na terytorium
Niemiec, będzie podlegało opodatkowaniu stosownie do art. 15 ust. 1 Umowy zarówno w
Niemczech, jak i w Polsce, niezależnie od długości pobytu pracownika na terytorium
Niemiec. Przy czym, w Polsce podatek dochodowy określony będzie z uwzględnieniem
metody unikania podwójnego opodatkowania przewidzianej w art. 24 ust. 2 lit. a Umowy
w związku z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Ponieważ, w sytuacji przedstawionej we wniosku dochody Państwa pracowników z tytułu
pracy wykonywanej na terytorium Niemiec podlegają opodatkowaniu w Niemczech, to
Państwo na mocy ww. art. 32 ust. 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych
nie mają obowiązku pobierania zaliczek na podatek dochodowy od wypłaconych
wynagrodzeń.
Dlatego nie będą Państwo zobowiązani od wartości składnika pozapłacowego w formie
Bonu towarowego do obliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób
fizycznych. Zatem nie będą Państwo mieli obowiązku wpłaty zaliczki do właściwego urzędu
skarbowego.
Państwa stanowisko uznałem w całości za nieprawidłowe, ponieważ wskazane przez
Państwa we własnym stanowisku kryterium, od którego uzależniony jest sposób
opodatkowania przychodów pracowników/zleceniobiorców jako kraj, w którym mogą
zostać zrealizowane Karty żywieniowe i Bony towarowe, nie znajduje uzasadnienia w
przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Obowiązek wpłaty podatku w Polsce uzależniony jest od tego, w którym kraju pracownik
będzie świadczył pracę a zleceniobiorca będzie wykonywał usługi i w związku z tym
otrzyma ww. świadczenie pozapłacowe. W konsekwencji Państwa obowiązek jako płatnika
nie jest uzależniony od tego w jakim kraju pracownik/zleceniobiorca przebywał w trakcie
danego miesiąca.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Państwo przedstawili i stanu prawnego,
który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Państwa sytuacja będzie
zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się
Państwo do interpretacji.
· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy
z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej
praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego
Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa
z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP
(art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.