0115-KDIT1.4011.93.2025.1.MR

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

31 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy możliwości opodatkowania ryczałtem od przychodów zagranicznych osób przenoszących miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pani A.A (dalej jako „Wnioskodawczyni” bądź „Mocodawczyni”) jest obywatelką Polski zamieszkałą obecnie w Wielkiej Brytanii wraz ze swoją najbliższą rodziną – małżonkiem, który jest szwajcarskim obywatelem (dalej jako „Małżonek” bądź „Małżonek Wnioskodawczyni”) oraz trójką dzieci. Obecnie Mocodawczyni, Małżonek oraz dzieci są rezydentami podatkowymi w Wielkiej Brytanii. Mocodawczyni nie miała stałego miejsca zamieszkania w Polsce (nie była uznawana za polską rezydentkę podatkową) przez ponad siedem lat podatkowych poprzedzających 2025 rok. Mocodawczyni rozważa obecnie przeprowadzkę do Polski w połowie 2025 roku wraz z Małżonkiem oraz dwójką lub jednym z małoletnich dzieci. Z chwilą przeprowadzki do Polski Mocodawczyni oraz jej Małżonek nie będą traktowani jako rezydenci podatkowi w Wielkiej Brytanii. Mocodawczyni jest właścicielką kilku nieruchomości na terytorium Polski. Po przyjeździe do Polski Mocodawczyni wraz z rodziną planują zamieszkać w jednym z należących do niej lokali mieszkalnych, zaś dzieci lub dziecko będą/będzie kontynuować edukację w polskiej szkole. Ponadto Małżonek Wnioskodawczyni do końca stycznia następującego po roku, w którym dojdzie do przeniesienia jego rezydencji podatkowej do Polski planuje złożyć wniosek o zastosowanie zgodnie z art. 30j ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) opodatkowania ryczałtem od przychodów zagranicznych osób przenoszących miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej także jako „Ryczałt”) wraz z dokumentami potwierdzającymi jego miejsce zamieszkania dla celów podatkowych za co najmniej pięć z sześciu lat poprzedzających rok podatkowy, w którym dojdzie do przeniesienia jego miejsca zamieszkania do Polski. W celu skorzystania z Ryczałtu Małżonek Wnioskodawczyni będzie ponosić wydatki na wzrost gospodarczy, rozwój nauki i szkolnictwa, ochronę dziedzictwa kulturowego lub krzewienie kultury fizycznej, określone w art. 30m ustawy o PIT oraz w wydanym na jego podstawie rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2021 roku w sprawie rodzajów wydatków uprawniających do skorzystania z prawa do opodatkowania ryczałtem od przychodów uzyskanych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez osoby przenoszące miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej także jako „rozporządzenie Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2021 roku”). Wysokość ponoszonych przez Małżonka wydatków będzie wynosiła co najmniej 100 000 zł w każdym z lat podatkowych, począwszy od roku następującego bezpośrednio po roku podatkowym, w którym Małżonek przeniesie swoją rezydencję podatkową na terytorium Polski. Małżonek będzie również składał urzędowi skarbowemu pisemne oświadczenie o ww. wydatkach wraz z dokumentami potwierdzającymi ich poniesienie do końca stycznia każdego z następujących lat podatkowych. Małżonek Wnioskodawczyni będzie również gromadził dowody niezbędne do ustalenia pochodzenia, wysokości oraz okresu uzyskania przychodów zagranicznych, zaś zapłata należnego ryczałtu będzie dokonywana nie później niż do 30 kwietnia każdego następnego roku podatkowego. Mocodawczyni rozważa przystąpienie do opodatkowania ryczałtem od przychodów osób przenoszących miejsce zamieszkania na terytorium Polski, na zasadach przewidzianych dla członka rodziny podatnika korzystającego z ryczałtu, zgodnie z art. 30p ustawy o PIT. W takim przypadku na potrzeby skorzystania z ww. formy opodatkowania Wnioskodawczyni również będzie wywiązywała się z ww. obowiązków niezbędnych do skorzystania z Ryczałtu w zakresie przewidzianym dla członka rodziny.

W każdym z kolejnych lat podatkowych aż do momentu wyprowadzki z Polski w przyszłości, zarówno Mocodawczyni, jak również jej Małżonek, planują przebywać na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w danym roku, wyjazdy Wnioskodawczyni oraz jej rodziny poza Polskę w tym okresie będą krótkoterminowe i powiązane z urlopami oraz wizytami u rodziny. Dodatkowo Małżonek Wnioskodawczyni, ze względu na pełnioną nieodpłatną funkcję w fundacji mającej swoją siedzibę w Wielkiej Brytanii, będzie odbywał podróże do Wielkiej Brytanii na spotkania związane z jej funkcjonowaniem (około 10 – 20 dni w roku). Wnioskodawczyni wraz z najbliższą rodziną rozważa pozostanie w Polsce przez około 4-5 lat, aż do momentu ukończenia przez małoletnich synów/syna bieżących etapów edukacji. Następnie Wnioskodawczyni oraz jej rodzina rozważa wyjazd z Polski i zamieszkanie na stałe za granicą. Po dacie wyprowadzki przyjazdy Mocodawczyni oraz jej rodziny do Polski byłyby krótkoterminowe oraz sporadyczne. W okresie, w którym Wnioskodawczyni będzie mieszkała na terytorium Polski, najprawdopodobniej będzie osiągała przychody ze źródeł położonych poza Polską z tytułu posiadanych rachunków inwestycyjnych w Szwajcarii, Luksemburgu i Wielkiej Brytanii, poprzez które Wnioskodawczyni zainwestowała wspólnie z Małżonkiem w jednostki zagranicznych funduszy inwestycyjnych, jednostki funduszy ETF, akcje zagranicznych spółek, depozyty powiernicze oraz obligacje. Wnioskodawczyni nie prowadzi obecnie działalności gospodarczej w Wielkiej Brytanii. Inwestycje prowadzone przez Mocodawczynię nie mają charakteru profesjonalnego i wynikają po części z wcześniej prowadzonej przez jej Małżonka aktywności zawodowej, jak również chęci pomnożenia prywatnego majątku małżonków. Nie są one prowadzone w sposób zorganizowany i ciągły. Mocodawczyni nie zarządza spółkami czy funduszami, w których posiada inwestycje. Jeżeli podejmuje decyzje w zakresie swoich inwestycji to są one ukierunkowane na pomnażanie prywatnego majątku, a nie prowadzenie zorganizowanej działalności w tym zakresie. Łączna wartość rynkowa składników majątku Wnioskodawczyni, wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego powyżej, będzie przekraczać 4 000 000 zł. Pytania 1. Czy w świetle okoliczności przedstawionych w opisie zdarzenia przyszłego Wnioskodawczyni zostanie uznana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, a w rezultacie będzie podlegać obowiązkom podatkowym od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia ich źródeł od momentu zamieszkania w Polsce wraz ze swoją najbliższą rodziną, tj. Małżonkiem oraz małoletnim dzieckiem /dwójką małoletnich dzieci? 2. Czy prowadzona przez Mocodawczynię aktywność inwestycyjna, która będzie kontynuowana po przeniesieniu się do Polski, może zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT? 3. Czy przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego rodzaje przychodów Wnioskodawczyni będą stanowić przychody zagraniczne w rozumieniu art. 30k ust. 1 ustawy o PIT i będą mogły podlegać opodatkowaniu Ryczałtem na zasadach przewidzianych dla członka rodziny podatnika (Małżonka) w świetle art. 30j w zw. z art. 30p ustawy o PIT? 4. Czy jeżeli Wnioskodawczyni nie zdecydowałaby się na skorzystanie z opodatkowania zagranicznych przychodów ryczałtem jako członek rodziny podatnika, zgodnie z art. 30j w zw. z art. 30p ustawy o PIT, tj. nie złożyłaby urzędowi skarbowemu oświadczenia o wyborze opodatkowania Ryczałtem w terminie wskazanym w art. 30j ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, a w przypadku śmierci Małżonka odziedziczyłaby jego źródła przychodów objęte Ryczałtem, przejęłaby prawa i obowiązki w zakresie opodatkowania Ryczałtem, tj. będzie mogła korzystać z tej formy opodatkowania na dotychczasowym zasadach, które miały zastosowanie względem jej Małżonka? 5. Czy zagranicznie składniki majątku wskazane w opisie zdarzenia przyszłego nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków (dalej także jako „exit tax”) zgodnie z art. 30da ust. 3, jeżeli Wnioskodawczyni będzie posiadała miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce łącznie przez okres krótszy niż pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej? Pani stanowisko w sprawie W Pani ocenie – w zakresie pytania 1 – od momentu przeprowadzki na terytorium Polski wraz z Małżonkiem oraz dzieckiem/dwójką małoletnich dzieci powinna zostać uznana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 ustawy o PIT, a co za tym idzie, od chwili przeprowadzki w połowie 2025 roku będzie podlegać w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. W myśl art. 3 ust. 1 ustawy o PIT obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) niezależnie od miejsca położenia ich źródeł, podlega osoba fizyczna posiadająca miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej. Za osobę posiadającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski, tj. polskiego rezydenta podatkowego zgodnie z art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, uważany jest podatnik, który: – posiada w Polsce ośrodek interesów życiowych – centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub – przebywa na terytorium Polski łącznie dłużej niż 183 dni w danym roku podatkowym. W konsekwencji, by zostać uznanym za rezydenta podatkowego w Polsce wymagane jest spełnienie co najmniej jednej z dwóch wyżej wymienionych przesłanek. W ustawie o PIT nie została ustanowiona definicja ośrodka interesów życiowych, w celu dokonania interpretacji tego pojęcia należy więc odnieść się do orzecznictwa oraz doktryny prawa podatkowego. Jak niejednokrotnie wskazuje się w interpretacjach Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej, pod pojęciem centrum interesów osobistych należy rozumieć szeroko zakreślone powiązania rodzinne i towarzyskie, takie jak tzw. „ognisko domowe” jako miejsce zamieszkania najbliższej rodziny podatnika – w tym przypadku Małżonka oraz małoletniego dziecka/dzieci. Pod uwagę również należy brać miejsce, w którym osoba fizyczna prowadzi swoją aktywność społeczną, polityczną, kulturalną czy obywatelską, a nawet w którym przynależy do różnego rodzaju klubów bądź organizacji, w tym związanych z posiadanym przez podatnika hobby. Zgodnie z powyższym za uznaniem, że ośrodek interesów życiowych Mocodawczyni będzie znajdować się w Polsce przemawia przede wszystkim fakt, że jako polska obywatelka przyjedzie do kraju razem ze swoją najbliższą rodziną po okresie długotrwałego, stałego zamieszkania za granicą. Ponadto podczas zamieszkania na terytorium Polski Małżonek Wnioskodawczyni będzie ponosił wydatki na wzrost gospodarczy, rozwój nauki i szkolnictwa, ochronę dziedzictwa kulturowego lub krzewienie kultury fizycznej. Centrum interesów gospodarczych z kolei interpretuje się jako państwo, w którym dana osoba fizyczna między innymi: prowadzi swoją działalność zarobkową, inwestuje, posiada majątek nieruchomy i ruchomy, rachunki bankowe czy polisy ubezpieczeniowe. Co za tym idzie, za uznaniem Wnioskodawczyni jako polskiej rezydentki podatkowej przemawia również fakt, że posiada ona nieruchomości na terytorium Polski. W jednej z tych nieruchomości po przeprowadzce do Polski Wnioskodawczyni zamieszka na stałe wraz z rodziną. Powyższe rozumienie centrum interesów osobistych oraz gospodarczych zostało zaprezentowane np. w interpretacji Dyrektora KIS z dnia 2 grudnia 2024 r., 0112-KDIL2- 1.679.2024.2.TR oraz z dnia 31 października 2024 r., 0115-KDIT1.4011.516.2024.2.MST. Należy podkreślić, iż w praktyce przy ustalaniu położenia centrum interesów osobistych co do zasady w pierwszej kolejności brane jest pod uwagę miejsce zamieszkania najbliższej rodziny podatnika: jego współmałżonka oraz małoletnich dzieci. W tym zakresie warto zwrócić uwagę na treść objaśnień podatkowych Ministerstwa Finansów z dnia 29 kwietnia 2021 r. w sprawie rezydencji podatkowej oraz zakresu obowiązku podatkowego osób fizycznych w Polsce: Objaśnienia podatkowe dot. rezydencji podatkowej (SDG). We wskazanych objaśnieniach podkreślono rolę miejsca zamieszkania najbliższej rodziny podatnika przy ustalaniu centrum interesów osobistych, a w konsekwencji również określenia rezydencji podatkowej: „w praktyce, czynnikiem branym najczęściej pod uwagę jest obecność w Polsce współmałżonka, partnera lub małoletnich dzieci. W związku z tym, wyjazd do innego państwa wraz z całą rodziną w większości przypadków powodować będzie przeniesienie centrum interesów osobistych do tego państwa”. Co więcej, w przytoczonych objaśnieniach wskazano również, że zmiana rezydencji podatkowej, przy spełnieniu przesłanki przeniesienia centrum interesów życiowych, może nastąpić w trakcie roku. Biorąc pod uwagę fakt, iż Wnioskodawczyni zamierza przeprowadzić się na terytorium Polski wraz z najbliższą rodziną około połowy 2025 roku, zdaniem Mocodawczyni należy uznać, że do zmiany jej statusu rezydencji podatkowej dojdzie wraz z chwilą wyżej wspomnianej przeprowadzki. Przy ustaleniu rezydencji podatkowej należy odwołać się także do źródeł prawa międzynarodowego – w tym przypadku w szczególności Konwencji między Rzecząpospolitą Polską a Zjednoczonym Królestwem Wielkiej Brytanii i Irlandii Północnej w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu i od zysków majątkowych (dalej także jako „Konwencja”). Zgodnie z artykułem 4 ust. 2 lit. a Konwencji, jeśli osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu umawiających się państwach, tj. zarówno w Polsce jak i w Wielkiej Brytanii, wątpliwości co do ustalenia rezydencji podatkowej powinny zostać rozstrzygnięte w pierwszej kolejności w oparciu o kryterium miejsca stałego zamieszkania podatnika. W przypadku gdy osoba fizyczna posiada miejsce zamieszkania w obu państwach, w następnej kolejności należy zwrócić uwagę na miejsce, z którym osoba fizyczna posiada ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze, tj. ośrodek interesów życiowych. Jak wskazano w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 18 czerwca 2019 r., sygn. akt II FSK 2004/17, również w świetle Komentarza do Modelowej Konwencji OECD przy ustalaniu miejsca stałego zamieszkania podatnika w szczególności powinno być brane pod uwagę ognisko domowe: „według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały”. Należy stwierdzić, iż w świetle Konwencji jak i Komentarza do Modelowej Konwencji OECD stałe miejsce zamieszkania Mocodawczyni będzie znajdowało się w Polsce nie tylko ze względu na samo faktyczne przebywanie w kraju, ale także zamiar stałego zamieszkania na jego terytorium przez kilka następujących po sobie lat, o czym świadczy m.in. plan wykorzystania do celów mieszkalnych nieruchomości należącej do Mocodawczyni, a także uczęszczanie przez syna/synów Wnioskodawczyni do polskiej szkoły i zamiar pozostania wraz z Małżonkiem na terytorium Polski przez kilka lat aż do czasu ukończenia bieżących etapów edukacji przez syna/synów Wnioskodawczyni. Warto także podkreślić, iż od momentu zamieszkania przez Wnioskodawczynię w Polsce podróże jej oraz jej rodziny będą miały charakter sporadyczny i krótkotrwały, zaś przez zdecydowaną część każdego z kolejnych lat podatkowych Mocodawczyni, jej Małżonek, jak i małoletnie dziecko/dzieci będą przebywać w Polsce. Reasumując uzasadnienie stanowiska dotyczącego pytania 1, zdaniem Wnioskodawczyni, należy stwierdzić, iż z momentem jej przeprowadzki do Polski wraz z najbliższą rodziną dojdzie do przeniesienia jej centrum interesów osobistych do Polski, a co za tym idzie Mocodawczyni zostanie uznana za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej (polskiego rezydenta podatkowego) w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy o PIT, od daty ww. przeprowadzki. W Pani ocenie – w zakresie pytania 2 – prowadzona przez nią aktywność inwestycyjna, która będzie kontynuowana po przeniesieniu do Polski, nie powinna zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy: Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową: a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową, b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż, c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych - prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9 ustawy o PIT. Tak więc działalność gospodarcza to taka działalność, która: – jest prowadzona w celu osiągnięcia dochodu, przy czym nawet ewentualna strata będąca wynikiem tej działalności nie pozbawia jej statusu działalności gospodarczej, bowiem istotny jest sam zamiar osiągnięcia dochodu, – wykonywana jest w sposób ciągły. Jednakże przesłanki tej nie należy rozumieć jako konieczność wykonywania działalności bez przerwy. Istotny jest zamiar powtarzalności określonych czynności celem osiągnięcia dochodu, np. powtarzalna sprzedaż przedmiotów własności posiadających tożsamy charakter. Przy czym o ciągłości nie przesądza kupno np. papieru wartościowego i jego sprzedaż za kilka lat, lecz powtarzalność podejmowanych działań, – prowadzona jest w sposób zorganizowany, co oznacza, że podejmowane działania są podporządkowane obowiązującym regułom, normom i służą osiągnięciu celu, mają wpływ na racjonalność gospodarowania posiadanymi środkami, a tym samym uczestnictwa w obrocie gospodarczym. Mając na uwadze powyższe oraz biorąc pod uwagę, że prowadzone przez Mocodawczynię inwestycje nie mają charakteru profesjonalnego oraz służą pomnażaniu prywatnych środków zgromadzonych w okresie aktywności zawodowej jej Małżonka, zdaniem Wnioskodawczyni prowadzona przez nią aktywność inwestycyjna, która będzie kontynuowana po przeniesieniu do Polski, nie powinna zostać uznana za działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy o PIT. W Pani ocenie – w zakresie pytania 3 – wszystkie przedstawione w opisie zdarzenia przyszłego rodzaje przychodów stanowią przychody zagraniczne w rozumieniu art. 30k ust. 1 ustawy o PIT i będą mogły podlegać opodatkowaniu Ryczałtem na zasadach przewidzianych dla członka rodziny podatnika (Małżonka) w świetle art. 30j w zw. z art. 30p ustawy o PIT. W pierwszej kolejności należy wskazać, iż zgodnie z art. 30p ust. 1 ustawy o PIT do członka rodziny podatnika korzystającego z Ryczałtu jako formy opodatkowania przychodów zagranicznych, odpowiednie zastosowanie znajdują przepisy Rozdziału 6b ustawy o PIT, tj. dotyczące zasad Ryczałtu, z następującymi zastrzeżeniami: – ryczałt od przychodów zagranicznych uzyskanych przez członka rodziny podatnika wynosi 100 000 zł za rok podatkowy; – członek rodziny podatnika nie jest obowiązany do ponoszenia wydatków na wzrost gospodarczy, rozwój nauki i szkolnictwa, ochronę dziedzictwa kulturowego lub krzewienie kultury fizycznej, o których mowa w art. 30m ust. 1 ustawy o PIT. W myśl art. 30p ust. 2 ustawy o PIT przez członka rodziny podatnika rozumie się małżonka oraz małoletnie dziecko, pozostające pod opieką podatnika. W rezultacie należy uznać, że wszystkie prawa jak i obowiązki związane z opisywaną formą opodatkowania, z wyłączeniem dwóch ww. wyjątków, dotyczą nie tylko podatnika korzystającego z Ryczałtu, ale także członka jego rodziny, w tym przypadku Mocodawczyni jako małżonki. W świetle art. 30j ustawy o PIT z opodatkowania przychodów z zagranicznych źródeł w formie ryczałtu może skorzystać podatnik (członek rodziny), który spełni łącznie następujące warunki: – w terminie do końca stycznia roku podatkowego następującego po roku, w którym przeniósł swoje miejsce zamieszkania do Polski i podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, złoży do urzędu skarbowego oświadczenie o wyborze tego sposobu opodatkowania; – nie posiadał miejsca zamieszkania na terytorium Polski przez co najmniej pięć z sześciu lat podatkowych poprzedzających rok, w którym nastąpiło przeniesienie miejsca zamieszkania do Polski i w którym podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu. Ponadto do wniosku o opodatkowanie ryczałtem podatnik (członek rodziny) zobowiązany jest dołączyć certyfikat rezydencji lub inny dowód potwierdzający miejsce zamieszkania dla celów podatkowych, w opisanym powyżej okresie. Należy mieć również na względzie, że w każdym roku opodatkowania ryczałtem podatnik jest również zobowiązany do ponoszenia wydatków na cele wzrostu gospodarczego, rozwoju nauki i szkolnictwa, ochrony dziedzictwa kulturowego lub krzewienia kultury fizycznej, których wartość nie będzie niższa niż 100 000 zł w każdym roku. Dokładne rodzaje wydatków zostały określone w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 grudnia 2021 roku. Podatnik jest zobowiązany do złożenia do urzędu skarbowego pisemnego oświadczenia o poniesieniu wyżej opisanych wydatków wraz z dokumentami potwierdzającymi ich poniesienie do końca stycznia następnego roku podatkowego oraz do zapłaty ryczałtu w wysokości 200 000 zł do 30 kwietnia następnego roku podatkowego. Pomimo, iż obowiązek ponoszenia ww. wydatków nie dotyczy członka rodziny podatnika, tj. Mocodawczyni, a kwota ryczałtu należna do zapłaty przez członka rodziny jest niższa i wynosi 100 000 zł, niewywiązanie się z opisanych powyżej zobowiązań przez podatnika jest istotne również dla członka jego rodziny. Niezrealizowanie przez podatnika obowiązków zapłaty ryczałtu w terminie, poniesienia określonych powyżej wydatków jak i przeniesienie jego rezydencji podatkowej poza Polskę, skutkuje bowiem utratą prawa do opodatkowania ryczałtem przychodów zagranicznych nie tylko względem podatnika, ale również wobec członka jego rodziny. Utrata możliwości skorzystania z ryczałtu następuje wraz z końcem roku podatkowego poprzedzającego rok, w którym doszło do wyżej wskazanych zdarzeń. Przychodów zagranicznych opodatkowanych ryczałtem nie łączy się z innymi dochodami (przychodami), które podlegają opodatkowaniu na zasadach ogólnych, a także nie wykazuje się ich w zeznaniach oraz księgach podatkowych. Podatnik (członek rodziny) jest natomiast obowiązany posiadać dowody niezbędne do ustalenia pochodzenia, wysokości oraz okresu uzyskania przychodów zagranicznych. W myśl art. 30k ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu ryczałtem podlegają wszystkie przychody uzyskane ze źródeł położonych poza terytorium Polski, z wyjątkiem przychodów opodatkowanych na podstawie art. 30f ustawy o PIT, tj. podatkiem od dochodów zagranicznej jednostki kontrolowanej uzyskanych przez podatnika (członka rodziny) (dalej także jako „CFC”). W związku z czym, w pierwszej kolejności należy określić jakie rodzaje podmiotów stanowią jednostki zagraniczne. Zgodnie z art. 30f ust. 2 pkt 1 lit a-g ustawy o PIT, są to następujące rodzaje jednostek, które nie posiadają siedziby, zarządu ani rejestracji w Polsce: – osoby prawne; – spółki kapitałowe w organizacji; – jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej niebędące spółkami niemającymi osobowości prawnej, – spółki nieposiadające osobowości prawnej mające siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego państwa są traktowane jak osoby prawne i podlegają w nim nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, – fundacje, trusty lub inne podmioty albo stosunki prawne o charakterze powierniczym, – podatkowe grupy kapitałowe lub spółki z takich grup, które samodzielnie zapłaciłyby faktyczny podatek CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), tj. niepodlegający zwrotowi lub odliczeniu w jakiejkolwiek formie, niższy o co najmniej 25% względem podatku dochodowego należnego od podmiotów podlegających nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, – wydzielone organizacyjnie lub prawnie części zagranicznej spółki lub innego podmiotu, niezależnie od tego czy ten podmiot bądź spółka posiadają osobowość prawną. Co istotne, podatnik (członek rodziny) będący polskim rezydentem podatkowym, samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi podatnikami, również mającymi status polskich rezydentów podatkowych, posiada w tych jednostkach (bezpośrednio lub pośrednio): – udział w kapitale, – prawo głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, – prawo do uczestnictwa w zysku, w tym ich ekspektatywę, lub w których w przyszłości będzie uprawniony do nabycia takich praw. Omawiana regulacja odnosi się również do podmiotów, nad którymi podatnik sprawuje kontrolę faktyczną. W następnej kolejności należy zwrócić uwagę, które z wyżej opisanych jednostek zagranicznych stanowią zagraniczne jednostki kontrolowane, do których mają zastosowania przepisy CFC. Pierwszą kategorię zagranicznych jednostek kontrolowanych stanowią podmioty zagraniczne, z którym Polska nie posiada umowy umożliwiającej wymianę informacji w sprawach podatkowych, tj. umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania lub umowy międzynarodowej ratyfikowanej przez Unię Europejską. Zagranicznymi jednostkami kontrolowanymi są także podmioty mające siedzibę w kraju lub na terytorium: – stosującym szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych, które zostały uwzględnione w rozporządzeniu Ministra Finansów, – ujętym w unijnym wykazie jurysdykcji niechętnych współpracy do celów podatkowych przyjmowanym przez Radę Unii Europejskiej, opublikowanym w obwieszczeniu Ministra Finansów. Kolejnym rodzajem zagranicznej jednostki kontrolowanej są podmioty spełniające łącznie poniższe kryteria: – co najmniej 33% ich przychodów w danym roku podatkowym pochodzi z pasywnych źródeł, m.in. dywidend, zbycia udziałów w spółce, wierzytelności, odsetek i pożytków z pożyczek, zbycia i realizacji praw z instrumentów finansowych, – podatek faktycznie zapłacony przez daną jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku CIT, który byłby należny w Polsce, gdyby podmiot ten podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, – podatnik (samodzielnie lub łącznie z podmiotami powiązanymi lub innymi polskimi rezydentami podatkowymi) posiada bezpośrednio lub pośrednio ponad 50% udziałów w kapitale lub ponad 50% praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, lub ponad 50% praw do uczestnictwa w zysku, lub sprawuje faktyczną kontrolę nad podmiotem zagranicznym. Zagraniczną jednostkę kontrolowaną stanowi również podmiot, który łącznie spełnia następujące przesłanki: – przychód tego podmiotu z pasywnych źródeł jest niższy niż 30% kwoty wartości określonych aktywów, m.in. udziałów w innej spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej, nieruchomości lub ruchomości będących własnością, współwłasnością lub użytkowanych przez podatnika na podstawie umowy leasingu. Przy czym wyżej wymienione aktywa stanowią co najmniej 50% wartości wszystkich aktywów podmiotu zagranicznego, – podatek faktycznie zapłacony przez daną jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku CIT, który byłby należny w Polsce, gdyby podmiot ten podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, – w tym przypadku również, by dany podmiot mógł być zakwalifikowany jako zagraniczna jednostka kontrolowana, podatnik musi posiadać w nim (samodzielnie lub wspólnie z podmiotami powiązanymi lub innymi polskimi rezydentami podatkowymi) bezpośrednio lub pośrednio ponad 50%: udziałów w kapitale, praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, praw do uczestnictwa w zysku, lub sprawować faktyczną kontrolę nad danym podmiotem. Ostatnim rodzajem zagranicznej jednostki kontrolowanej, zgodnie z przepisami ustawy o PIT, jest podmiot spełniający wszystkie poniższe warunki: – dochód podmiotu przekracza dochód obliczony według następującego wzoru: (wartość bilansowa aktywów jednostki + roczne koszty zatrudnienia jednostki + dotychczasową skumulowaną, tj. zsumowaną amortyzację w rozumieniu polskich przepisów o rachunkowości) x 20%. – mniej niż 75% przychodów jednostki pochodzi z transakcji zawieranych z podmiotami niepowiązanymi mającymi miejsce zamieszkania, siedzibę, zarząd, rejestrację lub miejsce prowadzenia działalności w tym samym państwie co ta jednostka, – podatek faktycznie zapłacony przez daną jednostkę jest niższy o co najmniej 25% od podatku CIT, który byłby należny w Polsce, gdyby podmiot ten podlegał nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce, – podobnie jak w odniesieniu do powyżej opisywanych kategorii zagranicznych jednostek kontrolowanych, podatnik musi posiadać ponad 50%: udziałów w kapitale, praw głosu w organach kontrolnych, stanowiących lub zarządzających, praw do uczestnictwa w zysku, lub sprawować faktyczną kontrolę nad podmiotem zagranicznym. Należy podkreślić, iż zagraniczne przychody Mocodawczyni będą stanowić wyłącznie zyski z kapitałów pieniężnych, takie jak odsetki, dywidendy czy przychód ze sprzedaży akcji zgodnie z art. 17 ustawy o PIT i tym samym, ze względu na ich charakter, nie będą one objęte opodatkowaniem CFC. W rezultacie, zdaniem Wnioskodawczyni, wszystkie ze źródeł przychodów zagranicznych wskazanych w opisie zdarzenia przyszłego spełniają kryteria pozwalające na objęcie ich opodatkowaniem Ryczałtem. Reasumując, z uwagi na fakt, że wszystkie przychody wykazane w opisie zdarzenia przyszłego będzie można uznać za przychody zagraniczne oraz nie będą one objęte wyłączeniem z art. 30k ust. 1 ustawy o PIT, przychody te będą mogły podlegać opodatkowaniu Ryczałtem po spełnieniu przez Wnioskodawczynię i jej Małżonka pozostałych warunków do jego zastosowania, które zostały ustalone odpowiednio dla podatnika oraz członka jego rodziny. W Pani ocenie – w zakresie pytania 4 – jeśli nie zdecydowałaby się na skorzystanie z opodatkowania zagranicznych przychodów ryczałtem jako członek rodziny podatnika, zgodnie z art. 30j w zw. z art. 30p ustawy o PIT, tj. nie złożyłaby urzędowi skarbowemu oświadczenia o wyborze opodatkowania Ryczałtem w terminie wskazanym w art. 30j ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT, a w przypadku śmierci Małżonka odziedziczyłaby jego źródła przychodów objęte Ryczałtem, przejęłaby jego prawa i obowiązki w zakresie opodatkowania Ryczałtem, tj. będzie mogła korzystać z tej formy opodatkowania na dotychczasowym zasadach, które miały zastosowanie względem jej Małżonka. W myśl art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. W myśl art. 97 § 1a Ordynacji podatkowej przedsiębiorstwo w spadku, w przypadku gdy ustanowiono zarząd sukcesyjny, wstępuje w przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, z wyjątkiem tych praw, które nie mogą być kontynuowane na podstawie odrębnych ustaw. Przy czym przepis art. 26 Ordynacji, stanowiący, iż podatnik odpowiada całym swoim majątkiem za wynikające ze zobowiązań podatkowych podatki, stosuje się odpowiednio. W myśl art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek. W myśl art. 97 § 2a Ordynacji podatkowej przepis art. 97 § 2 Ordynacji podatkowej stosuje się odpowiednio w przypadku dalszego prowadzenia działalności przez przedsiębiorstwo w spadku i ustanowienia zarządu sukcesyjnego. Biorąc pod uwagę to, iż Małżonek Wnioskodawczyni nie prowadzi działalności gospodarczej, a Mocodawczyni odziedziczyłaby wyłącznie prywatne źródła przychodu swojego Małżonka, należy stwierdzić, iż wyżej wymienione zastrzeżenia nie będą miały zastosowania w jej sytuacji. Następnie należy odpowiedzieć na pytanie, czy prawo do opodatkowania przychodów zagranicznych Ryczałtem stanowi majątkowe prawo przewidziane w przepisach prawa podatkowego. Jak wskazuje się w doktrynie „w prawie podatkowym nie zdefiniowano ani pojęcia praw i obowiązków „majątkowych”, ani też „niemajątkowych”. Pojęcia te próbowano natomiast dookreślić w prawie cywilnym, zwracając uwagę na bezpośredni wpływ praw majątkowych na ekonomiczny interes podmiotu i brak takiego bezpośredniego oddziaływania w przypadku uprawnień niemajątkowych. (...) Przyjmując linię podziału praw i obowiązków na majątkowe i niemajątkowe, zgodną z podziałem prawa finansowego na materialne i formalne, można wskazać, że pierwsza ze wskazanych grup będzie związana przede wszystkim z wymiarem podatków bądź ich płatnością. Będzie to więc np. prawo do ulgi podatkowej, prawo do opodatkowania liniową stawką podatku dochodowego” (tak R. Dowgier, Ordynacja podatkowa. Tom I. Zobowiązania podatkowe. Art. 1-119zzk. Komentarz aktualizowany, red. L. Etel, LEX/el. 2024, art. 97.) Określenie, czy dane prawo majątkowe podlega sukcesji uniwersalnej jako majątkowe prawo przewidziane w przepisach prawa podatkowego, było niejednokrotnie przedmiotem rozstrzygnięć sądów administracyjnych. W tym miejscu wskazać należy pogląd prezentowany w sądownictwie administracyjnym, np. w wyroku NSA z dnia 29 listopada 2012 r. II FSK 737/11, zgodnie z którym „zakresem sukcesji "majątkowych praw" w rozumieniu art. 97 § 1 O.p., w kontekście regulacji art. 19 ust. 1 pkt 2 ustawy nowelizującej, będą prawa istniejące przed śmiercią spadkodawcy, mające swój ekonomiczny i wymierny co do ich wartości kształt. Do praw majątkowych podlegających sukcesji uniwersalnej sądownictwo zaliczyło m.in.: – prawo do rozliczenia straty w kolejnych okresach rozliczeniowych, które rozliczyć można dopiero w razie osiągnięcia dochodu w kolejnych okresach obrachunkowych. Zatem za prawo majątkowe podlegające dziedziczeniu należy uznać także prawo do pomniejszenia przychodu o koszty poniesione przez spadkodawcę na nabycie jednostek uczestnictwa, które następnie zostały wykupione przez fundusz inwestycyjny (tak np. wyrok NSA z dnia 11 marca 2015 r., sygn. II FSK 4000/14); – prawo do zwrotu części wydatków poniesionych na zakup materiałów budowlanych wraz z wszelkimi elementami procesowymi warunkującymi skorzystanie z tego prawa (tak wyrok np. wyrok NSA z dnia 20 września 2011 r., sygn. I FSK 1370/10); – tzw. „ulga mieszkaniowa” przewidziana w art. 21 ust. 1 pkt 131 u.p.d.o.f. (tak wyroki: NSA z dnia 18 stycznia 2018 r., sygn. II FSK 3634/15 oraz z dnia 12 maja 2023 r., sygn. II FSK 1324/20); – uprawnienie do skorzystania z „ulgi uczniowskiej” i do obniżenia podatku dochodowego (tak wyrok NSA z dnia 14 kwietnia 2021 r., sygn. II FSK 3509/18); – uprawnienie spadkodawcy do pomniejszenia przychodu z tytułu wystąpienia ze spółki jawnej o poniesione przez niego wydatki na nabycie tych udziałów (tak wyrok WSA w Gliwicach z dnia z dnia 8 czerwca 2021 r., sygn. I SA/Gl 477/21 i wyrok NSA z dnia 16 lipca 2024 r., sygn. II FSK 1374/21); – uprawnienie spadkobierców podatnika do przejęcia po spadkodawcy prawa do opodatkowania liniową stawką podatku dochodowego od osób fizycznych, o którym mowa w art. 9a ust. 2 ustawy o PIT (tak wyrok NSA z dnia 7 czerwca 2022 roku, sygn. II FSK 2579/19). Odnosząc się do ostatniego z wymienionych uprawnień, tj. prawa do opodatkowania liniową stawką podatku dochodowego od osób fizycznych, nadmienić należy ponadto, że zgodnie z przywołanym rozstrzygnięciem uprawnienie to przechodzi na spadkobierców z mocy prawa, w szczególności przepisy prawa podatkowego nie nakładają na spadkobiercę podatnika obowiązku składania określonego oświadczenia o przejęciu uprawnienia majątkowego. Zdaniem Naczelnego Sądu Administracyjnego możliwe jest przejęcie przez spadkobierców formy opodatkowania, jaką jest tzw. podatek liniowy. W rezultacie, poprzez analogię należy również przyjąć, że nie ma przeciwskazań do uznania, iż w przypadku śmierci Małżonka mogłoby dojść do przejęcia Ryczałtu przez Mocodawczynię. Ryczałt wprawdzie odnosi się do prywatnych, zagranicznych źródeł przychodu, ale również podobnie jak podatek liniowy stanowi formę opodatkowania. Biorąc pod uwagę powyższe uznać należy, że uprawnienie do opodatkowania Ryczałtem przychodów uzyskanych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej stanowi prawo majątkowe przewidziane w przepisach prawa podatkowego. W okolicznościach opisywanego zdarzenia przyszłego w szczególności spełnione zostaną kryteria istnienia prawa za życia spadkodawcy, jak również jego ekonomicznej wartości oraz wymierności. Prawo do objęcia przychodów uzyskanych poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej Ryczałtem powstanie za życia Małżonka z dniem spełnienia kryteriów opisanych w art. 30j ust. 1 i ust. 2 ustawy o PIT. Ryczałt jest określany kwotowo i jego wysokość jest niezależna od wysokości przychodu uzyskanego ze źródeł znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ponadto podatnicy korzystający z Ryczałtu, jako obowiązani jedynie do posiadania dowodów określonych w art. 30k ust. 2 ustawy o PIT, są zwolnieni z szeregu obowiązków o charakterze podatkowym, które również mogą generować dodatkowe koszty. W związku z powyższym uprawnienie do korzystania z Ryczałtu ma niewątpliwie ekonomiczny i wymierny charakter. Biorąc pod uwagę powyższe, odziedziczenie przez Wnioskodawczynię źródeł przychodów jej Małżonka będzie skutkowało przejęciem przez Nią prawa do opodatkowania przychodów uzyskanych poza terytorium Polski Ryczałtem na zasadach, według których z tej formy opodatkowania korzystał jej Małżonek. W Pani ocenie – w zakresie pytania 5 – zagraniczne składniki majątku wskazane w opisie zdarzenia przyszłego nie będą podlegać opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków (exit tax) zgodnie z art. 30da ust. 3 ustawy o PIT, jeżeli Wnioskodawczyni będzie posiadała miejsce zamieszkania dla celów podatkowych w Polsce łącznie przez okres krótszy niż pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej. Zgodnie z art. 30da ust. 2 ustawy o PIT opodatkowanie exit tax zachodzi w dwóch przypadkach, tj. jeśli dojdzie do: – przeniesienia składnika majątku poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w wyniku którego Polska utraci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia tego składnika majątku, jeśli przenoszony składnik majątku pozostanie własnością tego samego podmiotu; – przeniesienia przez podatnika podlegającego nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu rezydencji podatkowej poza Polskę, w wyniku czego Polska utraci prawo do opodatkowania dochodów ze zbycia składnika majątku będącego własnością tego podatnika. Wszystkie wskazane w opisie zdarzenia przyszłego składniki majątku Wnioskodawczyni pochodzą ze źródeł zagranicznych, w rezultacie do opodatkowania exit tax mogłoby dojść jedynie w przypadku przyszłej zmiany rezydencji podatkowej Mocodawczyni z rezydencji w Polsce na inną, przy spełnieniu dodatkowych przesłanek opisanych poniżej. W myśl art. 30da ust. 3, w przypadku składnika majątku niezwiązanego z działalnością gospodarczą opodatkowaniu podatkiem od dochodów z niezrealizowanych zysków w przypadku przeniesienia rezydencji podatkowej poza Polskę, podlegają wyłącznie następujące składniki majątku (majątek osobisty): – ogół praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną, – udziały w spółce, – akcje i inne papiery wartościowe, – pochodne instrumenty finansowe oraz tytuły uczestnictwa w funduszach kapitałowych. Przy czym obowiązek podatkowy powstanie tylko jeżeli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez łącznie co najmniej pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej, a ponadto łączna wartość rynkowa przenoszonych składników majątku będzie wynosić co najmniej 4 000 000 zł. Zgodnie z opisem zdarzenia przyszłego, Mocodawczyni rozważa opuszczenie terytorium Polski wraz z Małżonkiem oraz synem/synami po zakończeniu przez niego/nich obecnego etapu nauki i ten okres nie będzie trwał dłużej niż 5 lat. Jak również zostało wskazane w opisie zdarzenia przyszłego, Wnioskodawczyni przed datą planowanego przyjazdu do Polski przez wiele lat nie mieszkała i nie była traktowana jako rezydentka podatkowa w Polsce. Ze względu na to, że Wnioskodawczyni planuje w przyszłości wyjechać na stałe z terytorium Polski wraz ze swoim Małżonkiem oraz dzieckiem/dziećmi, należy uznać, że do zmiany jej rezydencji podatkowej dojdzie wraz z dniem przeprowadzki, ze względu na przeniesienie centrum interesów osobistych. W konsekwencji ww. dziesięcioletni okres powinien być liczony od dnia poprzedzającego przeprowadzkę Wnioskodawczyni wraz z jej rodziną z terytorium Polski do innego kraju jako daty zmiany rezydencji podatkowej. Ze względu na to, że w ciągu pięciu lat przed planowaną datą przyjazdu, tj. około połowy 2025 roku Mocodawczyni przez ponad siedem lat nie mieszkała w Polsce, do pięcioletniego okresu zamieszkania należy zaliczyć wyłącznie czas od daty zamieszkania w Polsce w 2025 roku przez Mocodawczynię i jej rodzinę. Przy czym, jak wskazano w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 27 września 2023 r., 0114-KDIP3-2.4011.632.2023.4.JM, w pięcioletnim okresie należy uwzględnić łącznie wszystkie okresy zamieszkania (dni), nie zaś lata kalendarzowe. Należy także podkreślić, że w opinii Wnioskodawczyni składniki Jej majątku nie są również związane z działalnością gospodarczą. W rezultacie, pomimo iż łączna wartość przenoszonego majątku Wnioskodawczyni przekroczy 4.000.000 zł, zdaniem Mocodawczyni do opodatkowania składników jej majątku przy planowanej w przyszłości zmianie rezydencji podatkowej nie dojdzie z uwagi na fakt, że miejsce zamieszkania na terytorium Polski będzie utrzymane przez czas krótszy niż pięć lat w dziesięcioletnim okresie poprzedzającym dzień zmiany rezydencji podatkowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w części prawidłowe i w części nieprawidłowe. Odstępuję od uzasadnienia prawnego w zakresie pytania nr 1, 2, 3 i 5.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

(pytanie nr 4) Zgodnie z art. 922 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 1061 ze zm.): Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

Nie należą do spadku prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą, jak również prawa, które z chwilą jego śmierci przechodzą na oznaczone osoby niezależnie od tego, czy są one spadkobiercami. W myśl art. 924 i 925 Kodeksu cywilnego: Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy. Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku. Powyższe oznacza, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej. Przy czym do spadku nie należą prawa i obowiązki zmarłego ściśle związane z jego osobą. Prawa osobiste są to takie prawa, które są nieodłącznie związane ze spadkodawcą. Cechą istotną praw osobistych jest ich ścisły związek z podatnikiem. Konsekwencją ścisłego związku praw osobistych ze spadkodawcą jest to, że powstają one z momentem zaistnienia, czyli złożenia oświadczenia o wyborze formy opodatkowania i wygasają z chwilą jego śmierci. Prawa te mają charakter niezbywalny i niedziedziczny. Prawa osobiste jako ściśle związane z osobą nie mogą być przenoszone na inne osoby, bowiem nie dają się oddzielić od konkretnej osoby. Wybór formy opodatkowania niewątpliwie dotyczy indywidualnie danej osoby i prawo to wygasa z chwilą śmierci podatnika. Stosownie natomiast do art. 97 § 1 i § 2 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa: Spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy. Jeżeli, na podstawie przepisów prawa podatkowego, spadkodawcy przysługiwały prawa o charakterze niemajątkowym, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, uprawnienia te przechodzą na spadkobierców pod warunkiem dalszego prowadzenia tej działalności na ich rachunek. W prawie podatkowym nie zdefiniowano ani pojęcia praw i obowiązków „majątkowych” ani też „niemajątkowych”. Pojęcia te próbowano natomiast dookreślić w prawie cywilnym, zwracając uwagę na bezpośredni wpływ praw majątkowych na ekonomiczny interes podmiotu i brak takiego bezpośredniego oddziaływania w przypadku uprawnień niemajątkowych (Brolik Jacek, Ordynacja podatkowa. Komentarz, wyd. V, LEK). Wobec braku wyjaśnienia pojęcia „ekonomicznego interesu” podmiotu, należy odwołać się do reguł znaczeniowych języka potocznego. Według internetowego Słownika języka polskiego PWN (www.sjp.pwn.pl) przez „interes” należy rozumieć m.in. „pożytek”; „korzyść”, ewentualnie „przedsięwzięcie przynoszące korzyść materialną”. Natomiast przymiotnik „ekonomiczny” oznacza: „odnoszący się do ekonomii lub ekonomiki”, „dotyczący gospodarki”. Zatem w świetle języka potocznego przez „interes ekonomiczny” należy rozumieć „pożytek, korzyść dotyczącą prowadzonej działalności gospodarczej”. Odnosząc powyższe stwierdzenie do pojęcia „praw majątkowych” należy uznać, że „prawem majątkowym” jest prawo, z którym wiąże się pożytek (korzyść) związany z prowadzoną działalnością ekonomiczną (gospodarczą). W tym kontekście należy zauważyć, że prawo do opodatkowania przychodów na zasadach określonych w Rozdziale 6b stawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 163) jest ściśle związane z konkretnym podatnikiem oraz jego sytuacją prawno-podatkową, gdyż to podatnik, kierując się swoim indywidualnym interesem ekonomicznym, podejmuje decyzję o wyborze tego sposobu opodatkowania (zgodnie z art. 30j ww. ustawy). Aby skorzystać z możliwości rozliczenia ryczałtu od przychodów zagranicznych osób przenoszących miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej spełnić należy ściśle określone warunki. Podsumowując, prawo do opodatkowania przychodów na zasadach określonych w art. 30j ustawy związane jest nierozerwalnie z konkretnym podatnikiem spełniającym określone przepisami warunki, wynikające z ustawy, uprawniające do wyboru tego sposobu opodatkowania. Zatem forma opodatkowania wybrana przez spadkodawcę (Małżonka) jest bez znaczenia dla Pani – spadkobiercy. Forma ta dotyczy podatnika (Małżonka), który dokonał tego wyboru i wraz z jego śmiercią wygaśnie. W związku z powyższym prawo do skorzystania z tej formy opodatkowania nie przechodzi na Panią jako spadkobiercę zgodnie z art. 922 § 2 Kodeksu cywilnego. Dlatego nie można zgodzić się z Pani stanowiskiem, że prawo do opodatkowania na zasadzie omawianego ryczałtu stanowi prawo majątkowe w rozumieniu art. 97 § 1 Ordynacji podatkowej. Niezależnie od powyższego może Pani – na warunkach wynikających z art. 30p ustawy – dokonać wyboru ryczałtu od przychodów zagranicznych jako członek rodziny podatnika.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji. Przeanalizowałem powołane przez Panią we wniosku orzeczenia sądów administracyjnych. Przy czym wskazać należy, że dotyczą one innych stanów faktycznych /zdarzeń przyszłych niż przedstawiony we wniosku. Podkreślić należy również, że orzeczenia sądów administracyjnych nie mają charakteru powszechnie obowiązującej wykładni przepisów prawa podatkowego. Stosownie do treści art. 87 ustawy z dnia 2 kwietnia 1997 r. – Konstytucja Rzeczypospolitej Polskiej, nie są one źródłem powszechnie obowiązującego prawa i tym samym nie mogą być wiążące dla organu wydającego interpretację indywidualną. Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji. · Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej: 1) z zastosowaniem art. 119a; 2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług; 3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści. · Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej: Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”). Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA): · w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo · w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA). Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej. Podstawą prawną dla odstąpienia od uzasadnienia interpretacji w zakresie pytania nr 1, 2, 3 i 5 jest art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej