Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej
20 stycznia 2025 r. wpłynął Pani wniosek z 16 stycznia 2025 r. o wydanie interpretacji
indywidualnej. Treść wniosku jest następująca:
Opis stanu faktycznego
5 listopada 2024 roku, w drodze umowy dożywocia sporządzonej w formie aktu, matka
Wnioskodawczyni przeniosła na jej rzecz prawo do spółdzielczego własnościowego lokalu
w zamian za zapewnienie zbywcy dożywotnej opieki i dożywotniego utrzymania.
Stawiające określiły wartość przedmiotowego prawa do lokalu na kwotę 400.000 zł. (...)
2024 roku zmarła matka Wnioskodawczyni, wobec czego zobowiązanie wobec niej
wygasło.
20 grudnia 2024 roku Wnioskodawczyni zbyła w drodze aktu notarialnego spółdzielcze
własnościowe prawo do lokalu nabyte na podstawie umowy dożywocia, za kwotę 305.000
zł. Zbycie nieruchomości nabytej w drodze umowy dożywocia nastąpiło przed upływem
pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie prawa własności
przez Wnioskodawczynię.
Pytanie
Czy w związku ze zbyciem nieruchomości nabytej w drodze umowy dożywocia przed
upływem pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jej
nabycie, Wnioskodawczyni będzie zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od
osób fizycznych od przychodu uzyskanego z tego tytułu, na podstawie art. 10 ust. 1 pkt
8 lit. a w zw. z art. 19 ust. 1 i 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od
osób fizycznych?
Pani stanowisko w sprawie
Wnioskodawczyni stoi na stanowisku, iż w opisanym stanie faktycznym nie powstanie po
Jej stronie obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku ze
zbyciem nieruchomości nabytej w drodze umowy dożywocia i zbyciem tej nieruchomości
przed upływem pięciu lat od jej nabycia.
Jak stanowi art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na
podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
źródłem przychodów podlegających opodatkowaniu jest odpłatne zbycie nieruchomości
lub ich części oraz udziału w nieruchomości, jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w
wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane przed upływem 5 lat licząc od
końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie nieruchomości.
Natomiast na podstawie art. 19 ust. 1 ww. ustawy, przychodem z odpłatnego zbycia
nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1
pkt 8 jest ich wartość wyrażona w cenie określonej w umowie, pomniejszona o koszty
odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena, bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od
wartości rynkowej tych rzeczy lub praw, przychód ten określa organ podatkowy w
wysokości wartości rynkowej. Przepis art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Zgodnie z art. 19 ust. 3 ww. ustawy, wartość rynkową określa się na podstawie cen
rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku,
z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca
odpłatnego zbycia.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia
„odpłatnego zbycia” użytego w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a, tylko w art. 19 określa co jest
przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości – jest to „wartość wyrażona w cenie
określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia”.
Skoro w przedmiotowej umowie dożywocia wskazano, iż wartość spółdzielczego
własnościowego prawa do lokalu wynosiła 400.000 zł to należy przyjąć, że kwotę należy
uznać za „cenę jego nabycia”.
W konsekwencji, w momencie sprzedaży przedmiotowego lokalu należy wskazać, że
przychód wynosił 305.000 zł, zaś koszt uzyskania przychodu wyniósł 400.000 zł. Tym
samym z tytułu odpłatnego zbycia przedmiotowego lokalu, który nastąpił 20 grudnia 2024
roku, nie powstanie obowiązek uiszczenia podatku dochodowego od osób fizycznych,
albowiem powstała tzw. strata. Koszty przewyższyły przychód.
Mając na uwadze powyższe Wnioskodawczyni uważa, że jej stanowisko jest prawidłowe.
Ocena stanowiska
Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.
Uzasadnienie interpretacji indywidualnej
Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób
fizycznych (t. j. Dz. U. z 2024 r. poz. 226 ze zm.):
Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z
wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od
których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.
Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) ww. ustawy:
Źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:
a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,
b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego
oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,
c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,
– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i
zostało dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.
Przytoczony przepis formułuje generalną zasadę, zgodnie z którą sprzedaż nieruchomości
oraz praw określonych w lit. a) – c) przytoczonego przepisu przed upływem pięciu lat,
licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, rodzi
obowiązek podatkowy w postaci zapłaty podatku dochodowego. Tym samym, jeżeli
odpłatne zbycie nieruchomości oraz wskazanych praw nastąpi po upływie pięciu lat, licząc
od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, nie jest
źródłem przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych, a tym samym kwota uzyskana ze sprzedaży nieruchomości, jej części lub
udziału w nieruchomości oraz ww. praw w ogóle nie podlega opodatkowaniu.
Z treści wniosku wynika, że umową z 5 listopada 2024 r. Pani matka przeniosła na Pani
rzecz spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego. Przeniesienie własności
nastąpiło w zamian za zobowiązanie do dożywotniej opieki i zapewnienia jej utrzymania.
Wkrótce po tym Pani matka zmarła. 20 grudnia 2024 r. sprzedała Pani powyższe prawo do
lokalu. Zbycie tego prawa nastąpiło przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku
kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Panią ww. prawa.
Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzują pojęcia
„nabycie”, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 tej ustawy, nie wskazują, czy ma to być
nabycie odpłatne czy nieodpłatne. Nie określają również, na podstawie jakiej czynności
prawnej może nastąpić to nabycie. Zatem pojęcie to należy rozumieć szeroko, bez
względu na charakter czynności prawnej, na podstawie której doszło do przysporzenia
majątkowego.
Zgodnie z art. 908 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t. j. Dz. U. z 2024 r.
poz. 1061 ze zm.):
Jeżeli w zamian za przeniesienie własności nieruchomości nabywca zobowiązał się
zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie (umowa o dożywocie), powinien on, w braku
odmiennej umowy, przyjąć zbywcę jako domownika, dostarczać mu wyżywienia,
ubrania, mieszkania, światła i opału, zapewnić mu odpowiednią pomoc i
pielęgnowanie w chorobie oraz sprawić mu własnym kosztem pogrzeb odpowiadający
zwyczajom miejscowym.
Jak wynika z przywołanego przepisu, przez umowę o dożywocie właściciel nieruchomości
zobowiązuje się przenieść jej własność na nabywcę, nabywca zaś zobowiązuje się
zapewnić zbywcy dożywotnie utrzymanie, pomoc i pielęgnację. Umowa o dożywocie jest
zatem umową zobowiązującą i wzajemną. Nabywca nieruchomości, który staje się jej
właścicielem z mocy umowy dożywocia, nie jest ograniczony mimo zobowiązań, jakie na
siebie przyjął wobec dożywotnika, w rozporządzaniu nabytą nieruchomością. Może on
zarówno dokonywać wszelkiego rodzaju obciążeń tej nieruchomości prawami rzeczowymi
ograniczonymi, jak i zbyć tę nieruchomość osobie trzeciej. Na skutek zawarcia umowy
dożywocia dochodzi do przeniesienia własności nieruchomości już w dacie zawarcia tej
umowy. Z dniem podpisania aktu notarialnego dochodzi do nabycia nieruchomości.
Reguła ogólna wyrażona w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych podaje, że opodatkowaniu podlega odpłatne zbycie m.in. spółdzielczego
własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego, jeżeli zostało dokonane w ciągu pięciu lat,
licząc od końca roku kalendarzowego, w którym miało miejsce jego nabycie.
W związku z tym, odpłatne zbycie 20 grudnia 2024 r. spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu mieszkalnego, nabytego 5 listopada 2024 r., stanowi dla Pani źródło
przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. b) ustawy o podatku dochodowym od
osób fizycznych. Zostało ono bowiem dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca
roku kalendarzowego, w którym nastąpiło jego nabycie.
W myśl art. 30e ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Od dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw określonych w art. 10 ust. 1
pkt 8 lit. a)-c) podatek dochodowy wynosi 19% podstawy obliczenia podatku.
Stosownie do art. 30e ust. 2 ww. ustawy:
Podstawą obliczenia podatku, o której mowa w ust. 1, jest dochód stanowiący różnicę
pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw określonym
zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c i 6d, powiększoną o
sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych
od zbywanych nieruchomości lub praw.
Zgodnie z uregulowaniami zawartymi w art. 19 ust. 1 ww. ustawy:
Przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych oraz innych
rzeczy, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8, jest ich wartość wyrażona w cenie
określonej w umowie, pomniejszona o koszty odpłatnego zbycia. Jeżeli jednak cena,
bez uzasadnionej przyczyny, znacznie odbiega od wartości rynkowej tych rzeczy lub
praw, przychód ten określa organ podatkowy w wysokości wartości rynkowej. Przepis
art. 14 ust. 1 zdanie drugie stosuje się odpowiednio.
Pojęcie kosztów odpłatnego zbycia nie zostało przez ustawodawcę zdefiniowane w
ustawie, należy zatem stosować językowe rozumienie tego wyrażenia, zgodnie z którym za
koszty odpłatnego zbycia nieruchomości lub praw majątkowych uważa się wszystkie
wydatki poniesione przez zbywającego, które są konieczne, aby transakcja mogła dojść do
skutku (wszystkie niezbędne wydatki bezpośrednio związane z tą czynnością). Można do
takich kosztów zaliczyć np. koszty wyceny sprzedawanej nieruchomości przez
rzeczoznawcę majątkowego, koszty pośrednictwa w sprzedaży nieruchomości, wydatki
związane ze sporządzeniem przez notariusza umowy cywilnoprawnej, koszty i opłaty
sądowe, o ile były ponoszone przez zbywcę. Pomiędzy tymi wydatkami a dokonanym
zbyciem musi istnieć związek przyczynowo-skutkowy.
Ustalenie kosztów uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia odbywa się natomiast
zgodnie z art. 22 ust. 6c lub 6d ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w
zależności od tego, czy zbywaną nieruchomość lub prawo nabyto odpłatnie, czy
nieodpłatnie.
W myśl art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Koszty uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia, o którym mowa w art. 10 ust.
1 pkt 8 lit. a-c, z zastrzeżeniem ust. 6d, stanowią udokumentowane koszty nabycia lub
udokumentowane koszty wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady,
które zwiększyły wartość rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich
posiadania.
Zgodnie z art. 22 ust. 6e ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Wysokość nakładów, o których mowa w ust. 6c i 6d, ustala się na podstawie faktur VAT (podatek od towarów i usług)
w rozumieniu przepisów o podatku od towarów i usług oraz dokumentów
stwierdzających poniesienie opłat administracyjnych.
Jak wynika z powyższych przepisów, podstawą obliczenia podatku jest dochód, stanowiący
różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia nieruchomości określonym zgodnie z
art. 19 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych a kosztami uzyskania
przychodu ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c ustawy o podatku dochodowym od osób
fizycznych. Tak obliczony dochód podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym
od osób fizycznych.
Stosownie do treści art. 30e ust. 4 ww. ustawy:
Po zakończeniu roku podatkowego podatnik jest obowiązany w zeznaniu
podatkowym, o którym mowa w art. 45 ust. 1a pkt 3, wykazać:
1) dochody uzyskane w roku podatkowym z odpłatnego zbycia nieruchomości i
praw majątkowych określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) i obliczyć należny
podatek dochodowy od dochodu, do którego nie ma zastosowania art. 21 ust. 1
pkt 131, lub
2) dochody, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 131.
Z kolei jak stanowi art. 30e ust. 5 ww. ustawy:
Dochodu z odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w art.
10 ust. 1 pkt 8 lit. a)-c) nie łączy się z dochodami (przychodami) z innych źródeł.
Tak więc dochód uzyskany przez Panią ze sprzedaży spółdzielczego własnościowego
prawa do lokalu mieszkalnego podlega opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym od
osób fizycznych na zasadach określonych w art. 30e ww. ustawy.
Dochód ten należy ustalić jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia ww.
prawa określonym zgodnie z art. 19, a kosztami ustalonymi zgodnie z art. 22 ust. 6c
ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie ma podstaw, aby za koszty
uzyskania przychodu przyjąć wartość prawa do lokalu określoną przez strony w umowie
dożywocia (tutaj: 400.000 zł) – nie jest to faktycznie poniesiony przez Panią koszt nabycia
tego prawa.
Ustawodawca nie określa szczegółowo w przepisie art. 22 ust. 6c ustawy katalogu
wydatków, które mogą stanowić koszt uzyskania przychodu. Pojęcie kosztów nabycia, o
których mowa w ww. art. 22 ust. 6c ustawy dotyczy zatem tych wydatków, które zbywca
musiał ponieść, aby nabyć zbywaną przez siebie nieruchomość lub prawo. Do kosztów
uzyskania przychodu w Pani przypadku zaliczyć można wydatki, jakie ponosiła Pani na
rzecz dożywotnika od momentu nabycia nieruchomości wskutek zawarcia umowy o
dożywocie, tj. od 5 listopada 2024 r., w związku z realizacją zobowiązań wynikających z
umowy o dożywocie. Kosztem nabycia będą zatem faktycznie poniesione przez Panią i
właściwie udokumentowane wydatki na rzecz dożywotnika.
Powyższe stanowisko zostało potwierdzone np. w wyroku Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego w Szczecinie z 27 maja 2021 r., sygn. akt I SA/Sz 223/21, w którym Sąd
wyraził pogląd, że:
Odnosząc się dalej do zasadniczego zarzutu, tj. naruszenia przez organ art. 22 ust. 6c
u.p.d.o.f., należy wskazać, że z brzmienia tego przepisu wynika, że do kosztów
uzyskania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości można zaliczyć
wyłącznie udokumentowane koszty nabycia lub udokumentowane koszty
wytworzenia, powiększone o udokumentowane nakłady, które zwiększyły wartość
rzeczy i praw majątkowych, poczynione w czasie ich posiadania.
Jak prawidłowo ocenił to organ w zaskarżonej interpretacji, w przypadku sprzedaży
nieruchomości nabytej w drodze umowy dożywocia, kosztami są wydatki, jakie
nabywca ponosił na rzecz dożywotnika od momentu nabycia nieruchomości, wskutek
zawarcia takiej umowy, do czasu jej zbycia, będące jednocześnie wydatkami
wynikającymi z realizacji zobowiązań określonych umową o dożywocie. Organ,
oceniając które z wydatków poniesionych przez skarżącą mogą zostać uznane za
koszty uzyskania przychodu ze zbycia przedmiotowej nieruchomości, będąc
jednocześnie związany opisem stanu faktycznego ostatecznie zaprezentowanym w
uzupełnieniu wniosku, uwzględnił jedynie te wydatki, które zostały wprost w tym
opisie wymienione, tj. wydatki na wyżywienie dziadków do dnia zbycia nieruchomości.
Natomiast, do kosztów tych nie mogły zostać zaliczone wydatki wskazane przez
skarżącą, poniesione po dniu zbycia nieruchomości, jak również wydatki poczynione
ze środków uzyskanych z tego zbycia.
Dodatkowe informacje
Informacja o zakresie rozstrzygnięcia
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego,
który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.
Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji
• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy
z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t. j. Dz. U. z 2025 r. poz. 111).
Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna
(tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do
interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub
zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem
czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
1) z zastosowaniem art. 119a;
2) w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5
ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3) z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
• Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w
decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki
interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację
Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu
Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z
dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t. j. Dz.
U. z 2024 r. poz. 935 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę
należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej
(art. 53 § 1 PPSA):
• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa
Informacja Skarbowa, ul. Warszawska 5, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres
Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie
ePUAP: /KIS/wnioski albo /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia
przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do
zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz
powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawa prawna dla wydania interpretacji
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 Ordynacji
podatkowej.