Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych przeniesienia prawa własności 49% udziałów w spółce z o.o. oraz części wierzytelności z tytułu pożyczek.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

W dniu (…) lutego 2018 roku w (…) zmarła pani E.G. (dalej „Spadkodawczyni”), po której na podstawie testamentu holograficznego spadek odziedziczył w całości pan T.G., składający niniejszy wniosek (dalej „Spadkobierca” lub „Wnioskodawca”). W skład masy spadkowej wchodziło m.in. 50% udziałów w kapitale spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”) oraz wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych Spółce przez Spadkodawczynię.

Pan G.G. (dalej „Uprawniony”) jest, na podstawie z art. 991 Kodeksu cywilnego, uprawniony do otrzymania zachowku, jako drugi z synów Spadkodawczyni. Uprawniony jest równocześnie wspólnikiem Spółki, posiadając pozostałe 50% udziałów.

Spadkobierca i Uprawniony zamierzają w drodze porozumienia dokonać rozliczeń z tytułu zachowku, w ramach którego Spadkobierca, tytułem spłaty roszczenia o zachowek, przeniesie na Uprawnionego uprzednio nabyte tytułem spadkobrania testamentowego:

1. 49% udziałów w kapitale Spółki oraz

2. część wierzytelności o zwrot kwot głównych pożyczek, udzielonych Spółce przez Spadkodawczynię wraz z wierzytelnościami o zapłatę odsetek od tych pożyczek, naliczonych do dnia otwarcia spadku.

Pytanie

Czy w konsekwencji przeniesienia przez Pana na rzecz Uprawnionego, w ramach rozliczenia długu z tytułu zachowku:

1. własności 49% udziałów w kapitale zakładowym Spółki oraz

2. części wierzytelności o zwrot kwot głównych pożyczek, udzielonych przez Spadkodawczynię Spółce, wraz z wierzytelnościami o zapłatę odsetek od tych pożyczek, naliczonych do dnia otwarcia spadku, dojdzie do powstania po Pana stronie przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że roszczenie o zachowek dotyczy należności o charakterze pieniężnym, a osoba do niego uprawniona może domagać się od spadkobierców (lub zapisobierców) zapłaty odpowiedniej kwoty. Ta okoliczność ma istotne znaczenia dla określenia skutków podatkowych rozliczeń, związanych z zachowkiem. Osoba uprawniona, nie nabywa w chwili śmierci spadkodawcy tytułem zachowku praw do składników masy spadowej (zachowek nie stanowi części majątku spadkowego), lecz uzyskuje przysporzenie majątkowe dopiero w momencie uregulowania należności przez spadkobierców.

Rozważane czynności prawne mają na celu uregulowanie kwestii, związanych z istniejącym roszczeniem pieniężnym Uprawnionego, a ich skutkiem będzie przeniesienie na Uprawnionego niektórych składników majątkowych, stanowiących własność Spadkobiercy Wspomniane czynności prawne, mające za przedmiot konkretne roszczenia i prawa majątkowe, są ze sobą wyraźnie powiązane, a z okoliczności wynika, że dokonanie określonego przysporzenia majątkowego na rzecz Uprawnionego jest koniecznym warunkiem, pod jakim uzna on za rozliczone roszczenie o zapłatę zachowku. Z drugiej strony, dla Spadkobiercy, przeniesienie określonych składników majątkowych na Uprawnionego prowadzi do uwolnienia się od długu, jaki ciąży na nim na mocy przepisów o zachowku. Tak ukształtowany stan faktyczny daje podstawy do twierdzenia, że planowane czynności mają charakter wzajemny, a ich celem jest zaspokojenie roszczenia Uprawnionego o wypłatę zachowku.

Ustalenie, że świadczenia stron mają charakter wzajemny ma doniosłe skutki podatkowe, ponieważ oznacza:

1. dla Uprawnionego - otrzymanie należności z tytułu zachowku, podlegającej opodatkowaniu podatkiem od spadków, z prawem do skorzystania ze zwolnień przewidzianych w ustawie o tym podatku;

2. dla Spadkobiercy - uregulowanie długu pieniężnego poprzez przeniesienie praw majątkowych na Uprawnionego, co jest równoznaczne ze zbyciem tychże praw majątkowych.

Czynności te mogą zostać zakwalifikowane, jako elementy transakcji obejmującej tzw. datio in solutum (świadczenie w miejsce wypełnienia). Otóż, zgodnie z art. 453 Kodeksu cywilnego, jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Oznacza to, że spełnienie przez dłużnika, za zgodą wierzyciela, innego świadczenia w miejsce tego, do którego dłużnik był pierwotnie zobowiązany, powoduje wygaśnięcie zobowiązania. Przepis ten znajduje się w Dziale I Tytułu VII, Księgi trzeciej Kodeksu cywilnego, zatytułowanym „Wykonanie zobowiązań”, a celem datio in solutum jest wygaśnięcie istniejących pomiędzy stronami zobowiązań poprzez spełnienie przez dłużnika świadczenia innego, niż określone w treści pierwotnego stosunku prawnego, na co wierzyciel musi się zgodzić.

W tej sytuacji kluczowym staje się ustalenie, czy przeniesienie poszczególnych składników majątkowych przez Spadkobiercę doprowadzi do powstania przychodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych (PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)), a jeśli tak, to na jakich zasadach podatek ten powinien zostać rozliczony.

W orzecznictwie sądów administracyjnych wyraźnie dominuje pogląd, zgodnie z którym przeniesienie składnika majątkowego tytułem datio in solutum nie stanowi - co do zasady - odpłatnego zbycia takiego składnika w rozumieniu przepisów podatkowych i nie prowadzi do powstania przychodu opodatkowanego. W szczególności trzeba wskazać dwa orzeczenia Naczelnego Sądu Administracyjnego wydane 27 marca 2019 r. (II FSK 699/17) oraz 4 marca 2020 r. (II FSK 884/18), a dotyczące przeniesienia własności nieruchomości w rozliczeniu długu z tytułu zachowku. W obu tych wyrokach NSA potwierdził, że przeniesienie własności nieruchomości nie jest odpłatnym zbyciem opodatkowanym PIT. W orzeczeniu z 4 marca 2020 r. NSA przytoczył wyroki innych sądów administracyjnych, wywodząc z nich wniosek o ukształtowanej linii orzeczniczej: „Jakkolwiek przytoczone wypowiedzi orzecznicze zapadały na tle różnych stanów faktycznych, to jednak łączy je pogląd o modyfikacji treści cywilnoprawnego stosunku prawnego wskutek świadczenia zastępczego, polegającego na przeniesieniu własności nieruchomości, nieekwiwalentności tego świadczenia oraz braku przysporzenia majątkowego po stronie przenoszącego własność nieruchomości. Również w sprawie rozpoznanej świadczeniu rzeczowemu skarżącego, oferowanemu w miejsce świadczenia pierwotnego pieniężnego, nie towarzyszy jakiekolwiek świadczenie wzajemne ze strony uprawnionego do zachowku, a także nie sposób dopatrzeć się jakiegokolwiek przysporzenia majątkowego po stronie skarżącej. Uprawnia to do stwierdzenia, że przeniesienie własności nieruchomości celem zaspokojenia za zgodą uprawnionego jego roszczenia o zachowek nie stanowi odpłatnego zbycia nieruchomości w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a u.p.d.o.f. i nie powoduje powstania przychodu podatkowego. W pełni słuszne było więc zapatrywanie przedstawione w zaskarżonym wyroku przez Sąd I instancji”. NSA wymienił w uzasadnieniu następujące inne swoje orzeczenia: z 8 lutego 2012 r. (II FSK 1384/10), z 14 marca 2012 r. (II FSK 1673/10), z 12 czerwca 2012 r. (II FSK 1260/11), z 9 lipca 2013 r. (II FSK 2312/11), z 21 maja 2014 r. (IIFSK 835/12), z 20 kwietnia 2016 r. (II FSK 669/14), z 5 grudnia 2017 r. (II FSK 3144/15), a także z 27 marca 2019 r., II FSK 699/17.

NSA uznał za bezpodstawny zarzut skargi kasacyjnej wniesionej przez organ podatkowy, wskazując że: „Zarzut ten oparty jest na błędnym założeniu, jakoby w opisanej wyżej sytuacji dochodziło do stanowiącego źródło przychodów odpłatnego zbycia nieruchomości, podczas gdy istotą takiej czynności prawnej jest spełnienie przez dłużnika, za zgodą wierzyciela, świadczenia zastępczego. Dokonana przez strony tej czynności prawnej modyfikacja pierwotnego stosunku cywilnoprawnego nie może prowadzić do modyfikacji stosunku prawnopodatkowego, skoro świadczenie przenoszącego własność nieruchomości ma charakter nieekwiwalentny i nie powoduje u niego powstania przysporzenia majątkowego”.

Warto również wspomnieć, że z początkiem roku 2015 w ustawie o PIT pojawił się przepis art. 14 ust. 2e, zgodnie z którym: „w przypadku gdy podatnik przez wykonanie świadczenia niepieniężnego reguluje w całości lub w części zobowiązanie, w tym z tytułu zaciągniętej pożyczki (kredytu), przychodem takiego podatnika jest wysokość zobowiązania uregulowanego w następstwie takiego świadczenia. Jeżeli jednak wartość rynkowa świadczenia niepieniężnego jest wyższa niż wysokość zobowiązania uregulowanego tym świadczeniem, przychód ten określa się w wysokości wartości rynkowej świadczenia niepieniężnego”. Ta regulacja, odnosząca się m.in. do rozliczeń w ramach datio in solutum, znalazła się jednak w artykule ustawy, dotyczącym przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, co biorąc pod uwagę wykładnię systemową może świadczyć o jej wyjątkowości, a w konsekwencji o braku opodatkowania datio in solutum w przypadku, gdy potencjalny przychód dłużnika byłby zaliczany do innego źródła przychodu, tym bardziej, że jej zamieszczenie tym miejscu ustawy miało na celu głównie opodatkowanie transakcji dokonywanych w obrocie gospodarczym (np. wydanie składników majątku przedsiębiorstwa w rozliczeniu zobowiązań pieniężnych).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy PIT przychody z odpłatnego zbycia udziałów w spółce z o.o. oraz odpłatnego zbycia wierzytelności zaliczane jest do źródła przychodów kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Jednocześnie, zgodnie z art. 11 ust. 1 ustawy o PIT, przychodami są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń – w przypadku planowanych czynności nie dochodzi do spełnienia świadczenia, które mogłoby zostać uznane za Pana przychód w rozumieniu przepisów ustawy o PIT, ponieważ istotą tych czynności jest spełnienie przez dłużnika (Spadkobiercę), za zgodą wierzyciela (Uprawnionego), świadczeń zastępczych, których skutkiem nie jest powstanie przysporzenia majątkowego po żadnej ze stron.

W związku z powyższym uważa Pan, że w świetle ukształtowanej linii orzeczniczej sądów administracyjnych, rozważane czynności polegające na:

1. przeniesieniu przez Spadkobiercę na rzecz Uprawnionego własności 49% udziałów w kapitale zakładowym Spółki oraz

2. przeniesieniu przez Spadkobiercę na rzecz Uprawnionego części wierzytelności o zwrot kwot głównych pożyczek, udzielonych przez Spadkodawczynię Spółce, wraz z wierzytelnościami o zapłatę odsetek od tych pożyczek, naliczonych do dnia otwarcia spadku,

w celu rozliczenia długu z tytułu zachowku, nie doprowadzą do powstania po stronie Spadkobiercy przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowo warto podkreślić, że w przypadku wierzytelności nabytych w drodze spadku, orzecznictwo wskazuje na brak opodatkowania w przypadku otrzymania ich spłaty. Na przykład w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Gdańsku z 2 czerwca 2020 r. (sygn. akt I SA/Gd 54/20) wyjaśniono, że opodatkowanie PIT prowadziłoby w takim przypadku do dwukrotnego opodatkowania tej samej wartości majątkowej: najpierw podatkiem od spadków, a następnie PIT (przy czym dotyczy to kwot głównych wierzytelności, natomiast podatkowaniu podlega otrzymanie spłaty odsetek). Brak podatku przy spłacie takich wierzytelności potwierdzany jest również w interpretacjach indywidualnych (np. interpretacja Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z 25 sierpnia 2020 r., nr 0115-KDIT3.4011.373.2020.2.PS). Okoliczność ta dodatkowo potwierdza tezę o neutralności podatkowej przeniesienia wierzytelności w rozliczeniu zachowku, prowadzącego w istocie do otrzymania przez Spadkobiercę spłaty wierzytelności nabytych w drodze spadku.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które Pan przedstawił jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Źródła przychodów zostały określone w art. 10 ust. 1 ustawy o PIT. Wśród nich ustawodawca wyodrębnił źródło: kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (art. 10 ust. 1 pkt 7 Ustawy PIT).

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się przychody z:

a) odpłatnego zbycia udziałów (akcji), udziałów w spółdzielni oraz papierów wartościowych,

b) realizacji praw wynikających z papierów wartościowych, o których mowa w art. 3 pkt 1 lit. b ustawy z dnia 29 lipca 2005 r. o obrocie instrumentami finansowymi.

Zgodnie z art. 30b ust. 1 ww. ustawy – z zastrzeżeniem art. 30b ust. 4 ww. ustawy (tj. sytuacji, gdy zbycie udziałów następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej) :

Od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji), z odpłatnego zbycia udziałów w spółdzielni oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) albo wkładów w spółdzielni w zamian za wkład niepieniężny, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Dochód, o którym mowa w powołanym przepisie ustala się na zasadach określonych w art. 30b ust. 2 ustawy. W świetle pkt 4 tej regulacji:

Dochodem, o którym mowa w ust. 1, jest różnica między sumą przychodów uzyskanych z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) albo udziałów w spółdzielni a kosztami uzyskania przychodów określonymi na podstawie art. 22 ust. 1f oraz art. 23 ust. 1 pkt 38 i 38c.

Ustawodawca regulując zasady ustalania kosztów uzyskania przychodów ze sprzedaży akcji, uzależnił je od sposobu nabycia (objęcia) zbywanych akcji.

Podstawą dla ustalenia kosztów uzyskania przychodów z odpłatnego zbycia udziałów są zatem m.in. następujące przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

‒ art. 22 ust. 1f ww. ustawy:

W przypadku odpłatnego zbycia udziałów (akcji) w spółce objętych w zamian za wkład niepieniężny, na dzień zbycia tych udziałów (akcji), koszt uzyskania przychodów ustala się w wysokości:

1. określonej zgodnie z art. 14 ust. 2 pkt 7ca albo art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w innej postaci niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, w tym również w zamian za wkład niepieniężny w postaci komercjalizowanej własności intelektualnej;

1a) określonej zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich nie ma zastosowania przepis art. 21 ust. 1 pkt 109;

2. przyjętej dla celów podatkowych wartości składników przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, wynikającej z ksiąg podatkowych, określonej na dzień objęcia tych udziałów (akcji), nie wyższej jednak niż wartość tych udziałów (akcji) z dnia ich objęcia, określona zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 9 - jeżeli zbywane udziały (akcje) zostały objęte w zamian za wkład niepieniężny w postaci przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części, w przypadku gdy do przychodów takich ma zastosowanie przepis art. 21 ust. 1 pkt 109.

‒ art. 23 ust. 1 pkt 38 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na objęcie lub nabycie udziałów albo wkładów w spółdzielni, udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, a także wydatków na nabycie tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych; wydatki takie są jednak kosztem uzyskania przychodu z odpłatnego zbycia tych udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych, w tym z tytułu wykupu przez emitenta papierów wartościowych, a także z odkupienia albo umorzenia tytułów uczestnictwa w funduszach kapitałowych, z zastrzeżeniem ust. 3e.

‒ art. 23 ust. 1 pkt 38c ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów: wydatków poniesionych przez wspólnika na nabycie lub objęcie udziałów (akcji) przekazywanych spółce nabywającej w drodze wymiany udziałów; wydatki te stanowią koszt uzyskania przychodów w przypadku odpłatnego zbycia lub umorzenia otrzymanych za nie udziałów (akcji) spółki nabywającej, ustalony zgodnie z pkt 38 i art. 22 ust. 1f.

W sytuacji, gdy osoba fizyczna nie prowadzi pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie obrotu wierzytelnościami, przychód ze sprzedaży ww. wierzytelności stanowi przychód, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jako przychód z praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a)-c).

W myśl postanowień art. 18 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych :

Za przychód z praw majątkowych uważa się w szczególności przychody z praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, praw do projektów wynalazczych, praw do topografii układów scalonych, znaków towarowych i wzorów zdobniczych, w tym również z odpłatnego zbycia tych praw.

Katalog praw majątkowych przedstawiony w powyższym przepisie nie ma charakteru zamkniętego, co pozwala zaliczyć do tego źródła również przychody z tytułu zbycia nabytej wierzytelności, bowiem mają one charakter majątkowy.

Z przedstawionego zdarzenia przyszłego wynika, że w dniu (`(...)`) lutego 2018 roku zmarła pani E.G., po której na podstawie testamentu holograficznego odziedziczył Pan spadek. W skład masy spadkowej wchodziło m.in. 50% udziałów w kapitale spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej „Spółka”) oraz wierzytelności z tytułu pożyczek udzielonych Spółce przez Spadkodawczynię. Pan G.G. jest, na podstawie z art. 991 Kodeksu cywilnego, uprawniony do otrzymania zachowku, jako drugi z synów Spadkodawczyni. Spadkobierca i Uprawniony zamierzają w drodze porozumienia dokonać rozliczeń z tytułu zachowku, w ramach którego Spadkobierca, tytułem spłaty roszczenia o zachowek, przeniesie na Uprawnionego uprzednio nabyte tytułem spadkobrania testamentowego:

1. 49% udziałów w kapitale Spółki oraz

2. część wierzytelności o zwrot kwot głównych pożyczek, udzielonych Spółce przez Spadkodawczynię wraz z wierzytelnościami o zapłatę odsetek od tych pożyczek, naliczonych do dnia otwarcia spadku.

Z opisanego zdarzenia przyszłego nie wynika, żeby prowadził Pan działalność w zakresie obrotu udziałami i wierzytelnościami.

Zgodnie z art. 991 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360):

§ 1. Zstępnym, małżonkowi oraz rodzicom spadkodawcy, którzy byliby powołani do spadku z ustawy, należą się, jeżeli uprawniony jest trwale niezdolny do pracy albo jeżeli zstępny uprawniony jest małoletni - dwie trzecie wartości udziału spadkowego, który by mu przypadał przy dziedziczeniu ustawowym, w innych zaś wypadkach - połowa wartości tego udziału (zachowek).

§ 2. Jeżeli uprawniony nie otrzymał należnego mu zachowku bądź w postaci uczynionej przez spadkodawcę darowizny, bądź w postaci powołania do spadku, bądź w postaci zapisu, przysługuje mu przeciwko spadkobiercy roszczenie o zapłatę sumy pieniężnej potrzebnej do pokrycia zachowku albo do jego uzupełnienia.

W świetle prawa zobowiązanym z tytułu zachowku jest spadkobierca, w stosunku do osoby niewskazanej w testamencie, a mającej prawo do spadku z mocy ustawy, której przysługuje roszczenie o zachowek względem wyznaczonych przez spadkodawcę spadkobierców. Uprawniony do zachowku otrzymuje pieniężną rekompensatę. Korzyść ta stanowi równowartość części udziału spadkowego, który przypadałby uprawnionemu, gdyby dziedziczył z ustawy.

Zauważyć należy, że ustawodawca w art. 10 ust. 1 pkt 7 i art. 17 ust. 1 pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posłużył się pojęciem „odpłatne zbycie”. Zarówno ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych, jak również inne akty prawne nie zawierają legalnej definicji „odpłatnego zbycia” rzeczy lub praw. Tym samym, w celu ustalenia znaczenia tego terminu, należy posłużyć się wynikami wykładni językowej. Odpłatne zbycie, zgodnie z językowym (potocznym) rozumieniem tego terminu, to zbycie rzeczy lub prawa za wynagrodzeniem. Terminem przeciwstawnym do zbycia odpłatnego jest zbycie nieodpłatne, to jest takie, gdy za zbytą rzecz lub prawo zbywca nie otrzymuje świadczenia wzajemnego, przenosząc ich własność pod tytułem darmym.

Należy podkreślić, że „płatność” nie musi mieć charakteru pieniężnego w postaci konkretnego przepływu gotówkowego. Płatność może oznaczać również uzyskanie świadczenia wzajemnego w postaci zapłaty w naturze (otrzymanie w zamian innych rzeczy lub praw), działania, zaniechania lub znoszenia. Innymi słowy, pod pojęciem płatności nie należy rozumieć wyłącznie zapłaty ceny w pieniądzu (zwiększenie aktywów zbywcy) – płatnością może być również zwolnienie z długu, czy potrącenie wzajemnych, wymagalnych wierzytelności (zmniejszenie pasywów zbywcy).

W myśl art. 453 kodeksu cywilnego :

Jeżeli dłużnik w celu zwolnienia się z zobowiązania spełnia za zgodą wierzyciela inne świadczenie, zobowiązanie wygasa. Jednakże gdy przedmiot świadczenia ma wady, dłużnik obowiązany jest do rękojmi według przepisów o rękojmi przy sprzedaży.

Opisane w art. 453 ustawy Kodeks cywilny spełnienie przez dłużnika za zgodą wierzyciela innego niż dług pierwotny świadczenia w celu zwolnienia się z tego długu (datio in solutum) jest świadczeniem odpłatnym. Dłużnik za swoje świadczenie zostaje zwolniony z długu. I tak przeniesienie na wierzyciela własności rzeczy lub prawa w zamian za zwolnienie z długu jest odpłatnym zbyciem tej rzeczy lub prawa, nie następuje bowiem pod tytułem darmym.

Zatem uznać należy, że pod pojęciem odpłatnego zbycia rozumie się każdą czynność, w wyniku której dochodzi do przeniesienia prawa własności z dotychczasowego właściciela na nowy podmiot w zamian za korzyść majątkową.

Przenosząc powyższe rozważania na grunt niniejszej sprawy stwierdzić należy, że w zamian za przeniesienie na swojego wierzyciela (tj. spadkobiercę ustawowego – Pana G.G.) 49% udziałów w kapitale Spółki oraz część wierzytelności o zwrot kwot głównych pożyczek, udzielonych Spółce przez Spadkodawczynię wraz z wierzytelnościami o zapłatę odsetek od tych pożyczek, naliczonych do dnia otwarcia spadku, otrzymał Pan świadczenie wzajemne polegające na zwolnieniu z ciążącego na Panu długu z tytułu wypłaty zachowku.

Innymi słowy odpłatnie zbył Pan 49% udziałów w kapitale Spółki oraz część wierzytelności o zwrot kwot głównych pożyczek w zamian za zwolnienie z długu. Zwolnienie z długu ma więc dla Pana określoną wartość majątkową, gdyż nie jest Pan zobowiązany wobec swojego wierzyciela do zapłaty określonej kwoty pieniężnej. Zaspokoił Pan roszczenie uprawnionego do zachowku poprzez zbycie 49% udziałów w kapitale Spółki oraz części wierzytelności o zwrot kwot głównych pożyczek. Przeniesienie 49% udziałów w kapitale Spółki oraz części wierzytelności o zwrot kwot głównych pożyczek jest zatem odpłatnym zbyciem, gdyż wiąże się ze zwolnieniem Pani z długu wobec Pana G.G. z tytułu wypłaty zachowku.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie zdarzenia przyszłego wskazać należy, że zbycie 49% udziałów w spółce z o.o. nabytych w drodze spadku po pani E.G. stanowi przychód z kapitałów pieniężnych.

Natomiast przychody uzyskane w związku ze sprzedażą wierzytelności stanowią przychód z praw majątkowych, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…), ul. (…), (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).