Interpretacja indywidualna stanowisko w części nieprawidłowe i w części prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest:

- nieprawidłowe w części dotyczącej kwalifikacji uzyskiwanych dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (pytanie nr 2),

- prawidłowe w pozostałej części.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 października 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 17 października 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 9 grudnia 2022 r. (wpływ 13 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej również: „Podatnik”), prowadzący pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą od 2017 r., obecnie świadczy w praktyce usługi informatyczne (tj. usługi z zakresu IT) m.in. działając na zlecenie spółki zarejestrowanej w Polsce (dalej jako: „Usługobiorca”). Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej: „Ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”). Podatnik w 2022 r. korzysta z liniowej metody rozliczania podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%. Zakresem niniejszego wniosku objęte są usługi świadczone przez Podatnika w 2022 r. (w praktyce od stycznia 2022 r.) oraz w latach kolejnych (jeśli stan faktyczny wskazany w interpretacji nie ulegnie zmianie). Podstawę świadczenia wspomnianych powyżej usług stanowi zawarta z Usługobiorcą umowa. Przedmiotowe usługi związane są z projektami wewnętrznymi przygotowywanymi na potrzeby Usługobiorcy lub zewnętrznymi na potrzeby kontrahenta Usługobiorcy (dalej łącznie: „Projekty”, lub każdy z osobna: „Projekt”). Projekty dotyczą stworzenia nowego, autorskiego oprogramowania działającego osobno lub współdziałającego i komunikującego się z oprogramowaniem zaimplementowanym już wcześniej przez Usługobiorcę lub jego kontrahenta.

W ramach zawartej współpracy Wnioskodawca w praktyce świadczy usługi polegające na:

1. tzw. rutynowych czynnościach programistycznych takich jak np. bieżące wsparcie, przygotowanie dokumentacji, testowanie oraz naprawa pojedynczych błędów (dalej: bieżąca działalność programistyczna), nie skutkujących powstaniem odrębnych utworów w postaci programów komputerowych - które pozostają poza zakresem niniejszego wniosku, oraz

2. działaniach zmierzających m.in. do tworzenia na rzecz Usługobiorcy (lub finalnie jego kontrahenta) innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot ochrony prawa autorskiego w rozumieniu art. 74 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (dalej: „Ustawa o prawie autorskim”) - przychodów z tej części świadczonych usług dotyczy przedmiotowy wniosek.

Szacunkowo większa część działań Wnioskodawcy w ramach opisywanej współpracy koncentruje się i koncentrować się będzie w przyszłości wokół drugiej z opisywanych powyżej czynności tj. w szczególności prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), które skutkują/skutkować mogą w przyszłości powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego (dalej: „Prace rozwojowe”). Czynności te polegają głównie na opracowywaniu algorytmów i pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. W praktyce więc prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, Podatnik musi stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi. Dodatkowo musi On dla tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest On w stanie dostarczyć Usługobiorcy (lub Jego kontrahentowi) produkt spełniający oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu). Świadczenie przedmiotowych usług wymaga zatem ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Dlatego też utwory powstałe w toku świadczenia tej części wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługują pełne autorskie prawa majątkowe. Na mocy postanowień umowy zawartej z Usługobiorcą prawa te przechodzą na Usługobiorcę.

Autorskie oprogramowanie tworzone i ewentualnie modyfikowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów, stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 tejże ustawy). Zakresem niniejszego wniosku objęte są więc twórcze działania Wnioskodawcy, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Podatnika Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia przedmiotów chronionych prawami autorskimi (dochody z pozostałej części świadczonych przez Podatnika usług nie są zaliczane do tzw. ulgi IP Box). Prowadzone od 2022 r. przez Wnioskodawcę Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany i zorganizowany przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego - taki stan będzie również kontynuowany w przyszłości. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Wnioskodawcę Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na autorskich pomysłach Wnioskodawcy wykonywanych w określonym celu – przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania. Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania). W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (np. matematyka, czy statystyka), czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności. Nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach Projektu Wnioskodawca dokumentuje na bieżąco w prowadzonej dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczy o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Za wykonywanie opisywanych we wniosku usług Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie (sprecyzowane w ww. umowie), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów.

W tym miejscu pominięta zostaje kwestia ewentualnych zwrotów niezbędnych wydatków związanych z realizacją niniejszej umowy, jakie również mogą pojawić się na fakturze (jako nieistotna z punktu widzenia niniejszego stanu). Na fakturze wystawianej przez Podatnika wskazana jest, co do zasady, jedna pozycja dotycząca całości wynagrodzenia za świadczenie Usług w danym miesiącu. Zgodnie z treścią zawartej umowy na całość wynagrodzenia składa się m.in. wynagrodzenie za świadczenie usług oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich - jest możliwe do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług - ustalane jest na podstawie miesięcznych zestawień przesyłanych Usługobiorcy, a wysokość wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw majątkowych zależy od czasu poświęconego na wykonanie prac, który skutkuje/skutkować będzie powstaniem ww. utworów. W związku z tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych - możliwe do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług - obliczane jest jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów, co zostaje pomnożone przez ustaloną między stronami godzinową stawkę wynagrodzenia. Wynagrodzenie wypłacane jest, na podstawie ww. faktury, zgodnej z przedstawianym Usługobiorcy sprawozdaniem z wykonywania usług w danym miesiącu. We wskazanym sprawozdaniu/raporcie wyodrębniony jest czas poświęcony na świadczenie czynności określanych przez Wnioskodawcę jako bieżącej działalności programistycznej od czasu poświęconego na świadczenie usług w ramach opisywanych przez Wnioskodawcę Prac rozwojowych (tj. ta druga część wynagrodzenia za usługi odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych utworów). Wskazany powyżej czas i kwoty ujmowane są w prowadzonej przez Podatnika ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Umożliwia to Wnioskodawcy w praktyce na każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności. Kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania.

Istota opisywanych usług skupia się na realizacji zadań związanych z Projektami, które zasadniczo dotyczą przygotowania oraz wdrożenia innowacyjnego oprogramowania wspierającego rozliczanie tantiem dla twórców i właścicieli praw autorskich do ich dzieł (np. utworów muzycznych, wideo i innych) dla sektora muzycznego i filmowego. Skutkuje to powstaniem produktów, które są dużo bardziej innowacyjne, przyjazne dla użytkownika końcowego i działają szybciej od tradycyjnych rozwiązań. Jedynie tytułem przykładu Podatnik pragnie wskazać, iż jeden z Projektów nad którym obecnie pracuje (wykorzystujący technologię: J., S., D.) związany jest z oprogramowaniem pobierającym, przetwarzającym i używającym kursy walut publikowane przez E. i inne banki, które wykorzystując najnowsze technologie dostępne na rynku, pozwala finalnemu odbiorcy oprogramowania na niezwykle szybkie i optymalne wykorzystanie dostępnych kursów do obliczeń walutowych. W ten sposób, korzystając z innowacyjnego oprogramowania, Usługobiorca może usprawnić czas jaki jest potrzebny na znalezienie, wybór i zastosowanie kursów walutowych przy obliczeniach należnych tantiem.

Zadaniem Wnioskodawcy jest zasadniczo tworzenie nowego oprogramowama/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Jeżeli chodzi zaś o te wyjątkowe sytuacje stanowiące rozwój istniejącego już oprogramowania, to w efekcie prac Podatnika powstają nowe funkcjonalności/moduły, które stanowią pewną „nakładkę” na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów - komunikując się z nim i je ulepszając. Modyfikowane oprogramowanie nie jest własnością Podatnika (nawet jeżeli uprzednio sam stworzyłby dany program, to i tak wcześniej przenosi prawa do niego na Usługobiorcę). W przypadku, gdy Wnioskodawca modyfikuje/ulepsza oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego część składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej), podlegający ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zatem, przysługują Wnioskodawcy autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych programów/części składowych oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie - w ramach postanowień umownych - całość praw do takiego nowo utworzonego programu przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Dlatego te nowe funkcjonalności/moduły (części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74). Zatem Wnioskodawca jest twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności/modułów modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). W opisanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie dochodzi do sytuacji tzw. ulepszenia „przedmiotu cudzej własności” (tj. gdyby Wnioskodawca najpierw wytworzył oprogramowanie komputerowe, następnie sprzedał prawa autorskie na rzecz podmiotu, który w następnej kolejności udostępniał Mu to oprogramowanie komputerowe z powrotem w celu jego modyfikacji), która została wskazana w interpretacji indywidualnej Dyrektora KIS, z dnia 6 grudnia 2019 r., znak 0113-KDIPT2-3.4011.530.2019.3.RR. Może zdarzyć się też tak, że nie w przypadku każdego Projektu Wnioskodawca samodzielnie wykonuje wszystkie prace programistyczne - czasem Usługodawca powołuje specjalny zespół programistyczny do wykonania danego Projektu. W przypadku takiej współpracy podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu „system” składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście, który je napisał/zaprojektował. Zatem przysługują Wnioskodawcy autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych elementów składowych większego oprogramowania w ramach danego Projektu. Następnie - w ramach postanowień umownych - całość praw autorskich do nich przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Oprócz oprogramowania/funkcjonalność/modułów, nad którymi pracuje Wnioskodawca, w danym Projekcie występują (i będą występowały) też inne ulepszenia funkcjonalności, ale Podatnik nie posiada o nich wiedzy - zakresem niniejszego wniosku objęte są tylko i wyłączenie świadczone przez Niego usługi.

W związku z prowadzeniem tak zarysowanych Prac rozwojowych Wnioskodawca jest, albo może być w przyszłość zmuszony do ponoszenia m.in.:

1. wydatków na uzyskanie dostępu do użytecznego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego,

2. wydatków na zakup publikacji z zakresu IT,

3. oraz wydatków na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci `(...)`, czy Internetu.

Jednocześnie należy zaznaczyć, że Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne firmy, ani praw autorskich innych firm.

W związku z tym, iż przedmiotowy wniosek dotyczy zarówno stanu faktycznego (rok 2022) oraz zdarzenia przyszłego (lata późniejsze) - Wnioskodawca wskazuje tutaj również wydatki, które w przyszłości zamierza ponieść na wytwarzanie oprogramowania. To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości zależy od konkretnych wymagań stawianych w danym Projekcje. Jednakże, jeżeli on zostanie poniesiony, chciałby mieć pewność, czy dokonuje prawidłowej kwalifikacji tego wydatku na potrzeby tzw. wskaźnika nexus (zob pyt. nr 4).

Uzyskane w ten sposób: oprogramowanie, usługi/dostępy oraz uzyskane z publikacji wiedza i informacje są lub będą w przyszłości wykorzystywane albo (a) wyłącznie w Pracach rozwojowych, albo (b) zarówno w Pracach rozwojowych, jak również w opisywanej wyżej bieżącej działalności programistycznej. Każdy taki koszt może być związany tylko z jednym wytwarzanym programem komputerowym, lub z kilkoma wytwarzanymi programami, a może on być także wykorzystywany w pozostałej działalności programistycznej (nie zaliczanej do tzw. ulgi IP Box - np. do opisywanej wyżej bieżącej działalność programistycznej). Przykładowo i całkiem hipotetycznie, dla zobrazowania sytuacji: przy pracach nad programem komputerowym numer 1 (KPWI 1/2022), Podatnikowi może okazać się niezbędny dostęp do danego oprogramowania w postaci edytora tekstu, ale dostęp ten nie będzie wykorzystywany przy pracach nad programem numer 2 (KPWI 2/2022), a jednocześnie będzie niejako przy okazji również wykorzystywany w pozostałej bieżącej działalności programistycznej. W takim wypadku, aby poprawnie zakwalifikować dany koszt do tzw. ulgi IP Box, Podatnik jest zmuszony do dokonywania wydzielenia tych kosztów pod względem: (I) funkcjonalnym (są one alokowane do tego programu, do wytworzenia którego posłużyły) oraz (II) czasowym. Tym samym, po dokonaniu funkcjonalnego podziału takiego kosztu zakres w jakim jest on faktycznie wykorzystywany do Prac rozwojowych (i dalej przypisanie go do konkretnego wytworzonego prawa autorskiego) jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Podatnika (przy uwzględnieniu proporcji czasowej). W ten sposób Podatnik dokonuje określenia jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi i w takiej proporcji alokuje opisywane koszty.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza w rocznych zeznaniach składanych za rok 2022 (stan faktyczny) oraz za lata kolejne (zdarzenie przyszłe) skorzystać z wprowadzonych niedawno przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT) - w stosunku do przychodów z tytułu usług związanych z opisanymi powyżej Pracami rozwojowymi w ramach Projektów.

Jednocześnie Wnioskodawca wskazał, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której przychody nie przekraczają określonych przepisami progów kwotowych, wobec czego nie ma obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, a w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazuje na bieżąco, tj. od początku świadczenia usług w ramach opisywanych powyżej Prac rozwojowych w 2022 r. (i wykazywał będzie na bieżąco w przyszłości) wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb ust. 1 i 2 Ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest (i będzie w przyszłości) zgodna również z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (dalej: „Objaśnienia IP Box” lub „Objaśnienia”).

W piśmie z 9 grudnia 2022 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku doprecyzowano opis sprawy o następujące informacje:

Odpowiedź na pytania 1), 2), 3), 4), 5), 6), 7) oraz 8) i 14) jest bardzo mocno ze sobą związana, więc aby nie powtarzać tekstu Wnioskodawca pozwolił sobie odpowiedzieć na te pytania łącznie (przy czym w nawiasach Wnioskodawca zasadniczo dodaje informacje, której części pytań dotyczy Jego wypowiedź).

Wszystkie elementy, o które pyta Organ Wnioskodawca opisał szczegółowo we wniosku. Jednakże dla uściślenia Wnioskodawca swoją wypowiedź rozwinął - zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynikającym z wniosku oraz udzielonymi w niniejszym piśmie odpowiedziami - obecnie świadczy usługi informatyczne (tj. usługi z zakresu IT) m.in. działając na zlecenie spółki zarejestrowanej w Polsce (dalej jako: „Usługobiorca”), a otrzymywane przychody (o których mowa we wniosku), uzyskiwane przez Niego z pozarolniczej działalności gospodarczej, są przychodami z tytułu świadczenia tych usług. Oczywiście po stronie Usługobiorcy mogą znajdować się w przyszłości też inne podmioty - inne spółki, zarejestrowane również poza granicami Polski - nie ma to jednak wpływu na istotę zadanych we wniosku pytań i rozstrzygnięcia o jakie Wnioskodawca prosi Organ. W 2022 r., który jest objęty zakresem niniejszego wniosku, Wnioskodawca korzysta z liniowej metody rozliczania podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%. Zakresem niniejszego wniosku objęte są usługi świadczone przez Wnioskodawcę w 2022 r. (w praktyce od lutego 2022 r.) oraz w latach kolejnych (jeśli stan faktyczny wskazany w interpretacji nie ulegnie zmianie).

Szczegółowo rzecz ujmując za wykonywanie opisywanych we wniosku usług Wnioskodawca otrzymywał i będzie otrzymywał wynagrodzenie (sprecyzowane w ww. umowie), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów. W tym miejscu pominięta zostaje kwestia ewentualnych wydatków związanych z realizacją niniejszej umowy (jako nieistotna z punktu widzenia niniejszego stanu - w stosunku do tych kwot Wnioskodawca nie zamierza stosować z oczywistych względów niniejszej ulgi). Na fakturze wystawianej przez Niego wykazana jest co do zasady, jedna pozycja odnosząca się do określonego w umowie wynagrodzenia - na wynagrodzenie to składa się zgodnie z treścią zawartej umowy m.in. wynagrodzenie za świadczenie usług (w stosunku do tej części wynagrodzenia nie zamierza Wnioskodawca stosować przedmiotowej ulgi) oraz wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych. Powyższa umowa zawiera postanowienia sprowadzające się w praktyce do tego, iż wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich - jest możliwe do wydzielenia z całość wynagrodzenia za świadczenie usług. Ustalane jest ono na podstawie miesięcznych zestawień przesyłanych Usługobiorcy, a jego wysokość zależy od czasu poświęconego na wykonanie prac, który skutkuje/skutkować będzie powstaniem ww. utworów. W związku z tym wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych - możliwe do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług - obliczane jest jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów, co zostaje pomnożone przez ustaloną między stronami godzinową stawkę wynagrodzenia. Wynagrodzenie wypłacane było i będzie w przyszłości, na podstawie ww. faktury, zgodnej z przedstawianym Usługobiorcy sprawozdaniem z wykonywania usług w danym miesiącu. We wskazanym zestawieniu/raporcie wyodrębniony jest czas poświęcony na świadczenie czynności określanych przez Wnioskodawcę jako bieżącej działalność programistycznej (tak jak Wnioskodawca pisał powyżej - części wynagrodzenia związanej z tymi działaniami nie zalicza do przedmiotowej ulgi) od czasu poświęconego na świadczenie usług w ramach opisywanych przez Niego Prac rozwojowych (tj. ta druga część wynagrodzenia za usługi odpowiada wynagrodzeniu za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych utworów - i tylko w stosunku do niej Wnioskodawca stosuje/zamierza stosować przedmiotową ulgę tzw. IP Box). Wskazana umowa zawiera więc postanowienia pozwalające jednoznacznie wydzielić część dochodu dotyczącą przeniesienia praw autorskich do tworzonego oprogramowania od dochodu za świadczenie usług w ramach opisywanej wyżej bieżącej działalności programistycznej. Wskazany powyżej czas i kwoty ujmowane są w prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych. Umożliwia to Wnioskodawcy na każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności. Co jest zgodne z treścią zawartej umowy. Kwoty tych poszczególnych wynagrodzeń mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania. Jest to jednocześnie odpowiedź na jeden z myślników pytania 1 (ostatni) zadane przez Organ (AD 1).

Wnioskodawca doprecyzowując powyższe wskazał, że w ramach zawartej współpracy w praktyce świadczył i będzie świadczył w przyszłości usługi polegające na (1) tzw. rutynowych czynnościach programistycznych takich jak np. bieżące wsparcie przygotowanie dokumentacji, testowanie oraz naprawa pojedynczych błędów (dalej: bieżąca działalność programistyczna), nie skutkujących powstaniem odrębnych utworów w postać programów komputerowych - które pozostają poza zakresem niniejszego wniosku (przychodów uzyskiwanych z tyt. świadczenia tej części usług, wydzielanych z całości wynagrodzenia w schemacie opisanym powyżej, nie zalicza do przedmiotowej Ulgi); oraz (2) działaniach zmierzających m.in. do tworzenia na rzecz Usługobiorcy (lub finalnie jego kontrahenta) innowacyjnych i autorskich dzieł stanowiących przedmiot ochrony prawa autorskiego w rozumieniu art. 74 Ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych realizowanych w ramach opisywanych we wniosku Prac rozwojowych - tej części przychodów Wnioskodawcy w ramach tej jednej opisywanej współpracy (wydzielonych z całości uzyskiwanych przez Niego przychodów w schemacie opisanym powyżej) z tyt. świadczonych usług dotyczy przedmiotowy wniosek. Szacunkowo większa część działań Wnioskodawcy w ramach opisywanej współpracy koncentrowała się wokół drugiej z opisywanych powyżej czynność tj. w szczególność prac programistycznych realizowanych w zakresie technologii informatycznych (IT), które skutkują powstaniem nowych produktów w postaci programu komputerowego/programów komputerowych/ich części (opisywane we wniosku „Prace rozwojowe”). Jest to jednocześnie odpowiedź na jeden z myślników pytania 1 zadane przez Organ (AD 1). Jednocześnie cały niniejszy akapit jest również odpowiedzią na pytanie numer 4 i 5 zadane przez Organ (Ad 4, 5, i AD 13).

Dwa powyższe akapity stanowią również odpowiedź na pytanie numer 6 zadane przez Organ (AD 6). Podsumowując te akapity, przychody (o których mowa we wniosku) są bez wątpienia przychodami związanymi z autorskim prawem do programu komputerowego (lub programów), który stanowi utwór/utwory podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych). Dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej są/będą tutaj, zdaniem Wnioskodawcy, dochody osiągnięte z tytułu sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej albo z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. Oba te rozwiązania kwalifikują wskazane dochody do skorzystania w opisywanej preferencji podatkowej. Zgodnie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego wynikającym z wniosku oraz udzieloną odpowiedzią powyżej - dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są najprawdopodobniej w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi Wnioskodawcy (co Wnioskodawca podkreślił w uzasadnieniu stanowiska własnego do pytania nr 2). Niemniej jednak Wnioskodawca nie przesądza tego jednoznacznie, ponieważ m.in. tego dotyczy stawiane przez Niego pytanie numer 2 w niniejszym wniosku, w ten sposób wnosi o potwierdzenie swojego stanowiska w tej kwestii i prosi Organ o rozjaśnienie Jego wątpliwości. Wnioskodawca wskazał, że skoro Organ ma problem z interpretacją tego przepisu, to proszę sobie wyobrazić, że również dla Niego jest to ciężkie. Wnioskodawca zaznaczył, iż ani: (a) treść art. 30ca ust. 7 Ustawy o Pit, ani (b) treść opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dnia 16 lipca 2019 r. Objaśnień podatkowych dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ani co ważniejsze (c) treść innych wydawanych przez Organ interpretacji indywidualnych nie potwierdzają czy w takiej sytuacji dochód należy traktować w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 czy art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT. Wnioskodawca wskazał, że tak jak pisał powyżej, Jego zdaniem, dochodem z kwalifikowanego prawa/praw własności intelektualnej są najprawdopodobniej w tym wypadku dochody osiągnięte z tytułu kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnione w cenie sprzedaży Jego usługi (co podkreśla w uzasadnieniu stanowiska własnego do pytania nr 2). O przyjęciu takiego stanowiska świadczyć może fakt, iż w interpretacji indywidualnej z 15 lutego 2021 r., o sygn. 0115-KDIT3.4011.677.2020.2.AD, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej uznał, iż: „(`(...)`) Skoro wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych uwzględnione zostało w wynagrodzeniu Wnioskodawcy za ich przenoszenie, oznacza to, że Wnioskodawca osiąga – co do zasady - dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 tej ustawy, a więc dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.”. Podobne stanowisko zajął Dyrektor KIS w interpretacji indywidualnej z 12 lutego 2021 r., o sygn. 0115-KDIT3.4011.47.2021.1.AD: „(`(...)`) z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika więc, że Wnioskodawca osiąga - co do zasady - dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. z autorskich praw do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych w ramach prowadzonej bezpośrednio przez niego działalności badawczo-rozwojowej. Skoro wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programów komputerowych uwzględnione zostało w wynagrodzeniu Wnioskodawcy za usługę, oznacza to, że Wnioskodawca osiąga - co do zasady - dochody, o których mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 tej ustawy, a więc dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi. ”

Podobne stwierdzenia padają w interpretacji indywidualnej Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej z 19 kwietnia 2021 r., o sygn. 0114.KDIP3-1.4011.512.2021.3.BS, czy interpretacji o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.471.2019.1.AP, z dnia 20 listopada 2019 r. – te przykłady można mnożyć, a ponieważ w tym zakresie występują dwie możliwości interpretacji Wnioskodawca uprzejmie prosi o wyjaśnienie Jego wątpliwości w ramach odpowiedzi na zadane pytanie nr 2 oraz nr 3 we wniosku.

Wracając jednak do głównego wątku zatem jeżeli chodzi o „prace o innym charakterze” (zob. pyt 3 - AD 3), to jeżeli Wnioskodawca dobrze rozumie, że Organowi chodzi o opisywaną przez Niego powyżej bieżącą działalność programistyczną - takie działania zdarzały się każdego miesiąca w omawianym okresie (w roku 2022 - od lutego) i będą zdarzać się w przyszłości - niemniej jednak przychodów z tyt. czasu poświęconego na świadczenie tych usług („nietwórczych” i „nierozwojowych”) Wnioskodawca nie zalicza do tzw. ulgi IP Box i pozostają one poza zakresem mniejszego wniosku.

Wnioskodawca jednoznacznie stwierdził, iż w ramach swojej działalności nie prowadził badań naukowych w myśl art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 Ustaw Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce – jest to odpowiedź na pytanie nr 2 z wezwania (Ad 2).

Wnioskodawca wskazał, że jednocześnie ma wrażenie, że Organ nie zapoznał się dokładnie ze złożonym przez Niego wnioskiem, w którym wyraźnie stwierdził, iż dotyczy on roku 2022 i zdarzenia przyszłego, a Organ w jednym pytaniu z niniejszego wezwania odnosi się do opisanego stanu faktycznego w czasie przeszłym, w jeszcze innych miejscach w czasie teraźniejszym w innych w czasie teraźniejszym i przeszłym a jedynie zdawkowo w kilku miejscach odnosi się w języku dotyczącym przyszłości - nie może oprzeć się wrażeniu, że te pytania nie są dostosowane do sytuacji opisywanej przez Wnioskodawcę we wniosku.

Czynności w ramach opisywanych Prac rozwojowych (realizowane w 2022 r. oraz w przyszłości) polegają głównie na opracowywaniu algorytmów i pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. Dlatego też w praktyce prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi, zdaniem Wnioskodawcy, działalność twórczą. Co więcej, aby ten stan utrzymać, Wnioskodawca musiał/będzie musiał w przyszłość stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi. Dodatkowo zasadniczo dla każdego tworzonego oprogramowania Wnioskodawca musiał/będzie musiał w przyszłości rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób Wnioskodawca może być w stanie dostarczyć Usługobiorcy (lub jego kontrahentowi) produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania (oczywiście po uprzednim ich przetestowaniu). Świadczenie przedmiotowych usług wymaga zatem poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Z tych powodów można uznać, że utwory powstałe w toku świadczenia tej części wspomnianych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których przysługują Wnioskodawcy pełne autorskie prawa majątkowe - co jest jednoznaczną odpowiedzią na pytanie 4, 5, 6, 7 oraz 8 zadane przez Organ (AD 4, 5, 6, 7 oraz 8). Na mocy postanowień zawartej umowy prawa te przechodzą na Usługobiorcę. Autorskie oprogramowanie tworzone i ewentualnie modyfikowane przez Wnioskodawcę, stanowi więc utwór/utwory/ich części podlegający/podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim (art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych`(...)`) - co jest jednoznaczną odpowiedzią na pytanie 4, 5, 6, 7 oraz 8 zadane przez Organ (AD 4, 5, 6, 7 oraz 8). Zakresem niniejszego wniosku objęte są więc twórcze działania Wnioskodawcy, które dotyczą bezpośrednio prowadzonych przez Niego Prac rozwojowych wykonywanych celem wytworzenia przedmiotów chronionych prawami autorskimi zgodnie z treścią art. 74 ww. Ustawy (dochody z pozostałej części świadczonych przez Niego usług - także w ramach tejże współpracy - nie są zaliczane do tzw. ulgi IP Box). Jest to jednocześnie odpowiedź na jeden z myślników pytania 1 zadane przez Organ (AD 1). Odpowiadając jednoznacznie na pytanie 7 (AD 7) - efekty prac Wnioskodawcy (tj. opisywanych we wniosku Prac rozwojowych) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych (odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; nie są efektom pracy, która wymaga jedynie rutynowych umiejętności programistycznych i której rezultaty z góry da się określić i przewidzieć jako te o charakterze powtarzalnym i nie są jedynie techniczną realizacją projektów zlecanych Wnioskodawcy). Jednocześnie cały niniejszy akapit jest również odpowiedzią na pytanie numer 4 i 5 zadane przez Organ (Ad 4 oraz 5). Co więcej prowadzone przeze Wnioskodawcę Prace rozwojowe są wykonywane w sposób zaplanowany i zorganizowany przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego. Ze względu na istotę każdego Projektu, koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Wnioskodawcę Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na autorskich pomysłach Wnioskodawcy wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania.

Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania). W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać czy łączyć wiedzę z nauk podstawowych (np. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanego oprogramowania lub modułów/funkcjonalności. Nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach Projektu Wnioskodawca dokumentuje na bieżąco w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczyć może o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych. Jest to jednocześnie odpowiedź na jeden z myślników pytania 1 zadane przez Organ (AD 1), a także na pytanie numer 14 (Ad 14).

Odpowiadając na pytanie 1, 2, 3 oraz 12 i 13 Organu (AD 1, 2, 3 oraz 12 i 13) - mając na uwadze informacje przedstawione we wniosku oraz niniejszej odpowiedzi - tak prowadzenie przez Wnioskodawcę Projektu w ramach Jego działalności gospodarczej czyli tworzenie oprogramowania komputerowego wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Niego Prac rozwojowych (Wnioskodawca wskazał, że jak rozumie, Organowi chodzi także o to czy nie zatrudnia nikogo w tym zakresie ani nie nabywa wyników prac rozwojowych od innych podmiotów - taka sytuacja nie występuje). Jest to jednocześnie odpowiedź na jeden z myślników pytania 1 zadane przez Organ oraz pytanie numer 2 i 3 (AD 1, 2 oraz 3). Odnosząc się do drugiej części tegoż pytania, zgodnie z tym o czym pisał Wnioskodawca we wniosku i akapit wyżej - tak, każdy Projekt, wiąże się z odrębnymi Pracami rozwojowymi prowadzonymi celem wytworzenia określonego w Projekcie oprogramowania - ma to odzwierciedlenie w prowadzonych przez Wnioskodawcę „Kartach projektu” - tak jak pisał Wnioskodawca powyżej - każde nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach danego Projektu dokumentował/będzie dokumentował w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczy o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.

Odpowiadając na pytanie numer 5 (AD 5) oraz częściowo 4 (AD 4) - pojęcia te używane są zamiennie. Jednakże doprecyzowując istota opisywanych usług skupia się na realizacji zadań związanych z Projektami, które zasadniczo dotyczą przygotowania oraz wdrożenia innowacyjnego oprogramowania wspierającego rozliczanie tantiem dla twórców i właścicieli praw autorskich do ich dzieł (np. utworów muzycznych, wideo i innych) dla sektora muzycznego i filmowego. Skutkuje to powstaniem produktów, które są dużo bardziej innowacyjne, przyjazne dla użytkownika końcowego i działają szybciej od tradycyjnych rozwiązań. Jedynie tytułem przykładu Wnioskodawca pragnie wskazać, iż jeden z Projektów (wykorzystujący technologię J., S., D,) związany jest z oprogramowaniem pobierającym, przetwarzającym i używającym kursy walut publikowane przez E. i inne banki, które wykorzystując najnowsze technologie dostępne na rynku, pozwala finalnemu odbiorcy oprogramowania na niezwykle szybkie i optymalne wykorzystanie dostępnych kursów do obliczeń walutowych. W ten sposób, korzystając z innowacyjnego oprogramowania Usługobiorca może usprawnić czas jaki jest potrzebny na znalezienie, wybór i zastosowanie kursów walutowych przy obliczeniach należnych tantiem. Oczywiście, zgodnie z tym o czym Wnioskodawca pisał powyżej ma On wszystko udokumentowane w formie kart projektu, więc jeżeli Organ sobie zażyczy Wnioskodawca opisze każde wytworzone - do tej pory - autorskie prawo do programu komputerowego w ramach tychże projektów zgodnie z tym co udokumentował (w sposób opisany powyżej).

Odpowiedź na pytania 9), 10), 11), 12), 13) oraz 14) jest bardzo mocno z sobą związana, więc aby nie powtarzać tekstu Wnioskodawca pozwolił sobie odpowiedzieć na te pytania łącznie (przy czym w nawiasach zasadniczo dodaje informacje, której części pytań dotyczy Jego wypowiedź).

Tak jak pisał Wnioskodawca we wniosku, Jego zadaniem jest zasadniczo tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opisywanych Projektów. Jeżeli chodzi zaś o te wyjątkowe sytuacje stanowiące rozwój istniejącego już oprogramowania, to w efekcie Jego prac powstają/powstawać mogą w przyszłości nowe funkcjonalności/moduły, które stanowią pewną „nakładkę” na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów - komunikując się z nim i je ulepszając. Wnioskodawca jest więc właścicielem jedynie tego oprogramowama/części oprogramowania, które sam tworzy (tj. tej „nakładki”) - (AD 9d). Zatem te czynności zawsze zmierzają do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania i nie mają charakteru rutynowych i okresowych zmian (Ad 9a oraz 9c). Modyfikowane oprogramowanie nie jest Wnioskodawcy własnością (nawet jeżeli uprzednio sam stworzyłby dany program, to i tak wcześniej przenosi prawa do niego na Usługobiorcę), a ulepszenie odbywa się w ramach realizowania przez Wnioskodawcę zawartej umowy, o której mowa we wniosku (Ad 9d oraz Ad 10). W przypadku, gdy Wnioskodawca modyfikuje/ulepsza oprogramowanie komputerowe lub jego część (nawet takie, które sam wcześniej stworzył), w wyniku podjętych przez Niego czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej), podlegający ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Ad 9b oraz Ad 10). Zatem, Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych programów /części składowych oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie – w ramach postanowień umownych - całość praw do takiego nowo utworzonego programu przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Odbywa się to wszystko w schemacie opisanym powyżej w ramach odpowiedzi na pytania numer 1-8 oraz 14 (powyżej), - jest to jednocześnie odpowiedź na pytanie numer 12 i 13 oraz 14 (AD 12, 13 oraz 14). Dlatego te nowe funkcjonalności/moduły (części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art 74). Zatem, Wnioskodawca jest twórcą i czasowym właścicielem nowych, funkcjonalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności/modułów modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). Odpowiadając jednoznacznie na kolejne pytania - w uzupełnieniu niniejszej wypowiedzi (Ad 9 i 10) - w wyniku takiej modyfikacji powstawały lub mogą w przyszłości powstawać nowe kody/algorytmy w językach programowania (i tak jak Wnioskodawca pisał powyżej nowe prawo własności intelektualnej), chronione w myśl art. 74 Ustawy o prawie autorskim.

Odpowiadając na pytanie nr 11 (Ad 11) - taka sytuacja nie ma miejsca, Wnioskodawca nie wie praktycznie nic o wytwarzanych przez inne osoby częściach oprogramowania i nie wie nic na temat tego jak wytwarzane przez Niego oprogramowanie traktuje Usługobiorca (co z nim później robi i czy je łączy czy dzieli) — w akapicie powyżej Wnioskodawca opisał swoją sytuację.

Wnioskodawca ponosi/będzie ponosił odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz (ich wykonywanie) podejmowanych przez siebie czynności (Ad 15).

Usługi te nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym jednostronnie przez zlecającego te czynności (Ad 16).

Wykonując te usługi Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością (Ad 17).

Odpowiadając na pytanie nr 18 Wnioskodawca wskazał, że przeniesienie autorskich praw majątkowych, o których mowa w niniejszym wniosku i odpowiedzi, na rzecz Usługobiorcy następuje zasadniczo z chwilą każdorazowego dostarczenia Usługobiorcy lub jego kontrahentowi wyników prac Wnioskodawcy, zawierających w całości lub w części elementy autorskie (co w praktyce zostaje potwierdzone we wskazanej przez Wnioskodawcę we wniosku dokumentacji). Szczegółowo - w praktyce – Wnioskodawca dostarcza Usługobiorcy ww. ewidencję czasu spędzonego na tzw. bieżącej działalności programistycznej i czasu poświęconego na tworzenie ww. utworów w danym miesiącu, a jeżeli dojdzie do wytworzenia utworu, to po jego stworzeniu Wnioskodawca zobowiązany jest przekazać Usługobiorcy (lub ewentualnie jego kontrahentowi) dokumentację w formie karty projektu (o której Wnioskodawca pisze powyżej, a która zawiera m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz opis końcowych efektów) - ta dokumentacja potwierdza przeniesienie praw majątkowych autorskich do danego utworu. Sam utwór jest zapisywany w systemie teleinformatycznym Usługobiorcy lub jego kontrahenta w postaci kodu źródłowego (a czasem także dodatkowej wymaganej dokumentacji). Szczegółowe zaś zasady dokonywania rozliczeń zostały przez Wnioskodawcę wskazane w odpowiedzi na pytania 1-8 powyżej (zob. AD 1-8 oraz 12, 13 i 14). Sposób „przeniesienia” majątkowych praw autorskich następuje zgodnie z wymaganiami ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (w szczególności z zachowaniem art. 53 ww. ustawy), na polach eksploatacji wskazanych w umowie. Wnioskodawca wskazał, że nie do końca rozumie to pytanie – czy powinien szczegółowo opisać pola eksploatacji wskazane w umowie? Wnioskodawca wskazał, że jeżeli Organ ma takie życzenie Wnioskodawca może w następnej odpowiedzi po prostu tu przekleić postanowienia umowne, albo dołączyć umowę jako załącznik do niniejszej odpowiedzi.

Odpowiedź na pytania 19) oraz 20) jest z sobą bardzo mocno powiązana, więc Wnioskodawca pozwolił sobie na jej połączenie. Zasadniczo wszelkie zadania, jakie wykonuje Wnioskodawca, wykonuje samodzielnie i tych sytuacji dotyczy przede wszystkim Jego wniosek. Wnioskodawca wykonuje je w ramach swojej działalności na potrzeby współpracy z kontrahentem wskazanym we wniosku i odpowiedzi powyżej. Może zdarzyć się też tak, że nie w przypadku każdego Projektu samodzielnie Wnioskodawca wykonuje wszystkie prace programistyczne - czasem Usługobiorca powołuje specjalny zespół programistyczny do wykonania danego Projektu. W przypadku takiej współpracy, podział zadań pomiędzy poszczególnych programistów dokonywany jest wewnątrz zespołu. Ponieważ współtworzony w ramach danego Projektu „system” składa się z poszczególnych samodzielnych elementów składowych, prawa autorskie do tych elementów przysługują temu programiście, który je napisał/zaprojektował. Zatem, Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych elementów składowych większego oprogramowania w ramach danego Projektu, które stanowią osobny przedmiot obrotu chroniony w myśl art. 74 ustawy o prawie autorskim. Następnie - ramach postanowień umownych - całość praw autorskich do nich przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja).

Odpowiedź na pytania 21) oraz 22) jest z sobą bardzo mocno powiązana, więc Wnioskodawca pozwolił sobie na Jej połączenie. Wnioskodawca podkreślił, iż te pytania są praktycznie kopią pytań zadanych od 9 do 14 (w szczególności dotyczy to pytania nr 11), zatem odpowiedzi udzielone przez Wnioskodawcę na te pytania są wiążące (powyżej). Niemniej jeżeli Organ ma takie życzenie, to Wnioskodawca powtórzy to raz jeszcze. Nic nie wie, aby taka sytuacja miała miejsce, nie wie nic o wytwarzanych przez inne osoby częściach oprogramowania i nie wie nic na temat tego jak wytwarzane przez Wnioskodawcę oprogramowanie traktuje Usługobiorca (co z nim później robi i czy je łączy czy dzieli) - we wniosku oraz niniejszej odpowiedzi powyżej opisał dokładnie i wyczerpująco swoją sytuację. (Ad 21 oraz 22) Tak jak pisał we wniosku, oraz odpowiedzi powyżej: Jego zadaniem jest zasadniczo tworzenie nowego oprogramowania/nowych funkcjonalności, a jedynie wyjątkowo modyfikowanie już istniejącego oprogramowania w ramach opływanych Projektów. Jeżeli chodzi zaś o te wyjątkowe sytuacje stanowiące rozwój istniejącego już oprogramowania, to w efekcie prac Wnioskodawcy powstają/powstawać mogą w przyszłości nowe funkcjonalności/moduły, które stanowią pewną „nakładkę” na istniejące już oprogramowanie w ramach opisywanych Projektów - komunikując się z nim i je ulepszając. Wnioskodawca jest więc właścicielem jedynie tego oprogramowania/części oprogramowania, które sam tworzy (tj. tej „nakładki”).

W tym przypadku, w wyniku podjętych przez Wnioskodawcę czynności powstaje odrębny od tego oprogramowania program lub jego części składowa (tj. nowe, kwalifikowane prawo własności intelektualnej), podlegający ochronie na podstawie art. 74 Ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Ad 21 oraz 22). Zatem, Wnioskodawcy przysługują autorskie prawa majątkowe do tych nowo utworzonych programów /części składowych oprogramowania, których celem jest modyfikacja starszego oprogramowania. Następnie – Wnioskodawca w ramach postanowień umownych - całość praw do takiego nowo utworzonego programu przechodzi na Usługobiorcę w ramach wykonywania ww. usług (następuje tzw. komercjalizacja). Odbywa się to wszystko w schemacie opisanym powyżej w ramach odpowiedzi na pytania numer 1-8 oraz 14 (powyżej), - jest to jednocześnie odpowiedź na pytanie numer 12 i 13 oraz 14 (AD 12, 13 oraz 14). Dlatego te wyniki Wnioskodawcy pracy (oprogramowanie/części oprogramowania) stanowią osobny przedmiot obrotu, który podlega również ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (art. 74). Zatem, Wnioskodawca jest twórcą i czasowym właścicielem nowych funkcionalności/części składowych tego oprogramowania (tj. nowych funkcjonalności/modułów modyfikujących już wcześniej istniejące, powodujących ich ulepszenie). Odpowiadając jednoznacznie na kolejne pytania – w uzupełnieniu niniejszej wypowiedzi - w wyniku takiej modyfikacji powstawały lub mogą w przyszłości powstawać nowe kody/algorytmy w językach programowania (i tak jak Wnioskodawca pisał powyżej nowe prawo własności intelektualnej), chronione w myśl art. 74 Ustawy o prawie autorskim.

Odpowiedź na pytania 23), 24), 25), 26) jest z sobą bardzo mocno powiązana, więc Wnioskodawca pozwolił sobie na jej połączenie. Odpowiadając na wątpliwości Organu, Wnioskodawca jednoznacznie stwierdził, że Jego wątpliwości (zadane w pytaniu numer 4) dotyczą wydatków, które już faktycznie wystąpiły lub mogą faktycznie wystąpić w przyszłości - ponieważ wniosek dotyczy również przyszłości wskazuje tutaj również wydatki, które w przyszłości może ponieść. Oczywiście do tzw. wskaźnika nexus mogą zostać zaliczone również inne wydatki, niemniej jednak w stosunku do nich Wnioskodawca nie podjął wątpliwości wskazanych w pytaniu numer 4. To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości, zależy z jednej strony od konkretnych wymagań stawianych w danym Projekcie, a z drugiej wyznaczany jest przez aktualny stan technologii a nawet popularność danego modelu telefonu wśród Użytkowników, do których kierowana jest usługa której odbiorowi służy Projekt. Jednakże, jeżeli taki wydatek zostanie poniesiony, Wnioskodawca chciałby mieć pewność czy dokonuje prawidłowej kwalifikacji tego wydatku na potrzeby tzw. wskaźnika nexus. Odpowiadając na dalsze pytania Organu w tym kontekście - każdy z ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków (wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego i uzasadnieniu stanowiska własnego Wnioskodawcy w kontekście pytania numer 4) ma/może mieć w przyszłości bezpośredni związek z Jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami (w obszarze IT), a ich ponoszenie jest/może być w przyszłości niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju. O bezpośrednim powiązaniu wszystkich wymienionych w pytaniu numer 4 kosztów z wytworzeniem, rozwijaniem czy ulepszaniem oprogramowania (AD 23, 23 oraz 25) świadczyć mogą następujące przesłanki:

W celu prowadzenia działalności w zakresie IT oraz szczególnie opisywanych Prac rozwojowych w zakresie tworzenia/rozwoju oprogramowania Wnioskodawca ponosił w 2022 r./może być w przyszłość zmuszonym do ponoszenia wydatków na (1) uzyskanie dostępu do użytecznego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego w formie np. subskrypcji, czy licencji opłacanych miesięcznie lub rocznie. Podatnik posiadający własną firmę niejednokrotnie jest zobowiązany np. do zakupu licencji, która zezwala mu na wykorzystywanie oprogramowania komputerowego w firmie na określonych warunkach. Zakup licencji oraz sposób jej rozliczenia w kosztach uzyskania przychodów zależy przede wszystkim od wartość i długości przewidywanego okresu, w którym nabyta licencja (lub dostęp do oprogramowania) będzie użytkowana w ramach działalności gospodarczej. Nie wpływa to jednakże w żaden sposób na możliwość kwalifikacji takiego kosztu do wskaźnika nexus. Przedmiotowe koszty dotyczą/dotyczyć będą bezpośrednio oprogramowania, które stanowi narzędzie pracy Wnioskodawcy w sektorze IT podczas tworzenia oprogramowania. Wydatek jaki Wnioskodawca poniósł w tym zakresie to nabycie dostępu do narzędzi o nazwie „I.” tworzonych przez firmę J.. Jest to oprogramowanie dostarczające zintegrowane środowisko programistyczne, które może być wykorzystywane zarówno do bieżącej kompilacji kodu źródłowego, jak również do uruchamiania scenariuszy testowych, analizy struktur danych, analizy kodu debugowania, czy refaktoryzacji. Bez tego oprogramowania, stanowiącego Wnioskodawcy narzędzie pracy (w sektorze IT), znacznie utrudnionym mogłoby się okazać wytwarzanie konkretnych przedmiotów kwalifikowanych praw własności intelektualnej na niektórych Projektach. To narzędzie zapewnia Wnioskodawcy możliwość skutecznego i wydajnego tworzenia kodu źródłowego. Jest to jednocześnie odpowiedź na pytanie 23 z niniejszego wezwania (AD 23 oraz 24).

Dodatkowo w związku z profilem działalności Wnioskodawcy w dynamicznie zmieniającym się sektorze IT oraz prowadzonymi Pracami rozwojowymi Wnioskodawca może być zmuszonym w przyszłości do ponoszenia wydatków na (2) zakup publikacji z zakresu IT lub na pokrycie dostępu do platform online oferujących takie publikacje. Ponieważ opisane Projekty są pod wieloma aspektami innowacyjne oraz m.in. dlatego, że technologia w której pracuje podlega nieustannym i wyjątkowo szybkim zmianom, Wnioskodawca musi stale podnosić swoją wiedzę i rozwijać umiejętności. W praktyce prowadzona przez Wnioskodawcę działalność w sektorze IT stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, Wnioskodawca musi stale rozwijać swoją wiedzę, tak aby być cały czas „na bieżąco” z nowościami technologicznymi szczególnie w dziedzinie programowania. Dodatkowo Wnioskodawca musi stale, dla każdego tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób Wnioskodawca jest w stanie dostarczyć swojemu kontrahentowi produkt spełniający oczekiwania, jednocześnie będący jedynym w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania oraz na tyle innowacyjny, że powstające oprogramowanie można określić jako nowatorskie. Świadczenie ww. usług wymaga zatem ciągłego poszerzania i zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, było jak najlepszej jakości. Zatem, takie koszty mogą mieć w przyszłości bezpośrednie odzwierciedlenie w tworzonym oprogramowaniu. W związku z tym, Wnioskodawca zamierza w przyszłości uwzględnić w lit. a wskaźnika nexus wydatki na zakup publikacji z zakresu IT lub na pokrycie dostępu do platform online oferujących takie publikacje. Chodzi głównie o bezpośrednie koszty zakupu specjalistycznych materiałów (w formie np. publikacji elektronicznych, książkowych, czy czasopism) głównie z obszaru IT oraz programowania oraz dostępu do platform oferujących takie publikacje, z których Wnioskodawca może czerpać najnowszą dostępną wiedzę z zakresu języków programowania, którą następnie wykorzysta podczas opisywanych Prac rozwojowych zmierzających do wytworzenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (lub praw) - oczywiście o ile zajdzie taka potrzeba. Dla przykładu mogą to być wydatki na nabycie czasopism lub publikacji książkowych/ebooków obejmujących swoim zakresem również technologię IT czy programowanie. Jest to jednocześnie odpowiedź na pytanie 23 oraz 24 z niniejszego wezwania (AD 23 oraz AD 24).

Dodatkowo Wnioskodawca był w roku 2022 /może być zmuszonym w przyszłości do ponoszenia (3) wydatków na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych, jakimi są dostęp Internetu, który jest/będzie Wnioskodawcy niezbędny do wykonywania działalności B+R tego rodzaju, czy ewentualnie dostęp do sieci `(...)` (jeżeli zajdzie konieczność nabycia takich usług). Usługi te (w szczególności dostęp do Internetu) mogą umożliwić Wnioskodawcy świadczenie usług w sektorze IT oraz pracę zdalną nad danym Projektem (bez fizycznej obecności w siedzibie Usługobiorcy, co jest istotne szczególnie w czasie pandemii). Bez dostępu do tych usług mogłoby nie być możliwe prowadzenie takiej działalności, ani późniejsze komercjalizowanie wyników ich prac - ze względu na specyfikę tworzonego oprogramowania, to właśnie z wykorzystaniem narzędzi zdalnego porozumiewania się może następować chociażby przekazanie wyników prac badawczo rozwojowych (tj. oprogramowania). Dodatkowo dzięki dostępowi do Internetu Wnioskodawca ma/będzie miał możliwość podnoszenia swojej wiedzy i umiejętności, co z całą pewnością będzie mogło zostać wykorzystane w działalności B+R.

Tak też w skrócie przedstawia się także związek przyczynowo - skutkowy wskazanych kosztów z osiągnięciem przychodów z tytułu prowadzenia działalności gospodarczej w obszarze IT (a w szczególności z wytworzeniem/ulepszaniem/rozwojem opisywanego oprogramowania). Powtarzając jeszcze raz: bez dostępu do określonego oprogramowania umożliwiającego pisanie kodu źródłowego/testowanie czy odpowiedniej wiedzy/umiejętności, albo chociażby dostępu do Internetu Wnioskodawca nie mógłby świadczyć usług programistycznych w obszarze IT (w tym w zakresie tworzenia oprogramowania), albo byłoby to utrudnione, i w związku z tym osiągnięcie opisywanego przez Wnioskodawcę przychodu byłoby znacznie utrudnione (w praktyce nawet może nie mógłby świadczyć tego typu usług). Dodatkowo przesłanki świadczące o bezpośrednim powiązaniu wskazanych kosztów z wytwarzaniem oprogramowania Wnioskodawca wskazał w uzasadnieniu stanowiska własnego w odniesieniu do zadanego pytania numer 4. W szczególności wszystkie te przesłanki świadczą o bezpośrednim powiązaniu wymienionych w pytaniu nr 4 kosztów z wytworzeniem, ulepszeniem czy rozwojem oprogramowania. Takie podejście jest zgodne zarówno z wydanymi przez MF Objaśnieniami IP Box, metodologią przyjętą przez OECD w akapicie 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, a także ze stanowiskiem prezentowanym przez Dyrektora KIS w innych wydanych interpretacjach m.in. z 29 listopada 2019 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC; z 13 grudnia 2019 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG, z 11 marca 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM, z 5 maja 2020 r., o sygn. 0115-KDIT1.4011.63.2020.2.MN, z 7 września 2020 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.465.2020.2.GG, czy z 23 listopada 2020 r., o sygn. 0115-KDIT2.4011.597.2020.2.HD. Jest to jednocześnie odpowiedź na pytanie 27 i 28 z niniejszego wezwania (AD 23 oraz AD 24).

Jeżeli chodzi o przyporządkowanie konkretnej wartości wydatków do konkretnego prawa własności intelektualnej, to ciężko jest Wnioskodawcy jednoznacznie wyjaśnić to w niniejszej odpowiedzi, bez podania konkretnych kwotowych przykładów. Niemniej jednak, każdy ze wskazanych przez Wnioskodawcę kosztów jest/może być w przyszłości bezpośrednio związany w całości lub w części z konkretnym wytwarzanym (lub ulepszanym/rozwijanym) i komercjalizowanym przez Wnioskodawcę prawem do programu komputerowego (zob. też odpowiedź powyżej). Zakres w jakim są/będą one wykorzystywane do Prac rozwojowych Wnioskodawca ustala na podstawie wskazanej przez Niego wcześniej we wniosku osobnej ewidencji wewnętrznej prowadzonej na bieżąco (przy uwzględnieniu zastosowanej przez Wnioskodawcę odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu). W ten sposób na bieżąco Wnioskodawca dokonuje określenia jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi (i dalej z konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box - bieżącej działalności programistycznej). Oczywiście o ile dany koszt zostanie faktycznie poniesiony, nie musi on być związany z każdym wytwarzanym prawem własności intelektualnej, dodatkowo może on być też wykorzystywany w pozostałej działalności Wnioskodawcy (nie zaliczanej do tzw. ulgi IP Box - np. do opisywanej wyżej bieżącej działalności programistycznej). Przykładowo i całkiem hipotetycznie, dla zobrazowania sytuacji przy pracach nad programem komputerowym numer 1 (KPWI 1/2023), może okazać się niezbędny dostęp do danego oprogramowania o określonej specyfikacji, ale dostęp ten nie będzie wykorzystywany przy pracach nad programem numer 2 (KPWI 2/2023) a jednocześnie będzie niejako przy okazji również wykorzystywany w pozostałej bieżącej działalności programistycznej. W takim wypadku, aby poprawnie zakwalifikować dany koszt do tzw. ulgi IP Box, Wnioskodawca jest zmuszony do dokonywania (I) funkcjonalnego (są one alokowane do tego programu, do wytworzenia którego posłużyły) oraz (II) czasowego wydzielenia tych kosztów według opisanej we wniosku proporcji. Zatem po dokonaniu funkcjonalnego podziału zakres w jakim są one wykorzystywane do Prac rozwojowych (i dalej przypisanie ich do konkretnego wytworzonego prawa autorskiego) jest możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Wnioskodawcę (przy uwzględnieniu proporcji czasowej). W ten sposób Wnioskodawca dokonuje określenia jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi i w takiej proporcji alokuję opisywane koszty. Jest to jednocześnie odpowiedź Wnioskodawcy na pytanie 25 oraz 26 z niniejszego wezwania (AD 25 oraz 26). (`(...)`)

Wnioskodawca wyraził nadzieje, że udało mi się odpowiedzieć na tak postawione pytanie - w razie potrzeby dodatkowej konkretyzacji prosi o doprecyzowanie pytania, jest On otwarty na dalsze jego uzupełnienie.

Wnioskodawca zaprowadził odrębną od PKPIR ewidencję, o której mowa we wniosku od 01.02.2022 r. (tj. od momentu rozpoczęcia opisywanych we wniosku Prac rozwojowych na pierwszym z Projektów, jeszcze przed poniesieniem pierwszych kosztów) i od tego czasu prowadzi ją na bieżąco (Ad 27).

Pytania

1. Czy autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT?

2. Czy wskazane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

3. Czy wskazane przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pytanie to zostało ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku.

4. Czy Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności czy wskazane we wniosku koszty (tj.wydatki na uzyskanie dostępu do użytecznego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego; wydatki na zakup publikacji z zakresu IT; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci `(...)` czy Internetu), o ile zostaną faktycznie poniesione, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a”, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej”?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy:

Ad 1) Autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT.

Uzasadnienie

Warunkiem koniecznym dla skorzystania ze wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego preferencji podatkowej jest wymóg prowadzenia przez Podatnika działalności badawczo rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 38 Ustawy o PIT - działalność badawczo-rozwojowa to „(`(...)`) działalność twórcza obejmująca badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowana w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań”. W kontekście wskazanej definicji istotne są opublikowane przez Ministerstwo Finansów Objaśnienia IP BOX, w których stwierdzone zostało, że „Użycie przez ustawodawcę spójnika „lub“ wskazuje, iż w celu uznania działalności podatnika za działalność badawczo-rozwojową wystarczy, aby podatnik prowadził badania naukowe lub alternatywnie, aby prowadził prace rozwojowe (`(...)`)” - i taki właśnie przypadek występuje zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionej przez Niego sytuacji, obejmując prace rozwojowe.

Zgodnie z treścią art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT za prace rozwojowe uznaje się: „prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce“. W myśl art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce: „Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.“

Wykonywane przez Wnioskodawcę prace, o których mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełniają przesłanki wskazane w przytoczonej powyżej definicji działalności rozwojowej. W jej myśl za prace rozwojowe uznane powinny być m.in. wszelkie prace wykorzystujące dostępną wiedzę i umiejętność do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów lub procesów. W praktyce na co dzień Wnioskodawca musi (i będzie musiał w przyszłości) od 2022 r. w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (takich jak m.in. matematyka czy statystyka) czy stosowanych (np. informatyka), tak aby następnie móc wykorzystywać ją przy tworzeniu lub modyfikowaniu wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego modułów czy całego oprogramowania. W oczach Podatnika opisane we wniosku czynności i prace, które polegają m.in. na projektowaniu, opracowywaniu innowacyjnych rozwiązań i tworzeniu algorytmu mieszczą się w zakresie tak ujmowanej działalności rozwojowej. Celem wskazanych prac jest (i będzie w przyszłości) tworzenie nowego oprogramowania/nowych lub modyfikowanie istniejących już modułów w ramach prowadzonych Projektów. Wytworzenie nowego kodu wpływa (i wpływać będzie w przyszłości) znacząco na ilość i jakość funkcji opracowywanych w ramach każdego Projektu rozwiązań finalnych. Prace nad tymi modułami oraz nad nowym oprogramowaniem, stanowią istotny obszar działalności Wnioskodawcy, co znajduje odzwierciedlenie w wyodrębnieniu ewidencji prowadzonej na potrzeby działalności badawczo-rozwojowej (wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego).

Co więcej, z przytoczonych definicji wynika, że wskazana w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego działalność:

· ma charakter twórczy - w związku z tym, iż większa część opisanej we wniosku działalności Podatnika jest nastawiona na tworzenie nowych i oryginalnych rozwiązań, często o charakterze unikatowym, które nie mają odtwórczego charakteru, przedmiotowe wyniki prac spełniają bez wątpienia tę przesłankę;

· jest podejmowana w systematyczny sposób - w opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, znalazły się wytyczne dotyczące tego warunku, zgodnie z którymi „Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany (`(...)`)’’. W związku z tym, iż opisane działania są i będą stałym elementem prac Wnioskodawcy, nie są one incydentalne ani jednorazowe, a przed przystąpieniem do każdego takiego działania Podatnik ustala plan i harmonogram prac, czas trwania danego projektu oraz regularnie i na bieżąco rejestruje zarówno przebieg prac, jak i ich wynik oraz inne aspekty wskazane w wymienionej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego ewidencji, należy uznać, iż wskazana działalność jest prowadzona w sposób zaplanowany i systematyczny spełniając wskazaną przesłankę;

· ma określony cel - jako nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań. Tworzenie autorskich programów komputerowych przez Wnioskodawcę w ramach podejmowanych w danym Projekcie działań ma na celu wytworzenie nowych koncepcji, które w oczywisty sposób przyczyniają się do wzbogacenia istniejącej wiedzy, czy tworzenia nowych zastosowań, spełniając i tę przesłankę.

Zdaniem Podatnika, programy/moduły, które wytwarza od 2022 r. (i będzie wytwarzał w przyszłości), bez wątpienia stanowią nowe oprogramowanie lub ulepszenia istniejącego oprogramowania albo zwiększają liczbę funkcji jakie ono pełni. W niektórych przypadkach nowe oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawcę umożliwia wykonanie konkretnych analiz lub czynności w trakcie procesów rozwojowych dotyczących danego Projektu. Także finalny produkt (po realizacji każdego Projektu) Usługobiorcy (lub ewentualnie jego kontrahenta) - jako całość w skład, której wchodzi tworzone przez Podatnika oprogramowanie jest sam w sobie produktem innowacyjnym, praktycznie jedynym w swoim rodzaju oferującym konkretne funkcjonalności przy zachowaniu określonego poziomu bezpieczeństwa. Tak więc, twórcze działania podejmowane przez Wnioskodawcę w ramach Projektów spełniają przesłanki działalności badawczo-rozwojowej określonej w art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Jako, że efektem tych działań jest kod źródłowy programu komputerowego należy stwierdzić, że Podatnik wytwarza jednocześnie chronione prawa własności intelektualnej.

Z wymienionych wyżej powodów należy zatem uznać, że prace wykonywane przez Wnioskodawcę spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w myśl art. 5a pkt 38 w zw. z art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Dlatego też autorskie oprogramowanie, o którym mowa w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, spełnia przesłanki do uznania go za wytwarzane w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38, w zw. art. 5a pkt 40 Ustawy o PIT. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne, m.in. z 17 czerwca 2020 r., o sygn. 0115-KDIT3.4011.244.2020.1.PS; z 11 marca 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM; z 2 kwietnia 2019 r., o sygn. 0112-KDIL3-3.4011.1.2019.2.AA; czy z 4 lipca 2019 r., o sygn. 0113-KDIPT2-1.4011.243.2019.1.BO.

Ad 2) Zdaniem Wnioskodawcy, wskazane przez Niego, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad 3) Jeżeli stanowisko Wnioskodawcy w zakresie pytania numer 2 zostanie uznane za nieprawidłowe, to zdaniem Wnioskodawcy, wskazane przez Niego, kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30 ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie do pytania 2 oraz 3

Z początkiem roku 2019, weszła w życie ustawa z dnia 23 października 2018 r. o zmianie Ustawy o PIT, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz o zmianie niektórych innych ustaw, która wprowadziła korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. „IP BOX’’).

Omawiane rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, czy właśnie autorskie prawo do programu komputerowego (dalej także „kwalifikowane prawa własności intelektualnej’’ lub „kwalifikowane IP’’).

Zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT, w aktualnym brzmieniu, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania. W opublikowanych przez Ministerstwo Finansów Objaśnieniach IP BOX, można znaleźć wytyczne na temat dochodu objętego wskazaną preferencją. Zgodnie z ich treścią: „Dochodem z kwalifikowanego IP zgodnie z (`(...)`) art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

· z opłat lub należności wynikających z umów licencyjnych, dotyczących kwalifikowanego IP,

· ze sprzedaży kwalifikowanego IP.

· z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi,

· z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego IP, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym w postępowaniu sądowym albo arbitrażu’’.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 7 pkt 3 Ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego IP uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z opisywanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego IP (zgodnie z art. 30cb ust. 1 i 2 ustawy o PIT). Zatem, o ile stanowisko Wnioskodawcy w odniesieniu do pierwszego z postawionych w niniejszym wniosku pytań jest prawidłowe, ten warunek jest spełniony przez Wnioskodawcę.

Ad. 2) i 3) (`(...)`) Co więcej, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT „wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) * 1,3] / [a + b + c + d]

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej;

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 ;

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4;

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.’’.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT „Do kosztów, o których mowa w ust. 4. nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami’’. W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4. jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1’’.

W ww. Objaśnieniach IP BOX, znaleźć można szczegółowe uzasadnienie takiego ujęcia podejścia do aspektu kosztowego Zgodnie z ww. objaśnieniami „Z powyższego wzoru wynika, że im więcej procesów związanych z innowacjami podatnik będzie przeprowadzał we własnym zakresie lub zlecał podmiotom niepowiązanym, tym większy będzie kwalifikowany dochód podlegający opodatkowaniu preferencyjną 5% stawką, ponieważ wskaźnik będzie bliższy wartości 1 (kończąc na 1 przy najwyższej wartości wskaźnika). Wynika to z podejścia wymaganego przez OECD, zgodnie z którym dochody związane z kwalifikowanym IP mogą być korzystnie opodatkowane jedynie w takim zakresie, w jakim konkretne kwalifikowane IP przynoszące przychód jest efektem prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez danego podatnika (zob. między innymi akapit nr 29 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5), czyli prac, które wymagają poniesienia kwalifikowanych kosztów uwzględnionych we wskaźniku nexus’’.

Mając na uwadze powyższe można stwierdzić, iż preferencyjne opodatkowanie jest możliwe do zastosowania tylko w sytuacji, gdy Podatnik ponosi jakiekolwiek koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (w roku jego wytworzenia). Analizując to stwierdzenie w kontekście zaprezentowanego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego należy wskazać, że Podatnik ponosił/ponosi w 2022 r. (oraz będzie przynosił w przyszłości) koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT. Powyższe koszty przypadają w całości na jedno lub w określonej proporcji na każde wytworzone przez Niego kwalifikowane prawo własności intelektualnej. W tym miejscu należy zaznaczyć, że prawidłowej kwalifikacji wskazanych kosztów dotyczy kolejne przedstawione we wniosku pytanie.

Podkreślenia wymaga również fakt, iż w ramach świadczonych usług Podatnik wytwarza program komputerowy (lub programy), a w ramach zawartej umowy sprzedaje (komercjalizuje) prawo do niego (nich). Jednocześnie należy przypomnieć, że przepisy ustaw podatkowych nie zawierają definicji terminu „program komputerowy’’. Bezpośrednio takiej definicji nie przedstawia również Ustawa o prawie autorskim. Przewiduje ona jednak przepisy szczególne dotyczące „programów komputerowych’’ (zob. art. 74 i nast. tejże ustawy). Przepisy te wzorowane są na Dyrektywie Rady z 14 maja 1991 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych 91/250/EWG zastąpionej później przez Dyrektywę Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych. W świetle wspomnianej ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych programem komputerowym będzie więc zestaw instrukcji adresowany do komputera, których wykonanie przez komputer prowadzi do uzyskania odpowiednich wyników czy realizacji odpowiednich celów.

Ad. 2 i 3) (`(...)`) Zatem utwory, tworzone i rozwijane przez Wnioskodawcę, stanowią utwory podlegające ochronie na podstawie ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Zgodnie z wykładnią celowościową i funkcjonalną (zob. także Raport OECD BEPS Plan Działania nr 5), mogą być uznane za kwalifikowane IP w świetle wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT, jako autorskie prawa do programu komputerowego, jeśli ich wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych. Jako, że finalny efekt prac Wnioskodawcy to kod źródłowy programu komputerowego, w myśl powyższego należy uznać, że wytwarza on chronione prawa własności intelektualnej. Ponadto zdaniem Podatnika, działalność wykonywana przez Niego spełnia przesłanki działalności badawczo-rozwojowej, dlatego też można uznać, że wytwarza On kwalifikowane IP w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 Ustawy o PIT (tj. autorskie prawo do programu komputerowego). Na podstawie ww. umowy Wnioskodawca wykonuje usługę informatyczną (programistyczną), a wszelkie wytworzone prawa własności intelektualnej są przekazywane na rzecz Usługobiorcy, za ustaloną opłatą (wliczoną finalnie na fakturze w cenie świadczonej usługi). Tak więc, w tym przypadku następuje także faktyczne skomercjalizowanie wytworzonych przez Niego kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Główną usługą jaką wykonuje Wnioskodawca na rzecz Usługobiorcy są prace w ramach ww. Projektów, których efektem finalnym jest kod źródłowy programu komputerowego. Co więcej, jest to zasadniczo oprogramowanie pisane na zamówienie spełniające specyficzne wymagania klienta i nie istnieje inne podobne tak, aby można było na jego podstawie wycenić odmiennie wartość praw własności intelektualnej związanej z tym oprogramowaniem. Dochodem z kwalifikowanego IP z programu komputerowego jest w tym przypadku obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Odpowiednie zasady dokonywania rozliczeń między Wnioskodawcą a Usługobiorcą wskazane zostały w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Zatem, spełniając warunki formalne związane z prowadzeniem na bieżąco odrębnej ewidencji księgowej (art. 30cb Ustawy o PIT) i w związku z tym, że: (1) efektem prac Wnioskodawcy są utwory objęte kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, spełniające wymogi art. 30ca Ustawy o PIT. (2) następuje przekazanie konkretnemu Usługobiorcy praw własności intelektualnej, za co jest pobierane wynagrodzenie (finalnie wliczone na fakturze w cenie świadczonej usługi, co jest zgodnie z treścią umowy); oraz (3) Wnioskodawca ponosi koszty, które są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej - Podatnik ma prawo rozliczać się na podstawie art. 30ca Ustawy o PIT (w zeznaniu rocznym za 2022 rok oraz lata kolejne), korzystając z preferencyjnej stawki podatkowej.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, ze przedstawione przez Wnioskodawcę kwalifikowane dochody z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uzyskiwane w ramach opisanego we wniosku stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego mogą być opodatkowane stawką 5% zgodnie z treścią art. 30ca ust. 1 w zw. z art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej interpretacje indywidualne m.in. z 10 lipca 2019 r., o sygn. 0114-KDIP3-1.4011.231.2019.2.ES, z 1 sierpnia 2019 r., o sygn. 0115-KDIT3.4011.242.2019.3.MR, z 27 września 2019 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.410.2019.3.AC, czy z 23 kwietnia 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.78.2020.2.JK3.

Ad. 4) Zdaniem Wnioskodawcy, przyjmuje On prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do użytecznego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego; wydatki na zakup publikacji z zakresu IT; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci `(...)` czy Internetu), o ile zostaną faktycznie poniesione, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub w odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a’’, tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej’’. (..)

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 Ustawy o PIT „Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.’’ Zatem, jeżeli wyrażone wcześniej stanowiska Wnioskodawcy (pytania 1 i 2) są prawidłowe, to do wskazanego w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego kwalifikowanego dochodu można zastosować 5% stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych. Jak zostało wcześniej ustalone, zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT „Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru

[(a + b) * 1,3]/[a + b + c + d] w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a. prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej ;

b. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych na wymienione w lit. d od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art 23m ust 1 pkt 3 ;

c. nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niź wymienione w lit. d od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 ;

d. nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej’’.

Zgodnie zaś z treścią art. 30ca ust. 5 Ustawy o PIT „Do kosztów, o których mowa w ust. 4. nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami’’. W myśl art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT „W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.’’

Mając na uwadze wskazane wyżej przepisy należy uznać, że jeżeli przedstawione we wcześniejszych pytaniach postawionych we wniosku (pytanie 1 i 2) stanowisko Podatnika okaże się prawidłowe, to w celu ustalenia prawidłowej podstawy opodatkowania musi On prawidłowo obliczyć wskazany w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wskaźnik.

Wnioskodawca uważa, że dla potrzeb ustalania kosztów faktycznie poniesionych na bezpośrednio prowadzoną działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (a dokładniej autorskim prawem do programu komputerowego) we wzorze podanym w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT oznaczonym literą „a’’ może/będzie mógł uwzględnić m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do użytecznego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego, wydatki na zakup publikacji z zakresu IT oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci `(...)` czy Internetu, jako kwalifikowane koszty związane bezpośrednio z prowadzoną przez Podatnika działalnością badawczo-rozwojową (przypadające w całości lub proporcji - wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego - na Prace rozwojowe i w dalszym etapie na każde wytwarzane kwalifikowane prawo własności intelektualnej).

W przeciwieństwie do liter b, c, czy d ze wskazanego w art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT wzoru, kosztowa pozycja oznaczona lit. a odnosi się do takiej aktywności Podatnika, która dotyczy prowadzonej bezpośrednio przez Niego działalności badawczo-rozwojowej (o ile odpowiedź na pytanie numer 1 zostanie uznana za prawidłową oczywiście) związanej z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Nie dotyczy ona nabycia kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale przede wszystkim dotyczy wszelkich działań i kosztów, jakie podatnik wykonuje i ponosi w ramach działalności badawczo-rozwojowej nastawionej na stworzenie przedmiotowego prawa. Mają one na celu udoskonalenie projektowanych rozwiązań, czy ich dostosowanie do oczekiwań potencjalnych klientów. Aktywność ta może powodować powstanie po stronie podatnika kosztów, które należy zakwalifikować jako te poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Za kwalifikacją przedmiotowych wydatków jako kosztu faktycznie poniesionego przez Podatnika na prowadzoną przez Niego działalność badawczo-rozwojową, związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (lit. a z ww. wzoru) przemawia fakt, że przedmiotowe koszty dotyczą bezpośrednio nabycia usług, dostępu do oprogramowania czy uzyskania odpowiedniej wiedzy i umiejętności, co umożliwia (lub może umożliwiać w przyszłości) prowadzenie prac badawczo-rozwojowych wskazanych w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego zawartego we wniosku.

Z tego powodu więc każdy z ponoszonych przez Podatnika wydatków, opisanych w stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej ma lub będzie miał w przyszłości bezpośredni związek z jego codzienną pracą i wykonywanymi zadaniami, a ich ponoszenie jest/będzie niezbędne do prowadzenia innowacyjnej działalności wskazanego rodzaju. W szczególności Wnioskodawca musi/będzie musiał w przyszłości, w celu prowadzenia działalności badawczo-rozwojowej, ponosić wydatki na zakup dostępu do oprogramowania, który jest/będzie mu niezbędne do faktycznego wykonywania czynności programowania oraz wydatki na stałe podnoszenie poziomu swojej wiedzy i umiejętności - bez których poprawne wykonanie Prac rozwojowych nie byłoby faktycznie możliwe lub byłoby znacznie utrudnione Realizując wskazane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego innowacyjne Projekty, kluczowym dla Podatnika może okazać się zakup publikacji i materiałów edukacyjnych (czy dostępu do platform oferujących takie publikacje online), a nabyta w ten sposób wiedza będzie mogła zostać następnie wykorzystana w działalności badawczo-rozwojowej prowadzonej przez Podatnika. Podatnik mógłby nie być też w stanie prowadzić, wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego działalności badawczo-rozwojowej bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych (jak dostęp do Internetu czy sieci `(...)`) - a także nie mógłby bez tego skomercjalizować wytworzonych programów komputerowych na rzecz Usługobiorcy

W związku z powyższym należy uznać, że wydatki te stanowią koszty faktycznie ponoszone na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (autorskim prawem do programu komputerowego) - we wskazanej w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego proporcji. Bez poniesienia wskazanych wydatków prowadzona przez Wnioskodawcę działalność nie przynosiłaby rezultatu, nie mógłby być stworzony program komputerowy (lub programy), a następnie nie mógłby być on komercyjnie wykorzystywany (w zakresie wskazanym w art. 30ca ust. 7 Ustawy o PIT) – lub byłoby to znacznie utrudnione.

Pozostałe pozycje ze wzoru podanego w art. 30ca ust 4 Ustawy o PIT oznaczone literami b, c i d, nie znajdą zastosowania w opisywanym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym, ponieważ dotyczą one kosztów faktycznie poniesionych przez Podatnika na nabycie wyników prac badawczo - rozwojowych lub kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co w przedstawionym stanie faktycznym/zdarzeniu przyszłym nie będzie miało miejsca. W przypadku ponoszenia przez Podatnika wyłącznie kosztów wskazanych powyżej wymienione w ww. wzorze litery b, c oraz d osiągną wartość „0’’. Zatem wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w omawianym przypadku wynosiła będzie iloczyn dochodu z osiągniętego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz wskaźnika obliczonego według wzoru, który ostatecznie przyjmie następującą postać: „[a * 1,3] / [a]’’. Tak określona wartość przy zakwalifikowaniu wskazanych kosztów do składnika wzoru oznaczonego literą „a’’ będzie większa od 1, zatem zgodnie z treścią art. 30ca ust. 6 Ustawy o PIT będzie ona finalnie wynosiła 1. To spowoduje, że podstawę opodatkowania w omawianym przypadku stanowić będzie suma dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Jeżeli chodzi o przyporządkowanie konkretnej wartości wydatków do konkretnego prawa własności intelektualnej, to Podatnik dokonuje tego na podstawie prowadzonej przez Niego ewidencji (prowadzonej na bieżąco). Zakres ten jest ustalany przy uwzględnieniu odpowiedniej proporcji odnoszącej się do czasu świadczenia usług, poświęconego na wytworzenie danego programu komputerowego w danym miesiącu. W ten sposób na bieżąco Podatnik dokonuje określenia jaka część danego wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi (i dalej z każdym konkretnym wytwarzanym prawem do programu komputerowego), a jaka jego część służy do pozostałych celów (tj. usług niezaliczanych do tzw. ulgi IP Box). Nie każdy z wymienionych kosztów jest powiązany z każdym tworzonym przez Niego prawem do programu komputerowego, w związku z tym Wnioskodawca musi uwzględnić przy podziale kosztów kryterium funkcjonalne tj. kryterium bezpośredniego związku danego wydatku z wytworzeniem danego prawa własności intelektualnej) - co zostało opisane w opisie stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego. Jest to jedyny rzeczywiście miarodajny i poprawny sposób przyporządkowania konkretnej wartości danych kosztów, o których mowa we wniosku do wytworzenia, ulepszenia, czy rozwoju konkretnego prawa własności intelektualnej - oprogramowania. Ten sposób powiązania konkretnych kosztów z wytworzeniem oprogramowania można określić jako klucz bezpośredniego związku i czasu, ponieważ wiążę on konkretny koszt z programem do którego wytworzenia był on niezbędny (a proporcja czasowa odnosi się do nakładu czasu spędzonego na wytworzenie danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej). Ma on zastosowanie do wszystkich wymienionych przez Wnioskodawcę w tym pytaniu kosztów. Wnioskodawca nie zna innego, sposobu określania proporcji w jakiej dany koszt przypadał na dany wytwarzany przez Niego program, jest to Jego zdaniem najdokładniejszy sposób, który najbardziej obrazuje istniejące powiązania.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego oraz powołane powyżej przepisy prawa podatkowego stwierdzić należy, że Podatnik przyjmuje prawidłową metodologię w zakresie obliczenia wysokości kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej zgodnie z art. 30ca ust. 4 Ustawy o PIT, w szczególności poprzez uznanie, że wskazane we wniosku koszty (m.in. wydatki na uzyskanie dostępu do użytecznego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego; wydatki na zakup publikacji z zakresu IT; oraz wydatki na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci `(...)` czy Internetu), o ile zostaną faktycznie poniesione, mogą zostać zakwalifikowane w całości lub odpowiedniej proporcji do uznania za składniki wzoru oznaczonego literą „a", tj. „prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej’’. Przyjęcie takiego stanowiska potwierdzają wydane w ostatnim czasie przez Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej podobne interpretacje indywidualne m.in. z 29 listopada 2019 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.469.2019.2.AC, z 13 grudnia 2019 r., o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.487.2019.3.GG, z 11 marca 2020 r., o sygn. 0114-KDIP3-2.4011.696.2019.2.JM, z 5 maja 2020 r., o sygn. 0115-KDIT1.4011.63.2020.2.MN, z 7 września 2020 r. o sygn. 0113-KDIPT2-3.4011.465.2020.2.GG, czy z 23 listopada 2020 r., o sygn. 0115-KDIT2.4011.597.2020.2.HD.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części nieprawidłowe i w części prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2647 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Stosownie do art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574, z późn. zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Stosownie do art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

W myśl art. 4 ust. 3 ustawy – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt Pana sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą, świadcząc usługi informatyczne (tj. usługi z zakresu IT), m.in. działając na zlecenie Usługobiorcy, (tj. Spółki zarejestrowanej w Polsce). Podstawę świadczenia wspomnianych powyżej usług stanowi zawarta z Usługobiorcą umowa. Przedmiotowe usługi związane są z projektami wewnętrznymi przygotowywanymi na potrzeby Usługobiorcy lub zewnętrznymi na potrzeby kontrahenta Usługobiorcy. Projekty dotyczą stworzenia nowego, autorskiego oprogramowania działającego osobno lub współdziałającego i komunikującego się z oprogramowaniem zaimplementowanym już wcześniej przez Usługobiorcę lub jego kontrahenta. Pana czynności polegają głównie na opracowywaniu algorytmów i pisaniu nowego kodu źródłowego na potrzeby danego Projektu. Efekty Pana prac (tj opisywanych we wniosku Prac rozwojowych) zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych (odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej; nie są efektom pracy, która wymaga jedynie rutynowych umiejętności programistycznych i której rezultaty z góry da się określić i przewidzieć jako te o charakterze powtarzalnym i nie są jedynie techniczną realizacją projektów zlecanych Panu). Prace takie obejmują przykładowo stworzenie projektu rozwiązania (zaprojektowanie algorytmu), przeprowadzenie testów, a także czynności programistyczne takie jak autorskie tworzenie kodu źródłowego oraz weryfikację, modyfikację i udoskonalanie dostępnych rozwiązań programistycznych. Wskazane prace charakteryzują się wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością (nie stanowią rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie tzw. czynności utrzymania). Tworzenie przez Pana oprogramowania komputerowego wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Pana Prac rozwojowych. Każdy Projekt, wiąże się z odrębnymi Pracami rozwojowymi prowadzonymi celem wytworzenia określonego w Projekcie oprogramowania - ma to odzwierciedlenie w prowadzonych przez Pana „Kartach projektu”. Każde nowe oprogramowanie, nową lub modyfikowaną funkcjonalność/moduł oraz postęp prac w ramach danego Projektu dokumentował/będzie Pan dokumentował w prowadzonej przez siebie dokumentacji zawierającej m.in. opis projektu, plan prac, czas ich rozpoczęcia i zakończenia oraz końcowe efekty. Co świadczy o prowadzeniu przez Pana prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany, umożliwiający monitorowanie postępów wspomnianych powyżej Prac rozwojowych.Pana prace rozwojowe dotyczą tworzenia oprogramowania komputerowego. Koncentrują się one wokół zwiększania zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystywania w praktyce do tworzenia nowych zastosowań i funkcjonalności dostarczanych przez Pana Usługobiorcy rozwiązań. Prace rozwojowe, co do zasady, bazują na Pana autorskich pomysłach wykonywanych w określonym celu - przy uwzględnieniu jedynie ogólnych wytycznych Usługobiorcy (lub jego kontrahenta) co do danej funkcjonalności czy całego oprogramowania.

Na podstawie przedstawionego we wniosku opisu sprawy oraz cytowanych przepisów stwierdzam, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – autorskie oprogramowanie, o którym mowa we wniosku, jest/będzie (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny) wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej zgodnie z definicją zawartą w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Rozpatrując z kolei możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Stosowanie do art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

W myśl art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b)*1,3 / (a+b+c+d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Stosownie do art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

W myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji, jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie z art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

W myśl art. 30cb ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Odnosząc powyższe przepisy podatkowe do przedstawionego opisu sprawy, wskazujemy, że:

1. w ramach indywidualnej działalności gospodarczej tworzy Pan oprogramowanie komputerowe (w tym w wyniku rozwinięcia/ulepszenia oprogramowania oraz działań w zespole programistycznym);

2. wykonuje Pan powyższe czynności w ramach prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicję wskazaną w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3. w wyniku prowadzonych przez Pana prac związanych z tworzeniem oprogramowania komputerowego zawsze powstają odrębne utwory (autorskie prawa do programów komputerowych) podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4. przenosi Pan za wynagrodzeniem całość praw autorskich do oprogramowania;

5. otrzymuje Pan wynagrodzenie (sprecyzowane w ww. umowie), które obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów; na fakturze wystawianej przez Pana wskazana jest, co do zasady, jedna pozycja dotycząca całości wynagrodzenia za świadczenie Usług w danym miesiącu. Umowa zawiera postanowienia, z których wynika, że wynagrodzenie za przeniesienie autorskich praw majątkowych jest możliwe do wydzielenia z całości wynagrodzenia za świadczenie usług - obliczane jako współczynnik czasu poświęconego na tworzenie utworów, co zostaje pomnożone przez ustaloną między stronami godzinową stawkę wynagrodzenia; dane te są ujmowane w prowadzonej przez Pana ewidencji czasu spędzonego na danym Projekcie, dzięki której jest możliwe precyzyjne wydzielenie dla każdego miesiąca bieżącej działalności od Prac rozwojowych; umożliwia to Panu w praktyce na każdorazowe określenie czasu poświęconego na Prace rozwojowe i na pozostałą bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności; kwoty te mogą dla każdego z miesięcy być różne - w zależności od ilości poświęconego czasu na poszczególne działania.

6. prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, zgodnie z wytycznymi wskazanymi w art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2509). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na podstawie powyższego stwierdzam, że dochód z tytułu przeniesienia praw do opisanych przez Pana programów komputerowych, które stanowią utwory prawnie chronione i zostały/zostaną wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP. To oznacza, że może Pan skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów według stawki 5% osiągniętych w roku 2022 (od lutego), oraz w latach następnych (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny).

W tym miejscu zwracam także uwagę, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika też, że przenosi/będzie Pan przenosił ogół praw autorskich na rzecz Usługobiorcy. Na mocy umowy przenosi/będzie Pan przenosił prawa autorskie odpłatnie. Jednocześnie w sformułowanym pytaniu i własnym stanowisku odwołuje się Pan do przepisów art. 30ca ust. 7 pkt 2 i 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W powołanym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Ponadto, jak Pan wskazał we wniosku wykazuje i będzie wykazywać Pan wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP Box (zgodnie z wymogiem z art. 30cb ust. 1 i 2 Ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Poinformował Pan również, że prowadzona przez Pana ewidencja czasu spędzonego na danym projekcie pozwala na każdorazowe określenie czasu poświęconego na prace rozwojowe i na pozostałą bieżącą działalność programistyczną oraz w efekcie na łatwe wyodrębnienie przychodów związanych z tym rodzajem działalności.

Zatem spełnia Pan, będzie Pan spełniał, co do zasady, warunki ewidencyjne wskazane w art. 30cb ust. 1 w zw. z ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz w konsekwencji spełnia/będzie Pan spełniał także przesłanki do skorzystania z omawianej preferencji podatkowej i opodatkowania 5% stawką podatkową kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnych, tj. praw autorskich do programów komputerowych podlegających ochronie prawnej i tworzonych bezpośrednio przez Pana w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej.

Jednakże wobec tego, że we wniosku wskazał Pan, że uzyskuje wynagrodzenie za przeniesienie na rzecz Usługobiorcy majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów, tj. autorskich programów komputerowych, dochód uzyskany z tego tytułu jest dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie dochodem, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ww. ustawy. Przepis art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie dotyczy Pana sytuacji, gdyż jak wykazano powyżej obejmuje swoim zakresem zastosowania sytuację, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Natomiast Pan – jak wynika z wniosku – dokonuje/ będzie dokonywał przeniesienia każdego z wytworzonych kwalifikowanych IP.

Wobec powyższego Pana stanowisko w zakresie, w jakim dotyczy potwierdzenia rodzaju uzyskiwanego przez Pana dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest prawidłowe, natomiast jako z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi jest nieprawidłowe.

Sytuacja ta nie wpływa jednak na to, że jest/będzie Pan uprawniony do zastosowania do sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5% za rok 2022 (tj. od lutego 2022 r.) i w latach kolejnych, przy założeniu, że stan faktyczny opisany we wniosku i stan prawny nie ulegną zmianie.

Wątpliwość Pana budzi również kwestia zaliczenia kosztów poniesionych na:

1. uzyskanie dostępu do użytecznego do wykonywania działań programistycznych oprogramowania komputerowego,

2. zakup publikacji z zakresu IT,

3. uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych - sieci `(...)`, czy Internetu.

o ile zostaną faktycznie poniesione, w całości lub w odpowiedniej proporcji do litery „a” wskaźnika nexus.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł/ będzie ponosił rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez Niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

W opisie przedstawionym we wniosku oraz w uzupełnieniu wykazał Pan bezpośredni związek poszczególnych kosztów z wytworzeniem programów komputerowych. Ponadto poinformował Pan, że każdy taki koszt może być związany tylko z jednym wytwarzanym programem komputerowym lub z kilkoma wytwarzanymi programami, a może on być także wykorzystywany w pozostałej działalności (nie zaliczanej do tzw. ulgi IP Box).

Dla zobrazowania sytuacji podał Pan, że przy pracach nad programem komputerowym numer 1 (KPWI 1/2022), może okazać się niezbędny Panu dostęp do danego oprogramowania w postaci edytora tekstu, ale dostęp ten nie będzie wykorzystywany przy pracach nad programem numer 2 (KPWI 2/2022), a jednocześnie będzie niejako przy okazji również wykorzystywany w pozostałej bieżącej działalności programistycznej. W takim wypadku, aby poprawnie zakwalifikować dany koszt do tzw. ulgi IP Box, jest Pan zmuszony do dokonywania wydzielenia tych kosztów pod względem: (I) funkcjonalnym (są one alokowane do tego programu, do wytworzenia którego posłużyły) oraz (II) czasowym. Tym samym, po dokonaniu funkcjonalnego podziału takiego kosztu zakres w jakim jest/będzie on faktycznie wykorzystywany do Prac rozwojowych (i dalej przypisanie go do konkretnego wytworzonego prawa autorskiego) jest/będzie możliwy do ustalenia na podstawie wskazanej powyżej ewidencji prowadzonej przez Pana (przy uwzględnieniu proporcji czasowej). W ten sposób dokonuje Pan określenia jaka część wydatku w danym miesiącu ma związek z Pracami rozwojowymi i w takiej proporcji alokuje opisywane koszty.

Dlatego też wskazane przez Pana we wniosku wydatki prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, jako bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, przy zachowaniu opisanej proporcji, może/będzie Pan mógł uwzględnić pod lit. a wzoru określającego wysokość kwalifikowanego dochodu wskazanego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wskazane we wniosku koszty: wydatki na uzyskanie dostępu do oprogramowania komputerowego (w postaci oprogramowania I.), wydatki na zakup publikacji z zakresu IT na pokrycie dostępu do platform online oferujących takie publikacje lub wydatków na uzyskanie dostępu do usług telekomunikacyjnych, jakimi są dostęp do Internetu czy sieci ., kwalifikują się/będą się kwalifikowały (o ile nie zmieni się stan faktyczny i prawny) – przy uwzględnieniu wskazanej w opisie sprawy proporcji – do uznania za koszty, o których mowa w literze „a” wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. koszty poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Pana działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy :

- stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

- zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów według określonej proporcji możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania organów podatkowych. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy – nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy.

Okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja nie rozstrzyga, czy prowadzi Pan prace rozwojowe w rozumieniu art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem okoliczność ta nie była przedmiotem zapytania, tylko stanowiła podany we wniosku/uzupełnieniu wniosku element opisu stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego.

Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego w danej sprawie przez wnioskodawcę. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzamy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tą interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (t.j. Dz. U. z 2022 r. poz. 2651).