Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

30 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 27 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 28 listopada 2022 r. (wpływ 2 grudnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym i podlega nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą na podstawie wpisu do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej w zakresie wytwarzania oprogramowania zakwalifikowaną według klasyfikacji PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) do grupy 62.01.Z. Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej (Dz. U. z 2019 r. poz. 1402).

W ramach działalności gospodarczej Wnioskodawca w (…) podjął współpracę ze spółką z siedzibą w Wielkiej Brytami, której przedmiotem działalności jest udzielanie licencji oraz świadczenie usług dostępu do oprogramowania (…). Wnioskodawca świadczył niniejsze usługi z terytorium Polski, jednakże nie oznacza to, że nie podróżował do Wielkiej Brytanii lub do innych krajów w związku ze świadczeniem usług. Wszelkie podróże, jeśli występowały, miały jednak charakter incydentalny i tymczasowy. Od (…) kontrahentem Wnioskodawcy (w miejsce spółki z Wielkiej Brytanii) jest spółką z siedzibą w Polsce (dalej: Klient), jednak przedmiot działalności spółki, a także zakres czynności Wnioskodawcy nie zmieniły się.

Wnioskodawca rozpoczął prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej od momentu nawiązania współpracy z kontrahentem z Wielkiej Brytanii, prowadzi ją nadal współpracując z Klientem. Wraz z rozpoczęciem współpracy ze wskazanymi podmiotami Wnioskodawca zaczął uzyskiwać dochody z tytułu tej działalności. Wnioskodawca aktualnie wpłaca zaliczki na podatek dochodowy w wysokości wynikającej ze skali, o której mowa w art. 27 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

Wnioskodawca na rzecz Klienta świadczy usługi związane z:

· tworzeniem nowych funkcjonalności programu komputerowego,

· projektowaniem rozszerzeń lub usprawnień stanowiących ulepszenie dla istniejących funkcjonalności programu komputerowego.

Świadczenie usług odbywa się w ten sposób, że Wnioskodawca na podstawie otrzymanych od Klienta wytycznych dotyczących oczekiwanych cech i funkcjonalności, tworzy kod programu komputerowego, który to kod Wnioskodawca następnie przekazuje do Klienta w formie elektronicznej (poprzez platformę elektroniczną umożliwiającą ustalenie, które elementy kodu źródłowego zostały stworzone przez Wnioskodawcę).

W zależności od zamówionych przez Klienta funkcjonalności, Wnioskodawca tworzy od podstaw nowy moduł oprogramowania lub tworzy kod, który jest implementowany w istniejącym już module. Kod programu komputerowego, wytworzony lub rozwinięty przez Wnioskodawcę w powyższy sposób jest elementem, który uzupełnia działanie oprogramowania będącego własnością Klienta. Wnioskodawca nie posiada praw autorskich ani praw licencyjnych do oprogramowania, w stosunku do którego tworzy nowe fragmenty oprogramowania. Należy jednak podkreślić, że Wnioskodawca zawsze, nawet gdy jedynie modyfikuje oprogramowanie Klienta, to tworzy nowy kod będący odrębnym utworem. Nowe moduły oprogramowania oraz kody implementowane w istniejącym już module są odrębnymi „programami komputerowymi”, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych (t. j. Dz. U. z 2019 r. poz. 1231 z późn. zm.; dalej: Prawo autorskie). W momencie ich stworzenia przysługują Wnioskodawcy osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych „programów komputerowych”. Prawa majątkowe przenoszone są następnie na Klienta.

Zlecenia wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wyłącznie czynności noszące znamiona działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT (precyzyjniej prac rozwojowych), których efektem jest opracowanie nowych funkcjonalności lub istotnych usprawnień albo ulepszeń oprogramowania Klienta.

Praca nad oprogramowaniem nie nosi znamion czynności rutynowych bądź okresowych. Struktura wytworzonego przez Wnioskodawcę programu i kod źródłowy zawsze stanowią nowe wytwory intelektu i nie są kopiami istniejących rozwiązań. Finalnym efektem prowadzonych prac jest nowo powstałe oprogramowanie o charakterze innowacyjnym, posiada ono nowe funkcjonalności względem oprogramowania posiadanego przez Klienta, albo stanowi ulepszoną wersję oprogramowania posiadanego przez Klienta. Oprogramowanie to ma charakter unikalny i twórczy, dostosowany do potrzeb klienta, powstający przy pomocy najnowszych narzędzi informatycznych oraz z wykorzystaniem zasobów własnej wiedzy. Wytwarzane, rozwijane/ulepszane przez Wnioskodawcę oprogramowanie komputerowe lub jego część stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). Ponadto, w wyniku rozwijania/ulepszenia oprogramowania lub jego części powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

Wnioskodawca wykonuje swoją działalność w sposób systematyczny. Wszelkie prace mają charakter zorganizowany – realizowane są wedle ustalanego harmonogramu i zgodnie z przyjętą dla danych prac metodyką prac programistycznych.

Wiele prac jest realizowanych przez Wnioskodawcę we współpracy z innymi programistami prowadzącymi niezależne działalności gospodarcze i posiadającymi podobne do Wnioskodawcy umowy o współpracy z Klientem. Nie zmienia to faktu, że Wnioskodawca samodzielnie tworzy kod źródłowy odpowiadający za część programu komputerowego i przysługują mu autorskie prawa osobiste do tej części. Kod tworzony przez Wnioskodawcę połączony z kodem tworzonym przez innych programistów współtworzy jeden program komputerowy realizujący kompleksowy zestaw wielu powiązanych funkcji, dlatego Wnioskodawcę należy uznać za współtwórcę programu komputerowego. Efektem prac prowadzonych w ramach współpracy z innymi programistami jest każdorazowo program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 Prawa autorskiego. Tym samym, autorskie prawo do programu komputerowego przysługuje niepodzielnie w stosunku do całości wytworzonego wspólnie programu komputerowego wszystkim jego współautorom. Prawa autorskie nie przysługują jednak innym osobom. Wnioskodawca na podstawie umowy z Klientem przenosi na niego posiadane z tytułu bycia współautorem prawa majątkowe do programu komputerowego za wynagrodzeniem.

Wynagrodzenie wypłacane przez Klienta naliczane jest według ustalonej umownie stawki za każdy dzień realizacji umowy o współpracy. Stosownie do postanowień umownych wynagrodzenie to obejmuje również przeniesienie majątkowych praw autorskich. Wynagrodzenie wypłacane jest raz w miesiącu. Wnioskodawca w zamian za wynagrodzenie przenosi całość majątkowych praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych na rzecz Klienta w ramach jego działalności. Prawa te przekazywane są Klientowi na bieżąco wraz z ich powstawaniem, co w praktyce przejawia się częstym udostępnianiem kodu źródłowego opracowanego przez Wnioskodawcę. Przekazanie jest sfinalizowane, gdy po wystawieniu faktury Wnioskodawca otrzyma wynagrodzenie za nabycie przez Klienta tych praw. Prawa autorskie są przenoszone na Spółkę na podstawie umowy zawartej między Wnioskodawcą a Klientem, a formą wyrażenia własności intelektualnej, do której prawa są przenoszone, jest elektronicznie udostępniony Klientowi kod źródłowy. Umowa o współpracy szeroko określa pola eksploatacji objęte przeniesieniem majątkowych praw autorskich.

Dochód Wnioskodawcy z przeniesienia praw autorskich jest równy wynagrodzeniu po pomniejszeniu o część kosztów uzyskania przychodu poniesionych przez Wnioskodawcę przypisanych przychodom z przeniesienia prawa autorskiego. Po przeniesieniu autorskich praw majątkowych na podstawie umowy z Klientem, prawo to przysługuje jedynie Klientowi. Sposób przenoszenia autorskich praw każdorazowo spełnia warunki przewidziane w przepisach Prawa autorskiego, w szczególności następuje z zachowaniem art. 41 oraz art. 53 tej ustawy.

W praktyce współpraca z Klientem nie polega wyłącznie na wykonywaniu wyżej opisanych prac. Wnioskodawca musi niekiedy poświęcić czas na uzgodnienie podziału zadań z innymi osobami pracującymi dla lub współpracującymi z Klientem lub udzielić wsparcia merytorycznego osobom odpowiedzialnym za utrzymanie oprogramowania. Wnioskodawca w celu określenia wysokości wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich ewidencjonuje dzienny czas przeznaczony na prace nad oprogramowaniem oraz na pozostałe czynności wykonane na rzecz Klienta. W oparciu o tak prowadzoną ewidencję Wnioskodawca na koniec każdego miesiąca określa, jaka część wynagrodzenia stanowi wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do programu komputerowego (dochód z tytułu przeniesienia praw autorskich do oprogramowania), a jakie wynagrodzenie za wykonanie czynności niezwiązanych z tworzeniem oprogramowania. Czynności niezwiązane z tworzeniem oprogramowania bądź czynności związane, ale mające charakter jedynie rutynowy i okresowy występują sporadycznie, ponadto nie są uwzględniane w ewidencji dochodów z działalności badawczo-rozwojowej.

Wnioskodawca prowadzi odrębną od podatkowej księgi rozchodów i przychodów ewidencję dla projektu dotyczącego kwalifikowanych praw własności intelektualnej na bieżąco od początku bieżącego okresu rozliczeniowego, tj. od początku 2022 r. Ewidencja ta zapewnia wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Niniejsza ewidencja pozwala na wyodrębnienie kosztów bezpośrednio związanych z danym prawem własności intelektualnej w podziale na rodzaje kosztów wymienione w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT (oznaczone literami a-d). Przez koszty bezpośrednio związane z IP Wnioskodawca ma na myśli koszty ponoszone wyłącznie w związku z faktem prowadzonych prac nad danym prawem własności intelektualnej. Na podstawie prowadzonej odrębnie i na bieżąco ewidencji Wnioskodawca jest w stanie obliczyć wskaźnik nexus zgodnie z art. 30ca ust. 4 w związku z ust. 5 ustawy o PIT.

Opisany we wniosku stan faktyczny dotyczy 2022 r. i będzie się powtarzał w kolejnych latach.

W piśmie z 28 listopada 2022 r. Wnioskodawca odpowiedział na następujące pytania zawarte w wezwaniu do uzupełnienia wniosku:

1) _czy wskazanie w opisie sprawy: „_Zlecenia wykonywane przez Wnioskodawcę obejmują wyłącznie czynności noszące znamiona działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o PIT (precyzyjniej prac rozwojowych), których efektem jest (…)” oznacza, że w ramach prowadzonej działalności prowadzi/prowadzić będzie Pan działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.), tj. czy prowadzi/prowadzić będzie Pan działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań?

Odpowiedź: Tak.

2) czy wszystkie efekty Pana prac, w związku z którymi uzyskuje/uzyska Pan dochody, których dotyczy wniosek są/będą przez Pana wytworzone/ulepszone/rozwinięte w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Odpowiedź: Tak.

3) czy:

a) usługi świadczone przez Pana na rzecz Klienta, zgodnie z zawartą umową, są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności?

b) wykonując te usługi, ponosi Pan ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością?

c) odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez Pana oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi Pan czy zlecający wykonanie tych czynności?

Odpowiedź:

a) Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są wykonywane pod kierownictwem zlecającego te czynności. Wnioskodawca sam decyduje o miejscu i czasie wykonywania usług.

b) Wnioskodawca wykonując usługi ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością.

c) Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat czynności podejmowanych przez siebie oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych.

4) _czy wskazanie w opisie sprawy: „_Praca nad oprogramowaniem nie nosi znamion czynności rutynowych bądź okresowych” oznacza, że zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego/ulepszanego oprogramowania Klienta nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian?

Odpowiedź: Tak.

5) czy w sytuacji, gdy „oprogramowanie” jest wytwarzane/rozwijane/ulepszane w zespole (we współpracy z innymi programistami), to efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, czy też część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych?

Odpowiedź: Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest każdorazowo program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Wnioskodawca współpracując z innymi programistami uczestniczy w tworzeniu większej struktury systemu IT Klienta, na który składają się efekty prac poszczególnych twórców, w tym różne programy komputerowe. Wnioskodawca współpracuje z innymi programistami w tym celu, aby tworzone przez niego samodzielnie oprogramowanie było kompatybilne z innymi elementami struktury IT Klienta.

6) czy w sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Pana powstaje część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi/rozwiniętymi/ulepszonymi przez inne osoby – stanowi kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to ww. osoby (współtwórcy, w tym Pan) przenoszą razem (łącznie) na rzecz zleceniodawcy (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do stworzonego przez nich łącznie programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pan z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie?

Odpowiedź: Nie dotyczy (w związku z odpowiedzią na pytanie nr 5).

7) co – w kontekście przedstawionego opisu stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego – należy rozumieć pod pojęciem „oprogramowania”? Jakie konkretne „oprogramowanie” Pan wytworzył/wytwarza, rozwija/rozwinął, ulepsza/ulepszył?

Odpowiedź: Używane przez Wnioskodawcę pojęcie „oprogramowanie” jest synonimem „programu komputerowego”. Obydwa pojęcia używane są zatem zamiennie w odniesieniu do efektów prac Wnioskodawcy i w związku z tym ich opis właściwy jest zarówno dla scharakteryzowania „programu komputerowego" jak i „oprogramowania”. Pojęcie „kod źródłowy” oznacza natomiast jeden z elementów, istotną część składową programu komputerowego/oprogramowania.

Pytanie

Czy dochód z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę praw autorskich do oprogramowania na rzecz Klienta, zgodnie z przedstawionym stanem faktycznym, jest dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT i w związku z tym kwalifikuje się do opodatkowania 5% podatkiem dochodowym od osób fizycznych, o którym mowa w art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT w roku 2022 i w latach kolejnych?

Pana stanowisko w sprawie

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb. Ustawa ta wprowadziła do ustawy o PIT oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej (tzw. IP BOX). Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o PIT, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy, ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ustawy o PIT, za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ustawy).

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 30cb ust. 2 ww. ustawy). Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Jak wynika z powyższych regulacji podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box. Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 Prawa autorskiego. Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 Prawa autorskiego, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Biorąc pod uwagę przedstawiony opis stanu faktycznego oraz obowiązujące przepisy prawa należy stwierdzić, że skoro Wnioskodawca wytwarza oraz rozwija oprogramowanie stanowiące utwór podlegający ochronie prawnej z art. 74 Prawa autorskiego i przenosi na Klienta całość autorskich praw majątkowych do wytworzonych przez siebie programów komputerowych, za co otrzymuje wynagrodzenie, to jest uprawniony do skorzystania z preferencyjnego opodatkowania dochodu uzyskiwanego z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do tworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania według stawki 5%.

Prawa do opodatkowania według stawki 5% nie wyklucza fakt współpracy przy tworzeniu oprogramowania z innymi kontrahentami Klienta. Jak zostało wskazane w opisie stanu faktycznego, Wnioskodawca przyczynia się twórczo do powstania kwalifikowanego IP przez wytworzenie, rozwinięcie lub ulepszenie kwalifikowanego IP, zatem w zakresie w jakim to Wnioskodawca wytworzył, rozwinął lub ulepszył oprogramowanie, jest on jego twórcą i przysługują mu z tego tytułu autorskie prawa majątkowe. Dochód z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do oprogramowania stanowiącego utwór prawnie chroniony, wytwarzanego przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, stanowi więc dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o PIT.

Jak jednak Wnioskodawca wskazał, w ramach świadczenia usług na rzecz Klienta wykonuje również inne czynności niż wytwarzanie lub rozwijanie oprogramowania. Dzięki prowadzonej przez Wnioskodawcę ewidencji czasu poświęconego na wykonanie poszczególnych czynności w ramach zlecenia możliwe jest określenie dochodu z tytułu przenoszenia autorskich praw majątkowych do kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wnioskodawca może bowiem w oparciu o proporcję czasu wynikającą z ewidencji dokonać podziału przychodów osiągniętych z umowy zawartej z Klientem oraz kosztów uzyskania tych przychodów w celu przyporządkowania kwot do faktu przenoszenia praw autorskich oraz wykonywania innych czynności. Wnioskodawca mogąc w wiarygodny sposób wskazać w odrębnie prowadzonej dla danego prawa własności intelektualnej ewidencji dochód z jego przeniesienia na rzecz Klienta może zastosować stawkę 5% podatku od tych dochodów.

Zatem podsumowując, dochód z tytułu przeniesienia przez Wnioskodawcę praw autorskich do oprogramowania na rzecz Klienta, ustalony na zasadach przedstawionych w opisie stanu faktycznego jest dochodem z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT. Wnioskodawca spełnia również wymogi określone w art. 30cb ust. 1 w zw. z art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT, zatem jest on uprawniony do korzystania z formy opodatkowania, o której mowa w art. 30ca ustawy o PIT w odniesieniu do tych dochodów w roku 2022 i w latach kolejnych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 tejże ustawy

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którą:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu, przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu, co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Rozpatrując możliwość skorzystania przez Pana z tzw. ulgi Innovation Box, należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

| (a + b) * 1,3 | a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Zgodnie z art. 30cb ust. 2 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Na mocy art. 30cb ust. 3 ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie on koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem i rozwinięciem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

- wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

- dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Należy również pamiętać, że wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Należy zatem przyjąć, że jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5 koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy także wspomnieć, że wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wobec powyższego należy podkreślić, że wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Z informacji, które przedstawił Pan we wniosku wynika, że:

· Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą w zakresie wytwarzania oprogramowania, w ramach której świadczy usługi związane z tworzeniem nowych funkcjonalności programu komputerowego oraz projektowaniem rozszerzeń lub usprawnień stanowiących ulepszenie dla istniejących funkcjonalności programu komputerowego.

· Rozpoczął Pan prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej od momentu rozpoczęcia współpracy z kontrahentem z Wielkiej Brytanii od (…) i prowadzi ją nadal współpracując z Klientem.

· W ramach prowadzonej działalności prowadzi/prowadzić będzie Pan działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. prowadzi/prowadzić będzie Pan działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

· Wszystkie efekty Pana prac, w związku z którymi uzyskuje/uzyska Pan dochody, których dotyczy wniosek są/będą przez Pana wytworzone/ulepszone/rozwinięte w ramach prowadzonej bezpośrednio przez Pana działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

· Tworzy Pan od podstaw nowy moduł oprogramowania lub tworzy kod, który jest implementowany w istniejącym już module. Zawsze, nawet gdy jedynie modyfikuje Pan oprogramowanie Klienta, tworzy Pan nowy kod będący odrębnym utworem. Nowe moduły oprogramowania oraz kody implementowane w istniejącym już module są odrębnymi „programami komputerowymi”, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. W momencie ich stworzenia przysługują Panu osobiste i majątkowe prawa autorskie do tych „programów komputerowych”. Prawa majątkowe przenoszone są następnie na Klienta.

· W sytuacji, gdy „oprogramowanie” jest wytwarzane/rozwijane/ulepszane w zespole (we współpracy z innymi programistami), efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Pana jest każdorazowo program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

· Zmiany wprowadzane przez Pana do rozwijanego/ulepszanego oprogramowania Klienta nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian. Struktura wytworzonego przez Pana programu i kod źródłowy zawsze stanowią nowe wytwory intelektu i nie są kopiami istniejących rozwiązań. Finalnym efektem prowadzonych prac jest nowo powstałe oprogramowanie o charakterze innowacyjnym, posiada ono nowe funkcjonalności względem oprogramowania posiadanego przez Klienta, albo stanowi ulepszoną wersję oprogramowania posiadanego przez Klienta. Oprogramowanie to ma charakter unikalny i twórczy, dostosowany do potrzeb Klienta, powstający przy pomocy najnowszych narzędzi informatycznych oraz z wykorzystaniem zasobów własnej wiedzy.

· Wytwarzane, rozwijane/ulepszane przez Pana oprogramowanie komputerowe lub jego część stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej). W wyniku rozwijania/ulepszenia oprogramowania lub jego części powstaje nowe prawo własności intelektualnej.

· W zamian za wynagrodzenie przenosi Pan całość majątkowych praw autorskich do programów komputerowych wytworzonych na rzecz Klienta w ramach swojej działalności.

· Prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi rozchodów i przychodów ewidencję na bieżąco od początku 2022 r. Ewidencja ta zapewnia wyodrębnienie poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej oraz ustalenie przychodu, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

Biorąc powyższe pod uwagę, skoro – w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – wytwarza, rozwija/ulepsza Pan oprogramowania komputerowe lub ich części stanowiące utwory podlegające ochronie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych – to stanowią one kwalifikowane prawo własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że uzyskane przez Pana dochody z tytułu przeniesienia praw autorskich do wytwarzanego, rozwijanego/ulepszanego oprogramowania mieszczącego się w pojęciu kwalifikowanego IP z art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. stanowiącego utwór prawnie chroniony wytworzony lub rozwinięty w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, o której mowa w art. 5a pkt 38 ustawy, kwalifikują się do kategorii dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Jest Pan zatem uprawniony do zastosowania do sumy kwalifikowanych dochodów uzyskanych z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, dla których prowadzi Pan odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, preferencyjnego opodatkowania według stawki 5% w zeznaniu rocznym za rok 2022 i lata następne, jeżeli rzeczywisty stan faktyczny nie ulegnie zmianie.

Zastrzeżenia wymaga, że uzyskiwane przez Pana dochody niestanowiące dochodów z przeniesienia praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie usługi, nie podlegają ocenie przez tutejszy organ.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia oraz

- zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).