Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych przedstawionych stanów faktycznych oraz zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 15 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej (tzw. IP Box). Uzupełnił go Pan pismem z 23 listopada 2022 r. (data wpływu 28 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi działalność gospodarczą pod firmą: (…) z zakresu objętego kodem PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z tj. Działalność związana z oprogramowaniem. (…) rozpoczął wykonywanie działalności gospodarczej 13 maja 2022 roku. Wnioskodawca jest podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych oraz posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Wnioskodawca nie posiada statusu centrum badawczo-rozwojowego określonego w ustawie z dnia 30 maja 2008 r. o niektórych formach wspierania działalności innowacyjnej. Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez inne podmioty, ani kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej Wnioskodawca zajmuje się tworzeniem oprogramowania w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów. Obecnie kontrahentem Wnioskodawcy jest polska spółka z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej zwany jako: „Kontrahent” lub „Spółka”). W przyszłości Wnioskodawca nie wyklucza wykonywania usług dla innych kontrahentów, w tym również dla podmiotów zagranicznych.

Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na podstawie zawartej z Kontrahentem umowy o świadczenie usług (dalej jako: „Umowa"). W Umowie zostało określone, że wszelkie prawa autorskie do wytworzonych przez Wnioskodawcę programów komputerowych oraz ich części zostają za ustalonym wynagrodzeniem przeniesione na Kontrahenta. Wskazano również pola eksploatacji, na których przenoszone są prawa autorskie. Wnioskodawca rozlicza się ze swoim Kontrahentem za wykonane usługi wystawiając co miesiąc fakturę VAT (podatek od towarów i usług).

Wnioskodawca na dzień składania wniosku dysponuje wyodrębnionymi z prowadzonej ewidencji księgowej działaniami podejmowanymi w celu tworzenia programu komputerowego, umożliwiającymi ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej na podstawie art. 30cb Updof (zwane dalej: „ewidencja IP Box”).

(…) zajmował się do tej pory tworzeniem programów komputerowych pracując na umowie o pracę w różnych firmach. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę w ramach własnej działalności gospodarczej będą analogiczne funkcjonalnie do programów komputerowych tworzonych do tej pory dla pracodawców na umowie o pracę.

Wnioskodawca stworzył m.in. dla (…) oprogramowanie będące częścią projektu (…). Program był tworzony od zera. Wnioskodawca był odpowiedzialny za przygotowania koncepcyjne programu jak i jego realizację. Praca polegała na napisaniu algorytmu do (…). Wnioskodawca był również odpowiedzialny za testowanie aplikacji oraz brał udział w tworzeniu części front-endowej oprogramowania.

Cały programy był pokryty testami jednostkowymi na poziomie ponad 80% linii kodu. Wnioskodawca był również odpowiedzialny za wytworzenie dokumentacji technicznej projektu. Każdego dnia odbywały się 15-min spotkania w ramach zespołu.

Wykorzystywano do stworzenia programu komputerowego technologie: (`(...)`).

(…) zajmował się również tworzeniem programu komputerowego będącego wewnętrzną aplikacją (…). Każdy tworzony przez Wnioskodawcę program komputerowy wymagał pracy koncepcyjnej - uzgadnianej z zespołem.

Aplikacja pobierała artykuły z (…), zapisywała je w bazie danych oraz na podstawie modeli wybierała te, które mogą stanowić źródło informacji dla (`(...)`). Jeden z programów komputerowych, które napisał Wnioskodawca polegał na pobieraniu właściwych artykułów z bazy danych i przekazywanie ich do użytkownika (…) na podstawie zmiennych filtrujących, np. daty, nazwy klienta, typu informacji (`(...)`). Innym tworzonym oprogramowaniem był serwis zapisujący wszystkie próby logowania/wylogowania do/z systemu oraz przekazywanie tych danych w czasie rzeczywistym do zespołu zajmującego się bezpieczeństwem aplikacji w (`(...)`).

Dodatkowo Wnioskodawca był odpowiedzialny za tworzenie procesów automatyzacji wgrywania kodu na serwery. Wszystkie tworzone przez Wnioskodawcę programy komputerowe były pokryte testami jednostkowymi na poziomie ponad 80% linii kodu. Podczas prac nad programami komputerowymi Wnioskodawca uczestniczył również w codziennych 15-min spotkaniach dla członków zespołu.

Wykorzystywane technologie: (`(...)`).

(…) w przypadku potwierdzenia przez Organ wydający interpretację, że wskazane we wniosku stanowisko jest prawidłowe, zamierza skorzystać z ulgi podatkowej w podatku dochodowym dla osób fizycznych (IP BOX) od 2022 roku podatkowego, aż do momentu zakończenia prowadzenia działalności opisanej we wniosku.

Wyżej wskazane Programy oraz programy, które będą tworzone w przyszłości przez Wnioskodawcę polegają na stworzeniu nowego kodu źródłowego. Stworzone Programy są kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Stanowią zestaw instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu Wnioskodawcy są m.in. sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia/ rozwinięcia programów, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania.

W ramach tworzenia Programów Wnioskodawca wykonuje prace polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu i narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Wnioskodawca opracowuje nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Działalność, w wyniku której powstają Programy stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

W ramach działalności Wnioskodawca tworzy nowe programy (moduły) i raporty dostosowane do potrzeb Kontrahentów. Powstają nowe interfejsy do komunikacji z innymi systemami Kontrahentów. Wraz z rozwojem technicznym infrastruktury Kontrahentów (serwery, wyższe wersje baz danych, itp.) poszukiwane są przez Wnioskodawcę nowe, nowatorskie modyfikacje istniejących modułów w celu poprawienia ich efektywności.

Programy zostały wytworzone głównie za pomocą wybranych języków programowania tj. (`(...)`). Dodatkowo Wnioskodawca w mniejszym zakresie do wytworzenia Programów zastosował również technologie informatyczne tj. języki programowania: (`(...)`).

Wytwarzane przez Wnioskodawcę Programy różnią się swoimi funkcjonalnościami od rozwiązań dostępnych na rynku. Wnioskodawca wskazuje, że Programy mają unikalny charakter ze względu na fakt, że są dedykowane konkretnym potrzebom kontrahentów. Programy są tworzone przez Wnioskodawcę w taki sposób, aby spełniać indywidualne wymagania kontrahentów.

W ramach swojej działalności gospodarczej Wnioskodawca tworzy od podstaw nowe programy komputerowe. Wnioskodawca wskazuje, że w ramach wykonywanej działalności gospodarczej podejmowane są również działania mające na celu ulepszanie lub rozwijanie już istniejących programów, których właścicielem jest Kontrahent. W takiej sytuacji Wnioskodawca tworzy program, który umożliwi rozszerzenie zakresu funkcjonowania lub użyteczności programu pierwotnego. Wytworzony w wyniku takich prac program posiada odrębny od programu pierwotnego kod źródłowy, a więc stanowi odrębny program komputerowy. W takim wypadku Wnioskodawca posiada prawa majątkowe tj. prawa własności intelektualnej do tak wytworzonego programu, aż do momentu przeniesienia ich na Kontrahenta. Wnioskodawca nie będzie właścicielem programu pierwotnego, współwłaścicielem, czy użytkownikiem posiadającym prawo do korzystania z tego oprogramowania na podstawie umowy licencyjnej. Prawo autorskie do wytworzonego nowego programu jest przenoszone za wynagrodzeniem na Kontrahenta.

Praca nad Programami jest wykonywana z uwzględnieniem harmonogramu projektowego, w którym jest przedstawione czasowo powstawanie kolejnych modułów Programów.

Programy są wykonane samodzielnie przez Wnioskodawcę. Dopiero gotowe Programy (moduły) wytworzone przez Wnioskodawcę są przez Kontrahenta integrowane z innymi programami komputerowymi (modułami) wytworzonymi przez współpracowników tworząc jeszcze bardziej rozbudowane oprogramowanie komputerowe (program komputerowy).

Wnioskodawca prowadzi odrębną ewidencję zawierającą elementy wskazane w art. 30cb Updof. Ewidencja zapewnia wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej. Wnioskodawca jako podmiot dysponujący wyłącznie prawem kwalifikowanym do wytworzonych Programów uwzględnia w ewidencji przychody, koszty uzyskania przychodów, dochód (stratę) uznawaną za uzyskaną z tego prawa (zgodnie z regułami wskazanymi powyżej). W związku z powyższym koszty, na potrzeby kalkulacji wskaźnika Nexus, są określane dla jednego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawca w związku z prowadzoną działalnością, którą planuje objąć ulgą IP Box ponosi szereg kosztów związanych z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Jako koszty, które ponosił będzie Wnioskodawca wskazuje się:

• sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);

• licencje na narzędzie wspomagające prace programistyczne (IDE);

• sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania tj. tablet, smartphone;

• przestrzeń wirtualną tzw. Cloud, VPS;

• literaturę fachową;

• rachunki za Internet, telefon;

• raty leasingu za samochód, używany do dojazdów na spotkania z Kontrahentem, koszty eksploatacji samochodu (paliwo, serwis, ubezpieczenie, przeglądy techniczne) pojazd jest niezbędny do dojazdów: na spotkania z Kontrahentami, do specjalistycznych sklepów, w celu nabycia narzędzi niezbędnych do wytworzenia Programów, na specjalistyczne szkolenia programistyczne;

• koszty podróży do kontrahentów zbiorowymi środkami komunikacji;

• materiały biurowe;

• usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box;

• usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego.

W odpowiedzi na wezwanie wskazano:

Wątpliwości dotyczące działalności opisanej we wniosku jako działalność badawczo-rozwojowa to całość prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności gospodarczej. Jedynie Wnioskodawca wskazuje, że w ramach realizacji zadań związanych z tworzeniem oprogramowania (działalnością badawczo-rozwojową) są wykonywane również zadania wspomagające powstawanie oprogramowania, które nie będą objęte ulgą, a są wyodrębnione w prowadzonej ewidencji IP Box, jako niezwiązane z prowadzoną działalnością rozwojową. 

Wskazanie, zgodnie z którym Wnioskodawca posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce, oznacza, że posiada nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1 i ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach opisanej we wniosku działalności nie prowadził samodzielnie badań naukowych, o których mowa w art. 4 ust. 2 pkt 1 lub pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach opisanej we wniosku prowadzonej działalności gospodarczej prowadził/prowadzi oraz będzie prowadził prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na pytanie: W jakich okresach je Pan prowadził lub od kiedy je prowadzi?

Wnioskodawca odpowiedział: Od 13.05.2022 r.

Dotyczą one tworzenia programów komputerowych, ich celem była praca nad stworzeniem programów komputerowych. Obejmują prace programistyczne nad stworzeniem oprogramowania komputerowego.

Prace rozwojowe kończą się pozytywnym wynikiem tj. dostarczeniem kontrahentowi programu komputerowego, który jest wynikiem tych prac. Dzięki tym pracom Wnioskodawca jest w stanie dostarczać kontrahentom stworzone na ich potrzeby nowoczesne, konkurencyjne i wyspecjalizowane oprogramowanie. Prowadzona działalność gospodarcza rozwija się poprzez tworzenie nowego oprogramowania poprzez zdobywanie doświadczenia i wypracowywania nowych rozwiązań, które mogą zostać wykorzystane w przyszłości przy tworzeniu kolejnych programów komputerowych.

Wnioskodawca tworzy nowe programy komputerowe. Wnioskodawca oferuje kontrahentom produkty (programy komputerowe), które są wynikiem prac rozwojowych w prowadzonej działalności gospodarczej.

Każdy nowy program komputerowy w stosunku do dotychczasowej działalności gospodarczej ma nowy bardziej innowacyjny i ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian w programach komputerowych.

Wnioskodawca prowadzi prace rozwojowe, nie prowadzi prac naukowych. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do wytworzonych programów komputerowych. 

Wnioskodawca wskazuje, że w ramach realizacji zadań związanych z tworzeniem oprogramowania (działalnością badawczo-rozwojową) są wykonywane również zadania wspomagające powstawanie oprogramowania, które nie będą objęte ulgą, a są wyodrębnione w prowadzonej ewidencji IP Box, jako niezwiązane z prowadzoną działalnością rozwojową.

Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062).

Efekty pracy Wnioskodawcy, które są określane jako „oprogramowanie” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem,

• zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej;

• nie są efektem pracy która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny;

• nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

W każdym przypadku tworzone przez Wnioskodawcę „programy komputerowe” wiążą się z samodzielnym podejmowaniem prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce; Wnioskodawca prowadzi odrębne badania prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „programu komputerowego”, który jest efektem jego pracy.

„Programy komputerowe” zawsze są efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Usługi świadczone przez Wnioskodawcę nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością gospodarczą.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność bezpośrednio względem kontrahenta, nie jest uregulowana odpowiedzialność Wnioskodawcy względem osób trzecich. 

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie za całość prac, których efektem jest stworzenie programu komputerowego, w tym za przeniesienie na Kontrahenta autorskich praw majątkowych do programu komputerowego. Inne czynności dotyczą jak wskazano w niniejszym uzupełnieniu wniosku zadań wspomagających powstawanie oprogramowania, które nie będą objęte ulgą, a są wyodrębnione w prowadzonej ewidencji IP Box, jako niezwiązane z prowadzoną działalnością rozwojową. Do zadań wspomagających należą spotkania z kontrahentami oraz inne zadania wykonywane na rzecz kontrahenta, których bezpośrednim efektem nie jest stworzenie programu komputerowego.

Prawa do konkretnego programu na gruncie poszczególnych umów są przenoszone na kontrahentów w momencie ich powstania. Wynagrodzenie jest wypłacane w comiesięcznym ustalonym terminie w przypadku przenoszenia przez Wnioskodawcę praw autorskich. Wysokość wynagrodzenie za prawa autorskie jest określana jako iloraz stawki godzinowej Wykonawcy z liczbą godzin tworzenia przez Wnioskodawcę przedmiotowego prawa autorskiego (programu komputerowego).

Na pytanie: Czy faktury, które wystawia Pan na rzecz Kontrahentów, wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów Pana prac na Kontrahenta? Jeśli nie, proszę wskazać dlaczego.

Wnioskodawca wskazał: Nie wyodrębniają ponieważ Wnioskodawca nie ma takiego obowiązku oraz ustalenia z kontrahentami tego nie przewidują. Wynagrodzenie to jest wyodrębnianie w prowadzonej ewidencji IP Box.

Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie w odniesieniu do liczby godzin spędzonych nad tworzeniem konkretnego programu. W prowadzonej ewidencji IP Box Wnioskodawca wyodrębnia poszczególne programy komputerowe oraz otrzymywane za przeniesienie praw autorskich do przedmiotowych programów wynagrodzenie.

Wyodrębnienie konkretnego programu komputerowego i przeniesienie praw do niego na Zleceniodawcę następuje z chwilą jego powstania i nie wymaga podjęcia od Wnioskodawcy, czy Zleceniodawcy dodatkowych czynności, ani potwierdzenia przeniesienia tych praw.

Sprzęt komputerowy zostanie kupiony do realizacji wszystkich prac rozwojowych przez Wnioskodawcę. Koszt ten zostanie dopiero poniesiony. W prowadzonej przez Wnioskodawcę działalności konieczne jest wykorzystywanie nowoczesnego sprzętu, a ze względu na nieustanny postęp techniki, niezbędna jest częsta wymiana sprzętu przez Wnioskodawcę na najnowszy sprzęt dostępny na rynku oferujący najwyższe parametry.

Na pytanie: Jakie urządzenia peryferyjne ułatwiające korzystanie z komputera zostały przez Pana zakupione (należy podać zamknięty katalog kosztów)? Czy zostały one zakupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych? Kiedy poniósł Pan te koszty?

Wnioskodawca wskazał: Wnioskodawca poniesie dopiero wskazywane koszty są to: klawiatura, mysz, głośniki, słuchawki, drukarka, monitor, zewnętrzny dysk, pendrive.

Na pytanie: Czy licencje na narzędzia wspomagające prace programistyczne zostały kupione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych? Kiedy poniósł Pan te koszty?

Wnioskodawca wskazał: Koszty dopiero zostaną poniesione, będą one wykorzystywane w większości prac rozwojowych wykonywanych przez Wnioskodawcę.

Na pytanie: Czy sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania oraz jego działania (tablet, smartphone) został kupiony dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych? Kiedy poniósł Pan te koszty?

Wnioskodawca wskazał: Koszty dopiero zostaną poniesione, będą one wykorzystywane w większości prac rozwojowych wykonywanych przez Wnioskodawcę.

Wydatki zostaną dopiero poniesione. Mowa tutaj o szkoleniach z konkretnych technologii informatycznych, które będą wykorzystywane przez Wnioskodawcę do tworzenia poszczególnych programów komputerowych.

Koszty materiałów biurowych będą ponoszone przez Wnioskodawcę cyklicznie. Do tej kategorii kosztów Wnioskodawca zalicza: artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze i tonery, tablice, papier.

Na pytanie: Wydatki, na jakie licencje na oprogramowania komputerowe zostały przez Pana poniesione? Czy koszty związane z licencjami na oprogramowanie komputerowe zostały poniesione dla potrzeb konkretnych prac rozwojowych lub badań naukowych? Kiedy poniósł Pan te koszty?

Wnioskodawca wskazał: Wydatki zostaną dopiero poniesione. Mowa tutaj o oprogramowaniu koniecznym do tworzenia przez Wnioskodawcę programów komputerowych.

Wszystkie poniesione wydatki są konieczne do prowadzenia przez Wnioskodawcę prac rozwojowych. Bez poniesienia wskazywanych wydatków Wnioskodawca nie byłby/nie będzie w stanie świadczyć dla swoich kontrahentów usług polegających na tworzeniu programów komputerowych. Koszty, które dotyczą tylko jednego programu komputerowego są przyporządkowywane tylko do niego. Koszty, które dotyczą większej liczby programów komputerowych są przyporządkowywane proporcjonalnie do osiągniętego ze sprzedaży programów komputerowych przychodu. Do wskaźnika Nexus Wnioskodawca zalicza wszystkie koszty zgodnie ze wzorem określonym w art. 30ca ust. 4 Updof.

Na pytanie: Wg jakiej formy opodatkowuje Pan dochody z działalności gospodarczej?

Wnioskodawca wskazał: Podatkiem liniowym.

Na pytanie: Od kiedy prowadzi Pan odrębną ewidencję, o której mowa w art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Wnioskodawca wskazał: Od początku rozpoczęcia współpracy z kontrahentami oraz założenia działalności gospodarczej tj. od 13.05.2022 r.

Pytania

1. Czy w związku z opisanym stanem faktycznym Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo-rozwojową w myśl art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof oraz spełnia pozostałe przesłanki z art. 30ca Updof pozwalające skorzystać z opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania?

2. Czy wymienione przez Wnioskodawcę koszty ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 Updof, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Updof, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej?

Pana stanowisko w sprawie

Działalność Wnioskodawcy należy zakwalifikować jako działalność badawczo-rozwojową na podstawie art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof. W ramach tworzenia Programów są prowadzone prace rozwojowe polegające na nabywaniu, łączeniu, kształtowaniu i wykorzystaniu dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, z zakresu narzędzi informatycznych oraz oprogramowania. W ramach działalności gospodarczej opracowuje się nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w praktyce gospodarczej Wnioskodawcy lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących.

Prawa które zgodnie z art. 30ca. Ust. 2 Updof mogą stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej to:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo wskazane w odnośnych przepisach o ochronie prawnej odmian roślin,

8. autorskie prawo do programu komputerowego.

Dodatkowym elementem, który muszą spełnić kwalifikowane prawa własności intelektualnej, jest objęcie ich ochroną prawną.

Prawo autorskie do programu komputerowego nie podlega i nie wymaga formalnej rejestracji. Minister Finansów wskazał w Objaśnieniach podatkowych z 16.07.2019 r. dot. preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX (dalej jako: „Objaśnienia”), że nie jest możliwe wyczerpujące zdefiniowanie pojęcia prawa autorskiego do programu komputerowego. Programy komputerowe, podlegają jednak ochronie z mocy samego prawa (stosownie do przepisów ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawach autorskich i prawach pokrewnych).

Ponadto, kwalifikowane IP musi zostać wytworzone, rozwinięte lub ulepszone w ramach prowadzonej przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej. W Objaśnieniach odstąpiono od zdefiniowania wyżej wskazanego prawa i ograniczono się jedynie do uwag kierunkowych - stanowiących swoisty wyznacznik dla stosowania ulgi IP BOX.

Wymagane prowadzenie działalności badawczo-rozwojowej w celu skorzystania z ulgi IP Box, w kontekście programów komputerowych, w praktyce ogranicza się do działalności rozwojowej.

Działalność rozwojową, zgodnie z prawem, należy rozumieć jako działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług - z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Przyjmuje się, że działalność badawczo-rozwojowa musi spełniać trzy kryteria, czyli być:

• twórcza - posiadać element nowości;

• systematyczna - prowadzona w ramach z góry przyjętych założeń (np. harmonogramu);

• innowacyjna - tj. zwiększać zasoby wiedzy albo wykorzystywać zasoby wiedzy, do tworzenia nowych rozwiązań.

Dodatkowo, program komputerowy jako wynik prac badawczo-rozwojowych, musi spełniać wymogi przewidziane dla utworu w rozumieniu prawa autorskiego, czyli być:

• twórczy/oryginalny (utwór jako rezultat twórczej działalności; aspekt nowości);

• indywidualny (odróżnienie od innych utworów; brak mechanicznego odtworzenia procesów);

• ustalony (ustalony w jakiejkolwiek postaci pozwalającej na jego percepcję przez osoby trzecie). 

W Objaśnieniach podkreślono, że program komputerowy jest przejawem działalności twórczej o indywidualnym charakterze jeżeli zawiera twórcze, nowatorskie elementy, identyfikowalnego autora oraz jeżeli został on utrwalony.

Natomiast przyjmuje się, że ocena czy praca danego autora nad programem będzie miała charakter twórczy będzie przeprowadzana ze względu na rzeczywisty wymiar tej pracy, a nie jedynie postanowienia umowne.

Chroniony prawem autorskim jest w szczególności kod źródłowy oraz kod wynikowy programu komputerowego. Mianem programu komputerowego można określić w szczególności „zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu”, przy czym jako komputer należy rozumieć wszystkie urządzenia, które działają w oparciu o program komputerowy.

Elementy programu komputerowego jakie są chronione prawem autorskim to:

• forma programu komputerowego (przedstawienie kodu źródłowego i instrukcji) oraz

• interface jeżeli jest on „rzeczywiście źródłem funkcjonalnego wzajemnego połączenia i wzajemnego oddziaływania na siebie różnych elementów programu komputerowego”.

Pojęcia „program komputerowy” oraz „oprogramowanie” są to pojęcia tożsame, co jednoznacznie wynika z interpretacji polskich oraz europejskich aktów prawnych.

Podsumowując w Objaśnieniach uznano za program komputerowy stanowi: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interface.

Wskazywane Objaśnienia pozwalają stosować szerokie oraz elastyczne rozumienie programu komputerowego. Przez program komputerowy rozumie się przede wszystkim oprogramowanie (w tym interfejs, jeśli stanowi jego nierozerwalną część, umożliwiając interoperacyjność poszczególnych elementów) wykraczające znacznie poza sam tylko kod źródłowy, czy wynikowy.

Podsumowując, należy uznać że program komputerowy jest kombinacją komend adresowanych do komputera w formie kodu źródłowego. Program jest również zestawem instrukcji (rozkazów) przeznaczonych do użycia bezpośrednio lub pośrednio na komputerze (w tym tablecie/telefonie/innym urządzeniu) w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Komponentami wytworu są między innymi sekwencje instrukcji wykonywanych komputerowo, specyfikacje, cyfrowe przetwarzanie obrazów, moduły, obiekty, procedury, funkcje, pliki z kodem źródłowym lub pliki wykonywalne. W wyniku tworzenia programu, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania.

Kluczowym elementem wskazanym w Objaśnieniach jest zastrzeżenie, że pełną ochronę przed ryzykiem dyskwalifikacji danego elementu jako programu komputerowego kwalifikowanego do objęcia ulgą IP Box zapewnia podatnikowi wyłącznie indywidualna interpretacja podatkowa. Dokonanie samodzielnej wykładni z zastosowaniem przepisów oraz objaśnień nie stanowi wystarczającej ochrony prawidłowego stosowania ulgi IP BOX.

Działalność Wnioskodawcy spełnia wszystkie powyższe założenia. Tworzone przez Wnioskodawcę Programy są rezultatem jego twórczej działalności oraz posiadają aspekt nowości. Programy odróżniają się od rozwiązań dostępnych na rynku. Są tworzone pod indywidualne wymagania Kontrahenta. Wnioskodawca tworzy Programy za pomocą wybranych języków programowania oraz narzędzi programistycznych. Wskazuje to na ustalony charakter utworu jako programu komputerowego, gdyż osoby trzecie mogą zapoznać się z kodem na podstawie którego powstały Programy.

Spełnione przez Wnioskodawcę pozostaje również kryterium systematyczności. Praca nad Programami jest wykonywana z uwzględnieniem harmonogramu projektowego, w którym jest przedstawione czasowo powstawanie kolejnych modułów Programów.

Tworzone przez Wnioskodawcę Programy mają bez wątpienia charakter innowacyjny. Wnioskodawca wykorzystując dostępne zasoby wiedzy z zakresu IT (języków programowania, narzędzi programistycznych) tworzy nowe rozwiązania (Programy) przyczynia się zatem do zwiększania zasobów wiedzy.

Wnioskodawca tworzy kwalifikowane prawo własności intelektualnej do programu komputerowego w myśl art. 30ca ust. 2 pkt 8) Updof, wykonując Programy w ramach prowadzonej działalności gospodarczej. Wskazywany przepis wskazuje następujące

kryteria jakie muszą zostać spełnione aby zostało wytworzone kwalifikowane prawo własności intelektualnej:

• prawo własności intelektualnej podlega ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska,

• przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności B+R.

Programy są bezpośrednio wytwarzane przez Wnioskodawcę w ramach prowadzonej działalności gospodarczej oraz stanowią rezultat własnej, indywidualnej i twórczej działalności intelektualnej. Konsekwencją wyżej wskazanych cech Programów jest ich kwalifikacja jako utwory podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Zgodnie z ww. przepisem ochrona programów komputerowych obejmuje wszystkie formy jego wyrażania.

Oprogramowanie (program komputerowy) jest definiowane przez doktrynę jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Oprogramowanie podlega ochronie jako utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca osiąga dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w związku z odpłatnym przenoszeniem prawa autorskiego do Programów na Kontrahenta na podstawie zawartej umowy o świadczenie usług.

Na podstawie art. 30ca ust. 7 Updof dochodem z kwalifikowanego IP jest osiągnięty przez podatnika w ciągu roku podatkowego dochód:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu. 

Założeniem działalności gospodarczej Wnioskodawcy jest przeniesienie praw autorskich do wytworzonych Programów za ustalonym wynagrodzeniem. Powyższe wynika z umów zawartych z Kontrahentem wskazujących, że przenoszone są wszelkie prawa autorskie do wytworzonych Programów wraz ze wskazaniem pól eksploatacji przeniesienia praw autorskich w zamian za wynagrodzenie. Otrzymywane przez Wnioskodawcę od Kontrahenta należności stanowią przychód z tytułu sprzedaży majątkowych praw autorskich do programu komputerowego. Prawidłowe jest zatem zakwalifikowanie ich do kategorii sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 7 pkt 2 Updof.

Wydatki ponoszone na wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (Programu) należy uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 i ust. 5 Updof wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a + b + c + d

Poszczególne litery wzoru oznaczają:

a) prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3 Updof,

c) nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4 Updof,

d) nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Przepisy Updof nie wskazują katalogu kosztów kwalifikowanych, odnosząc się jedynie w art. 30ca ust. 5 Updof do wyłączenia od kosztów kwalifikowanych kosztów niezwiązanych bezpośrednio z wytworzeniem kwalifikowanego IP.

Koszty jakie ponosi oraz w przyszłości będzie ponosił Wnioskodawca to:

• sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne);

• licencje na narzędzie wspomagające prace programistyczne (IDE);

• sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania, np. tablet, smartphone;

• udział w szkoleniach branżowych;

• przestrzeń wirtualna tzw. Cloud, VPS;

• literatura fachowa;

• rachunki za Internet, telefon;

• rata leasingu za samochód, koszty eksploatacji samochodu (w szczególności paliwo, serwis, ubezpieczenie, przeglądy techniczne) pojazd jest niezbędny do dojazdów: na spotkania z Kontrahentami, do specjalistycznych sklepów, w celu nabycia narzędzi niezbędnych do wytworzenia Programów, na specjalistyczne szkolenia programistyczne;

• koszty podróży do kontrahentów zbiorowymi środkami komunikacji;

• materiały biurowe;

• usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box;

• usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box w świetle obowiązującego prawa oraz złożenia wniosku o interpretację indywidualną ww. zakresie.

Koszty wskazane przez Wnioskodawcę są bezpośrednio związane z wytworzeniem programu komputerowego, gdyż stanowią bezpośrednie koszty prowadzonej działalności gospodarczej. Bez ponoszenia ww. kosztów Wnioskodawca nie jest w stanie skutecznie wykonywać pracy, której skutkiem jest powstanie nowych praw własności intelektualnej.

Wskazywane koszty jako bezpośrednio związane z Programami należy zakwalifikować jako koszty używane do obliczenia wskaźnika Nexus zgodnie z art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Updof.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm., dalej zwana również: „updof”):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Ustawodawca w art. 5a pkt 38 updof wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej, zgodnie z którą:

Działalność badawczo-rozwojowa – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 updof:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w art. 5a pkt 40 updof wskazano, że:

Ilekroć w ustawie jest mowa o pracach rozwojowych – oznacza to prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38-40 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje Słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze Słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu działalności badawczo-rozwojowej tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z opisu sprawy przedstawionego we wniosku i jego uzupełnienia wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą związaną zoprogramowaniem, zajmuje się Pan tworzeniem oprogramowania w wybranych technologiach dla swoich kontrahentów. Jak Pan wskazał – Pana działalność obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania. Wskazał Pan, że działalność, w wyniku której powstają Programy stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze (wyraz własnej twórczości intelektualnej) i odpowiadają one indywidualnym potrzebom Kontrahentów. Opracowuje Pan nowe, modyfikuje oraz ulepsza produkty, procesy, usługi niewystępujące dotychczas w jego praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już u niego funkcjonujących. Pana działalność w ramach świadczenia usług programistycznych będzie prowadzona w sposób systematyczny (tj. w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany, według pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia) w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jednocześnie w wyniku tworzenia oprogramowania tworzy Pan nowe kody, algorytmy w językach programowania i powstaje nowe prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wskazał Pan, że w ramach opisanej we wniosku prowadzonej działalności gospodarczej prowadził/prowadzi oraz będzie prowadził prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust. 3 pkt ustawy z dnia 20 lipca 2018 r.- Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce, które dotyczą tworzenia programów komputerowych, ich celem była praca nad stworzeniem programów komputerowych.

Wskazał Pan, że każdy nowy program komputerowy w stosunku do dotychczasowej działalności gospodarczej ma nowy bardziej innowacyjny i ulepszony charakter. Nowy, ulepszony charakter nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian w programach komputerowych.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniu opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż są podejmowane w sposób systematyczny, mają charakter twórczy oraz podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – podejmowana przez Pana działalność polegająca na tworzeniu oprogramowania/części oprogramowania spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 updof:

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 updof;

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 updof:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Należy zauważyć, że przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym. Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy – Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r. poz. 2193 ze zm.), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 updof:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 updof:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432 oraz z 2020 r., poz. 288; Dz. U. z 2021 r., poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

– podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Art. 30ca ust. 3 updof wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 updof:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3 / a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

W myśl art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie z art. 30ca ust. 6 ustawy:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 updof:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W wyżej wymienionym przepisie ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił m.in. sprzedaż kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy) - przepis ten dotyczy sytuacji, w której podatnik przenosi kwalifikowane prawo własności intelektualnej na rzecz nabywcy.

Co istotne, użyte przez ustawodawcę pojęcie dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej odnosi się do dochodu (straty) z konkretnego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Tym samym, w celu skorzystania z ulgi IP Box podatnik nie ustala łącznego dochodu (straty) ze wszystkich posiadanych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, ale odrębne dochody (straty) z poszczególnych praw.

Stosownie do art. 30ca ust. 8 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych):

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 30ca ust. 11 updof:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Zatem, podatnik, który osiągnął w ciągu roku dochód z kwalifikowanego IP i decyduje, że wobec tego dochodu będzie stosował 5% stawkę podatku, jest zobowiązany do wykazania tego dochodu w zeznaniu rocznym składanym za rok, w którym ten dochód został osiągnięty. Podatnik ma prawo stosować 5% stawkę podatkową do dochodu z tego konkretnego kwalifikowanego IP w okresie, w którym kwalifikowane IP posiada ochronę prawną.

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który chce skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Zgodnie bowiem z art. 30cb ust. 1 updof:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 updof:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 updof:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

Należy także wskazać, że powyższe regulacje polegają na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Możliwość skorzystania z ulgi Innovation Box ma miejsce również w sytuacji, gdy podatnik dokona zakupu kwalifikowanych praw własności intelektualnej, o których mowa powyżej, pod warunkiem, że następnie poniesie On koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania będzie wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) wynikającej z raportu nr 5 BEPS. Przewidziano także możliwość zlecenia wykonania prac badawczo-rozwojowych innym podmiotom zarówno niepowiązanym, jak i powiązanym.

Należy podkreślić, że stosowanie tej ulgi (niższej stawki podatku do kwalifikowanych dochodów) będzie prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Jest to o tyle istotne, gdyż z korzystaniem z ulgi wiążą się, bądź co bądź, dodatkowe obowiązki po stronie podatników, w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji pozwalającej na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnik będzie miał możliwość stosowania niniejszej ulgi przez cały okres trwania ochrony prawnej kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W przypadku tych aktywów, które podlegają procedurze zgłoszenia/rejestracji, podatnik będzie mógł skorzystać z preferencji podatkowej od momentu zgłoszenia lub złożenia wniosku o rejestrację (obowiązek zwrotu kwoty ulgi w przypadku wycofania wniosku, odmowy udzielenia prawa lub odrzucenia wniosku o rejestrację).

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że:

1. efektem Pana działań jest program komputerowy, który podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

2. Pana efekty pracy zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

3. do momentu przeniesienia prawa do programu komputerowego na klienta, Wnioskodawcy przysługują osobiste i majątkowe prawa autorskie do oprogramowania.

Należy także wskazać, że oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.). Stąd oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 updof, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ww. ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Mając powyższe na uwadze, dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego (części oprogramowania), które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Należy w tym miejscu wyeksponować, że opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Podkreślenia wymaga w tym miejscu fakt, że w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, kwalifikowanym prawem własności intelektualnej jest wyłącznie autorskie prawo do programu komputerowego.

Tylko i wyłącznie dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnych wskazanych w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT mogą bowiem stanowić podstawę opodatkowania preferencyjną 5% stawką podatkową.

Zatem preferencyjnemu opodatkowaniu podlega wyłączenie ta część uzyskanego dochodu, która dotyczy kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągane przez Pana to bowiem dochody z praw autorskich do programów komputerowych, o których mowa w art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT.

Wyłącznie dochód z powyższego tytułu może stanowić podstawę do wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako podstawy opodatkowania 5% stawką podatku dochodowego, który to kwalifikowany dochód ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus.

Od 13 maja 2022 prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencę, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w której wyodrębnia Pan każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej i która pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz wyodrębnia Pan koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

W związku z opisanym stanem faktycznym/zdarzeniem przyszłym Wnioskodawca prowadzi działalność badawczo- rozwojową w myśl art. 5a pkt 38), pkt 40) Updof oraz spełnia pozostałe przesłanki z art. 30ca Updof pozwalające skorzystać z opodatkowania dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w wysokości 5% podstawy opodatkowania.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1, należało uznać za prawidłowe.

Wątpliwości Pana budzi również kwestia zaliczenia do litery „a” wskaźnika nexus kosztów poniesionych na:

• sprzęt komputerowy (komputer, monitor i urządzenia peryferyjne – klawiaturę, mysz, głośniki, słuchawki, drukarkę, monitor, zewnętrzny dysk, pendrive);
• licencje na narzędzie wspomagające prace programistyczne (IDE) konieczne do tworzenia programów komputerowych;
• sprzęt służący do testowania wytworzonego oprogramowania, tj. tablet, smartphone;
• udział w szkoleniach branżowych (z konkretnych technologii informatycznych);
• przestrzeń wirtualna tzw. Cloud, VPS;
• literaturę fachową;
• rachunki za Internet, telefon;
• raty leasingu za samochód, koszty eksploatacji samochodu (paliwo, serwis, ubezpieczenie, przeglądy techniczne);
• koszty podróży do kontrahentów zbiorowymi środkami komunikacji;
• materiały biurowe (artykuły piśmiennicze, materiały papiernicze, materiały służące do organizacji dokumentów, tusze i tonery, tablice, papier);
• usługi księgowe, prowadzenie kompleksowej księgowości działalności gospodarczej Wnioskodawcy, wraz z ewidencją szczegółową IP Box;
• usługi doradztwa prawnego w zakresie IP Box, dotyczące usługi w postaci opinii wskazującej, czy Wnioskodawca może skorzystać z ulgi IP Box.

Należy zauważyć, że istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

‒ wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

‒ kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

‒ dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

Jeżeli podatnik poniósł rzeczywiście wydatki, które kwalifikują się jako koszty prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej, to wydatki związane z wytworzeniem w ramach tej działalności kwalifikowanego IP należy uznać za koszty faktycznie poniesione przez podatnika na prowadzoną bezpośrednio przez niego działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, z zastrzeżeniem art. 30ca ust. 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 updof koszty poniesione faktycznie przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Jak wskazuje Minister Finansów w objaśnieniach z 15 lipca 2019 r., zgodnie z akapitem 39 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5, koszty kwalifikowane winny być uwzględniane we wskaźniku niezależnie od metody ich ujmowania w kosztach podatkowych, zgodnie z ogólnymi zasadami podatkowymi. Dlatego też koszty dla celów kalkulacji wskaźnika należy rozumieć szerzej (funkcjonalnie w kontekście ww. Raportu OECD), niż w odniesieniu do ustalania kosztów uzyskania przychodów na gruncie pozostałych przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wskaźnik nexus „(…) służy do określania tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat. Oprócz właściwych przepisów o IP BOX, potwierdzają to wytyczne przedstawione przez OECD w Raporcie BEPS Działanie nr 5 (akapit 45 Raportu OECD BEPS Plan Działania nr 5)”.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

‒ wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% podatnik jest zobowiązany do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

‒ dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

‒ wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Tym samym, powyżej wymienione wydatki ponoszone w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów w rozumieniu art. 22 ust. 1 w zw. z art. 23 ust. 1 Updof, przy zachowaniu odpowiedniej metodologii alokacji, można uznać za koszty do obliczenia wskaźnika Nexus, o których mowa w art. 30ca ust. 4 w zw. z art. 30ca ust. 5 Updof, na potrzeby wyliczenia kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Tym samym, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2, należało uznać za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Interpretacja dotyczy:

- stanów faktycznych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń oraz

- zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego oraz zdareznia przuszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329, z późn. zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).