Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

W dniu 13 września 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 13 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest wspólnikiem (…) Spółka Jawna (…).

Przedmiotem działalności spółki jest budowa i sprzedaż domów jednorodzinnych przeznaczonych na cele mieszkaniowe. (…)

Działalność spółki jest prowadzona na terenie (…).

Wysokość wkładów wniesionych do spółki przez wspólników pierwotnie wynosiła odpowiednio: (…) X - 5.000,00 PLN i (…): Y - 5.000,00 PLN. Wkłady te miały postać wkładów gotówkowych.

(…) wspólnicy spółki jawnej podjęli uchwałę o zwiększeniu wysokości wkładów o następującej treści: „Wspólnicy (…) postanawiają (…) zmienić treść umowy Spółki w ten sposób, że:

§ 5 otrzymuje brzmienie:

1. Wspólnicy wnoszą do Spółki wkłady pieniężne w gotówce, w łącznej wysokości 10.000,00 (dziesięć tysięcy) złotych, z czego:

- Wspólnik X wnosi wkład gotówkowy w wysokości 5.000,00 (pięć tysięcy) złotych,

- Wspólnik Y wnosi wkład gotówkowy w wysokości 5.000,00 (pięć tysięcy) złotych,

2. Wspólnicy wnoszą do Spółki grunty (w łącznej wysokości (…), z tego:

- Wspólnik X (…)

- Wspólnik Y (…).

3. Wkłady nie podlegają oprocentowaniu.

§ 12 otrzymuje brzmienie:

Wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach Spółki oraz w podziale majątku Spółki w sposób następujący:

1. X w 1/2 (jednej drugiej) części,

2. Y w 1/2 (jednej drugiej) części.”

Następnie, tego samego dnia, (…) Wspólnicy (…) dokonali przeniesienia z majątku prywatnego do majątku spółki nieruchomości określonych w § 5 ust. 2 umowy spółki.

W wyniku tej operacji wysokość wkładów wspólników wynosi łącznie (…), w tym: X: (…) (34,71%), Y : (…) (65,29%).

Zmiana umowy spółki przez niedopatrzenie nie została zarejestrowana (choć nie wpływa to na jej skuteczność).

Ponadto (…) Wspólnicy dokonali zmiany udziału w zyskach spółki każdego ze wspólników w taki sposób, aby odpowiadał on wartości wniesionych przez nich wkładów do spółki poprzez podjęcie uchwały o następującej treści:

„UCHWAŁA: 1. Wspólnicy (…) postanawiają zmienić treść umowy Spółki w ten sposób, że:

a) § 12 otrzymuje nowe następujące brzmienie:

Wspólnicy uczestniczą w zyskach i stratach Spółki oraz w podziale majątku Spółki w następujący sposób:

1) X w wysokości 34,71%,

2) Y w wysokości 65,29%.

b) uchyla się § 19.

2. Pozostałe postanowienia umowy nie ulegają zmianie.

3. Uchwała wchodzi w życie z dniem podjęcia”.

Taki stan wkładów i udziałów w zyskach obowiązuje w spółce na dzień sporządzenia niniejszego wniosku.

W 2022 roku w wyniku kryzysu na rynku nieruchomości w istotny sposób zmieniły się warunki prowadzenia przez spółkę działalności gospodarczej. Skutkiem tego jest znaczny wzrost kosztów prowadzenia budów oraz spadek zdolności kredytowej potencjalnych nabywców, co z kolei przekłada się na absolutny brak ich zainteresowania ofertą spółki. W tej sytuacji, wobec braku perspektyw na dalsze prowadzenie działalności i jej rozwój, intencją wspólników jest zakończenie działalności spółki poprzez podjęcie następujących działań (w kolejności jak poniżej):

1. Podjęcie radykalnych działań w celu maksymalnego obniżenia kosztów funkcjonowania Spółki, tj. na zaprzestaniu wykonywania rzeczywistej działalności operacyjnej polegającej na zakupie nowych działek budowlanych i kontynuowaniu rozpoczętych budów, w szczególności: (…)

2. Dokonanie wyceny do aktualnych wartości rynkowych nieruchomości niezabudowanych (działek budowlanych) będących własnością spółki, na których spółka nigdy nie wybuduje już domów przeznaczonych do sprzedaży.

3. Wycofanie z majątku spółki następujących nieruchomości w postaci niezabudowanych działek, na których spółka nigdy nie wybuduje już domów przeznaczonych do sprzedaży: (…)

4. Sukcesywne wyprzedawanie pozostałych działek budowlanych, na których zostały już rozpoczęte budowy domów jednorodzinnych poprzez ich dokończenie i sprzedaż gotowych domów lub ich sprzedaż w takim stanie zaawansowania, jak znajdują się obecnie.

5. Dokonanie podziału pozostałego majątku spółki na jej wspólników i zamknięcie działalności.

Wyżej wymienione nieruchomości, które zostaną wycofane z majątku spółki do majątku prywatnego jej wspólników, zostały nabyte przez spółkę w trakcie jej działalności. W księgach spółki nieruchomości te stanowią towary handlowe, z wyjątkiem działek (…), które zostały przyjęte do ewidencji środków trwałych. Przeniesienie własności nieruchomości nastąpi poprzez podjęcie odpowiedniej uchwały w tym zakresie, a realizacja tej uchwały nastąpi z chwilą sporządzenia i podpisania aktów notarialnych. Wykreślenie ww. nieruchomości z ksiąg spółki (ewidencji towarów handlowych) nastąpi w dniu podpisania aktów notarialnych dokumentujących przeniesienie nieruchomości z majątku spółki do majątków wspólników. Przeniesienie własności nieruchomości dla obu wspólników zostanie dokonane w tym samym dniu. Przeniesienie własności nieruchomości będzie nieodpłatne i nie będzie dokonywane w ramach wypłaty z zysku.

Na dzień złożenia niniejszego wniosku nie jest znana rynkowa wartość ww. nieruchomości. Wskazane w tabelach wyżej wartości oparte są na wstępnych, przybliżonych, szacunkach dokonanych przez wspólników, na podstawie ich najlepszej wiedzy dotyczącej aktualnych cen nieruchomości w (…) i jego okolicach. Wycofanie ww. nieruchomości nastąpi jednak po dokonaniu wyceny ich wartości rynkowych przez uprawionego, niezależnego rzeczoznawcę majątkowego i w określonych przez niego wartościach zostanie dokonane rozliczenie tej operacji. Łączna (na dzień składania niniejszego wniosku) rynkowa wartość nieruchomości przeznaczonych do wycofania do majątku wspólników jest zbliżona odpowiednio do wartości wniesionych przez nich wkładów (…). Mimo braku wyceny nieruchomości dokonanej przez uprawnionego, niezależnego rzeczoznawcę majątkowego, wspólnicy są zgodni na taki podział, mając świadomość ewentualnego braku proporcjonalności.

Pytanie

Czy w świetle opisanego wyżej stanu czynność wycofania z majątku spółki nieruchomości w postaci niezabudowanych działek budowlanych, będących towarami handlowymi oraz środkami trwałymi do majątku osobistego wspólnika spółki – Wnioskodawcy, opisana jako czynność nr 3 zmierzająca do zakończenia działalności spółki, będzie neutralna w podatku dochodowym od osób fizycznych, czy też spowoduje zobowiązanie w zakresie podatku dochodowego i będzie skutkowała powstaniem obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy zarówno jako wspólnika Spółki, z majątku której przekazywane są Nieruchomości, jak i podmiotu otrzymującego nieruchomości do majątku prywatnego?

Pani stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy czynność wycofania nieruchomości gruntowej niezabudowanej z majątku Spółki i przekazanie do majątku prywatnego wspólnika co do zasady nie spowoduje skutków podatkowych w podatku dochodowym od osób fizycznych po stronie Wnioskodawcy, zarówno jako wspólnika Spółki, z majątku której przekazywane są Nieruchomości, jak i podmiotu otrzymującego nieruchomości do majątku prywatnego. Jako zdarzenie nieodpłatne nie generuje przychodu dla Spółki, ani kosztu w postaci niezamortyzowanej części nieruchomości. Dochód Wnioskodawcy jako podmiotu otrzymującego nieruchomości do majątku prywatnego powstanie wyłącznie w przypadku, gdy Wnioskodawca otrzyma nieruchomość wycofaną z majątku spółki do majątku prywatnego o wyższej wartości rynkowej określonej na dzień jej wycofania, niż jego udział w zyskach spółki (a zatem nieekwiwalentnie). Wówczas powstanie dla niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wspólnika, który otrzyma nieruchomości o wyższej wartości rynkowej określonej na dzień jej wycofania, powstanie przychód odpowiadający wartości nadwyżki ponad jego udział w spółce. W rezultacie nastąpi świadczenie z majątku spółki jawnej do majątku wspólnika. Natomiast przychód dla wspólnika nie powstanie, jeżeli wartość rynkowa (określona na dzień jej wycofania) nieruchomości otrzymanej przez niego będzie miała wartość odpowiadającą (nieprzekraczającą) jego udziałowi w spółce.

UZASADNIENIE

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów odnoszących się do czynności przekazania majątku pomiędzy spółką niemającą osobowości prawnej, a jej wspólnikami na podstawie uchwały o nieodpłatnym przekazaniu tego majątku wspólnikowi.

W myśl art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawa ta zawiera ponadto przepis ogólny, tj. art. 14 ust. 2 pkt 1, zgodnie z którym przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

b) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,

c) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

d) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przepisach tych mowa jest o przychodzie z „odpłatnego zbycia” składników majątku związanych z działalnością gospodarczą. O powstaniu przychodu decydują więc dwie przesłanki, które muszą zaistnieć łącznie. Musi dojść do zbycia, które powinno być odpłatne. W przypadku nieodpłatnego przekazania nieruchomości przez spółkę jawną do majątku jej wspólnika, niewątpliwie dochodzi do zbycia nieruchomości przez spółkę. W wyniku tej czynności dojdzie do przeniesienia prawa własności ze spółki (posiadającej odrębny majątek) na jej wspólnika. Jednak z uwagi na to, że uchwała o wycofaniu nieruchomości ze spółki odnosi się do czynności nieodpłatnej, trzeba uznać, że spółka nie uzyska od wspólnika żadnej korzyści materialnej z tego tytułu. Oznacza to, że w przypadku nieodpłatnego przeniesienia składników majątku spółki na jej wspólnika, czynność ta, jako niewiążąca się z jakąkolwiek korzyścią majątkową na rzecz spółki, nie stanowi odpłatnego zbycia składników majątku.

W związku z tym, skoro zgodnie z art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodami podlegającymi opodatkowaniu u wspólnika spółki jawnej są, co do zasady, przysporzenia uzyskane przez tę spółkę w wyniku dokonanych przez nią czynności, trzeba uznać, że wycofanie nieruchomości z majątku spółki do majątku wspólnika, jako następujące w ramach nieodpłatnej czynności, nie będzie skutkowało powstaniem u wspólnika przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

W niniejszej sprawie wskazać również należy na art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że przychodem z działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2-2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika (art. 11 ust. 2b ww. ustawy).

Z powyższego wynika zatem, że w przypadku, gdy wspólnik otrzyma nieruchomość wycofaną z majątku spółki do majątku prywatnego o wyższej wartości, niż jego udział w spółce (a zatem nieekwiwalentnie), wówczas powstanie dla niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dla wspólnika, który otrzyma nieruchomości o wyższej wartości, powstanie przychód odpowiadający wartości nadwyżki ponad jego udział w spółce. Spółki osobowe na mocy art. 8 k.s.h. mogą być podmiotem stosunku prawnego. W rezultacie nastąpi świadczenie z majątku spółki jawnej do majątku wspólnika. Natomiast przychód dla wspólnika nie powstanie, jeżeli wartość nieruchomości otrzymanej przez niego będzie miała wartość odpowiadającą (nieprzekraczającą) jego udziałowi w spółce.

Przedstawione zdarzenie przyszłe polegające na planowanej czynności wycofania wskazanych we wniosku nieruchomości z majątku spółki jawnej do majątku prywatnego Wnioskodawcy nie będzie nosić w istocie cech zbycia, jak również nie będzie posiadać przymiotu odpłatności, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz jeżeli wartość rynkowa ww. nieruchomości nie przekroczy wartości odpowiadającej jego udziałowi w Spółce, to czynność ta będzie neutralna dla Wnioskodawcy, jako wspólnika tej Spółki. Jeżeli natomiast wartość ww. nieruchomości, którą otrzyma Wnioskodawca, będzie wyższa od wartości odpowiadającej Jego udziałowi w zyskach Spółki jawnej, dojdzie do powstania po Jego stronie obowiązku podatkowego w podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowanego jako przychód z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku, jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 1 § 2 ustawy z dnia 15 września 2000 r. – Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r. poz. 1467 ze zm.):

Spółkami handlowymi są: spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa, spółka komandytowo-akcyjna, spółka z ograniczoną odpowiedzialnością, prosta spółka akcyjna i spółka akcyjna.

W myśl art. 4 § 1 pkt 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka osobowa to spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

Stosownie do art. 8 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka osobowa może we własnym imieniu nabywać prawa, w tym własność nieruchomości i inne prawa rzeczowe, zaciągać zobowiązania, pozywać i być pozywana.

Stosownie zaś do art. 8 § 2 Kodeksu spółek handlowych:

Spółka osobowa prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą.

Zgodnie z definicją zawartą w art. 22 § 1 Kodeksu spółek handlowych:

Spółką jawną jest spółka osobowa, która prowadzi przedsiębiorstwo pod własną firmą, a nie jest inną spółką handlową.

Zgodnie z art. 28 Kodeksu spółek handlowych:

Majątek spółki stanowi wszelkie mienie wniesione jako wkład lub nabyte przez spółkę w czasie jej istnienia.

Stosownie natomiast do art. 51 § 1-3 Kodeksu spółek handlowych:

Każdy wspólnik ma prawo do równego udziału w zyskach i uczestniczy w stratach w tym samym stosunku bez względu na rodzaj i wartość wkładu. Określony w umowie spółki udział wspólnika w zysku odnosi się, w razie wątpliwości, także do jego udziału w stratach. Umowa spółki może zwolnić wspólnika od udziału w stratach.

Przechodząc na grunt ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) należy wskazać, że w myśl art. 5a pkt 26 tej ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28.

Z kolei zgodnie z art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o spółce – oznacza to:

a) spółkę posiadającą osobowość prawną, w tym także spółkę zawiązaną na podstawie rozporządzenia Rady (WE) nr 2157/2001 z dnia 8 października 2001 r. w sprawie statutu spółki europejskiej (SE) (Dz. Urz. WE L 294 z 10.11.2001, str. 1, z późn. zm.; Dz. Urz. UE Polskie wydanie specjalne, rozdz. 6, t. 4, str. 251),

b) spółkę kapitałową w organizacji,

c) spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną mające siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej,

d) spółkę niemającą osobowości prawnej mającą siedzibę lub zarząd w innym państwie, jeżeli zgodnie z przepisami prawa podatkowego tego innego państwa jest traktowana jak osoba prawna i podlega w tym państwie opodatkowaniu od całości swoich dochodów bez względu na miejsce ich osiągania,

e) spółkę jawną będącą podatnikiem podatku dochodowego od osób prawnych.

Dochody spółek niebędących osobami prawnymi nie stanowią odrębnego przedmiotu opodatkowania. Opodatkowaniu podlegają natomiast dochody poszczególnych wspólników takiej spółki. Sposób opodatkowania dochodu z udziału w takiej spółce, tj. innej niż wskazana w art. 5a pkt 28 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzależniony jest od cywilnoprawnego statusu danego wspólnika.

Jeżeli wspólnikiem spółki niebędącej osobą prawną jest osoba fizyczna, to dochód z udziału w tej spółce podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Za spółkę niebędącą osobą prawną w rozumieniu powyższych przepisów należy zatem uznać m.in. spółkę jawną osób fizycznych.

W związku z powyższym, w przypadku prowadzenia działalności w formie spółki jawnej osób fizycznych, podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych nie jest spółka, tylko poszczególni wspólnicy. Zatem na nich, a nie na spółce ciąży obowiązek podatkowy w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych – z taką sytuacją mamy do czynienia w tej sprawie.

W myśl art. 5b ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera przepisów odnoszących się do czynności przekazania majątku pomiędzy spółką niemającą osobowości prawnej, a jej wspólnikami na podstawie uchwały o nieodpłatnym przekazaniu tego majątku na rzecz wspólników.

Ustawa ta zawiera natomiast przepis ogólny, tj. art. 14 ust. 2 pkt 1, zgodnie z którym:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

1. środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

2. składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,

3. składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

4. składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

– wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W przepisie tym mowa jest o przychodzie z „odpłatnego zbycia” składników majątku związanego z działalnością gospodarczą. O powstaniu przychodu decydują więc dwie przesłanki, które muszą zaistnieć łącznie. Musi dojść do zbycia, które powinno być odpłatne.

W przypadku nieodpłatnego przekazania nieruchomości przez spółkę jawną do majątków jej wspólników, niewątpliwie dochodzi do zbycia nieruchomości przez spółkę. W wyniku tej czynności dochodzi bowiem do przeniesienia praw własności nieruchomości ze spółki (posiadającej odrębny majątek) na rzecz jej wspólników. Stosownie do zawartego we wniosku wskazania, przeniesienie nieruchomości do majątków wspólników nastąpi na podstawie uchwały wspólników. Wykonanie uchwały nastąpi przez zawarcie umowy w formie aktu notarialnego o nieodpłatne przekazanie wspólnikom – proporcjonalnie do udziału każdego z nich w zysku spółki jawnej (dalej: Spółka) – własności opisanych składników majątku Spółki.

Oznacza to, że w przypadku nieodpłatnego przeniesienia składników majątku spółki na jej wspólników, czynność ta, jako niewiążąca się z jakąkolwiek korzyścią majątkową na rzecz spółki, nie stanowi odpłatnego zbycia składników majątku.

W związku z tym, skoro zgodnie z przytoczonym wyżej art. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochodami podlegającymi opodatkowaniu u wspólnika spółki jawnej są co do zasady przysporzenia uzyskane przez tę spółkę w wyniku dokonanych przez nią czynności, należy uznać, że wycofanie nieruchomości z majątku Spółki do Pani majątku, jako następujące w ramach nieodpłatnej czynności, nie będzie skutkowało powstaniem u Pani – jako wspólnika Spółki – przychodu z tytułu odpłatnego zbycia.

W niniejszej sprawie należy również wskazać, ze stosownie do treści art. 14 ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodem z działalności gospodarczej jest wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń, obliczonych zgodnie z art. 11 ust. 2˗2b, z zastrzeżeniem ust. 2g i art. 21 ust. 1 pkt 125 i 125a.

Zgodnie z art. 11 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2˗2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

Stosownie do treści art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia – według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione – według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku – według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4. w pozostałych przypadkach – na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Zgodnie z art. 11 ust. 2b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli świadczenia są częściowo odpłatne, przychodem podatnika jest różnica pomiędzy wartością tych świadczeń, ustaloną według zasad określonych w ust. 2 lub 2a, a odpłatnością ponoszoną przez podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych zaliczając nieodpłatne świadczenie do czynników kształtujących podstawę opodatkowania, nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie”. Zgodnie z wykładnią gramatyczną, odpłacać to „oddawać komuś coś w zamian”, odpłatny zaś to „taki, za który się płaci, wymagający zapłacenia, zwrot kosztów” (Nowy Słownik Języka Polskiego PWN, Warszawa 2002). Nieodpłatny to niewymagający opłaty. Zgodnie z ugruntowanym poglądem, po raz pierwszy sformułowanym w wyroku Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 28 stycznia 2000 r., sygn. akt I SA/Gd 2285/98, a potem w uchwale siedmiu sędziów NSA z 18 listopada 2002 r., sygn. akt FPS 9/02 i w uchwale składu siedmiu sędziów NSA z 16 października 2006 r., sygn. akt II FPS 1/06, pojęcie to obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Nieodpłatnym świadczeniem jest zatem uzyskana przez podatnika wymierna korzyść majątkowa niezwiązana z poniesieniem wydatków, powstaniem kosztów, z obowiązkiem uiszczenia wynagrodzenia lub inną formą ekwiwalentu. Nieodpłatne świadczenie ma miejsce, gdy świadczeniu jednego z podmiotów nie towarzyszy świadczenie drugostronne, co w konsekwencji wyraża się w zaistnieniu stanu, w którym po stronie przyjmującego dochodzi do zwiększenia aktywów bądź zmniejszenia pasywów. Świadczenia otrzymującego, aby podlegały opodatkowaniu, muszą zatem prowadzić do pojawienia się po stronie podmiotu je otrzymującego przychodu, czyli korzyści majątkowej, która może wystąpić w dwóch postaciach: prowadzi do powiększenia aktywów, co jest zwykłym skutkiem wypłaty pieniędzy, albo do zaoszczędzenia wydatków, co może być następstwem świadczenia rzeczowego lub w formie usługi. W wyniku takiego świadczenia w majątku podmiotu otrzymującego nie pojawia się wprawdzie realny dochód (w znaczeniu ekonomicznym), ale ponieważ znaczenie dochodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jest szersze, zaoszczędzenie wydatków musi być traktowane na równi z przyrostem majątku.

Najbardziej istotną – dla pojęcia nieodpłatnego świadczenia – jest przesłanka dotycząca ekwiwalentności, która pozwala na stwierdzenie, kiedy mamy do czynienia ze świadczeniem nieodpłatnym. Tylko świadczenia nieekwiwalentne mogą stanowić – po stronie otrzymującego – przychód podatkowy. Ekwiwalentność, która wyłącza możliwość powstania przychodu podatkowego z tytułu nieodpłatnego przysporzenia, oznacza wystąpienie świadczenia wzajemnego. Ekwiwalentność nie może wystąpić ani w momencie dokonywania świadczenia, ani w jakimkolwiek innym momencie w przyszłości. Jeżeli bowiem występuje ekwiwalent, jest też korzyść po drugiej stronie, a więc wyłączona jest możliwość uznania danego świadczenia za nieodpłatne. Przysporzenie w majątku podatnika musi mieć dla niego pewną wartość, którą można wyrazić w wymiarze finansowym. Innymi słowy, ważne jest, aby świadczenie otrzymane bez wynagrodzenia było dla otrzymującego wartościowe.

Świadczenie nieodpłatne będące przychodem podatkowym powinno wynikać z dwustronnego stosunku, tzn. powinien istnieć możliwy do identyfikacji podmiot świadczący oraz podmiot otrzymujący. Wynika to wprost z brzmienia ustawy, która mówi o świadczeniu, a nie o przysporzeniu. Zgodnie z definicją słownikową „świadczenie” oznacza obowiązek wykonania lub przekazania czegoś na czyjąś rzecz.

Wyłącznie w przypadku, gdy wspólnik otrzyma nieruchomości wycofane z majątku spółki do majątku prywatnego o wartości wyższej niż jego udział w spółce (a zatem nieekwiwalentne), wówczas powstanie dla niego przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (przychód odpowiadający wartości nadwyżki ponad jego udział w spółce). Jak zauważył Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 8 stycznia 2013 r., sygn. akt II FSK 1019/11: „Spółki osobowe na mocy art. 8 k.s.h. mogą być podmiotem stosunku prawnego”. W rezultacie nastąpi świadczenie z majątku spółki jawnej do majątku wspólnika. Natomiast nie powstanie przychód dla wspólnika, jeżeli wartość nieruchomości otrzymanych przez niego będą miały wartość odpowiadającą (nieprzekraczającą) jego udziałowi w spółce.

Biorąc pod uwagę przedstawiony we wniosku opis zdarzenia przyszłego oraz przepisy prawa podatkowego, należy stwierdzić, że planowane nieodpłatne przekazanie prawa własności wskazanych nieruchomości, adekwatne do Pani udziału w zysku w wysokości 65,29 %, z majątku Spółki jawnej do Pani majątku prywatnego, tj. proporcjonalnie do Pani udziału w zyskach/stratach Spółki jawnej, nie dokonywane tytułem wypłaty z zysku i nie skutkujące obniżeniem wkładów w Spółce jawnej, nie spowoduje powstania przychodu z tytułu odpłatnego zbycia udziału w tych nieruchomościach w podatku dochodowym od osób fizycznych, ponieważ nie będzie związane z jakimkolwiek przysporzeniem dla Spółki. Nieodpłatne przekazanie udziału w nieruchomościach stanowiących zarówno środki trwałe, jak i towary handlowe Spółki, na potrzeby własne jej wspólnika do jego majątku prywatnego, nie może być traktowane jako przychód z tytułu odpłatnego zbycia udziału w tych składnikach przez Spółkę, ponieważ w opisanym zdarzeniu przyszłym udział we własności nieruchomości będzie przekazany nieodpłatnie, w drodze umowy o nieodpłatne przeniesienie udziałów w prawie własności nieruchomości.

W związku z powyższym zasadne jest również przyjęcie, że nieodpłatne przekazanie Pani (wspólnikowi Spółki) udziału w opisanych nieruchomościach w wyniku wycofania ich ze Spółki nie spowoduje powstania przychodu po Pani stronie. Natomiast jeżeli otrzyma Pani udział w nieruchomościach o wartości wyższej niż Pani udział w Spółce (a zatem nieekwiwalentne), wówczas powstanie dla Pani przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Reasumując – wycofanie z majątku Spółki nieruchomości w postaci niezabudowanych działek budowlanych, będących towarami handlowymi oraz środkami trwałymi, do Pani majątku osobistego nie spowoduje powstania przychodu po Pani stronie, zarówno jako wspólnika Spółki, jak i podmiotu otrzymującego nieruchomości do majątku prywatnego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła, i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzeń przyszłych i zastosuje się Pani do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).