0112-KDIL2-1.4011.664.2022.2.TR

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych zdarzeń przyszłych w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

29 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 25 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 30 listopada 2022 r. (wpływ 1 grudnia 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzeń przyszłych

Wnioskodawca jest osobą fizyczną prowadzącą jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wykonywanie pozostałych instalacji budowlanych, wykonywanie konstrukcji i pokryć dachowych, pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, głównie montaż termoizolacji.

Wnioskodawca planuje przystąpić do programu ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym (dalej – „UFK”), którym objęci będą jego pracownicy.

UFK to wydzielony fundusz aktywów w ubezpieczeniu na życie z funduszem kapitałowym, stanowiący rezerwę tworzoną ze składek ubezpieczeniowych, która jest inwestowana w sposób określony w umowie ubezpieczenia. Fundusze te stanowią integralną część składową polisy z UFK, która ma charakter ochronno-inwestycyjny. Polisa składa się z umowy podstawowej oraz umowy dodatkowej.

Zgodnie z Ogólnymi Warunkami Umowy (dalej – „OWU”) składki na umowę dodatkową wpłacane są dobrowolnie w dowolnej wysokości, minimalna wpłata wynosi 100 zł, zaś maksymalna kwota nie została określona.

Celem objęcia pracowników ubezpieczeniem na życie z UFK jest:

1. stworzenie czynnika motywującego pracowników;

2. wytworzenie z pracownikami silnej więzi oraz stworzenie poczucia lojalności;

3. zatrzymanie wartościowych osób poprzez wytworzenie mechanizmów, które spowodują, że pracownicy będą chcieli pracować długoterminowo;

4. zapewnienie pracownikom komfortu psychicznego poprzez udzielenie zabezpieczenia na wypadek choroby lub śmierci;

5. umożliwienie pracownikom akumulowania środków pieniężnych na przyszłość, co wobec niepewnej i niejasnej sytuacji systemu ubezpieczeń społecznych może okazać się dla pracowników szczególnie atrakcyjne;

6. zaoferowanie pracownikom dodatkowego wsparcia, tak aby oferta jako pracodawcy była konkurencyjna na rynku pracy, co biorąc pod uwagę niską stopę bezrobocia, jest zadaniem niezwykle ważnym.

Stronami umowy będą Towarzystwo Ubezpieczeń i Wnioskodawca (jako ubezpieczający).

Pracownik będzie natomiast ubezpieczonym, a podmiotem uprawnionym z umowy ubezpieczenia będzie uposażony wskazany przez pracownika. Składki ubezpieczeniowe opłacane będą przez Wnioskodawcę jako ubezpieczającego.

Zawarta umowa ubezpieczeniowa będzie umową indywidualną, zawieraną oddzielnie dla poszczególnych ubezpieczonych.

Zakres ubezpieczenia obejmuje następujące zdarzenia ubezpieczeniowe:

1. śmierć Ubezpieczonego;

2. dożycie przez Ubezpieczonego określonego wieku.

Umowa ubezpieczenia na życie z UFK skonstruowana jest w ten sposób, że przewiduje podział składki opłaconej przez Ubezpieczającego na dwie części:

1. część ochronną (ubezpieczeniową), funkcja ochronna ma być realizowana przez zapewnienie Ubezpieczonemu w okresie ubezpieczenia ochrony na wypadek śmierci oraz innych zdarzeń ubezpieczeniowych, tj. choroby, wypadku (stosownie do postanowień OWU);

2. część inwestycyjną - przeznaczoną na nabycie jednostek uczestnictwa ubezpieczeniowego funduszu kapitałowego, z dalszym inwestowaniem środków uzyskanych z części inwestycyjnej na rynku papierów wartościowych.

Uprawnionym do środków zgromadzonych w części inwestycyjnej w trakcie ich gromadzenia będzie Wnioskodawca jako ubezpieczający, zaś z chwilą wypłaty – ubezpieczony pracownik. Rekomendowany przez Ubezpieczyciela minimalny czas trwania umowy ubezpieczenia na życie z UFK wynosi 10 lat.

Rachunek dotyczący części inwestycyjnej dzieli się na dwa rodzaje:

1. podstawowy – rachunek ten będzie regularnie opłacany przez Ubezpieczającego przez czas oznaczony w umowie ubezpieczenia w wybranej wysokości. Ubezpieczający będzie miał ograniczoną możliwość dysponowania środkami zgromadzonymi na rachunku podstawowym;

2. dodatkowy – na rachunek ten Ubezpieczający będzie mógł dokonywać jednorazowych, dobrowolnych wpłat w dowolnej wysokości. W czasie obowiązywania umowy ubezpieczenia podmiotem uprawnionym do składania wniosków o wypłatę środków z konta dodatkowego będzie wyłącznie Ubezpieczający. Wypłata środków następuje zasadniczo na rzecz Ubezpieczającego. Istnieje możliwość przekazania części środków z rachunku dodatkowego przez Ubezpieczającego na rzecz innej osoby, w tym Ubezpieczonego.

Umowa ubezpieczenia na życie z UFK, którą planuje zawrzeć Wnioskodawca, została wymieniona w załączniku do ustawy o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej – w Dziale I pt. „Ubezpieczenia na życie” i należy do grupy trzeciej określonej mianem „Ubezpieczenia na życie, jeżeli są związane z ubezpieczeniowym funduszem kapitałowym, a także ubezpieczenia na życie, w których świadczenie zakładu ubezpieczeń jest ustalane w oparciu o określone indeksy lub inne wartości bazowe”.

Jak już wskazano, istnieje możliwość, aby dodatkowe, nieobowiązkowe wpłaty zasilały rachunek dodatkowy części inwestycyjnej. Wnioskodawca planuje dokonywać takich dodatkowych wpłat w razie osiągania dobrych wyników finansowych. Ma to na celu premiowanie pracowników, którzy przyczyniają się do osiągania dobrych wyników finansowych.

Możliwość dokonywania wypłat z rachunku dodatkowego części inwestycyjnej będzie przewidziana w umowie ubezpieczenia. Zgodnie z jej treścią, w czasie trwania umowy będzie można bez ograniczeń dysponować tylko pieniędzmi gromadzonymi na rachunku dodatkowym – z rachunku tego będzie można w każdym czasie dokonywać jednorazowych wypłat. Wiąże się to jednak z pobraniem dodatkowych opłat transakcyjnych wskazanych w tabeli opłat i prowizji zakładu ubezpieczeń. W celu dokonania wypłaty, konieczne jest złożenie w tym zakresie stosownego wniosku przez ubezpieczającego. Wnioskodawca jest zatem jedynym podmiotem uprawnionym do złożenia takiego wniosku.

Z uwagi na motywacyjny charakter ubezpieczenia z UFK, Wnioskodawca zakłada przekazywanie części lub całości wypłaconych środków (pochodzących z rachunku dodatkowego części inwestycyjnej ubezpieczenia) na rzecz ubezpieczonych pracowników. Na skutek złożenia stosownego wniosku ubezpieczający skorzysta ze swojego uprawnienia i dokona wypłaty całości bądź części środków zgromadzonych w ramach części inwestycyjnej.

Takie wypłaty na rzecz pracownika, dokonywane przez zakład ubezpieczeń zgodnie z dyspozycją ubezpieczającego, mogą odbywać się okresowo, w regularnych lub nieregularnych odstępach czasu. Kwota wypłat może przekraczać kwoty składek wpłaconych przez ubezpieczającego na konto dobrowolne, gdyż środki z tego konta są inwestowane i w razie dodatnich wyników inwestycyjnych kwota zgromadzona na koncie dodatkowym będzie wyższa niż suma dokonanych wpłat.

W sytuacji kiedy kwota wypłaty będzie wyższa niż suma wpłat ubezpieczony otrzyma PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-8C, z którego będzie wynikała kwota nadwyżki pomiędzy środkami wpłaconymi na konto dodatkowe a otrzymaną wypłatą.

Wskazane powyżej zasady wypłat nie dotyczą rachunku podstawowego części inwestycyjnej ubezpieczenia.

Wypłata jakichkolwiek środków z tego rachunku może nastąpić dopiero po upływie okresu, na jaki zawarta została umowa ubezpieczenia (co najmniej 10 lat).

Pytania

1. Czy jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca ma obowiązek naliczać oraz pobierać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od środków pieniężnych otrzymanych przez ubezpieczonych pracowników na skutek dokonania wypłaty (całkowitej lub częściowej) z części inwestycyjnej?

2. Czy jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych Wnioskodawca ma obowiązek naliczać oraz pobierać zaliczkę na podatek dochodowy od osób fizycznych od ewentualnego dochodu uzyskanego przez ubezpieczonych pracowników z tytułu inwestowania składek wpłaconych na część inwestycyjną z zastosowaniem stawki wynikającej z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy, jako płatnik podatku dochodowego od osób fizycznych, nie ma on obowiązku naliczania oraz pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych od kwoty stanowiącej równowartość wpłaconych na część inwestycyjną środków, która zostanie wypłacona Ubezpieczonemu pracownikowi

Zgodnie z art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych płatnik jest obowiązany obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób które uzyskują od mego przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakład pracy

Wnioskodawca zwraca uwagę, że umowa ubezpieczenia na życie z UFK przewiduje wypłatę dwojakiego rodzaju świadczenia.

Pierwsze z nich, tj. świadczenia ochronne, są wypłacane wyłącznie w przypadku wystąpienia przewidzianego w umowie zdarzenia ubezpieczeniowego i mają charakter ubezpieczeniowy.

Inne świadczenia (część inwestycyjna) są wypłacane na wniosek uprawnionego, a roszczenie o ich wypłatę nie jest uwarunkowane zajściem wypadku ubezpieczeniowego. Tego rodzaju świadczenia wynikają z inwestycyjnej części analizowanej umowy.

Trzeba mieć na uwadze, że przez cały czas trwania umowy uprawnionym do wypłaty środków zgromadzonych na rachunku inwestycyjnym jest wyłącznie Ubezpieczający (Wnioskodawca), co oznacza, że aż do momentu cesji pracownik (Ubezpieczony) nie jest właścicielem składki inwestycyjnej i nie jest uprawniony do wypłaty zgromadzonych środków.

Wobec tego do chwili przekazania praw i obowiązków na rzecz Ubezpieczonego nie powstaje u niego przychód z tytułu opłacenia przez pracodawcę składki inwestycyjnej. Przychód pojawi się dopiero z chwilą przeniesienia wskazanego uprawnienia na Ubezpieczonego. Dopiero w chwili powstania przychodu u Ubezpieczonego powstanie ewentualny obowiązek Ubezpieczającego (Wnioskodawcy) jako płatnika do naliczenia i pobrania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art 21. 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 24-25 oraz art. 30f nie stanowią inaczej jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym.

Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów (art. 9 ust. 2 ww. ustawy). Ciężar ekonomiczny podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na pracowniku jako podatniku.

Należy również odnieść się do ogólnej definicji przychodu, która została sformułowana przez ustawodawcę w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem, przychodem są – w przypadku pieniędzy i wartości pieniężnych – kwoty i wartości otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym, a w przypadku otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń – wartość otrzymanych świadczeń

W art. 21 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca przewidział katalog zwolnień z opodatkowania o charakterze przedmiotowym. Wnioskodawca zwraca uwagę, że takim zwolnieniem zostały objęte, m.in określone w art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych kwoty otrzymane z ubezpieczeń majątkowych i osobowych. Podkreśla, że art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie różnicuje, czy wolna od podatku dochodowego od osób fizycznych jest kwota otrzymana z tytułu ubezpieczenia w związku z realizacją funkcji ochronnej (ubezpieczeniowej) czy też inwestycyjnej.

Z tej przyczyny, w myśl zasady lege non distinguente nec nostrum est distinguere, w toku interpretacji tekstu prawnego nie należy dokonywać takiego rozróżnienia, gdyż ustawodawca wyraźnie i świadomie sam go nie dokonał.

W rozważanej sytuacji polisa ma charakter inwestycyjno-ochronny (tj. składka dzielona jest na część ochronną oraz inwestycyjną). Niemniej jednak, stosownie do dalszego brzmienia przepisu, podnieść należy, że ustawodawca wyłączył z zakresu stosowania zwolnienia grupę środków uzyskanych z tytułu inwestowania składek w ramach ubezpieczenia z UFK – jest to grupa środków, które mają charakter dochodu.

Stosownie bowiem do art. 24 ust. 15 oraz 15a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, dochody uzyskane z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, nie podlegają zwolnieniu.

W celu prawidłowej kwalifikacji danej sumy pieniężnej jako dochodu należy mieć na uwadze sformułowaną w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych definicję dochodu. Przepis ten stanowi, że dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Wnioskodawca podkreśla, że w sytuacji, w której wysokość przychodu odpowiada wartości wpłaconych składek, to nie stanowi on dochodu w rozumieniu art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, jeśli przewidziany w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych dochód nie wystąpi, to kwoty wypłacone Ubezpieczonemu w całości korzystają ze zwolnienia z podatku dochodowego od osób fizycznych wynikającego z art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych gdyż – co warto powtórnie zaakcentować i przytoczyć za organem podatkowym (interpretacja indywidualna wydana przez Dyrektora izby Skarbowej w Poznaniu z dnia 21 sierpnia 2014 r. nr ILPB2/415-637/14-2/WM) – „jeśli w wyniku wypłaty Wnioskodawcy środków nie dojdzie do powstania dochodu rozumianego jak powyżej, wypłacone środki będą podlegały powyższemu zwolnieniu przedmiotowemu. Art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy nie różnicuje, czy wolna od podatku jest kwota otrzymana z tytułu ubezpieczenia w związku z realizacją funkcji konkretnego odszkodowania (tj. funkcją ochronną, czy też inwestycyjną). Wskazuje natomiast wyraźnie, że zwolnieniu nie podlega – co wyżej wskazano – wyłącznie dochód, który jest związany z częścią składki inwestowaną w fundusze kapitałowe”.

Tożsamy pogląd został wyrażony przez Dyrektora Izby Skarbowej w Poznaniu w interpretacjach indywidualnych z dnia 5 lutego 2014 r. nr ILPB2/415-1069/13-2/WM oraz z dnia 12 czerwca 2014 r, nr ILPB2/4I5-312/14-2/AJ.

Podobne stanowisko zostało zajęte w interpretacji indywidualnej z dnia 12 kwietnia 2016 r. wydanej przez Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie nr IPPB4/4511-149/16-4/MP, w której Organ stwierdził: „Wypłata jednorazowego świadczenia w całości lub w części od ubezpieczyciela w części odpowiadającej kwocie składek wpłaconych przez Wnioskodawcę nie stanowi dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych i w związku z tym podlega zwolnieniu przedmiotowemu na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 4 ww. ustawy”.

Mając na uwadze powyższe, Wnioskodawca podkreśla, że w przypadku, gdy Ubezpieczony otrzyma środki pieniężne na skutek dokonania wypłaty (całkowitej lub częściowej) z części inwestycyjnej przez Ubezpieczającego, środki te będą podlegały zwolnieniu z opodatkowania na mocy art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (w zakresie, w jakim otrzymana przez Ubezpieczonego kwota nie przekroczy równowartości środków zgromadzonych na części inwestycyjnej). Ponieważ środki otrzymane przez Ubezpieczonego podlegają zwolnieniu z opodatkowania to, zdaniem Wnioskodawcy, nie ma on jako płatnik obowiązku naliczania i pobierania zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych z tytułu otrzymanych przez Ubezpieczonego środków z części inwestycyjnej.

Zaś jeśli kwota wypłacona z części inwestycyjnej przekroczy sumę dokonanych wpłat, ubezpieczony powinien otrzymać od instytucji finansowej PIT-8C i rozliczyć się wg stawki wynikającej z art. 30a ust. 1 pkt 5 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym, Wnioskodawca nie nalicza i nie pobiera zaliczki na podatek dochodowy od kwoty stanowiącej dochód uzyskany przez ubezpieczonych pracowników z tytułu inwestowania składek wpłaconych na część inwestycyjną.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Ustawa z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) przewiduje dwa „tryby” zapłaty/poboru podatku:

· tzw. samoobliczenie (samowymiar) i zapłatę podatku przez podatnika;

· obliczenie i pobór podatku przez płatnika.

Zasadą jest, że obowiązek prawidłowego ustalenia podstawy opodatkowania, obliczenia i zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych ciąży na podatnikach. Obowiązek poboru podatku przez płatnika dotyczy natomiast wyłącznie przypadków określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 8 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z kolei stosownie do art. 30 § 1 ww. ustawy Ordynacja podatkowa:

płatnik, który nie wykonał obowiązków określonych w art. 8, odpowiada za podatek niepobrany lub podatek pobrany a niewpłacony..

Ustawodawca ustanowił obowiązki płatnika podatku dochodowego od osób fizycznych poprzez:

· określenie rodzaju podmiotu, który dokonuje wypłaty (realizacji) świadczeń na rzecz podatników – przy czym ustawodawca określa rodzaj podmiotu poprzez wskazanie jego formy organizacyjnej, jego statusu bądź roli, jaką podmiot ten pełni w relacji z podatnikiem oraz

• określenie kategorii przychodów (dochodów) w odniesieniu do których na ww. podmiotach ciążą obowiązki płatnika podatku.

I tak, wymienione przepisy nakładają obowiązki płatnika m.in. na:

· osoby prawne, zwane „zakładami pracy” – w odniesieniu do uzyskiwanych od tych zakładów pracy przychodów ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego wypłacanych przez zakłady pracy (art. 31)

· osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej – w odniesieniu do dokonywanych wypłat (świadczeń) lub stawianych do dyspozycji podatnika pieniędzy lub wartości pieniężnych z tytułów określonych w art. 29, art. 30 ust. 1 pkt 2, 4-5a, 13-16 oraz art. 30a ust. 1 pkt 1-11 oraz 11b-13, z zastrzeżeniem ust. 4d, 5, 10, 12 i 21 (art. 41 ust. 4 ustawy).

Podstawowym warunkiem dla rozważań o obowiązku płatnika jest jednak istnienie relacji: udzielający świadczenia (płatnik) – uzyskujący świadczenie (podatnik). Co do zasady udzielaniem świadczenia jest sytuacja, w której świadczenie jest przekazywane bezpośrednio przez płatnika.

Przechodząc na grunt ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy wskazać, że zgodnie z art. 9 ust. 1 tejże ustawy:

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W świetle powyższego przepisu, podatkiem dochodowym nie są obciążone wyłącznie dochody wymienione w art. 21, 52, 52a i 52c ww. ustawy oraz dochody, od których zaniechano poboru podatku. Zatem, wszelkie dochody podatnika niewymienione enumeratywnie w katalogu zwolnień bądź zaniechań są opodatkowane.

Przepis art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Według art. 11 ust. 2 ww. ustawy,

wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl przepisu art. 11 ust. 2a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

Wyjaśnić należy, że za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną, jak i niepieniężną, w tym nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Ponieważ przepisy ustawy nie zawierają legalnej definicji pojęcia „nieodpłatne świadczenia”, należy przyjąć takie rozumienie tego terminu, jakie ukształtowało się w orzecznictwie sądowoadministracyjnym. Pojęcie „nieodpłatne świadczenie” było m.in. przedmiotem interpretacji Naczelnego Sądu Administracyjnego, który w uchwale podjętej w składzie siedmiu sędziów 18 listopada 2002 r., sygn. akt FSP 9/02 stwierdził, że:

dla celów podatkowych pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” (…) ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono nie tylko świadczenie w cywilistycznym znaczeniu (działanie lub zaniechanie na rzecz innej strony - por. art. 353 K.c.), ale w jego zakres wchodzą także wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze w działalności osób prawnych, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy (wyrok Sądu Najwyższego z 13 czerwca 2002 r., III RN 106/01, jeszcze nie publ., a także wyrok Sądu Najwyższego z 6 sierpnia 1999 r., III RN 31/99 - OSNAPU 2000 nr 13 poz. 496).

Natomiast katalog źródeł przychodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych zawiera art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednymi ze źródeł przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1 ww. ustawy są wskazane:

stosunek służbowy, stosunek pracy, w tym spółdzielczy stosunek pracy, członkostwo w rolniczej spółdzielni produkcyjnej lub innej spółdzielni zajmującej się produkcją rolną, praca nakładcza, emerytura lub renta.

Jak zostało wskazane w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

za przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy uważa się wszelkiego rodzaju wypłaty pieniężne oraz wartość pieniężną świadczeń w naturze bądź ich ekwiwalenty, bez względu na źródło finansowania tych wypłat i świadczeń, a w szczególności: wynagrodzenia zasadnicze, wynagrodzenia za godziny nadliczbowe, różnego rodzaju dodatki, nagrody, ekwiwalenty za niewykorzystany urlop i wszelkie inne kwoty niezależnie od tego, czy ich wysokość została z góry ustalona, a ponadto świadczenia pieniężne ponoszone za pracownika, jak również wartość innych nieodpłatnych świadczeń lub świadczeń częściowo odpłatnych.

Należy zauważyć, że użyty w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zwrot „w szczególności” oznacza, że wymieniane kategorie przychodów stanowią katalog otwarty. Przychodem ze stosunku pracy i stosunków pokrewnych są więc wszelkiego rodzaju wypłaty i świadczenia skutkujące u podatnika powstaniem przysporzenia majątkowego, mające swoje źródło w łączącym pracownika z pracodawcą stosunku pracy lub stosunku pokrewnym. Ponadto treść tego przepisu wskazuje, że do przychodów pracownika zaliczyć należy praktycznie wszystkie otrzymane przez niego świadczenia, które mógł on otrzymać od pracodawcy. Są nimi bowiem nie tylko wynagrodzenia, czyli świadczenia wprost wynikające z zawartej umowy o pracę, ale również wszystkie inne przychody (świadczenia), niezależnie od podstawy ich wypłaty, jeżeli w jakikolwiek sposób wiążą się z faktem wykonywania pracy. Oznacza to, że do przychodów pracownika ustawodawca zaliczył nie tylko pieniądze, ale także wartość świadczeń w naturze, czy świadczeń nieodpłatnych otrzymanych od pracodawcy.

Z zacytowanych powyżej przepisów wynika, że przychodem ze stosunku pracy jest m.in. opłacona przez pracodawcę składka w części ochronnej polisy o charakterze ochronno- inwestycyjnym, gdzie ubezpieczonym jest pracownik. Przychód powstaje w momencie zapłacenia przez pracodawcę składki, gdyż wskazany w umowie pracownik prawa wynikające z polisy nabywa z chwilą zawarcia przez Spółkę umowy ubezpieczenia.

Przychód ze stosunku pracy powstaje również w sytuacji, gdy zgodnie z umową ubezpieczenia opłacającym składkę – w części inwestycyjnej – jest pracodawca natomiast uprawnionym do ostatecznego otrzymania środków może być pracownik. Przy tym, jedynie w przypadku, gdy z umowy ubezpieczenia jednoznacznie wynika, że beneficjentem wypłaconych z polisy świadczeń jest pracownik, przychód powstaje w momencie wpłaty środków (składki) przez ubezpieczającego pracodawcę. Natomiast, gdy do czasu wystąpienia o wypłatę przez ubezpieczającego pracodawcę nie wiadomo, na czyją rzecz ostatecznie nastąpi wypłata (na rzecz ubezpieczającego czy ubezpieczonego pracownika), momentem otrzymania przez pracownika przychodów ze stosunku pracy jest moment przyznania prawa do świadczenia z polisy, z tym, że nie w wysokości wartości tego prawa, lecz w wysokości opłaconych przez pracodawcę składek na tę polisę (w przypadku częściowego wykupu polisy – powinno to stanowić odpowiednią proporcję takich wpłat do uzyskanych z tej polisy praw do świadczeń).

Mając na uwadze opisane we wniosku zdarzenia przyszłe oraz przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, należy stwierdzić, że składka opłacona przez Wnioskodawcę (Ubezpieczającego) w ramach umowy ubezpieczenia na życie z Ubezpieczeniowym Funduszem Kapitałowym w części inwestycyjnej – stanowi dla Ubezpieczonego przychód pracownika ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ponadto, z opisu zdarzeń wynika, że z uwagi na motywacyjny charakter ubezpieczenia z UFK, polisa zakłada przekazywanie przez Wnioskodawcę części lub całości wypłaconych środków (pochodzących z rachunku dodatkowego części inwestycyjnej ubezpieczenia) na rzecz ubezpieczonych pracowników. Ubezpieczający (Wnioskodawca) skorzysta ze swojego uprawnienia i dokona wypłaty całości bądź części środków zgromadzonych w ramach części inwestycyjnej na rzecz danego pracownika.

Zatem, skoro pracownik zostanie objęty ochroną ubezpieczeniową i to pracownik ostatecznie otrzyma ubezpieczenie – to również w przypadku składki ubezpieczeniowej w części inwestycyjnej ma miejsce przysporzenie majątkowe po jego stronie. Zatem, pracownik uzyska przychód ze stosunku pracy, o którym mowa w art. 12 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Na fakt powstania przychodu ze stosunku pracy nie wpływa okoliczność, że ubezpieczony uzyska po kilku latach kwotę z tytułu objęcia go ubezpieczeniem dodatkowym w zakresie składki inwestycyjnej.

W opisanych zdarzeniach Wnioskodawca opłacać będzie bowiem za ubezpieczonego składkę, którą ubezpieczony musiałby finansować z własnych środków, gdyby na własną rękę przystąpił do analogicznego ubezpieczenia. Niewątpliwie zatem ubezpieczony uzyska korzyść z tego tytułu, że opłaty składki dokonywać będzie za niego pracodawca. Skoro ubezpieczony nie poniesie żadnych wydatków związanych z opłaceniem składki na ubezpieczenie, w tym inwestycyjnej, to każda wypłata na jego rzecz z tytułu realizacji umowy ubezpieczenia będzie dla niego korzystna.

Powyższe oznacza, że Wnioskodawca, jako płatnik, od opłaconej za pracowników składki ubezpieczeniowej w części inwestycyjnej będzie obowiązany do obliczenia, pobrania i odprowadzenia do właściwego urzędu skarbowego zaliczki na podatek dochodowy z ww. tytułu.

Stosownie bowiem do art. 31 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

osoby fizyczne, osoby prawne oraz jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, zwane dalej ,,zakładami pracy'', są obowiązane jako płatnicy obliczać i pobierać w ciągu roku zaliczki na podatek dochodowy od osób, które uzyskują od tych zakładów przychody ze stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej lub spółdzielczego stosunku pracy, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego wypłacane przez zakłady pracy, a w spółdzielniach pracy - wypłaty z tytułu udziału w nadwyżce bilansowej.

Jednocześnie należy wskazać, że w myśl art. 21 ust. 1 pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wolne od podatku dochodowego są kwoty otrzymane z tytułu ubezpieczeń majątkowych i osobowych, z wyjątkiem:

a) odszkodowań za szkody dotyczące składników majątku związanych z prowadzoną działalnością gospodarczą lub prowadzeniem działów specjalnych produkcji rolnej, z których dochody są opodatkowane zgodnie z art. 27 ust. 1 lub art. 30c,

b) dochodu, o którym mowa w art. 24 ust. 15 i 15a.

Stosownie do art. 24 ust. 15 ww. ustawy:

dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia zawartą na podstawie przepisów o działalności ubezpieczeniowej i reasekuracyjnej, w przypadku ubezpieczeń związanych z funduszami kapitałowymi, jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a sumą składek wpłaconych do zakładu ubezpieczeń, które zostały przekazane na fundusz kapitałowy.

Według natomiast art. 24 ust. 15a ww. ustawy:

dochodem z tytułu inwestowania składki ubezpieczeniowej w związku z umową ubezpieczenia na życie lub dożycie, zawartą na podstawie odrębnych przepisów, w której świadczenie zakładu ubezpieczeń z tytułu dożycia jest:

1. ustalane na podstawie określonych indeksów lub innych wartości bazowych albo

2. równe składce ubezpieczeniowej powiększonej o określony w umowie ubezpieczenia wskaźnik

- jest różnica między wypłaconą kwotą świadczenia a składką wpłaconą do zakładu ubezpieczeń.

Natomiast na mocy art. 30a ust. 1 pkt 5 oraz pkt 5a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

od dochodu z tytułu udziału w funduszach kapitałowych oraz od dochodu z tytułu umów ubezpieczenia, o którym mowa w art. 24 ust. 15a, pobiera się 19% zryczałtowany podatek dochodowy, z zastrzeżeniem art. 52a.

Wobec powyższego, dochód z polisy, o którym mowa w art. 24 ust. 15 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podlegać będzie opodatkowaniu 19% zryczałtowanym podatkiem dochodowym, zgodnie z art. 30a ust. 1 tejże ustawy.

Obowiązek poboru tego podatku nie będzie ciążył jednak na Wnioskodawcy, jako że – jak wskazano w opisach zdarzeń – nie będą to wypłaty dokonywane przez Wnioskodawcę, ale: (…) wypłaty na rzecz pracownika, dokonywane przez zakład ubezpieczeń (…).

Natomiast otrzymane przez ubezpieczonego środki z umowy ubezpieczeniowej – do wysokości uprzednio zapłaconych przez Wnioskodawcę składek – nie będą stanowić przychodu w rozumieniu art. 11 ust. 1 ww. ustawy, a w konsekwencji późniejsza wypłata środków zgromadzonych w Funduszu – poza dochodem, o którym mowa w art. 24 ust. 15 tejże ustawy – nie spowoduje powstania przychodu w rozumieniu przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a co za tym idzie nie będzie mogła być objęta zwolnieniem przedmiotowym, gdyż stosowanie tego zwolnienia ma charakter wtórny w stosunku do powstania przychodu na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Mimo zatem uznania, że na Wnioskodawcy nie będą ciążyły obowiązki płatnika, stanowisko Wnioskodawcy należało uznać za nieprawidłowe, z uwagi na zaprezentowaną we wniosku i jego uzupełnieniu argumentację.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzeń przyszłych, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).