0113-KDIPT2-3.4011.696.2022.1.SJ

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku

9 września 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 9 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych wypłaty dywidendy i zbycia udziałów w wykonaniu umowy powierniczej. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca (dalej także jako „Powiernik”) jest osobą fizyczną posiadającą nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej.

Wnioskodawca zawarł umowę powierniczą jako powiernik (dalej: „Umowa powiernicza”) z osobą trzecią jako powierzającym (dalej: „Powierzający”), której przedmiotem jest zlecenie Wnioskodawcy przez Powierzającego dokonania w imieniu własnym i na rachunek Powierzającego czynności obejmujących nabycie we własnym imieniu, ale na rzecz Powierzającego, udziałów (dalej: „Udziały”) w spółce z ograniczoną odpowiedzialnością z siedzibą na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (dalej: „Spółka”) w zamian za środki pieniężne przekazane Wnioskodawcy przez Powierzającego.

Wnioskodawca będzie zobowiązany do trzymania i wykonywania praw udziałowych z Udziałów w imieniu własnym, ale na rzecz Powierzającego oraz przekazywania na rzecz Powierzającego wszelkich świadczeń otrzymanych w związku z posiadaniem Udziałów.

Możliwa jest sytuacja, w której Wnioskodawca sprzeda posiadane na podstawie Umowy powierniczej Udziały na rzecz podmiotu trzeciego.

Pytania

1. Czy w przypadku wypłaty dywidendy przez Spółkę, która będzie przekazana Powierzającemu przez Wnioskodawcę lub wypłacona bezpośrednio Powierzającemu w trakcie obowiązywania Umowy powierniczej, dywidenda ta będzie opodatkowana po stronie Powierzającego?

2. Czy w przypadku zbycia Udziałów przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy powierniczej na rzecz podmiotu trzeciego, przychody i koszty z tytułu tej transakcji powinien wykazać Powierzający czy Wnioskodawca?

Pana stanowisko w sprawie

1. Wypłata dywidendy przez Spółkę, która będzie przekazana Powierzającemu przez Wnioskodawcę lub wypłacona bezpośrednio Powierzającemu w związku z zawartą Umową powierniczą jest neutralna podatkowo dla Wnioskodawcy, natomiast zobowiązanym do rozpoznania obowiązku podatkowego będzie Powierzający.

2. W przypadku zbycia Udziałów przez Wnioskodawcę w wykonaniu Umowy powierniczej na rzecz podmiotu trzeciego, przychody i koszty z tytułu tej transakcji powinien wykazać Powierzający. Dla Wnioskodawcy będzie to transakcja neutralna podatkowo.

Uzasadnienie Ad 1 i Ad 2

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy o PIT, źródłem przychodu są kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c.

Zgodnie z art. 17 ust. 1 pkt 4 lit. a) ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się dywidendy i inne przychody z tytułu udziału w zyskach osób prawnych faktycznie uzyskane z tego udziału.

Natomiast stosownie do treści art. 17 ust. 1 pkt 6 lit. a) ustawy o PIT, za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, przychody z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz papierów wartościowych.

Stosownie do art. 30b ust. 1 ustawy o PIT, od dochodów uzyskanych z odpłatnego zbycia papierów wartościowych lub pochodnych instrumentów finansowych, w tym z realizacji praw wynikających z tych instrumentów, z odpłatnego zbycia udziałów (akcji) oraz z tytułu objęcia udziałów (akcji) w zamian za wkład niepieniężny w postaci innej niż przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część, podatek dochodowy wynosi 19% uzyskanego dochodu.

Zgodnie natomiast z przepisem art. 30b ust. 2 pkt 4 ustawy o PIT, dochodem, o którym mowa w ust. 1 jest różnica pomiędzy sumą przychodów uzyskanych z tytułu odpłatnego zbycia udziałów (akcji) a kosztami uzyskania przychodów.

Zauważyć należy, że w obrocie gospodarczym zarówno osoby fizyczne, osoby prawne, jak i jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej (spółki osobowe) nie muszą działać osobiście; dopuszczalne jest działanie przez przedstawiciela. Istota przedstawicielstwa w prawie cywilnym polega na tym, że pewna osoba dokonuje w imieniu i na rzecz innego podmiotu czynności prawnych. Osoba, która dokonuje czynności, określana jest mianem przedstawiciela, natomiast osoba, w imieniu której czynność jest dokonywana – mianem reprezentowanego.

Jeżeli czynność dokonana przez przedstawiciela mieści się w granicach umocowania udzielonego przez reprezentowanego, wywołuje ona bezpośredni skutek dla podmiotu, który udzielił pełnomocnictwa. Powszechnie wskazuje się, że prawu cywilnemu znane są także inne podobne instytucje, które pełnią funkcje zbliżone do przedstawicielstwa, przy czym nie należy ich utożsamiać z przedstawicielstwem. Od tej instytucji należy odróżnić powiernika, który na zewnątrz działa jako samodzielny podmiot prawa, jednak z mocy wewnętrznego porozumienia z inną osobą, na rzecz której działa, nie występuje we własnym interesie.

Powiernictwo, jako instytucja prawna nie jest uregulowane w prawie polskim. Podstawą do konstruowania czynności powierniczych jest wyrażona w art. 3531 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360 z późn. zm., dalej: „KC”) zasada swobody kontraktowej. Zgodnie z tym przepisem, strony zawierające umowę mogą ułożyć stosunek prawny według swego uznania, byleby jego treść lub cel nie sprzeciwiały się właściwości (naturze) stosunku, ustawie ani zasadom współżycia społecznego.

Najczęściej podstawą do skonstruowania umowy powierniczej jest umowa zlecenia. Prawa i obowiązki stron tej umowy należy zatem zasadniczo oceniać według przepisów o zleceniu.

Jak wynika z treści art. 734 i 735 KC, istotą umowy zlecenia jest odpłatne lub nieodpłatne dokonanie określonej czynności prawnej w imieniu dającego zlecenie lub (jeżeli tak stanowi umowa) w imieniu własnym lecz na rachunek zlecającego. W tym ostatnim wypadku wszelkie nabycie praw lub rzeczy ma charakter powierniczy (fiducjarny), a przyjmujący zlecenie ma obowiązek wydać zlecającemu wszystko, co przy wykonaniu zlecenia dla niego uzyskał, chociażby w imieniu własnym (art. 740 zd. 2 KC).

Władztwo nad nabytymi prawami, jakie można przypisać zleceniobiorcy wykonującemu zlecenie powiernicze jest ograniczone poprzez:

1. ograniczenie czasowe – zleceniobiorca obowiązany jest przekazać nabyte prawa, bądź uzyskane korzyści na żądanie zleceniobiorcy,

2. ustawowo wyłączoną możliwość rozporządzania tymi prawami lub korzyściami na rzecz kogo innego aniżeli zleceniodawca lub wskazany przezeń podmiot, co powoduje wyłączenie możliwości efektywnego zwiększenia masy majątkowej zleceniobiorcy o prawa nabyte w wykonaniu powiernictwa, nieekwiwalentność dla zleceniobiorcy zbycia nabytych we własnym imieniu, lecz na rachunek zlecającego praw – prawa te przenoszone są na zlecającego nieodpłatnie – zgodnie z art. 742 KC, dający zlecenie zwraca przyjmującemu zlecenie jedynie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, oraz zwalnia go od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym, natomiast w przypadku przenoszenia powierniczo nabytych praw na wskazaną przez zlecającego osobę trzecią cena zbycia stanowi należność zleceniodawcy (art. 740 KC),

3. przyjmującemu zlecenie nie wolno używać we własnym interesie rzeczy i pieniędzy dającego zlecenie. Od sum pieniężnych zatrzymanych ponad potrzebę wynikającą z wykonywania zlecenia powinien płacić dającemu zlecenie odsetki ustawowe (art. 741 KC),

4. dający zlecenie powinien zwrócić przyjmującemu zlecenie wydatki, które ten poczynił w celu należytego wykonania zlecenia, wraz z odsetkami ustawowymi; powinien również zwolnić przyjmującego zlecenie od zobowiązań, które ten w powyższym celu zaciągnął w imieniu własnym (art. 742 KC).

Jak wskazano na wstępie przychodem będzie każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy, otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne lub częściowo odpłatne. Zgodnie z powyższym, poczynienie ustaleń odnośnie do kwalifikacji co stanowi przychód podatnika, wymaga dokonania identyfikacji stosunek prawny stanowiącego podstawę otrzymania przez podatnika należnej mu kwoty. Ma to szczególne znaczenie w przypadku uwzględnienia, iż nie zawsze kwota otrzymana stanowi kwotę należną. Odnosi się to w szczególności do tych umów, w których podatnik występuje jako szeroko rozumiany pośrednik, tj. przedstawiciel, pełnomocnik, zastępca pośredni itp. Należy bowiem mieć na uwadze, że w sytuacji, w której podatnik działa na rzecz innego podmiotu, nie stanowią kwot należnych kwoty otrzymane od osoby będącej drugą stroną transakcji zawieranej i wykonywanej przez pośrednika, która jest drugą stroną umowy zawieranej i wykonywanej przez pośrednika, lecz wynagrodzenie wypłacane podatnikowi przez osobę, na rzecz której działa. Wówczas przychodem jest określone przez powiernika i powierzającego wynagrodzenie (np. prowizja), a przychodu nie stanowią kwoty otrzymywane z tytułu czynności dokonywanej przez powiernika.

W zakresie pytania nr 1 zauważyć należy, że w odniesieniu do wypłaty dywidendy przez Spółkę, której Udziały będzie posiadał w danym momencie Wnioskodawca istotne jest, że wprawdzie podmiotem, który uzyska formalnie dywidendę od Spółki będzie Wnioskodawca, ale zgodnie z Umową powierniczą dywidenda ta zostanie przez Wnioskodawcę przekazana Powierzającemu lub też zostanie ona wypłacona bezpośrednio Powierzającemu. Przysporzenie majątkowe z tytułu dywidendy nastąpi więc po stronie Powierzającego, a nie Wnioskodawcy. W konsekwencji, skutki podatkowe wypłaty dywidendy należy rozpoznawać po stronie Powierzającego, a nie po stronie Wnioskodawcy.

Podsumowując stanowisko w zakresie pytania nr 1, skoro wypłata dywidendy Wnioskodawcy i przekazanie jej Powierzającemu lub wypłacenie Powierzającemu bezpośrednio przez Spółkę nastąpi w związku z zawartą wcześniej Umową powierniczą, po stronie Wnioskodawcy nie powstanie z tego tytułu przychód. Będzie to dla Wnioskodawcy jako Powiernika czynność neutralna podatkowo, natomiast zobowiązanym do rozpoznania obowiązku podatkowego będzie Powierzający.

Natomiast w odniesieniu do pytania nr 2 zauważyć należy, że Wnioskodawca nabywając określone prawa majątkowe, a następnie władając nimi czyni to w cudzym interesie (interesie Powierzającego). W konsekwencji, Wnioskodawca nie staje się ich faktycznym właścicielem, a wyłącznie podmiotem uprawnionym do władania nimi. Tym samym, wszelkiego rodzaju korzyści majątkowe z tytułu władania przedmiotowymi prawami przekazywane dalej nie stanowią przysporzenia majątkowego Wnioskodawcy. Korzyści te przekazywane są bowiem beneficjentowi tych korzyści, w którego interesie Wnioskodawca działa. W związku z powyższym, przedmiotowe korzyści powinny stanowić przychód podatkowy (dochód) Powierzającego, będącego ich faktycznym właścicielem.

Podsumowując stanowisko w zakresie pytania nr 2, mając na względzie powyższe stwierdzić należy, że podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu przychodu uzyskiwanego z tytułu odpłatnego zbycia Udziałów będzie Powierzający. Ponieważ Wnioskodawca zobowiązany jest wydać Powierzającemu, wszystko co uzyskał z tytułu członkostwa w Spółkach. Pomimo, że Wnioskodawca formalnie będzie udziałowcem, to z uwagi na zawartą Umowę powierniczą nie uzyska On przychodu podatkowego z tytułu zbycia Udziałów w Spółce.

Powyższe stanowisko znajduje swoje potwierdzenie w dorobku orzeczniczym organów podatkowych, np. w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 24 października 2014 r., nr IBPBII/2/415-674/14/MZM, w której wskazano, iż: „Jeżeli jednak powiernik dokonałby sprzedaży udziałów w spółce osobie trzeciej, czynność ta spowodowałaby powstanie obowiązku podatkowego dla Wnioskodawcy. Dla celów podatkowych sprzedaż udziałów przez powiernika w jego imieniu, ale na rzecz Wnioskodawcy należałoby ocenić jako skutkującą zmianami w majątku Wnioskodawcy. Tym samym konsekwencje podatkowe należałoby rozpoznać po stronie Wnioskodawcy, który zostałby opodatkowany z tytułu jej sprzedaży (…)”.

W konsekwencji podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych jest Powierzający i to na nim ciąży obowiązek podatkowy w podatku dochodowym od osób fizycznych – tak też będzie w przypadku sprzedaży Udziałów – dochód (strata) powinna być rozpoznana przez Powierzającego, natomiast dla Wnioskodawcy (mimo, że będzie formalnie stroną transakcji) będzie to czynność neutralna podatkowo.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Odstępuję od uzasadnienia prawnego tej oceny.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dniu wydania interpretacji.

Niniejsza interpretacja dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Pana stronie jako powiernika, w związku z zadanym przez Pana pytaniem. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym powierzającego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

· Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).