Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 września 2022 r. wpłynął Pani wniosek z 5 września 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie preferencyjnego opodatkowania dochodów generowanych przez prawa własności intelektualnej. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismami z 28 października 2022 r. (data wpływu 28 października 2022 r.) i 21 listopada 2022 r. (data wpływu 21 listopada 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (wynikający z wniosku oraz jego uzupełnienia)

Wnioskodawczyni od dnia 10 marca 2016 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, w ramach której świadczy usługi informatyczne.

Przeważającym przedmiotem działalności gospodarczej według Polskiej Klasyfikacji Działalności (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 2007) jest 62.01.Z - działalność związana z oprogramowaniem.

Wnioskodawczyni posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) i rozlicza podatek dochodowy od osób fizycznych od dochodów z prowadzonej działalności gospodarczej - podatkiem liniowym, na podstawie art. 30c ustawy o PIT. Dokumentację podatkową dla potrzeb rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych, Wnioskodawczyni prowadzi w formie podatkowej księgi przychodów i rozchodów.

W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (dalej również: „Umowa nr 1") na rzecz Spółki akcyjnej (dalej: „Spółka nr 1"). Z kolei w dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (dalej również: „Umowa nr 2") na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka nr 2"). W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (dalej również: „Umowa nr 3") na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Spółka nr 2"). W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła natomiast umowę o świadczenie usług (dalej również: „Umowa nr 4") na rzecz Spółki akcyjnej (dalej: „Spółka nr 3") Z uwagi na okoliczność, że postanowienia ww. umów są tożsame odnośnie ich zakresu, warunków świadczenia usług oraz postanowień odnośnie przeniesienia praw autorskich, w dalszej części wniosku obie będą określane również zbiorczo jako „Umowa" lub „Umowy", a ww. Spółki jako „Spółka" lub „Spółki".

Przedmiotem Umów jest świadczenie usług konsultacyjnych w zakresie „IT Project Management". Zgodnie z Umową zakres działań Wnioskodawczyni polega na zarządzaniu projektami informatycznymi i obejmuje w szczególności:

a) planowanie i analizowanie zapotrzebowania na specjalistów i technologie,

b) opracowanie i utrzymywanie harmonogramu prac IT,

c) koordynację prac zespołów i dostawców IT, budżet IT w ramach zleceń zmian i projektów,

d) wdrażanie zmian w projekcie w ramach prac IT,

e) koordynację postępowań RFI w IT,

f) analizę ryzyk technologicznych oraz rozwiązywaniu problemów,

g) budowanie i utrzymywanie dokumentacji projektowej, raportowanie postępów prac,

h) rzetelne prowadzenie wszelkiej dokumentacji związanej z wykonywaniem Umowy, zgodnie z zasadami ustalonymi i obowiązującymi u Zleceniodawcy.

Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię dotyczą profesjonalnego i skutecznego wsparcia realizacji projektów informatycznych oraz rozwoju i utrzymania eksploatowanych systemów informatycznych, których efektem mogą być dzieła (oznacza to dokumenty, specyfikacje, raporty, projekty, oprogramowanie, oraz inne utwory w rozumieniu ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych - tj. Dz. U. z 2019 r., poz. 1231, ze zm.; dalej: „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych").

W ramach pełnienia funkcji IT Project Managera Wnioskodawczyni wykonuje/będzie wykonywała czynności związane z:

· analizowaniem i projektowaniem oprogramowania;

· koordynacją prac różnych działów odpowiedzialnych za tworzenie oprogramowania;

· udzielaniem pozostałym członkom zespołu wszelkich informacji niezbędnych do wykonania powierzonych zadań;

· pomaganiem pozostałym członkom zespołu z napotkanymi problemami, odpowiadaniem na ich pytania oraz przygotowywaniem propozycji rozwiązań napotkanych problemów;

· prowadzeniem projektu zgodnie z ramami czasowymi;

· sporządzaniem kosztorysów w ramach realizowanego projektu;

· prowadzeniem negocjacji oraz koordynacją dostawców;

· tworzeniem dokumentacji;

· realizacją obowiązków administracyjnych;

· testowaniem różnych hipotez badawczo-eksperymentalnych dotyczących rozwoju produktu;

· obserwowaniem rozwoju produktu, reakcji użytkowników;

· potwierdzanie/obalanie hipotez na temat dalszych dróg rozwoju oprogramowania;

· uczestniczy w spotkaniach projektowych, których celem jest podział prac, ustalenie istotnych kwestii dotyczących współtworzonego oprogramowania;

· analizuje potrzeby Klienta, jak również potrzeby rynku, na którym ma funkcjonować dane oprogramowanie;

· analizuje wymagania projektowe oraz dobiera technologie, w których projekt będzie implementowany;

· opracowuje rozwiązania dla nietrywialnych zagadnień, które są wymagane do stworzenia danego oprogramowania;

· tworzy projekty struktury architektury oraz architekturę rozwiązania;

· pomaga innym członkom zespołu z napotkanymi problemami, odpowiada na ich pytania oraz przedstawia propozycje rozwiązań napotkanych problemów;

· tworzy dokumentację;

· przygotowuje prototypy w celu weryfikacji wybranych rozwiązań;

· implementuje nowe funkcjonalności;

· analizuje i wdraża poprawki do części systemu niefunkcjonujących prawidłowo;

· udziela wsparcia technicznego Kontrahentowi podczas wdrażania i użytkowania oprogramowania.

Wykonywane przez Wnioskodawczynię ww. czynności są/będą ukierunkowane na współtworzenie, rozwijanie, ulepszanie, modyfikowanie oprogramowania i jego części.

Wynagrodzenie za pełnienie funkcji IT Project Managera nie jest i nie będzie odrębnym wynagrodzeniem za przeniesienie praw do programu komputerowego. Prace te są systematyczne, dostarczające wartość dodaną i rozwojową dla funkcjonowania oprogramowania, również pozostają one innowacyjne i niespotykane w innych rozwiązaniach tego typu.

W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (dalej również: „Umowa nr 4”) na rzecz Spółki akcyjnej (dalej: „Spółka nr 4”). Z kolei w dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (dalej również: „Umowa nr 5”) na rzecz Gminy (dalej: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (dalej również: „Umowa nr 6”) na rzecz Gminy (dalej: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni przyjęła zlecenie o świadczenie usług (dalej również: „Zlecenie nr 1”) na rzecz Gminy (dalej: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni przyjęła zlecenie o świadczenie usług (dalej również: „Zlecenie nr 2”) na rzecz Gminy (dalej: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni przyjęła zlecenie o świadczenie usług (dalej również: „Zlecenie nr 3”) na rzecz Gminy (dalej: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni przyjęła zlecenie o świadczenie usług (dalej również: „Zlecenie nr 1”) na rzecz Gminy (dalej: „Gmina”).

W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (dalej również: „Umowa nr 6”) na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (dalej: „Podmiot nr 1”) Z uwagi na okoliczność, że postanowienia ww. umów są tożsame odnośnie ich zakresu, warunków świadczenia usług oraz postanowień odnośnie przeniesienia praw autorskich, w dalszej części wniosku ww. umowy będą określane również zbiorczo jako „Umowa" lub „Umowy”, a ww. Spółka, Gmina i podmiot jako „Spółka” lub „Spółki”.

Przedmiotem Umów jest:

(…).

Opisana we wniosku działalność jest działalnością prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę w celu wytworzenia nowych, ulepszonych produktów, procesów lub usług, które są oferowane w tej działalności.

Wnioskodawczyni jest podmiotem prowadzącym jednoosobową działalność gospodarczą i osobiście zajmuje się tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, metod i organizacji wykonywania czynności składających się na świadczenie Usług. Wnioskodawczyni ustala czas i miejsce wykonania Usług wraz ze Spółką. Spółka jest uprawniona do udzielania wskazówek i sugestii co do sposobu realizacji Umowy, a także dokonywania modyfikacji zakresu zleconych Wnioskodawczyni Usług.

Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawczyni realizując zadania wynikające z umów współpracuje również z innymi podmiotami (np. programistami, testerami, analitykami) wykonującymi usługi na rzecz Spółek. Wnioskodawczyni oraz każda z osób współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz Spółek lub klientów Spółek. W praktyce występują również jednak sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku projektantów-architektów, programistów i testerów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy z programistów odpowiada osobno. Wnioskodawczyni ma wiedzę jakie zadania wykonują projektanci-architekci, programiści i testerzy współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawczyni oraz pozostali projektanci-architekci, programiści i testerzy nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty.

Wnioskodawczyni w relacji ze Spółkami pełni rolę IT Project Managera i przygotowuje dokumentację do stworzenia programu komputerowego lub ulepszenia funkcjonalności programu komputerowego, których oczekuje klient Spółki.

Dokumentacja stworzona przez Wnioskodawczynię jest podstawą wdrożenia określonych rozwiązań informatycznych (programistycznych) obejmujące nowe lub ulepszone programy komputerowe.

Wdrożenie określonego systemu IT przebiega standardowo w kilku etapach.

Dokumenty stworzone przez Wnioskodawczynię akceptowane są przez klienta Spółki i po akceptacji zostaje przekazany do programisty do wprowadzenia wskazanych zmian.

Wnioskodawczyni rozpoznaje kod źródłowy i potrafi go zmienić samodzielnie. Może samodzielnie wprowadzić zmiany, które oczekuje klient Spółki, ale Spółka powierza te zadania innemu podmiotowi zgodnie z własną polityką prowadzenia projektów. Wobec tego Wnioskodawczyni wskazuje programiście co należy zmienić, jakie pola należy wykorzystać i połączyć, aby wprowadzić do oprogramowania zupełnie nowe elementy oczekiwane przez klienta Spółki.

Wytworzone części do programu, jako dodatkowe funkcjonalności, to kombinacje komend adresowanych do komputera (bądź innego urządzenia) w formie kodu źródłowego i kodu wynikowego w celu wykonania określonych czynności, a więc spełniają definicję programu komputerowego. Wnioskodawczyni brała udział w tworzeniu kompleksowego oprogramowania, stale rozwija go mając tym samym bezpośredni wpływ na kształt końcowy oprogramowania.

Ulepszenie lub rozwijanie istniejących funkcjonalności (aplikacji) polega na:

a) zwiększaniu możliwości programu;

b) poprawianiu błędów w dotychczasowych rozwiązaniach;

c) wprowadzaniu zmian pozwalających na szybszą pracę rozwiązań;

d) przetwarzaniu większej ilości danych dostoswanych do potrzeb klienta Spółki.

Ulepszenie i rozwijanie wprowadzane jest poprzez dodawanie nowych lub modyfikowanie istniejących komend adresowanych do urządzenia końcowego w formie kodu źródłowego bądź wynikowego. Wnioskodawczyni ulepsza i rozwija program, poprzez wskazanie jakie nowe elementy należy dodać do programu oraz poprzez analizę możliwych rozwiązań.

Po przeprowadzeniu rozmów z klientem i późniejszych testów na stworzonym nowym oprogramowaniu w ramach swojej pracy Wnioskodawczyni sugeruje co trzeba zmienić i w jakich miejscach dla prawidłowego funkcjonowania oprogramowania. Zdarza się również, że w czasie prowadzonych prac Wnioskodawczyni musi zmienić kod źródłowy, aby mógł on być prawidłowo przetestowany.

Wnioskodawczyni jako konsultant funkcjonalny jest autorem dokumentacji, dzięki której powstaje kod źródłowy.

Wnioskodawczyni dostarcza wszelką dokumentację do Spółki i przenosi na Spółkę prawo autorskie do tworzonej dokumentacji zgodnie z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Sam charakter pracy Wnioskodawczyni w swej naturze jest procesem twórczym. Każde zadanie lub problem można rozwiązać na wiele różnych sposobów przy wykorzystaniu wielu dostępnych narzędzi. Wybór, dostosowanie oraz ulepszenie już istniejących rozwiązań zależy tylko i wyłącznie od jego wiedzy, doświadczenia oraz wyobraźni. Wnioskodawczyni wybiera w jaki sposób wprowadzić nowe lub ulepszoną funkcjonalność do programu, jak i sposób przeprowadzenia testów.

Wskazać należy, iż programy komputerowe ze swojej natury rzadko są jednak tworzone przez jedną osobę. Częściej są one aktem współtworzenia przez dwie lub większą liczbę osób, np. zespołu projektowego. Tak też jest w tym wypadku, całość nowej funkcjonalności tworzy zespół projektowy.

Jak wskazano już powyżej, Wnioskodawczyni oraz każdy z konsultantów, programistów i testerów współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz klientów zewnętrznych Spółki. W praktyce występują również jednak sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku konsultantów, programistów i testerów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy z programistów i testerów odpowiada osobno za poszczególne elementy tworzonego programu komputerowego. Wnioskodawczyni ma wiedzę jakie zadania wykonują inni konsultanci, programiści i testerzy współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawczyni wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Spółka ma natomiast prawo do weryfikacji jakości pracy wykonywanej przez Wnioskodawczynię i ewentualnie wniesienia do niej uwag.

Udział Wnioskodawczyni oraz pozostałych współtwórców w tworzeniu programu komputerowego w tym wypadku ma charakter wertykalny, czyli polega m.in. na uczestnictwie w różnych etapach powstawania programu.

Wnioskodawczyni zobowiązana jest przedstawić Spółce dowody wykonywania Usług. Spółka ma prawo do kontroli sposobu i przebiegu wykonywanych czynności oraz do żądania niezwłocznego udzielenia Spółce wszelkich wyjaśnień w ww. zakresie.

Proces realizacji zlecenia informatycznego (projektu), tj. tworzenia nowego produktu (programu komputerowego, którego zapisem jest kod źródłowy) lub ulepszania istniejącego produktu o nową funkcjonalność (wymagającego również stworzenia w tym zakresie nowego kodu źródłowego), standardowo składa się z następujących etapów:

1. Etap wstępny - obejmuje on konsultacje z klientem Spółki dotyczące celów jakie mają być osiągnięte w projekcie. Podczas konsultacji klient przedstawia własne oczekiwania co do parametrów i funkcjonalności oprogramowania, zasobów jakie może udostępnić Spółce w tym celu oraz czasu, w jakim projekt ma zostać zrealizowany. Na podstawie tych informacji oraz własnej wiedzy i doświadczenia, Wnioskodawczyni wstępnie analizuje możliwość zrealizowania projektu przy użyciu określonych zasobów. W związku z faktem, że Wnioskodawczyni nie dysponuje standardowo gotowymi rozwiązaniami informatycznymi pozwalającymi na realizację projektu ani gotowymi nowymi funkcjonalnościami do wprowadzania i testami do sprawdzenia kodów źródłowych, w trakcie tego etapu dochodzi do ustalenia poziomu niepewności co do możliwości realizacji projektu przy użyciu określonych zasobów, tj. Wnioskodawczyni ocenia jakie jest ryzyko niepowodzenia projektu wraz z analizą jakie nowe funkcjonalności należy wprowadzić i jakie testy należałoby przeprowadzić, aby dany kod źródłowy mógłby w ogóle postawać oraz jakie narzędzia należy zastosować w tym celu.

2. Etap tworzenia oprogramowania - obejmuje on wszelkie czynności podejmowane przez Wnioskodawczynię w celu realizacji zlecenia klienta Spółki, tj. stworzenie dokumentów na początku procesu jak i później w okresie testowania (takich jak np. test plan czy harmonogram testów). W czasie tworzenia dokumentacji początkowej wskazywane są konkretne elementy, które należy wprowadzić do programu - m.in. w zakresie procesu sprzedaży oraz sposoby ich wprowadzenia. W miarę możliwości w przypadku testowania następuje natomiast tworzenie zaplanowanych przypadków testowych, a przede wszystkim przetestowanie napisanego kodu źródłowego celem dostosowania go do stworzonych scenariuszy testowych, co jest z kolei etapem tworzenia nowego produktu lub ulepszenia dotychczasowego produktu o nowe zastosowania (nową funkcjonalność).

3. Etap końcowy - obejmuje on zamknięcie projektu i podsumowanie wyników prac. W trakcie tego etapu ma miejsce akceptacja wyników pracy Wnioskodawczyni przez klienta Spółki lub zakomunikowanie klientowi, że przy danym stanie zasobów nie jest możliwe stworzenie produktu spełniającego oczekiwania klienta lub dokonanie ulepszeń tego produktu o nową funkcjonalność zgodnie z oczekiwaniami. W przypadku braku możliwości realizacji zlecenia zgodnie z oczekiwaniami klienta podczas tego etapu omawiane jest również kwestia ewentualnego zwiększenia zasobów do realizacji zadania lub zmiana charakteru wykorzystanych zasobów lub też zmniejszenie oczekiwań klienta w stosunku do kodu źródłowego, który ma zostać wytworzony, a co za tym idzie zakresu testów, które mają zostać przeprowadzone.

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej działalności nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług). Działalność prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia.

Działalność Wnioskodawczyni w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego oraz tworzenia dokumentacji nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowią systematyczny rozwój konkretnego produktu (poczynając od jego projektowania z klientem Spółki i dostosowania oprogramowania pod konkretne potrzeby użytkowników).

Systematyczność działania Wnioskodawczyni w zakresie realizowanych usług na rzecz Spółki przejawia się w tym, że Wnioskodawczyni planuje realizację projektów i prowadzi te projekty przyjmując dla nich określone cele do osiągnięcia, harmonogramy realizacji i dostępne mu zasoby. Działalność Wnioskodawczyni ma ponadto określony cel - jest nakierowana na zwiększenie zasobów wiedzy oraz ich wykorzystanie do tworzenia nowych zastosowań w ramach prowadzonej przez niego jednoosobowej działalności gospodarczej.

Dodatkowo należy wskazać, że działania Wnioskodawczyni nie mają charakteru jednorazowego, lecz są prowadzone w sposób ciągły i zorganizowany, z nastawieniem na ciągły rozwój i ulepszanie jakości świadczonych usług w przyszłości. Oprogramowanie jest tworzone, rozwijane i ulepszane w sposób systematyczny według najlepszych praktyk jakie Wnioskodawczyni wypracowała w ramach działalności gospodarczej jako osoba posiadające odpowiednie kompetencje w zakresie tworzenia technologii informatycznych.

Na potrzeby niniejszego wniosku, Wnioskodawczyni oświadcza, że tworzona dokumentacja opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie, której oprogramowanie ma służyć, a także o umiejętności Wnioskodawczyni jako konsultanta. Z kolei projektowane i ulepszone części programu poprzez zaproponowane zmiany stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawczynię.

Wnioskodawczyni ma prawo powierzać wykonanie całości lub części Usług osobom trzecim po uprzednim poinformowaniu i uzyskaniu zgody Spółki. Wnioskodawczyni odpowiada za działania i zaniechania takich osób trzecich jak za własne.

Oprogramowanie i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność, jak i stworzonej do niej specjalistycznej dokumentacji.

Element twórczy Wnioskodawczyni w tworzeniu oprogramowania polega na wskazania nowych elementów do programu oraz testowaniu kodu źródłowego jako elementy etapów powstawania kodu źródłowego, w efekcie czego powstaje program komputerowy (bez tych elementów nie ma możliwości, aby kod źródłowy powstał w sposób prawidłowy). Trzeba mieć jednak na uwadze, że oprogramowanie tworzone jest etapami, od projektowania, analizowania, pisania po testowanie i eksploatacje.

Program komputerowy to ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Celem oprogramowania jest przetwarzanie danych w wyznaczonym przez twórcę zakresie. Nie wszystkie elementy zarówno przy tworzeniu nowej funkcjonalności w programie jak i w czasie testowania oprogramowania są tworzone od podstaw przez konsultantów i testerów - w tym celu wykorzystuje się wiele gotowych elementów wcześniejszych prac Wnioskodawczyni co jednak nie wpływa na ocenę wykonanych prac Wnioskodawczyni. Najczęściej jest bowiem tak, że Wnioskodawczyni jest zobowiązana do wskazania nowego elementu do wprowadzenia, jak i stworzenia zupełnie nowych scenariuszy testowych.

Zgodnie z zawartą Umową, Spółka nabywa autorskie prawa majątkowe do utworów stworzonych przez wykonawcę w toku wykonywania obowiązków wynikających Umowy.

Nabycie pełnych autorskich praw majątkowych nie jest ograniczone ani czasowo, ani terytorialnie przez Spółkę następuje z chwilą zapłaty Wnioskodawczyni wynagrodzenia za świadczenie Usług. W związku z nabyciem autorskich praw majątkowych Spółka jest uprawniona do korzystania z utworu na następujących polach eksploatacji:

a) utrwalanie i zwielokrotnianie utworu - tworzenie egzemplarzy utworu przy pomocy dowolnych technik, w tym drukowania, reprografii, zapisu magnetycznego, nagrań magnetofonowych, technik cyfrowych, na wszelkich nośnikach informacji, oraz wprowadzenia do pamięci komputera,

b) w zakresie obrotu oryginałem utworu lub jego egzemplarzami - wprowadzenie do obrotu, użyczenie lub najem oryginału lub egzemplarzy,

c) publiczne wykonanie, wystawianie, odtwarzanie, udostępnienie w Internecie lub innych sieciach informatycznych, wyświetlanie, nadawanie oraz inne publiczne udostępnienie w taki sposób, że dowolna osoba w wybranym miejscu i czasie może mieć do niego dostęp,

d) dokonywanie skrótów i zmian w utworze,

e) dokonywanie przeróbek utworu i jego części,

f) łączenie utworu albo jego części z innymi utworami.

Z chwilą dostarczenia Spółce utworu, Wnioskodawczyni przenosi na Spółkę własność egzemplarzy (nośników materialnych), na których utrwalono ten utwór.

W przypadku rozwiązania Umowy, Wnioskodawczyni jest natomiast zobowiązana wydać Spółce wszelkie dokumenty i rzeczy ruchome dotyczące wykonywania usług na rzecz Spółki.

Wnioskodawczyni za świadczenie usług przysługuje wynagrodzenie, stanowiące sumę:

1. wynagrodzenia ryczałtowego oraz

2. poniesionych przez Wnioskodawczynię kosztów, na których doliczenie do wynagrodzenia Spółka wyraża zgodę Umową, uznając je za elementy kalkulacyjne tego wynagrodzenia.

Kwota należna Wnioskodawczyni obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych na wszystkich wymienionych wyżej polach eksploatacji.

Wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawczyni niezbędne do wykonania Umowy. Wnioskodawczyni nie przysługuje odrębne wynagrodzenie za korzystanie z jakiegokolwiek utworu na każdym odrębnym polu eksploatacji. Wnioskodawczyni nie zachowuje wyłącznego prawa do zezwalania na wykonywanie zależnego prawa autorskiego. Dodatkowe wynagrodzenie Wnioskodawczyni nie przysługuje również za wykonywanie nadzoru autorskiego.

W celu kalkulacji części wynagrodzenia przypadającej na autorskie prawa do programu komputerowego, Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na czynności prowadzące do tworzenia kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) jak i dokumentacji projektowej z tym związanej oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Wynagrodzenie płatne jest na podstawie prawidłowo wystawionej i uprzednio zaakceptowanej przez Spółkę faktury VAT (podatek od towarów i usług), która jest wystawiana na koniec każdego miesiąca i doręczona Spółce przez Wnioskodawczynię. Wraz z fakturami Zleceniobiorca będzie przesyłał każdorazowo dane o godzinach spędzonych przez niego w danym miesiącu kalendarzowym na świadczeniu Usług (zestawienie godzinowe).

W związku ze sposobem kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawczyni osiąga przychód (dochód) z autorskiego prawa majątkowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawczyni zajmuje się przede wszystkim dwoma etapami tworzenia programu komputerowego, tj. tworzeniem nowych produktów - opracowywanie założeń informatycznych nowych produktów, jak i określaniem nowej funkcjonalności istniejącego już oprogramowania.

W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacane za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej. W pozostałym zakresie wypłacone wynagrodzenie nie jest natomiast związane przeniesieniem autorskiego prawa majątkowego.

Czynności na związane i niezwiązane z wytworzeniem i/lub ulepszeniem oprogramowania pozwala wyodrębnić prowadzona przez Wnioskodawcę ewidencja czynności opisana we wniosku.

W związku ze świadczeniem usług Wnioskodawczyni ponosi lub będzie ponosiła w szczególności następujące koszty:

1. Koszty zakupu sprzętu komputerowego.

Oprogramowanie wytwarzane jest przy pomocy komputera, zapisywane w jego pamięci i bez wykorzystania tego rodzaju sprzętu niemożliwe byłoby w ogóle jego zapisanie i odtworzenie.

2. Koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych (np. drukarka, mikrofon, słuchawki).

Sam sprzęt komputerowy nie jest wystarczający dla sprawnego tworzenia oprogramowania przy pomocy nowoczesnych, wysokopoziomowych języków oprogramowania. Stąd też przedsiębiorca konsekwentnie usprawnia posiadany sprzęt komputerowy poprzez wymianę jego podzespołów oraz wykorzystywanych urządzeń peryferyjnych. W szybko zmieniającym się świecie technologii niekorzystanie przez Wnioskodawczynię z nowoczesnych rozwiązań technologicznych prowadziłoby efektywnie do spadku wydajności jego pracy. Tym samym koszty zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych jest niezbędny dla świadczenia Usług.

3. Koszty zakupu urządzeń telekomunikacyjnych (telefonu komórkowego).

Jako przedsiębiorca, Wnioskodawczyni nie świadczy usług we wskazanym miejscu pod ścisłym kierownictwem przełożonego i co do zasady ma dowolność w zakresie kształtowania miejsca świadczenia Usługi, gdy jego obecność w konkretnym miejscu i czasie nie jest wymagana (wyjątkiem są np. spotkania z klientami Spółki, jeżeli nie odbywają się za pośrednictwem środków komunikowania się na odległość). Wnioskodawczyni dla sprawnej i terminowej realizacji konkretnego projektu musi mieć jednak możliwość szybkiego głosowego kontaktu na odległość z klientem, a klient musi mieć możliwość skontaktowania się z Wnioskodawczynią w razie konieczności. Z uwagi na powyższe, posiadanie urządzenia telekomunikacyjnego w postaci telefonu komórkowego jest niezbędne. Ponadto, wytwarzane oprogramowanie może zdarzyć się, że klient oczekuje, aby stworzone oprogramowanie mogło być wykorzystywane zarówno z poziomu urządzenia stacjonarnego, jak i mobilnego takiego jak smartfon czy tablet. Wobec powyższego Wnioskodawczyni musi mieć możliwość weryfikacji jego jakości, poprawności działania i ogólnego doświadczenia użytkownika nie tylko za pomocą komputera stacjonarnego, lecz również przy wykorzystaniu urządzeń mobilnych. Budowanie oprogramowania tak, aby działało ono sprawnie na urządzeniach mobilnych nie jest zatem dla Wnioskodawczyni wyborem, a koniecznością.

4. Koszty zakupu usług telekomunikacyjnych (abonament telefoniczny i dostęp do Internetu).

Oprogramowanie zarówno w procesie jego produkcji, jak i dalszego funkcjonowania wykorzystuje dostęp do sieci Internet. Jego wytworzenie, testowanie i dalsze wykorzystywanie nie byłoby możliwe bez dostępu do sieci. W świetle powyższego Wnioskodawczyni zmuszona jest do zapewnienia łączności sprzętu komputerowego z siecią Internet. Ponadto, sprawne realizowanie Usług wymaga często szybkiej komunikacji telefonicznej i poniesienia kosztów związanych z zakupem usług telekomunikacyjnych w tym zakresie.

5. Koszty zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania.

Oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawczyni. Dla jego decydującego kształtu kluczowe znacznie mają przede wszystkim posiadane przez niego informacje specjalne i wiedza specjalistyczna. W tym celu ustawicznie pogłębia on swój zasób wiedzy, zakupując literaturę specjalistyczną. Jednocześnie Wnioskodawczyni wskazuje, że pozyskanie tego rodzaju informacji nie jest możliwe za pomocą źródeł bezpłatnych (biblioteki, źródła internetowe), gdyż poziom specjalizacji wymagany przez literaturę przedmiotu i tempo jej zmian sprawia, że zasadne jest korzystanie jedynie z najnowszych, profesjonalnych publikacji. Te nie są jednak dostępne w bibliotekach (z uwagi tempo zmian), ani w Internecie (gdyż są tam dodatkowo płatne).

6. Koszty szkoleń.

Celem zakupu szkoleń jest poszerzanie własnej wiedzy w zakresie technologii informacyjnych celem sprawniejszego świadczenia Usług. Jak wskazano już powyżej, oprogramowanie wywarzane jest przede wszystkim na podstawie wiedzy i doświadczenia Wnioskodawczyni.

7. Koszty zakupu sprzętu papierniczo-biurowego.

Sprzęt papierniczo-biurowy Wnioskodawczyni wykorzystuje czasem do zapisu dokumentacji projektowej jak i dla bieżących kwestii związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej (pisma urzędowe, inna korespondencja), gdy wykorzystanie narzędzi informatycznych jest utrudnione lub niemożliwe.

8. Koszty obsługi księgowej.

Wnioskodawczyni ponosi koszty obsługi księgowej prowadzonej działalności przez podmiot zewnętrzny (biuro rachunkowe).

9. Koszty leasingu/amortyzacji samochodu osobowego.

10. Koszty zakupu części samochodowych (np. ogumienia).

11. Koszty zakupu paliwa.

12. Koszty utrzymania samochodu (zakup ubezpieczenia, przeglądy gwarancyjne, wymiany płynów eksploatacyjnych).

Samochód jest Wnioskodawczyni niezbędny celem bezpośredniego kontaktu z klientami finalnymi Spółki oraz w celu przemieszczania się do siedziby Spółki w razie potrzeby. Wnioskodawczyni potrzebuje w związku z powyższym sprawnego samochodu, dlatego zdaniem Wnioskodawczyni koszty leasingu, ale także czynności serwisowych i paliwa są bezpośrednio związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą polegającą na wytwarzaniu oprogramowania.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawczyni przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawczyni z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawczynię ewidencja czasu świadczenia usług.

Mając na uwadze wszystkie powyższe okoliczności, Wnioskodawczyni chciałaby skorzystać z przewidzianej w art. 30ca ustawy o PIT preferencji IP BOX w rozliczeniu podatku dochodowego od osób fizycznych za rok podatkowy 2020 i lata następne.

Jednocześnie Wnioskodawczyni oświadcza, że posiada i prowadzi odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów, zgodną z wymogami art. 30cb ustawy o PIT ewidencję, pozwalającą na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz na wyodrębnienie kosztów, których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT, przypadających na każde wyżej wymienione prawo i zapewniającą określenie kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, obejmujące wydatki od początku realizacji działalności zmierzającej do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, do końca danego miesiąca kalendarzowego, poprzez narastające ujęcie wydatków w odniesieniu do poszczególnych zadań.

Ewidencja jest prowadzona na bieżąco od dnia 27 kwietnia 2020 r. i zawiera comiesięczne zestawienie dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Do składania wniosków o wydanie indywidualnej interpretacji podatkowej w tym zakresie zachęca podatników Ministerstwo Finansów w pkt 75 „Objaśnień podatkowych z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP Box”.

W objaśnieniach tych Minister Finansów podkreślił, że: (`(...)`) Praktyka stosowania tego pojęcia (tj. autorskie prawo do programu komputerowego) na świecie potwierdza, że ze względu na dynamiczny rozwój nowych technologii, w których programy komputerowe zajmują kluczową pozycję, nie da się ustalić wyczerpującej i niezmiennej definicji tego pojęcia oraz uniknąć rozbieżności interpretacyjnych. Innymi słowy, w obecnym stanie prawnym w Polsce nie ma możliwości ustawowego i wyczerpującego zdefiniowania pojęcia „autorskie prawo do programu komputerowego”. W konsekwencji, podatnik chcący skorzystać z preferencji IP Box wobec dochodów z autorskiego prawa do programu komputerowego i otrzymać w tym zakresie stosowną ochronę prawnopodatkową powinien złożyć wniosek o interpretację indywidualną do Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej.

W piśmie z 28 października 2022 r. i 21 listopada 2022 r., stanowiącym uzupełnienie wniosku, doprecyzowano opis sprawy o następujące informacje:

Jak wskazuje się w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego i praw pokrewnych – J. Krysińska [w:] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX - „program komputerowy powstaje etapami.

W uproszczeniu proces ten przedstawia się następująco:

1. sformułowanie/oznaczenie celu/problemu;

2. analiza problemu (określenie informacji/danych wejściowych oraz stworzenie koncepcji, sposobu postępowania w celu osiągnięcia pożądanego stanu końcowego, czyli uzyskania oczekiwanych informacji wyjściowych przy uwzględnieniu ograniczeń sprzętowych i środowiska programowego (platformy software’owej);

3. projektowanie algorytmu (przez pojęcie algorytmu należy rozumieć zbiór reguł postępowania mający na celu przetworzenie informacji wejściowych w informacje wyjściowe w skończonej liczbie kroków/działań); istotne jest to, że może istnieć wiele algorytmów służących rozwiązaniu tego samego problemu);

4. implementacja algorytmu, tj. zapisanie programu w postaci flow chart (dokumentacja projektowa) i następnie przetłumaczenie go do formy kodu źródłowego programu, który to kod następnie powinien zostać poddany procesowi przetwarzania np. kompilacji, asemblacji itp. w celu otrzymania kodu wykonywalnego;

5. testowanie (przyjmując uproszczoną definicję – jest to postępowanie mające na celu wykrycie usterek programu komputerowego powodujących jego nieprawidłowe działanie, które wynikają z błędu programisty na jednym z etapów tworzenia programu, najczęściej w procesie tworzenia kodu źródłowego);

6. eksploatacja”.

Wnioskodawczyni pełni rolę IT Project Managera i przygotowuje dokumentację do stworzenia programu komputerowego lub ulepszenia funkcjonalności programu komputerowego, których oczekuje klient. Głównym zadaniem Wnioskodawczyni nie jest pisanie kodu źródłowego, ale Wnioskodawczyni jest jego twórcą na etapie poprzedzającym pracę programisty. Kod źródłowy danego oprogramowania powstaje na bazie stworzonej przez Wnioskodawczynię dokumentacji. Wnioskodawczyni ma zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu.

W tym zakresie w pytaniu wskazany został „etap” tworzenia oprogramowania.

W związku z powyższym Wnioskodawczyni, dla wyjaśnienia wątpliwości Organu, przeformułowuje pytanie nr 1 w sposób następujący:

1. Czy działalność Wnioskodawczyni w zakresie tworzenia programów komputerowych (kodów źródłowych) jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

W związku z wątpliwościami organu co do treści pytania nr 2 sformułowanego we wniosku, Wnioskodawczyni pragnie doprecyzować, iż dotyczy ono możliwości zastosowania stawki podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (ustalonego na podstawie art. 30ca ust. 4 jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru nexus) osiągniętych w roku podatkowych, uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego.

Tym samym Wnioskodawczyni pragnie przeformułować pytanie nr 2 i nadać mu następujące brzmienie:

„Czy na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych składanych za rok podatkowy 2020 i lata następne Wnioskodawczyni będzie mogła zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (ustalonego na podstawie art. 30ca ust. 4 jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru nexus) osiągniętego w roku podatkowym, uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego?”

W ramach działalności, Wnioskodawczyni samodzielnie prowadziła i prowadzi prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawczyni prowadzi prace rozwojowe od 27 kwietnia 2020 roku.

Celem prowadzonych prac rozwojowych było stworzenie innowacyjnego oprogramowania, zgodnie z indywidualnymi potrzebami Spółki lub jej klientów. Prowadzone przez Wnioskodawczynię prace rozwojowe dotyczyły opisanych we wniosku projektów. W ramach prac rozwojowych Wnioskodawczyni podejmowała takie czynności jak analizowanie zupełnie nowych rozwiązań i tworzenie do nich dokumentacji, które następnie przekazywane są do programistów. Wnioskodawczyni uczestniczyła również w budowie koncepcji rozwiązania oraz brał udział w testach budowanego rozwiązania.

Dotychczas ukończone prace rozwojowe zostały zakończone pozytywnym wynikiem zgodnie z określonymi celami, a więc wynikami prac były konkretne „programy komputerowe” zaspokajające potrzeby Spółki.

Wnioskodawczyni zakłada, że wynikiem pozytywnym zakończą się również obecnie prowadzone i przyszłe prace rozwojowe. Oczywiście, Wnioskodawczyni nie może tu wskazać wprost, że ich wynik będzie pozytywny, gdyż działalność rozwojowa wiąże się z założenia z niepewnością, na co wskazuje też w pkt 2.18 i 2.34 Podręcznik Frascati 2015 (Frascati Manual 2015: Guidelines for Collecting and Reporting Data on Research and Experimental Development, 2015 OECD), ale ponieważ oczywistym jest, że zastosowanie preferencji IP BOX możliwe jest tylko w przypadku pozytywnego wyniku prac rozwojowych (w przeciwnym wypadku nie powstanie autorskie prawo do programu komputerowego podlegające ochronie), proszę przyjąć na potrzeby postępowania, że prace rozwojowe zostaną zakończone pozytywnym wynikiem.

Formą wyników pracy są m.in. stworzone przez Wnioskodawczynię dokumentacje i przeprowadzone analizy. Wnioskodawczyni w toku świadczonych usług posługuje się różnymi językami oprogramowania. Wyniki te są/będą wykorzystywane na potrzeby działalności Wnioskodawczyni, jedynie jako Usługi świadczone na rzecz Spółki.

Wnioskodawczyni w wyniku prac rozwojowych zaprojektowała i stworzyła następujące nowe, zmienione lub ulepszone: produkty, procesy albo usługi:

(…).

W stosunku do dotychczasowej działalności Wnioskodawczyni te produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny, ulepszony charakter, a charakter produktów, procesów lub usług nie jest wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

Zależność między prowadzonymi pracami rozwojowymi (efektami tych prac), a przychodami Wnioskodawczyni, których dotyczy wniosek polega na tym, iż bez przeprowadzenia prac rozwojowych, wnioskodawczyni nie stworzyłaby przedmiotu świadczenia usług – utworów podlegających ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tym samym nie osiągnąłby przychodów, których dotyczy wniosek.

W ramach opisanej we wniosku działalności Wnioskodawczyni nie prowadziła ani nie prowadzi samodzielnie badań naukowych.

W ramach tej działalności Wnioskodawczyni samodzielnie prowadziła i prowadzi prace o innym charakterze niż prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 2 i 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Do takich prac należą np. spotkania administracyjne, usługi szkoleniowe i doradcze oraz planowanie prac.

Jednakże należy podkreślić, iż właśnie z tego powodu Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności, dzięki czemu może określić jaką część pracy stanowią prace rozwojowe.

Efekty pracy Wnioskodawczyni, które nazywa „programem komputerowym” zawsze są utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych, tj.: zawsze odznaczają się rzeczywiście oryginalnym, twórczym charakterem, zawsze są kreacją nowej, nieistniejącej wcześniej wartości niematerialnej, nie są efektem pracy, która wymaga do osiągnięcia rezultatu jedynie określonych umiejętności programistycznych i której rezultaty da się z góry określić i przewidzieć jako mające charakter powtarzalny oraz nie są jedynie „techniczną”, a „twórczą”, realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez Kontrahentów.

Efektem pracy Wnioskodawczyni, które Wnioskodawczyni nazywa odpowiednio „programem komputerowym” zawsze są odrębne programy komputerowe, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Przy czym należy podkreślić, iż pojęcie tworzenia i ulepszania programów komputerowych należy rozumieć bardzo szeroko – jest to bowiem pewien proces, od pomysłu i analizowania możliwości napisania nowego kodu źródłowego lub odpowiedniej modyfikacji, projektowania, przez fizyczne pisanie kodu, aż do testowania i wdrażania, bez których nie ma możliwości wprowadzenia produktu finalnego w postaci nowej aplikacji /systemu/oprogramowania czy też funkcjonalności w aplikacji/systemie/oprogramowaniu już istniejącym.

W pkt 7 preambuły Dyrektywy Parlamentu Europejskiego i Rady 2009/24/WE z dnia 23 kwietnia 2009 r. w sprawie ochrony prawnej programów komputerowych (Dz. Urz. UE. L 2009 Nr 111) znajduje się reguła przewidująca, że: „do celów niniejszej dyrektywy pojęcie program komputerowy obejmuje programy w jakiejkolwiek formie, w tym programy zintegrowane ze sprzętem komputerowym; pojęcie to obejmuje również przygotowawcze prace projektowe prowadzące do rozwoju programu komputerowego z zastrzeżeniem, że charakter prac przygotowawczych jest taki, że program komputerowy może korzystać z nich na późniejszym etapie”. Tak też jest w wypadku Wnioskodawczyni, która przygotowuje niezbędne analizy i dokumentację do projektu, która później wykorzystywana jest przez zespół programistów.

Wnioskodawczyni przysługują autorskie prawa autorskie do tych „programów komputerowych”, do czasu, aż zostaną one przeniesione na Spółkę.

W każdym przypadku tworzenia/rozwijania/ulepszania przez Wnioskodawczynię „programu komputerowego” wiąże się z samodzielnym podejmowaniem przez Wnioskodawczynię prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawczyni prowadziła i prowadzi odrębne prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego „programu komputerowego”, który jest efektem Jego pracy.

Jak wskazuje się w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego i praw pokrewnych – J. Krysińska [w:] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX - „program komputerowy powstaje etapami.

W uproszczeniu proces ten przedstawia się następująco:

1. sformułowanie/oznaczenie celu/problemu;

2. analiza problemu (określenie informacji/danych wejściowych oraz stworzenie koncepcji, sposobu postępowania w celu osiągnięcia pożądanego stanu końcowego, czyli uzyskania oczekiwanych informacji wyjściowych przy uwzględnieniu ograniczeń sprzętowych i środowiska programowego (platformy software’owej);

3. projektowanie algorytmu (przez pojęcie algorytmu należy rozumieć zbiór reguł postępowania mający na celu przetworzenie informacji wejściowych w informacje wyjściowe w skończonej liczbie kroków/działań); istotne jest to, że może istnieć wiele algorytmów służących rozwiązaniu tego samego problemu);

4. implementacja algorytmu, tj. zapisanie programu w postaci flow chart (dokumentacja projektowa) i następnie przetłumaczenie go do formy kodu źródłowego programu, który to kod następnie powinien zostać poddany procesowi przetwarzania np. kompilacji, asemblacji itp. w celu otrzymania kodu wykonywalnego;

5. testowanie (przyjmując uproszczoną definicję – jest to postępowanie mające na celu wykrycie usterek programu komputerowego powodujących jego nieprawidłowe działanie, które wynikają z błędu programisty na jednym z etapów tworzenia programu, najczęściej w procesie tworzenia kodu źródłowego);

6. eksploatacja.

Wnioskodawczyni pełni rolę IT Project Managera i przygotowuje dokumentację do stworzenia programu komputerowego lub ulepszenia funkcjonalności programu komputerowego, których oczekuje klient. Głównym zadaniem Wnioskodawczyni nie jest pisanie kodu źródłowego, ale Wnioskodawczyni jest jego twórcą na etapie poprzedzającym pracę programisty. Kod źródłowy danego oprogramowania powstaje na bazie stworzonej przez podatnika dokumentacji. Wnioskodawczyni ma zatem bezpośredni wkład w tworzeniu kodu.

W tym zakresie w pytaniu wskazany został „etap” tworzenia oprogramowania.

Udział w określonym etapie tworzenia oprogramowania nie oznacza zatem, że efekty prac Wnioskodawczyni nie stanowią odrębnych programów podlegających ochronie prawnej.

„Programy komputerowe” zawsze są efektem prac rozwojowych Wnioskodawczyni w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Działalność podlegająca na rozwijaniu lub ulepszaniu oprogramowania prowadzona przez Wnioskodawczynię jest działalnością twórczą o indywidualnym charakterze.

Wnioskodawczyni wskazała we wniosku, że oprogramowanie wytwarzane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jej własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawczyni nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych od innych podmiotów.

W wyniku rozwijania/modyfikowania oprogramowania, tworzone są nowe kody, algorytmy w językach programowania, w wyniku czego powstaje nowe prawo własności intelektualnej. Ponadto efektem pracy Wnioskodawczyni jest kod źródłowy wraz z powiązaną dokumentacją techniczną i projektową.

W efekcie rozwijania/ulepszania/modyfikacji przez Wnioskodawczynię oprogramowania/programu komputerowego powstają u Niej odrębne programy komputerowe/oprogramowania, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Ponadto efektem pracy Wnioskodawczyni jest kod źródłowy wraz z powiązaną dokumentacją techniczną i projektową. Przy czym należy pamiętać, iż pojęcie tworzenia/rozwijania/ulepszania/modyfikowania programów komputerowych należy rozumieć bardzo szeroko, o czym Wnioskodawczyni wspomniała w odpowiedzi na pytanie 3e.

Działania polegające na rozwijaniu/ulepszaniu/modyfikowaniu oprogramowania mogą zmierzać do poprawy użyteczności albo funkcjonalności tego oprogramowania. Projektowane i ulepszone części programu poprzez zaproponowane zmiany stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawczynię.

Oprogramowanie i dokumentacja wytwarzana przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność, jak i stworzonej do niej specjalistycznej dokumentacji.

Zmiany wprowadzane przez Wnioskodawczynię do rozwijanego/ulepszanego/modyfikowanego oprogramowania/programu komputerowego mają nowy, bardziej innowacyjny i ulepszony charakter i nie mają charakteru rutynowych, okresowych zmian.

W wyniku wykonywania czynności związanych z pełnieniem funkcji IT Project Managera w przedstawionych projektach Wnioskodawczyni wytwarza i/lub ulepsza/rozwija/modyfikuje nowe kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim.

Całe wynagrodzenie za „pełnienie funkcji IT Project Managera” jest odpłatnością za kwalifikowane prawo własności intelektualnej uwzględnione w cenie sprzedaży produktu lub usługi. Wnioskodawczyni za świadczenie usług przysługuje wynagrodzenie, stanowiące sumę wynagrodzenia ryczałtowego oraz poniesionych przez Wnioskodawczynię kosztów, na których doliczenie do wynagrodzenia Spółka wyraża zgodę Umową, uznając je za elementy kalkulacyjne tego wynagrodzenia. Kwota należna Wnioskodawczyni obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych.

Efektem prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawczynię jest program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1062).

Przy czym należy podkreślić, iż pojęcie tworzenia i ulepszania programów komputerowych należy rozumieć bardzo szeroko – jest to bowiem pewien proces, od pomysłu i analizowania możliwości napisania nowego kodu źródłowego lub odpowiedniej modyfikacji, projektowania, przez fizyczne pisanie kodu, aż do testowania i wdrażania, bez których nie ma możliwości wprowadzenia produktu finalnego w postaci nowej aplikacji/systemu/oprogramowania czy też funkcjonalności w aplikacji/systemie/oprogramowaniu już istniejącym.

Wnioskodawczyni wykonuje swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność. Analizy i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jej własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (tj. Dz. U z 2021 r., poz. 1062 z zm.).

Na pytanie „czy w sytuacji, gdy w efekcie prac prowadzonych przez Panią będzie powstawać część oprogramowania, która dopiero w połączeniu z innymi częściami – wytworzonymi przez inne osoby – będzie stanowić kwalifikowane prawo własności intelektualnej podlegające ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, to ww. osoby (współtwórcy, w tym Pani pełniąc funkcję IT Project Managera) przenoszą razem (łącznie) na rzecz Kontrahentów (jako współwłaściciele) na podstawie odrębnej, wspólnie zawartej umowy prawo do stworzonego przez nich łącznie programu komputerowego podlegającego ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych i Pani z tego tytułu otrzymuje wynagrodzenie.”, Wnioskodawczyni wskazała, że sytuacje będące przedmiotem tego zapytania nie występują w sytuacji będącej przedmiotem wniosku.

W praktyce występują jednak sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku projektantów, analityków, programistów i testerów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy odpowiada osobno za poszczególne elementy tworzonego programu komputerowego.

Wnioskodawczyni wykonuje więc swoje zadania od początku do końca samodzielnie, na własny rachunek i odpowiedzialność.

Na potrzeby wniosku, Wnioskodawczyni oświadczyła, że tworzona przez nią dokumentacja opiera się każdorazowo o dostępną aktualnie wiedzę w dziedzinie technologii informacyjnych (IT) oraz w dziedzinie, której oprogramowanie ma służyć, a także o umiejętności Wnioskodawcy jako konsultanta. Z kolei projektowane i ulepszone części programu poprzez zaproponowane zmiany stanowią produkty nowe lub ulepszone funkcjonalnie w stosunku do tych dotychczas tworzonych przez Wnioskodawczynię.

Oprogramowanie i dokumentacja wytwarzane przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność, jak i stworzonej do niej specjalistycznej dokumentacji.

W ramach opisanych we wniosku czynności związanych z pełnieniem funkcji IT Project Managera Wnioskodawczyni prowadzi prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Podstawą stosunku prawnego łączącego Wnioskodawczynię z każdym z Kontrahentów w zakresie wykonywania funkcji IT Project Managera jest/była/będzie oddzielnie umowa o świadczenie usług czy umowa zlecenie

Jak zostało wskazane we wniosku: w dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (we wniosku oznaczona jako: „Umowa nr 1”) na rzecz Spółki akcyjnej (we wniosku oznaczonej jako: „Spółka nr 1”). Z kolei w dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (we wniosku oznaczona jako: „Umowa nr 2”) na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (we wniosku oznaczonej jako: „Spółka nr 2”). W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (we wniosku oznaczona jako: „Umowa nr 3”) na rzecz Spółki z ograniczoną odpowiedzialnością (we wniosku oznaczonej jako: „Spółka nr 2”). W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła natomiast umowę o świadczenie usług (we wniosku oznaczona jako: „Umowa nr 4”) na rzecz Spółki akcyjnej (we wniosku oznaczonej jako: „Spółka nr 3”). W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (we wniosku oznaczona jako: „Umowa nr 4”) na rzecz Spółki akcyjnej (we wniosku oznaczonej jako: „Spółka nr 4”). Z kolei w dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (we wniosku oznaczona jako: „Umowa nr 5”) na rzecz Gminy (we wniosku oznaczonej jako: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni zawarła umowę o świadczenie usług (we wniosku oznaczona jako: „Umowa nr 6”) na rzecz Gminy (we wniosku oznaczonej jako: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni przyjęła zlecenie o świadczenie usług (we wniosku oznaczone jako: „Zlecenie nr 1”) na rzecz Gminy (we wniosku oznaczonej jako: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni przyjęła zlecenie o świadczenie usług (we wniosku oznaczone jako: „Zlecenie nr 2”) na rzecz Gminy (we wniosku oznaczonej jako: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni przyjęła zlecenie o świadczenie usług (we wniosku oznaczone jako: „Zlecenie nr 3”) na rzecz Gminy (we wniosku oznaczonej jako: „Gmina”). W dniu (…) Wnioskodawczyni przyjęła zlecenie o świadczenie usług (we wniosku oznaczone jako: „Zlecenie nr 1”) na rzecz Gminy (we wniosku oznaczonej jako: „Gmina”).

Na pytanie „jaki wpływ na powstanie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (autorskiego prawa do programu komputerowego) ma pełniona przez Panią funkcja IT Project Managera.”, Wnioskodawczyni wskazała, że Oprogramowanie oraz kod źródłowy wraz z powiązaną dokumentacją techniczną i projektową wytworzoną przez Wnioskodawczynię w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem jego własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej, a w konsekwencji, stanowi utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych. Dotyczy to zarówno oprogramowania opisanego powyżej jako całkowicie nowe jak i ulepszone o nową funkcjonalność, jak i stworzonej do niej specjalistycznej dokumentacji.

Wnioskodawczyni ponosi pełną odpowiedzialność za rezultat oraz wykonywane przez siebie czynności wobec osób trzecich. W związku z prowadzoną jednoosobową działalnością gospodarczą ponosi pełne ryzyko wykonywanych prac.

Usługi świadczone przez Wnioskodawczynię, zgodnie z zawartą umową, nie są wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu u czasie wyznaczonym przez zlecającego te czynności.

Wykonując te usługi Wnioskodawczyni ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością związaną z wytarzaniem oprogramowania, wynika to z faktu prowadzenia jednoosobowej działalności gospodarczej.

Na pytanie „(…) z jakiego (…) tytułu określonego w art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, uzyskuje Pani dochody. (…)”, Wnioskodawczyni oświadczyła, że są to dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Wnioskodawczyni otrzymuje wynagrodzenie za wszystkie świadczone na rzecz Spółki usługi, w tym za przeniesienie majątkowych praw autorskich.

Należy w tym miejscu wyjaśnić, że realizując zadania wynikające z zawartej Umowy, Wnioskodawczyni zajmuje się przede wszystkim zadaniami związanymi z tworzeniem kodu źródłowego, tj. przeprowadzeniem niezbędnych analiz oraz szczegółową dokumentacją. Pozostałe zadania umowne mają charakter dodatkowy i uzupełniający w stosunku do zadań zmierzających do tworzenia kodów źródłowych.

W części dotyczącej zadań związanych z wytworzeniem i/lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, wypłacone wynagrodzenie jest wynagrodzeniem z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego. W tej części przeniesienie autorskiego prawa majątkowego jest konsekwencją i istotą świadczenia i tym samym wynagrodzenie w tej części nie jest wypłacane za inne elementy niebędące prawem własności intelektualnej. W pozostałym zakresie wypłacone wynagrodzenie nie jest natomiast związane z przeniesieniem autorskiego prawa majątkowego (te pozostałe czynności zostały wskazane powyżej).

Stwierdzenie, że „wynagrodzenie to ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności Wnioskodawczyni niezbędne do wykonania Umowy” należy rozumieć w ten sposób, że Wnioskodawczyni przysługuje wynagrodzenie za wszystkie czynności niezbędne do wykonania Umowy. Wynagrodzenie miesięczne stanowi sumę wynagrodzenia ryczałtowego oraz poniesionych przez Wnioskodawczynię kosztów, na których doliczenie do wynagrodzenia Spółka wyraża zgodę Umową, uznając je za elementy kalkulacyjne tego wynagrodzenia.

W celu określenia jaka kwota wynagrodzenia przypada na poszczególne czynności wykonywane przez Wnioskodawczynię w ramach zawartej Umowy, w tym za przeniesienie majątkowych praw autorskich, Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję czasu pracy. W ewidencji Wnioskodawczyni wyodrębnia czynności wykonywane w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Dochodem, do którego Wnioskodawczyni zamierza zastosować preferencyjną stawkę podatkową jest wyłącznie dochód z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego programu komputerowego.

Wnioskodawczyni wskazała we wniosku, cyt.: „W celu kalkulacji części wynagrodzenia przypadającej na autorskie prawa do programu komputerowego, Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na czynności prowadzące do tworzenia kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) jak i dokumentacji projektowej z tym związanej oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.”

Wnioskodawczyni jest w stanie wyodrębnić w otrzymywanym wynagrodzeniu za świadczone usługi część, która dotyczy wyłącznie przeniesienia autorskich praw majątkowych do tworzonego programu komputerowego.

W celu kalkulacji wynagrodzenia, Wnioskodawczyni prowadzi ewidencję czynności wykonywanych w ramach konkretnego projektu i czasu świadczenia usług przyporządkowanego na wykonanie tych czynności. Ewidencja ta pozwala na wyodrębnienie czasu świadczenia usług polegającego bezpośrednio na tworzeniu kodu źródłowego (i w konsekwencji oprogramowania) jak i dokumentacji projektowej z tym związanej oraz na pozostałe czynności wykonywane na rzecz Spółki, które z tworzeniem kodu nie są związane lub związane są jedynie pośrednio.

Wystawiane przez Wnioskodawczynię faktury nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia praw majątkowych.

Wnioskodawczyni sporządza za każdy miesiąc zestawienia, z których wynika jaki czas poświęcił na wytworzenie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Na tej podstawie oraz na podstawie prowadzonej ewidencji jest w stanie określić jaki osiąga przychód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc z tytułu przeniesienia praw autorskich.

Faktura jest odzwierciedleniem zawartej umowy, w której przewidziano ryczałtowe wynagrodzenie za usługi świadczone w okresie rozliczeniowym (miesiącu) i dlatego dokument nie wyodrębnia w osobnej pozycji wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich.

Przeniesienie autorskich praw majątkowych do utworów następuje z chwilą zapłaty Wnioskodawczyni wynagrodzenia za świadczenie usług, a w związku z nabyciem autorskich praw majątkowych Spółka uprawniona jest do korzystania z utworu na wymienionych w Umowie polach eksploatacji. Przeniesienie tych praw potwierdza, więc zapłata wynagrodzenia przez Spółkę. Z chwilą dostarczenia Spółce utworu, Wnioskodawczyni przenosi na Spółkę własność egzemplarzy (nośników materialnych), na których utrwalono ten utwór.

Wyodrębnienie konkretnego programu komputerowego i przeniesienie praw do tego efektu pracy Wnioskodawczyni na Spółkę polega na jego umieszczeniu w repozytorium i uzyskania potwierdzenia akceptacji i przyjęcia zamieszczonego programu w ustalonej przez Wnioskodawczynię formie.

W ramach ponoszenia wydatków na sprzęt komputerowy Wnioskodawczyni dokonała lub dokona zakupu następujących rzeczy:

- jednostka centralna,

- laptop,

- monitor,

- myszka,

- klawiatura.

Organ nie określił, co rozumie pod pojęciem „bezpośredniego” związku wydatków z wytworzeniem, rozwijaniem i ulepszeniem opisanego we wniosku oprogramowania, w szczególności czy chodzi tu o bezpośredni związek wydatku z przychodem z kwalifikowanego IP czy o bezpośredni związek wydatku z wytworzeniem kwalifikowanego IP dla potrzeb obliczenia wskaźnika nexus.

Wnioskodawczyni we wniosku wskazała przykładowe koszty jakie ponosi lub zamierza ponosić w związku z realizacją usług związanych z przeniesieniem kwalifikowanego IP i uzasadnił dlaczego musi takie koszty ponieść przy świadczeniu usług.

We wniosku nie wskazano natomiast, że wszystkie wydatki ponoszone w związku z wytworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem oprogramowania są z tym zadaniem związane bezpośrednio w tym znaczeniu, że są związane bezpośrednio z przychodem z kwalifikowanego IP. We wniosku jednoznacznie wskazano natomiast co następuje: „W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawcę w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, Wnioskodawczyni przyporządkowuje wydatki do przychodów ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego według proporcji. Proporcja ustalona jest jako stosunek przychodów ze zbycia autorskiego prawa do programu komputerowego do przychodów ogółem Wnioskodawcy z prowadzonej działalności gospodarczej w danym okresie. Podstawą sporządzenia proporcji jest prowadzona przez Wnioskodawczynię ewidencja czasu świadczenia usług.”

Niektóre ponoszone przez Wnioskodawczynię wydatki związane z całokształtem jego działalności i w pewnym zakresie dotyczą przychodów z kwalifikowanego IP.

W istocie pytanie 3 we wniosku dotyczy właśnie tego jak takie koszty przyporządkowywać do działalności związanej z kwalifikowanym IP i czy zaprezentowana przez Wnioskodawczynię sposób alokacji jest zdaniem Organu prawidłowy.

Wnioskodawczyni zwraca uwagę, że pytanie to nie dotyczy kwalifikacji kosztów do poszczególnych elementów wskaźnika nexus, zgodnie z art. 30ca ust. 4 i 5 ustawy o PIT, tylko do określenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Jak podkreśla Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX: „ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu jakim jest kalkulacja tego wskaźnika i nie zmienia zasad traktowania kosztów dla innych celów, w tym do obliczania dochodu, który jest przemnażany przez ten wskaźnik” (str. 50 objaśnień).

Pytanie nie dotyczy zatem „bezpośredniego” związku wydatku z kwalifikowanym IP w rozumieniu art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT, tylko dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

Abstrahując już od przedmiotu pytania, w wypowiedziach Ministerstwa Finansów udzielanych prasie wskazano, że nawet składki na ubezpieczenia społeczne są „bezpośrednio” związane z kwalifikowanym IP w rozumieniu art. 30ca ust. 5 ustawy o PIT (https://serwisy.gazetaprawna.pl/pit/artykuly/1474051,ulga-ip-box-wskaznik-nexuszus.html) i mogą być wykazane w a) wzoru nexus. Ministerstwo uważa bowiem, że kosztów we wskaźniku nexus bezpośrednio związanych z wytworzeniem IP nie można utożsamiać z kosztami bezpośrednimi i pośrednimi w rozumieniu ogólnych zasad określonych w art. 22 ust. 5–5c ustawy o PIT.

Wypowiedź ta oczywiście nie ma urzędowej formy interpretacji ogólnej czy objaśnień podatkowych, ale jest ona spójna z wyrażoną w objaśnieniach rozróżnieniem jaki jest „bezpośredni” związek z kwalifikowanym IP dla obliczenia wskaźnika „nexus” a jaki dla obliczenia „dochodu”.

Niemniej jednak, Wnioskodawczyni oświadcza, że wszystkie wspomniane przez Organ wydatki w pytaniach od 3ee do 3jj są bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwijaniem i ulepszaniem opisanego we wniosku oprogramowania.

Bez poniesienia wydatków na zakup sprzętu komputerowego wytworzenie, ulepszanie czy rozwój „programu komputerowego” byłoby technicznie niemożliwe.

Wnioskodawczyni w ramach zakupu podzespołów komputerowych i urządzeń peryferyjnych dokonała lub dokona zakupu:

- drukarki,

- mikrofonu,

- kamery,

- słuchawek,

- kary graficznej,

- dyski,

- części do chłodzenia komputera,

- pamięć RAM,

- procesory,

- płytę główną,

- akcesoriów do prawidłowej obsługi zakupionych części do komputera.

Bez poniesienia ww. kosztów wytworzenie, ulepszanie czy rozwój „programu komputerowego” byłoby technicznie niemożliwe.

Wnioskodawczyni wydaje się, że na potrzeby wniosku nie da się już bardziej szczegółowo opisać tego wydatku.

Chodzi tu o literaturę mającą na celu zwiększenie zasobu wiedzy Wnioskodawczyni w dziedzinie oprogramowania dla sprawnej realizacji prowadzonych projektów oraz wykonywania działalnością w zakresie szeroko pojętego IT.

Ze względu na tempo zmian w dziedzinie IT, Wnioskodawczyni musi się stale dokształcać, aby mogła świadczyć profesjonalne usługi, odznaczające się innowacyjnością pomysły. W celu zapewnienia sobie oraz Spółkom i ich klientom rozwiązań opartych na najnowszej wiedzy w dziedzinie IT, Wnioskodawczyni dokonuje zakupu specjalistycznej literatury związanej z wytworzeniem oprogramowania.

Bez ich poniesienia wytworzenie, rozwijanie i ulepszanie opisanego we wniosku oprogramowania byłoby znacznie utrudnione lub wymagające znacznie dłuższego czasu świadczenia usług, co mogłoby być nieakceptowalne z perspektywy Spółki oraz klienta Spółki

Jeżeli Organ uznaje ten opis za niewystarczający, Wnioskodawczyni zwraca się z prośbą o pominięcie tego fragmentu opisu zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego (pkt 5 opisu kosztów), tak jakby go w oryginalnym wniosku nie było.

Wnioskodawczyni w ramach kosztów szkoleń ponosi przede wszystkim koszty uczestnictwa w postaci opłaty wpisowej. Szkolenia dotyczą prowadzonej przez Wnioskodawczynię jednoosobowej działalności gospodarczej i służą pogłębieniu wiedzy w związku z szybko zmieniającymi się technikami, rozwojem oprogramowania czy też zmian w różnych wykorzystywanych systemach. Wiedza uzyskana na szkoleniach wykorzystywana była do wykonanych projektów. Bez poniesienia ww. wydatku wytworzenie, rozwijanie i ulepszanie opisanego we wniosku oprogramowania byłoby znacznie utrudnione lub wymagające znacznie dłuższego czasu świadczenia usług, co mogłoby być nieakceptowalne z perspektywy Spółki oraz klienta Spółki.

Wnioskodawczyni w ramach prowadzonej jednoosobowej działalności gospodarczej zakupuje następujący sprzęt papierniczo-biurowy:

- papier ksero,

- długopisy,

- ołówki,

- zakreślacze,

- markery,

- temperówki,

- gumki,

- dziurkacze,

- zszywacze,

- zszywki,

- małe karteczki,

- karteczki samoprzylepne,

- zeszyty,

- folie – koszulki,

- koperty,

- spinacze,

- taśmy klejące,

- kleje,

- nożyczki,

- korektory,

- tonery i tusze.

Poniesienie tych wydatków jest konieczne dla skutecznego i efektywnego zrealizowania wszystkich obowiązków administracyjnych i organizacyjnych związanych z działalnością polegającą na wytwarzaniu, rozwijaniu i ulepszaniu opisanego we wniosku oprogramowania.

Wnioskodawczyni zakupiła lub zakupi części do samochodów osobowych. Dokonała zakupu następujących części:

- ogumienie wraz z wymianą,

- wycieraczek,

- płyn do spryskiwaczy,

- olej silnikowy,

- chemia do mycia auta

Dodatkowo dokonuje corocznych przeglądów samochodu osobowego.

Poniesienie ww. wydatku jest konieczne celem bezpośredniego kontaktu z klientami finalnymi Spółki w celu przeprowadzenia etapu wstępnego projektu (konsultacje).

Wnioskodawczyni w tym miejscu chciałby zaznaczyć, iż wymieniony we wniosku katalog kosztów, jest katalogiem otwartym, który miał na celu wymienienie przykładowych kosztów jakie Wnioskodawczyni ponosi w ramach tworzenia „programu komputerowego” w prowadzonej przez siebie działalności gospodarczej. Wynika to z faktu, iż Wnioskodawczyni nie jest w stanie przewidzieć, jakie dokładnie koszty będzie musiała ponieść w celu wytworzenia „programu komputerowego”, co uwarunkowane jest twórczym charakterem pracy Wnioskodawczyni.

Z kolei w odpowiedziach na powyższe pytania Wnioskodawczyni wymieniła dotychczas poniesione koszty.

Wnioskodawczyni oblicza wskaźnik nexus zgodnie z wzorem wynikającym z art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Ewidencja jest skonstruowana w sposób umożliwiający przypisanie do każdego wpisywanego do niej kosztu odpowiedniego oznaczenia (a, b, c lud d), odpowiadającego wzorowi ustawowemu, tj.:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, i tym samym pozwalającego na przyporządkowanie kosztu do poszczególnych kategorii kosztów we wzorze nexus oraz na ustalenie łącznych kosztów w poszczególnych kategoriach.

Wskazać należy, iż Wnioskodawczyni ustala wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o PIT.

Zatem dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% Wnioskodawczyni jest zobowiązana do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- czynnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Obliczając dochód z kwalifikowanego IP Wnioskodawczyni stosuje się do objaśnień Ministra Finansów z dnia 15 lipca 2019 r. dotyczących preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej – IP BOX, z których wynika co następuje: „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Wskazane we wniosku wydatki stanowią koszty uzyskania przychodów w rozumieniu art. 22 w zw. z art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, które w sposób bezpośredni lub pośredni przyczyniły się do uzyskania przychodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wymienione we wniosku koszty uzyskania przychodów w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania przychodu z IP.

Wybrany przez Wnioskodawczynię klucz alokacji jest stosowany do kosztu, który związany jest z osiągnięciem przychodu z danego IP.

Pytania (ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Czy działalność Wnioskodawczyni w zakresie tworzenia programów komputerowych (kodów źródłowych) jest działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w związku z art. 5a pkt 38 ustawy o PIT?

2. Czy na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych składanych za rok podatkowy 2020 i lata następne Wnioskodawczyni będzie mogła zastosować stawkę podatku dochodowego od osób fizycznych w wysokości 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (ustalonego na podstawie art. 30ca ust. 4 jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru nexus) osiągniętego w roku podatkowym, uzyskiwanego z tytułu przeniesienia autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego?

3. Czy w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego przez Wnioskodawczynię w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawczyni?

Pani stanowisko w sprawie (Ad. 1 i Ad 2 ostatecznie sformułowane w uzupełnieniu)

Ad.1 .

Zdaniem Wnioskodawczyni, działalność prowadzona przez Wnioskodawczynię w zakresie tworzenia programów komputerowych spełnia definicję działalności badawczo-rozwojowej.

Działalność badawczo-rozwojowa została zdefiniowana w art. 5a pkt 38 ustawy o PIT i oznacza działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Przy czym ustawodawca definiując prace rozwojowe odsyła do art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. - Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (t.j. Dz. U. z 2020 r. poz. 85 z późn. zm.), gdzie zostały one zdefiniowane jako działalność obejmująca nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Prowadzone prace polegające na tworzeniu, rozwijaniu i ulepszaniu oprogramowania mają twórczy charakter, ponieważ służą tworzeniu nowych i oryginalnych rozwiązań, a inwencja i zaprojektowanie tych rozwiązań leży po stronie Wnioskodawczyni. Oprogramowanie tworzone przez Wnioskodawczynię stanowi oryginalny wytwór twórczej pracy.

Prace wykonywane przez Wnioskodawczynię obejmują ponadto wykorzystywanie wiedzy i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawczyni przyczynia się do tworzenia i rozwoju nowoczesnych rozwiązań informatycznych przy wykorzystaniu i rozwijaniu wiedzy z zakresu najnowszych technologii IT. Należy także podkreślić, że prace nad oprogramowaniem mają charakter systematyczny (metodyczny, zaplanowany i uporządkowany), z nastawieniem na rozwój i ulepszanie programów komputerowych w przyszłości.

Jak wskazał ponadto Minister Finansów w objaśnieniach z dnia 15 lipca 2019 r. „W związku z tym, że ustawodawca dla potrzeb preferencji IP Box, czy też ulgi B+R, nie zdefiniował sformułowania „zwiększenia zasobów wiedzy”, nie jest jasne czy zasoby wiedzy odnoszą się do wiedzy ogólnej, wiedzy pracowników, wiedzy w przedsiębiorstwie, czy też wiedzy w danej dziedzinie przemysłowej lub naukowej. Nie ma zatem przeszkód, aby przyjąć, że sformułowanie „zwiększenie zasobów wiedzy” odnosi się wyłącznie do wiedzy danego przedsiębiorstwa, gdyż ustawodawca nie przewidział minimalnego progu skalowalności zwiększenia zasobów wiedzy."

Ad.2.

Wnioskodawczyni uważa, że na podstawie art. 30ca ustawy o PIT w zeznaniach rocznych za lata podatkowe 2020 i lata następne może zastosować stawkę podatku w wysokości 5% do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, uzyskiwanego z tytułu autorskiego prawa majątkowego do programu komputerowego uwzględnionego w cenie sprzedaży usługi.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od dnia stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Na podstawie art. 1 pkt 25 ustawy z dnia 23 października 2018 r. o zmianie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, ustawy - Ordynacja podatkowa oraz niektórych innych ustaw (Dz. U. z 2018 r., poz. 2193), w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych dodano art. 30ca i art. 30cb.

Ustawa zmieniająca wprowadziła do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz do ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych korzystne rozwiązanie podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej.

W uzasadnieniu do projektu powyższej ustawy, wskazano, że proponowane w projekcie ustawy rozwiązanie polega na preferencyjnym opodatkowaniu 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z praw własności intelektualnej, których podatnik jest właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej, i które są chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy, czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego, zwane dalej „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej.”

„(`(...)`) Dochodem kwalifikującym się do ulgi Innovation Box jest dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również, co istotne, dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z projektowanej preferencji jest wymóg prowadzenia przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, co stanowi wyraz realizacji zasady nexus.

(`(...)`) Podatnik, który będzie chciał skorzystać z projektowanej preferencji będzie zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję rachunkową w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z praw IP powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac."

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o PIT, podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT, kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r., poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym (art. 30ca ust. 3 ww. ustawy).

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o PIT, podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług - w przypadku, gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji (art. 3Ocb ust. 2 ustawy o PIT).

Jak wynika z powyższych regulacji, podatnicy, którzy opodatkowują dochody z kwalifikowanych IP stawką 5%, mają obowiązek prowadzenia wyodrębnionej ewidencji dla wszystkich operacji finansowych związanych z uzyskiwaniem tych dochodów. Przepisy o IP BOX nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP BOX.

Jednak dla celów obliczenia dochodu z kwalifikowanego IP istotne jest, by ewidencja ta była prowadzona w sposób należyty tak, aby móc w rocznym zeznaniu podatkowym wykazać łączną sumę przychodów, kosztów podatkowych, dochodów, strat, dochodów podlegających opodatkowaniu stawką 5% oraz dochodu, który nie będzie podlegał preferencyjnemu opodatkowaniu.

W przypadku podatników, którzy nie prowadzą ksiąg rachunkowych wymóg zapewnienia wyodrębnionej ewidencji dla projektu dotyczącego kwalifikowanego IP może być spełniony poprzez sporządzanie techniką komputerową w postaci arkusza kalkulacyjnego kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP na koniec danego miesiąca.

Zestawienie kumulatywne obejmuje wydatki od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej, która zmierza do wytworzenia, rozwinięcia lub ulepszenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego.

Wątpliwości Wnioskodawczyni budzi kwestia możliwości skorzystania z preferencyjnej stawki podatku w wysokości 5% od kwalifikowanych dochodów ze sprzedaży autorskiego oprogramowania w przypadku tworzenia Utworów i prowadzenia do nich oddzielnej ewidencji.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, nie podlegają ochronie.

Zgodnie z ustawą o prawie autorskim i prawach pokrewnych, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażenia, w tym w szczególności utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe).

Utwór jest przedmiotem prawa autorskiego od chwili ustalenia, chociażby miał postać nieukończoną, a ochrona przysługuje twórcy niezależnie od spełnienia jakichkolwiek formalności. Odnosząc się do powyższych konstrukcji prawnych przewidzianych w ustawie o prawie autorskim i prawach pokrewnych, należy uznać, że oprogramowanie komputerowe stanowi przedmiot ochrony praw autorskich. Art. 1 ust. 2 pkt 1 o prawie autorskim i prawach pokrewnych, kwalifikuje programy komputerowe jako utwory będące przedmiotem jego ochrony i to już z momentem ich wytworzenia, bez konieczności spełnienia jakichkolwiek wymogów formalnych.

Pojęcie tworzenia i ulepszania programów komputerowych należy rozumieć szeroko - jest to bowiem pewien proces, od pomysłu i analizowania możliwości napisania nowego kodu źródłowego lub odpowiedniej modyfikacji, projektowania, przez fizyczne pisanie kodu, aż do testowania i wdrażania, bez których nie ma możliwości wprowadzenia produktu finalnego w postaci nowej aplikacji czy też funkcjonalności w aplikacji już istniejącej.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP BOX wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP BOX, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu.

OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP BOX.

OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP BOX.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie - definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów - podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Jak wskazano we wniosku, udział współtwórców w tworzeniu programu komputerowego w tym wypadku ma charakter wertykalny, czyli polega m.in. na uczestnictwie w różnych etapach powstawania programu.

Jak wskazuje się w literaturze odnoszącej się do prawa autorskiego i praw pokrewnych - J. Krysińska [w:] Prawo autorskie i prawa pokrewne. Komentarz, red. W. Machała, R. M. Sarbiński, Warszawa 2019, LEX - „program komputerowy powstaje etapami. W uproszczeniu proces ten przedstawia się następująco:

a) sformułowanie/oznaczenie celu/problemu;

b) analiza problemu (określenie informacji/danych wejściowych oraz stworzenie koncepcji, sposobu postępowania w celu osiągnięcia pożądanego stanu końcowego, czyli uzyskania oczekiwanych informacji wyjściowych przy uwzględnieniu ograniczeń sprzętowych i środowiska programowego (platformy software'owej);

c) projektowanie algorytmu (przez pojęcie algorytmu należy rozumieć zbiór reguł postępowania mający na celu przetworzenie informacji wejściowych w informacje wyjściowe w skończonej liczbie kroków/działań); istotne jest to, że może istnieć wiele algorytmów służących rozwiązaniu tego samego problemu);

d) implementacja algorytmu, tj. zapisanie programu w postaci flow chart (dokumentacja projektowa) i następnie przetłumaczenie go do formy kodu źródłowego programu, który to kod następnie powinien zostać poddany procesowi przetwarzania np. kompilacji, asemblacji itp. w celu otrzymania kodu wykonywalnego;

e) testowanie (przyjmując uproszczoną definicję - jest to postępowanie mające na celu wykrycie usterek programu komputerowego powodujących jego nieprawidłowe działanie, które wynikają z błędu programisty na jednym z etapów tworzenia programu, najczęściej w procesie tworzenia kodu źródłowego);

f) eksploatacja".

W takich przypadkach prawa autorskie do programu komputerowego mogą przysługiwać jego współtwórcom na podstawie art. 9 ust. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, w którym przewidziano, że „współtwórcom przysługuje prawo autorskie wspólnie".

Zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, każdy ze współtwórców może wykonywać prawo autorskie do swojej części utworu mającej samodzielne znaczenie, bez uszczerbku dla praw pozostałych współtwórców.

Wnioskodawczyni w opisie zaistniałego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego wskazała, że rozwija oprogramowanie poprzez udział w tworzeniu kodu źródłowego. Stworzenie nowego kodu źródłowego prowadzi w istocie do powstania nowego oprogramowania komputerowego lub ulepszeniu funkcjonalności dotychczas istniejącego oprogramowania, poprzez poszerzenie go o nowe zastosowania. Praca polegająca na wykonywaniu tych czynności ma charakter jednoznacznie twórczy, nie jest efektem działań powtarzalnych, a jej wynikiem jest zmodyfikowany, stworzony od początku kod źródłowy, będący nowym wytworem intelektu podlegającym ochronie prawnej z art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, do którego Wnioskodawczyni traci prawa własności, z chwilą przeniesienia ich na Spółkę.

Reasumując:

1. podatnik w ramach własnej działalności badawczo-rozwojowej wytworzył kwalifikowane prawo własności intelektualnej w postaci autorskiego prawo do programu komputerowego, które podlega ochronie według przepisów prawa polskiego,

2. podatnik osiągnął dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

3. podatnik prowadzi ewidencję, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Mając powyższe na uwadze, zdaniem Wnioskodawczyni, dochód z odpłatnego zbycia kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie usług, tj. autorskiego prawa do programu komputerowego, które stanowi utwór prawnie chroniony i zostało wytworzone w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, kwalifikuje się do dochodów z kwalifikowanego IP w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT.

To oznacza, że Wnioskodawczyni może skorzystać z preferencyjnego opodatkowania dochodów z tego tytułu według stawki 5%.

Ad.3.

Zdaniem Wnioskodawczyni, w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, proporcjonalnie w stosunku w jakim pozostaje wysokość przychodów ze sprzedaży kwalifikowanych praw własności intelektualnej do łącznych przychodów Wnioskodawczyni.

Jak wskazano już powyżej, zgodnie z art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT, dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy szczególne nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Mając na uwadze powyższe regulacje, w realiach sprawy istotne jest przyporządkowanie kosztów prowadzonej działalności do przychodów ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Zadanie to wypełnia ewidencja prowadzona przez Wnioskodawczynię, o której mowa w art. 30cb ust. 2 ustawy o PIT.

Koszty ponoszone przez Wnioskodawczynię mają i będą mieć często charakter kosztów pośrednich, związanych z całokształtem prowadzonej działalności gospodarczej, a nie tylko z kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej, co oznacza, że w kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej mogą one zostać uwzględnione częściowo.

Zdaniem Wnioskodawczyni, racjonalnym sposobem pośredniej alokacji tych kosztów dla potrzeb preferencji IP BOX jest zatem przyporządkowanie ich w takiej samej proporcji w jakiej przychód związany ze sprzedażą kwalifikowanych praw własności intelektualnej pozostaje do łącznego przychodu Wnioskodawczyni.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest w prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021 r. poz. 478 i 619),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one:

prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

W myśl art. 30ca ust. 2 ww. ustawy:

kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2021 r. poz. 213),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Autorskie prawo do programu komputerowego objęte jest ochroną na mocy art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.).

Zgodnie z art. 74 ust. 2 powołanej ustawy:

ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Na mocy art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

[(a + b) * 1,3] / (a + b + c + d)

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Na podstawie art. 30ca ust. 5 ww. ustawy:

do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

w przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Stosownie natomiast do treści art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30ca ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Przepis ten w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. stanowi natomiast, że:

do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

Na podstawie art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do treści art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 powołanej ustawy:

w przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Z przedstawionych we wniosku okoliczności wynika, że prowadzi Pani działalność polegającą na pracach programistycznych od 27 kwietnia 2020 r., przy czym z preferencyjnego opodatkowania stawką 5% w odniesieniu do kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej (IP Box), uregulowanego w art. 30ca ustawy o PIT zamierza Pani skorzystać za rok 2020 i lata następne.

Osobiście zajmuje się Pani tworzeniem oprogramowania, a także odpowiada za jakość świadczonych usług oraz ich rezultat. Ma swobodę w doborze sposobu, metod i organizacji wykonywania czynności składających się na świadczenie Usług. Ustala Pani czas i miejsce wykonania Usług wraz ze Spółką. Spółka jest uprawniona do udzielania wskazówek i sugestii co do sposobu realizacji Umowy, a także dokonywania modyfikacji zakresu zleconych Wnioskodawczyni Usług. Powyższego nie zmienia fakt, że Wnioskodawczyni realizując zadania wynikające z umów współpracuje również z innymi podmiotami (np. programistami, testerami, analitykami) wykonującymi usługi na rzecz Spółek. Wnioskodawczyni oraz każda z osób współpracujących co do zasady odpowiedzialny jest za inne części projektu na rzecz Spółek lub klientów Spółek. W praktyce występują również jednak sytuacje, że nad jednym projektem z punktu widzenia Spółki pracuje kilku projektantów-architektów, programistów i testerów, przy czym taki projekt standardowo dzielony jest na mniejsze zadania, za które każdy z programistów odpowiada osobno. Wnioskodawczyni ma wiedzę jakie zadania wykonują projektanci-architekci, programiści i testerzy współpracujący, w zakresie w jakim jest to niezbędne dla zapewnienia prawidłowego wykonywania powierzonych mu zadań. Wnioskodawczyni oraz pozostali projektanci-architekci, programiści i testerzy nie mają natomiast uprawnień, aby ingerować w daną część pracy innego programisty.

Wnioskodawczyni w relacji ze Spółkami pełni rolę IT Project Managera i przygotowuje dokumentację do stworzenia programu komputerowego lub ulepszenia funkcjonalności programu komputerowego, których oczekuje klient Spółki.

Wnioskodawczyni nie pisze kodu źródłowego, ale jest jego twórcą na etapie poprzedzającym pracę programisty. Kod źródłowy danego oprogramowania powstaje na bazie stworzonej przez podatnika dokumentacji.

Z analizy przedstawionego we wniosku opisu zdarzenia wynika, w szczególności, że:

- działalność Pani prowadzona jest w sposób systematyczny, tj. uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, wg pewnego systemu, na podstawie przygotowanego harmonogramu prac z przyjęciem określonych celów do osiągnięcia,

- w ramach prowadzonej działalności nabywa Pani, łączy, kształtuje i wykorzystuje dostępne aktualnie wiedzę i umiejętności, w tym między innymi z zakresu narzędzi informatycznych i oprogramowania, w celu tworzenia nowych zastosowań (nowych lub ulepszonych produktów, procesów lub usług), tj. prowadziła i prowadzi prace rozwojowe o których mowa w art. 4 ust.3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

- działalność Pani w zakresie projektowania i tworzenia kodu źródłowego oraz tworzenia dokumentacji nie ma charakteru rutynowych lub okresowych zmian, lecz stanowi systematyczny rozwój konkretnego produktu,

- oprogramowanie i dokumentacja wytwarzane przez Panią w ramach prowadzonej bezpośrednio działalności gospodarczej jest rezultatem Pani własnej, indywidualnej, twórczej działalności intelektualnej,

- oprogramowanie i dokumentacja wytworzone przez Panią stanowią utwór podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

- osiąga Pani przychód (dochód) ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wynagrodzenie ma charakter jednorodny i niepodzielny, stanowiąc zapłatę za wszystkie czynności niezbędne do wykonania Umowy,

- kwota należna Wnioskodawczyni obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie na Spółkę autorskich praw majątkowych na wymaganych polach eksploatacji.

Z opisu sprawy wynika, że Pani działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych w okresie, którego dotyczy wniosek jest/była w opisanym zakresie działalnością badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, bowiem spełnione są następujące cechy:

- działalność ta ma charakter twórczy,

- obejmuje prace rozwojowe w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce,

- podejmowana jest w sposób systematyczny, w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania takich zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Tym samym, przedstawione we wniosku działania podejmowane przez Panią w zakresie tworzenia programów komputerowych mieszczą się w definicji działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podkreślenia przy tym wymaga, że działalnością badawczo-rozwojową nie jest całość świadczonych przez Panią usług ani też całość prowadzonej działalności programistycznej, ale wyłącznie te działania, które ściśle dotyczą tworzenia innowacyjnych rozwiązań służących stworzeniu nowego produktu.

Jak zaznaczono w opisie sprawy, efekty Pani pracy, które nazywa Pani odpowiednio „programem komputerowym” zawsze są odrębnymi programami komputerowymi, które podlegają ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wskazała Pani również, że posiada i prowadzi od dnia 27 kwietnia 2020 r., odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję umożliwiającą wyodrębnienie każdego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Wyjaśniła Pani także, iż dochodami osiąganymi przez Nią są dochody ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, a więc dochody w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Tym samym osiąga Pani kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ww. ustawy.

Dochód ten stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, w odniesieniu do przedstawionego zdarzenia, stwierdzić należy, że może i będzie mogła Pani zastosować stawkę 5% wobec dochodu uzyskanego ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej (ustalonego na postawie art. 30ca ust. 4 jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru nexus), w zeznaniu składanym za rok 2020 (tj. od 27 kwietnia 2020), jak i lata następne.

Zastrzeżenia wymaga, że uzyskiwane przez Panią dochody niestanowiące dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, nie podlegają ocenie przez tutejszy Organ.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Koszty uzyskania przychodów uwzględnione w celu określenia dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej muszą być funkcjonalnie związane z przychodami osiąganymi z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, które w sposób bezpośredni albo pośredni przyczyniły się do powstania takiego przychodu.

Jeśli w ramach działalności badawczo-rozwojowej wytwarzanych jest więcej kwalifikowanych praw IP oraz oprócz dochodów kwalifikowanych podatnik uzyskuje także inne dochody z tytułu prowadzonej działalności gospodarczej, które nie mogą zostać opodatkowane w ramach ulgi IP Box, to przy określaniu tych kosztów ważne jest też zastosowanie właściwej proporcji.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2 oraz przychodów, o których mowa w art. 21 ust. 1 pkt 152 lit. c, pkt 153 lit. c i pkt 154 w zakresie przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej.

Przy ustalaniu dochodu, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy podatnik powinien również mieć na względzie obowiązujące zasady potrącalności kosztów.

Zatem w przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu poniesionego w ramach działalności gospodarczej bezpośrednio do przychodów uzyskiwanych ze sprzedaży autorskiego prawa do programu komputerowego, koszt ten może zostać uwzględniony proporcjonalnie, w stosunku, w jakim pozostaje wysokość kwalifikowanych przychodów do łącznych Pani przychodów.

Mimo uznania przez organ za adekwatną, tj. znajdującą uzasadnienie w opisie sprawy „proporcję” zaproponowaną przez Pana, nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy. Pełna weryfikacja stanowiska Wnioskodawcy może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Dodatkowe informacje

Należy zaznaczyć, że przedmiotem niniejszej interpretacji nie była ewentualna kwalifikacja opisanych we wniosku wydatków do kosztów uzyskania przychodu przy obliczaniu dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2, czy ocena, czy wymienione we wniosku koszty stanowią koszty, które mogą być uwzględnione we wskaźniku nexus, o którym mowa w art. 30 ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

- stanów faktycznych, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń,

- zdarzeń przyszłych, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).