Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe i w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych jest:

- nieprawidłowe – w części dotyczącej obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych,

- prawidłowe – w części dotyczącej złożenia zeznania rocznego i zapłaty podatku dochodowego.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

Dnia 18 sierpnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 18 sierpnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – o opłatę w dniu 14 listopada 2022 r. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Postanowieniem z dnia 9 października 2019 r. Sąd Rejonowy (…) Wydział Gospodarczy sygn. akt (…) ogłosił upadłość (…) Spółka Jawna (dalej: Przedsiębiorstwo lub Spółka), zaś na syndyka wyznaczył M. K.

W skład masy upadłości Przedsiębiorstwa wchodziła między innymi nieruchomość, dla której Sąd Rejonowy, (…) Wydział Ksiąg Wieczystych (…), prowadzi księgę wieczystą o nr KW nr (…).

W toku czynności prowadzonych przez Syndyka Masy Upadłości (…) Spółka (dalej: Syndyk Masy Upadłości lub Syndyk) w dniu 16 września 2021 r. doszło do sprzedaży nieruchomości o nr KW nr (…) wchodzącej w skład masy upadłości na rzecz (…) spółka z ograniczoną odpowiedzialnością.

Na gruncie podatku dochodowego – zarówno podatku PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych), jak i podatku dochodowego od osób prawnych CIT (podatek dochodowy od osób prawnych), to nie spółka jawna – upadłe (…) Spółka Jawna, ale wspólnicy spółki jawnej tzw. spółki osobowej – A.J i K.B, są podatnikami podatku dochodowego. W związku z tym każdy ze wspólników spółki jawnej samodzielnie rozlicza na gruncie podatku dochodowego przychody oraz koszty wynikające z prowadzenia spółki jawnej. Do przychodów i kosztów uzyskania przychodów rozliczanych przez wspólnika spółki jawnej należą również przychody i koszty uzyskania przychodu z tytułu zbycia składników należących do masy upadłości upadłej Spółki, dokonanych w trakcie postępowania upadłościowego.

Wskazać należy, że zgodnie z art. 169 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535 ze zm.) wynika, iż: Syndyk wykonuje obowiązki sprawozdawcze ciążące na upadłym, zaś z art. 160 ust. 1 prawa upadłościowego: W sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności w imieniu własnym na rachunek upadłego.

Pytania

1. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku ze sprzedażą nieruchomości wchodzącej w skład masy upadłości (…) Spółka Jawna, Wnioskodawca – Syndyk Masy Upadłości (…) Spółka Jawna, nie jest zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy należnej od wspólnika upadłej Spółki jawnej, w związku ze zbyciem w toku postępowania upadłościowego przez Syndyka nieruchomości wchodzącej do masy upadłości?

2. Czy w przedstawionym stanie faktycznym, w związku ze sprzedażą nieruchomości wchodzącej w skład masy upadłości (…) Spółka Jawna, Wnioskodawca – Syndyk Masy Upadłości (…) Spółka Jawna, nie jest zobowiązany do:

a) złożenia zeznania rocznego w podatku dochodowym w imieniu wspólników Spółki osobowej w upadłości,

b) zapłaty podatku dochodowego należnego od wspólników Spółki osobowej w upadłości wynikającego z miesięcznych zestawień o przychodach i kosztach Spółki osobowej w upadłości?

Pana stanowisko w sprawie

Podstawa prawna:

Art. 4 § 1 ust. 1 ustawy z dnia 15 września 2022 r. kodeks spółek handlowych (Dz.U. 2000 Nr 94, poz. 1037, ze zm. zwanej dalej – k.s.h.): § 1. Użyte w ustawie określenia oznaczają: 1) spółka osobowa – spółkę jawną, spółkę partnerską, spółkę komandytową i spółkę komandytowo-akcyjną.

Art. 57 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535, ze zm.): Upadły jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu-komisarzowi.

Art. 62 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535, ze zm.): W skład masy upadłości wchodzi majątek należący do upadłego w dniu ogłoszenia upadłości oraz nabyty przez upadłego w toku postępowania upadłościowego, z wyjątkami określonymi w art. 63-67a.

Art. 75 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535, ze zm.): Z dniem ogłoszenia upadłości upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania z mienia wchodzącego do masy upadłości i rozporządzania nim.

Art. 156 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535, ze zm.): W przypadku ogłoszenia upadłości powołuje się syndyka.

Art. 160 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535, ze zm.): 1. W sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności w imieniu własnym na rachunek upadłego.

Art. 169 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535, ze zm.): 1. Syndyk wykonuje obowiązki sprawozdawcze ciążące na upadłym. Syndyk nie odpowiada za opóźnienia w realizacji tych obowiązków spowodowane nieprzekazaniem mu dokumentacji lub przekazaniem dokumentacji nierzetelnej lub niekompletnej.

Art. 173 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535, ze zm. zwanej dalej – pr. up.):

1. Jeżeli syndyk napotyka przeszkody ze strony upadłego przy obejmowaniu majątku upadłego, wprowadzenia syndyka w posiadanie majątku upadłego dokonuje komornik sądowy. Podstawę wprowadzenia stanowi postanowienie sądu o ogłoszeniu upadłości lub postanowienie o powołaniu syndyka bez potrzeby nadawania mu klauzuli wykonalności.

2. Koszty wprowadzenia pokrywa tymczasowo Skarb Państwa. Koszty te stanowią koszt postępowania upadłościowego, a jeżeli upadły nie jest osobą fizyczną, koszty te obciążają osoby uprawnione do reprezentowania upadłego, które przeszkadzały w objęciu majątku. W przypadku niemożności ściągnięcia kosztów od osób zobowiązanych do ich zwrotu podlegają one zaspokojeniu z masy upadłości. Jeżeli działania utrudniające objęcie majątku przez syndyka podejmowało kilka osób uprawnionych do reprezentowania upadłego, koszty wprowadzenia obciążają te osoby solidarnie.

3. O zwrocie kosztów, o których mowa w ust. 2, orzeka sędzia-komisarz. Na postanowienie sędziego-komisarza przysługuje zażalenie osobom zobowiązanym do zwrotu kosztów.

4. Koszty, o których mowa w ust. 2, ściąga się od osób zobowiązanych do ich zwrotu w trybie egzekucji opłat sądowych.

Art. 230 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. prawo upadłościowe (Dz.U. 2003 Nr 60, poz. 535, ze zm.):

1. Do kosztów postępowania zalicza się wydatki bezpośrednio związane z ustaleniem, zabezpieczeniem, zarządem i likwidacją masy upadłości oraz ustaleniem wierzytelności, w szczególności wynagrodzenie syndyka oraz jego zastępcy, wynagrodzenie osób zatrudnionych przez syndyka oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzenia tych osób, wynagrodzenie i wydatki członków rady wierzycieli, wydatki związane ze zgromadzeniem wierzycieli, koszty archiwizacji dokumentów, korespondencji, ogłoszeń, eksploatacji koniecznych pomieszczeń, podatki i inne daniny publiczne związane z likwidacją masy upadłości.

2. Do innych zobowiązań masy upadłości zalicza się wszystkie niewymienione w ust. 1 zobowiązania masy upadłości powstałe po ogłoszeniu upadłości, w szczególności należności ze stosunku pracy przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości, zobowiązania z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia masy upadłości, zobowiązania z zawartych przez upadłego przed ogłoszeniem upadłości umów, których wykonania zażądał syndyk, inne zobowiązania powstałe z czynności syndyka oraz przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości renty z tytułu odszkodowania za wywołanie choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci i renty z tytułu zamiany uprawnień objętych treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę.

Art. 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. 1991 Nr 80, poz. 350 ze zm.):

1. Przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

1a. Przychodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, lub działów specjalnych produkcji rolnej, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 4, osiąganych przez podatników opodatkowanych na zasadach określonych w art. 30c, nie łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1.

2. Zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat;

2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

3. 23)(uchylony)

4. 24)(uchylony)

5. 25)(uchylony)

6. 26)(uchylony)

7.(uchylony)

8. 27)(uchylony)

9. Zasady, o których mowa w ust. 1 i 2, nie mają zastosowania w okresie prowadzenia przedsiębiorstwa, w skład którego wchodzi udział zmarłego małżonka podatnika zarządzany przez tymczasowego przedstawiciela na podstawie ustawy o zarządzie sukcesyjnym.

10. W przypadku wskazanym w ust. 9 całość dochodu z tytułu prowadzenia tego przedsiębiorstwa podlega opodatkowaniu wyłącznie przez żyjącego współmałżonka, z pominięciem praw do udziału w zysku nabywców udziału zmarłego małżonka. W tym przypadku dla celów opodatkowania podatkiem dochodowym przyjmuje się, że żyjący współmałżonek jest właścicielem całego przedsiębiorstwa, w tym również udziału zmarłego małżonka oraz innych nabytych w tym okresie składników majątku przedsiębiorstwa, w szczególności w zakresie rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów, zwolnień i ulg podatkowych oraz obniżenia dochodu, podstawy opodatkowania lub podatku.

Art. 44 ust. 1 pkt 1 oraz ust. 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 1991 Nr 80, poz. 350 ze zm.):

1. Podatnicy osiągający dochody: 1) z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14 – są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

6. Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego.

Art. 45 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. 1991 Nr 80, poz. 350 ze zm. – zwanej dalej: ustawą PIT):

1. Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Ocena prawna w odniesieniu do przedstawionego stanu faktycznego:

Mając na uwadze powyżej przytoczone przepisy zauważyć należy, że syndyk obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji. Pomimo iż upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, to wciąż przypisany jest mu status podatnika. Wskazać należy, że we wszelkich postępowaniach stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły, to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach, jest on stroną w znaczeniu formalnym (por. T. Radlewicz, Glosa do postanowienia SN z dnia 24 czerwca 1999 r., II CKN 358/99).

W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika z wszystkimi konsekwencjami prawnymi tego stanu rzeczy. Powyższe oznacza, że wspólnik spółki po ogłoszeniu upadłości spółki pozostaje podatnikiem podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu prowadzonej działalności, zaś upadłość spółki nie pozbawia wspólnika spółki statusu podatnika.

Wobec powyższego, w trakcie postępowania upadłościowego Syndyk, który sprawuje zarząd nad majątkiem upadłego, dokonuje szeregu czynności prawnych i faktycznych, które powodują powstanie określonych zobowiązań, np. sprzedaż nieruchomości wchodzącej w skład masy upadłości.

Zgodnie zatem z art. 230 ust. 1 pr. up. do kosztów postępowania upadłościowego zalicza się opłaty sądowe oraz wydatki niezbędne do osiągnięcia celu postępowania. Stosownie zaś do art. 230 ust. 2 pr. up. do wydatków, o których mowa w ust. 1, należą m.in. podatki i inne daniny publiczne, należne za okres po ogłoszeniu upadłości.

Zgodnie z art. 231 ust. 1 pr. up.: koszty postępowania upadłościowego pokrywane są z masy upadłości. Mając na uwadze powyższe, wskazać należy, iż podmiotowość prawnopodatkowa w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu działalności prowadzonej przez wspólnika spółki jawnej po ogłoszeniu upadłości spółki jawnej nie ustaje. Upadły więc z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednakże powyższe nie pozbawia upadłego statusu podatnika.

Przechodząc z przepisów prawa upadłościowego na grunt przepisów podatkowych, wskazać należy art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy o PIT: podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

Następnie zgodnie z art. 44 ust. 6 ustawy o PIT: zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego.

Wskazać należy, że z uwagi na brak definicji „podatnika” w ustawie o PIT należy szukać definicji w ordynacji podatkowej, zgodnie z którą w art. 7 § 1 wskazano, że: podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu. Zatem, na gruncie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, podatnikami tego podatku są osoby fizyczne, tj. wspólnicy spółki jawnej – (…) Spółka Jawna.

Należy wobec powyższego stwierdzić, że mimo tego, że zarząd nad majątkiem upadłego w toku postępowania upadłościowego sprawuje Syndyk, to wspólnicy spółki jawnej są podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych.

Następnie zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Z uwagi na fakt, że w zeznaniu podatkowym podatnik jest zobowiązany do wykazania wszystkich uzyskanych w danym roku podatkowym osobistych dochodów, co wymaga jego osobistego działania, zeznanie podatkowe powinien składać podatnik.

W tym miejscu wskazać należy, że w przepisach prawa upadłościowego, tj. w szczególności w art. 160 ust. 1 i art. 169 ust. 1 pr. up., a także w przepisach prawa podatkowego, tj. w art. 8, art. 44 i art. 45 ustawy o PIT – brak jest przepisów nakładających obowiązek rozliczenia przez Syndyka Masy Upadłości Spółki jawnej w Upadłości podatku dochodowego należnego od wspólnika Spółki jawnej w Upadłości. Brak jest też podstawy do zaliczenia do kosztów postępowania podatku dochodowego PIT do kosztów postępowania upadłościowego określonych w art. 230 pr. up., albowiem kosztami postępowania upadłościowego nie są koszty podatków i innych danin publicznych, które są należne nie od masy upadłości, lecz od osób trzecich w stosunku do masy upadłości – wspólników Spółki w upadłości jako podatników. I tak, podatki należne od osób trzecich w stosunku do masy upadłości, czyli od wspólników Spółki w upadłości, nie należą do kategorii „innych zobowiązań masy upadłości”, o których mowa w art. 230 ust. 2 pr. up.

Wobec powyższego, Syndyk Masy Upadłości (…) Spółka Jawna w upadłości nie jest uprawniony do regulowania z kwot wchodzących w skład masy upadłości zobowiązań za wspólników w stosunku do masy upadłości. Nadto, w przypadku niezgodnego wydatkowania środków przez Syndyka, takie nienależnie wydane środki podlegają zwrotowi do masy upadłości z prywatnych środków Syndyka.

Wobec tego, wskazać należy, że żaden z przepisów prawa upadłościowego nie przewiduje wyłączenia z masy upadłości kwot potrzebnych na zapłatę podatku za wspólników Spółki w upadłości.

W niniejszej sprawie podkreślić w szczególności należy, że w przypadku upadłości spółek osobowych, syndyk masy upadłości nie staje się syndykiem upadłości wspólnika danej spółki osobowej w upadłości, albowiem upadłość dotyczy wyłącznie Spółki, a nie jej wspólnika. W przypadku zaś przychodów i kosztów wspólników spółek osobowych, należy zauważyć, że taki wspólnik może mieć przychody i koszty z innych tytułów, które podlegają wspólnemu rozliczeniu w podatku dochodowym z przychodami i kosztami wspólnika ze Spółki w upadłości i w takiej sytuacji brak jest mechanizmów po stronie Syndyka pozwalających na rzeczywiste obliczenie, jaka ich część winna zostać pokryta z masy upadłości jako związana z działalnością spółki w upadłości, a jaka z inną działalnością wspólnika.

Nadto, po stronie wspólnika spółki osobowej w upadłości, w przypadku braku zapłaty zaliczki na podatek dochodowy przez Syndyka, wciąż leży obowiązek uiszczenia należnego podatku w danym roku podatkowym. Należy mieć na uwadze również okoliczność, iż podział przychodów oraz kosztów, w tym zysk, pomiędzy wspólnikami danej spółki osobowej w upadłości, nie musi wynikać tylko z umowy spółki, ale może wynikać też z uchwały wspólników, zatem takie czynności nie powinny mieć wpływu na zakres działania Syndyka, albowiem nie wynikają one z przepisów prawa, a indywidualnie podjętych decyzji.

W tym miejscu Wnioskodawca pragnie zwrócić uwagę na interpretację indywidulaną Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 23 marca 2015 r. (nr IBPBII/2/415-1156/14/MMa), gdzie wskazano, że „zobowiązanie do składania zeznań rocznych ciąży bezwzględnie na podatniku, gdyż żaden przepis (ustawy o PIT) nie dopuszcza złożenia zeznania przez inną osobę niż podatnik. Również podatnik dokonuje zapłaty podatku wynikającego z tego zeznania. Zatem Wnioskodawca jako wspólnik spółki jawnej, będzie zobowiązany we właściwym terminie do złożenia i podpisania zeznania rocznego w oparciu o wystawioną informację o wysokości dochodu (poniesionej straty) wystawionej przez syndyka oraz do zapłaty podatku”.

Zgodnie zaś z art. 45 ust. 1 ustawy o PIT podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru, brak jest natomiast w przepisach wskazanej ustawy zezwolenia na złożenie takiego zeznania przez inną osobę niż podatnik.

W konsekwencji powyższego to podatnicy – Wspólnicy spółki jawnej, są zobowiązani do sporządzenia, podpisania zeznania rocznego z uwzględnieniem m.in. przychodów osiągniętych przez Syndyka w ramach postępowania upadłościowego spółki jawnej, której podatnikiem jest wspólnik, a następnie do złożenia ww. zeznania.

Teza co do pytania 1.

W związku z powyżej przedstawionym stanem faktycznym w zestawieniu z obowiązującymi przepisami prawa, należy stwierdzić, że Syndyk Masy Upadłości (…) Spółka Jawna w upadłości, nie jest zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy należny od wspólników ww. spółki w upadłości, które wynikają z miesięcznych zestawień o przychodach i kosztach (…) Spółka Jawna w upadłości.

Teza co do pytania 2.

W przedstawionym stanie faktycznym, w związku ze sprzedażą nieruchomości wchodzącej w skład masy upadłości (…) Spółka Jawna, Wnioskodawca – Syndyk Masy Upadłości (…) Spółka Jawna, nie jest zobowiązany do złożenia zeznania rocznego w podatku dochodowym w imieniu wspólników Spółki Osobowej w Upadłości ani nie jest zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego należnego od wspólników Spółki osobowej w upadłości wynikającego z miesięcznych zestawień o przychodach i kosztach Spółki osobowej w upadłości.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest:

- nieprawidłowe – w części dotyczącej obowiązku zapłaty zaliczek na podatek dochodowy od osób fizycznych,

- prawidłowe – w części dotyczącej złożenia zeznania rocznego i zapłaty podatku dochodowego.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 156 ust. 1 ustawy z dnia 28 lutego 2003 r. Prawo upadłościowe (t. j. Dz. U. z 2022 r. poz. 1520 ze zm.):

W przypadku ogłoszenia upadłości powołuje się syndyka.

Stosownie do art. 75 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Z dniem ogłoszenia upadłości upadły traci prawo zarządu oraz możliwość korzystania z mienia wchodzącego do masy upadłości i rozporządzania nim.

Natomiast jak stanowi art. 62 ustawy Prawo upadłościowe:

W skład masy upadłości wchodzi majątek należący do upadłego w dniu ogłoszenia upadłości oraz nabyty przez upadłego w toku postępowania upadłościowego, z wyjątkami określonymi w art. 63-67a.

Art. 57 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe stanowi, że:

Upadły jest obowiązany wskazać i wydać syndykowi cały swój majątek, a także wydać dokumenty dotyczące jego działalności, majątku oraz rozliczeń, w szczególności księgi rachunkowe, inne ewidencje prowadzone dla celów podatkowych i korespondencję. Wykonanie tego obowiązku upadły potwierdza w formie oświadczenia na piśmie, które składa sędziemu-komisarzowi.

W myśl art. 160 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

W sprawach dotyczących masy upadłości syndyk dokonuje czynności w imieniu własnym na rachunek upadłego.

Przepis art. 173 ustawy Prawo upadłościowe stanowi, że:

Syndyk niezwłocznie obejmuje majątek upadłego, zarządza nim, zabezpiecza go przed zniszczeniem, uszkodzeniem lub zabraniem go przez osoby postronne oraz przystępuje do jego likwidacji.

Syndyk sprawujący zarząd nad majątkiem upadłego, w celu jego likwidacji przez sprzedaż składników majątku, dokonuje szeregu czynności prawnych i faktycznych, które powodują powstanie określonych zobowiązań.

Zgodnie z art. 230 ust. 1 ustawy Prawo upadłościowe:

Do kosztów postępowania zalicza się wydatki bezpośrednio związane z ustaleniem, zabezpieczeniem, zarządem i likwidacją masy upadłości oraz ustaleniem wierzytelności, w szczególności wynagrodzenie syndyka oraz jego zastępcy, wynagrodzenie osób zatrudnionych przez syndyka oraz należności z tytułu składek na ubezpieczenia społeczne od wynagrodzenia tych osób, wynagrodzenie i wydatki członków rady wierzycieli, wydatki związane ze zgromadzeniem wierzycieli, koszty archiwizacji dokumentów, korespondencji, ogłoszeń, eksploatacji koniecznych pomieszczeń, podatki i inne daniny publiczne związane z likwidacją masy upadłości.

Z kolei stosownie do art. 230 ust. 2 ustawy Prawo upadłościowe:

Do innych zobowiązań masy upadłości zalicza się wszystkie niewymienione w ust. 1 zobowiązania masy upadłości powstałe po ogłoszeniu upadłości, w szczególności należności ze stosunku pracy przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości, zobowiązania z tytułu bezpodstawnego wzbogacenia masy upadłości, zobowiązania z zawartych przez upadłego przed ogłoszeniem upadłości umów, których wykonania zażądał syndyk, inne zobowiązania powstałe z czynności syndyka oraz przypadające za czas po ogłoszeniu upadłości renty z tytułu odszkodowania za wywołanie choroby, niezdolności do pracy, kalectwa lub śmierci i renty z tytułu zamiany uprawnień objętych treścią prawa dożywocia na dożywotnią rentę.

Odnosząc powyższe na grunt obowiązków określonych przez przepisy materialnego prawa podatkowego, wskazuję, że zgodnie z art. 44 ust. 1 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Podatnicy osiągający dochody z działalności gospodarczej, o której mowa w art. 14, są obowiązani bez wezwania wpłacać w ciągu roku podatkowego zaliczki na podatek dochodowy według zasad określonych w ust. 3, z zastrzeżeniem ust. 3f-3h.

W myśl art. 44 ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Zaliczki miesięczne od dochodów wymienionych w ust. 1, wpłaca się w terminie do 20 dnia każdego miesiąca za miesiąc poprzedni. Zaliczki kwartalne podatnicy wpłacają w terminie do 20 dnia każdego miesiąca następującego po kwartale, za który wpłacana jest zaliczka. Zaliczkę za ostatni miesiąc lub ostatni kwartał roku podatkowego podatnik wpłaca w terminie do 20 stycznia następnego roku podatkowego.

Z kolei zgodnie z art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Ponieważ ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje pojęcia „podatnik”, należy posiłkować się definicją zawartą w art. 7 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.), w myśl którego:

Podatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, podlegająca na mocy ustaw podatkowych obowiązkowi podatkowemu.

Z przepisów tych wynika, że na podstawie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnikami tego podatku są osoby fizyczne, tj. w Pana sprawie wspólnicy spółki jawnej.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że jest Pan syndykiem zarządzającym majątkiem spółki jawnej w upadłości (dalej: Spółka). W skład masy upadłości Spółki wchodziła m. in. nieruchomość, która w toku czynności prowadzonych przez Pana została sprzedana we wrześniu 2021 r.

Zatem mając na uwadze treść powołanych przepisów stwierdzam, że mimo tego, że zarząd nad majątkiem upadłego w toku postępowania upadłościowego sprawuje Pan jako syndyk, to podatnikami podatku dochodowego od osób fizycznych są wspólnicy spółki jawnej, a nie Pan.

Zatem upadły z mocy prawa traci zarząd oraz możliwość korzystania i rozporządzania majątkiem należącym do niego, jednak ta okoliczność nie pozbawia upadłego statusu podatnika, do którego stosuje się prawa i obowiązki wynikające z przepisów obowiązujących ustaw podatkowych. We wszelkich postępowaniach stroną w znaczeniu materialnym pozostaje upadły – to on jest podmiotem praw i obowiązków, natomiast syndykowi przysługuje legitymacja formalna do występowania w tych postępowaniach; jest on stroną w znaczeniu formalnym. W zakresie prawnopodatkowym działanie syndyka należy potraktować jako działanie przez pełnomocnika z wszystkimi prawnymi tego stanu rzeczy konsekwencjami.

Podmiotowość prawnopodatkowa w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu działalności gospodarczej po ogłoszeniu upadłości nie ustaje, a syndyk masy upadłości jest osobą odpowiedzialną w czasie trwania postępowania upadłościowego za realizację obowiązków podatnika i płatnika.

Zatem w sytuacji, gdy syndyk w toku likwidacji masy upadłości uzyska dochód do opodatkowania, jako zarządzający majątkiem masy upadłości zobligowany jest do obliczenia zaliczki na podatek dochodowy. Ma on również obowiązek niezwłocznego regulowania należności podatkowych z tego tytułu, z tym, że obowiązek ten aktualizuje się jedynie wtedy, gdy syndyk posiada środki potrzebne do zapłaty podatku.

Wobec tego syndyk, jako zarządzający majątkiem masy upadłości i jednocześnie osoba dysponująca środkami finansowymi uzyskanymi w toku postępowania upadłościowego ze sprzedaży majątku spółki jawnej, jest zobowiązany obliczyć i odprowadzić zaliczki na podatek dochodowy od osób fizycznych.

Reasumując – w związku ze sprzedażą nieruchomości wchodzącej w skład masy upadłości Spółki, jest Pan zobowiązany do zapłaty zaliczki na podatek dochodowy należnej od wspólnika Spółki, w związku ze zbyciem przez Pana w toku postępowania upadłościowego nieruchomości wchodzącej do masy upadłości.

Natomiast odnosząc się do obowiązku składania zeznań rocznych, wskazuję na treść powołanego powyżej przepisu art. 45 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który stanowi, że podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie według ustalonego wzoru. Żaden przepis ustawy nie dopuszcza złożenia zeznania przez inną osobę niż podatnik. Do obowiązków syndyka nie należy weryfikacja otrzymanych od upadłego podatnika dokumentów i udzielonych wyjaśnień w kwestii przychodów (dochodów) niedotyczących działalności gospodarczej zarządzanej przez syndyka. Syndyk masy upadłościowej ponosi odpowiedzialność wyłącznie za rzetelność i niewadliwość ksiąg podatkowych. Z uwagi na fakt, że w zeznaniu podatkowym podatnik jest zobowiązany do wykazania wszystkich uzyskanych w danym roku podatkowym osobistych dochodów, co wymaga jego osobistego działania, zeznanie podatkowe powinien składać podatnik, tj. w rozpatrywanej sprawie każdy ze wspólników Spółki.

Zeznanie to należy sporządzić – biorąc pod uwagę całokształt analizowanych wyżej przepisów prawa – na podstawie informacji o dochodach/stratach otrzymanej od Pana jako syndyka masy upadłości, któremu to upadły przekazał całą dokumentację podatkową, działając zgodnie z regulacjami ustawy Prawo upadłościowe.

W przypadku wystąpienia kwoty do zapłaty to podatnicy, tj. wspólnicy Spółki, powinni dokonać jej wpłaty. W konsekwencji wspólnicy Spółki są zobowiązani do sporządzenia, podpisania zeznania rocznego z uwzględnieniem m.in. przychodów osiągniętych przez Pana jako syndyka w ramach postępowania upadłościowego Spółki.

Reasumując – w związku ze sprzedażą nieruchomości wchodzącej w skład masy upadłości Spółki, nie jest Pan zobowiązany do złożenia zeznania rocznego w podatku dochodowym w imieniu wspólników Spółki oraz zapłaty podatku dochodowego należnego od wspólników Spółki wynikającego z miesięcznych zestawień o przychodach i kosztach Spółki.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanów faktycznych, które Pan przedstawił, i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanów faktycznych i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).