Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

19 sierpnia 2022 r. otrzymaliśmy Pani wniosek z 19 sierpnia 2022 r., który dotyczy możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodu w prowadzonej działalności gospodarczej wydatków na roboty budowlane. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 13 października 2022 r. (wpływ 13 października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego:

Prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą wpisaną do Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej z dniem 22 maja 2012 roku pod firmą X z siedzibą w A.

Przedmiotem prowadzonej działalności wg klasyfikacji PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) jest wynajmowanie i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Siedziba działalności gospodarczej znajduje się w Polsce, a Pani jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz.1128 t.j. z dnia 24.06.2021 r.), jest Pani również zarejestrowanym czynnym podatnikiem VAT (podatek od towarów i usług) zgodnie z ustawą o podatku od towarów i usług (Dz.U. z 2022 r. poz.931 t.j. z dnia 29.04.2022 r.).

Jest Pani właścicielką i współwłaścicielką kilku nieruchomości, które pozostają zakwalifikowane jako nieruchomości (budynki) mieszkalne, nieruchomości usługowe, a także nieruchomości o charakterze mieszanym, tj. mieszkalno-usługowym. W sposób dynamiczny rozwijana jest Pani działalność gospodarcza. Większość nieruchomości została nabyta w drodze spadku po zmarłym ojcu i wprowadzona do działalności gospodarczej w wartości rynkowej na podstawie operatu szacunkowego, zaś w 10-letnim okresie trwania Pani działalności gospodarczej, zostały zakupione i wybudowane dwie nieruchomości. Wyżej wskazane działania mają na celu świadczenie usług najmu, przy czym zwykle nabyte lokale wymagają uprzednio niejednokrotnie remontu i przywrócenia stanu pozwalającego na ich wynajmowanie.

W ramach prowadzonej działalności gospodarczej polegającej na wynajmowaniu lokali dokonywała Pani, dokonuje i dokonywać będzie różnego rodzaju nakładów na prace budowlane i remontowe w przedmiotowych nieruchomościach w znacznej wysokości.

Czynione nakłady mają na celu z jednej strony odtworzenie pierwotnej wartości użytkowej nieruchomości - przy uwzględnieniu aktualnego poziomu wiedzy technologicznej - jak i zakonserwowanie zabytkowych elementów oraz naprawę uszkodzonych elementów budynków i lokali.

Ma Pani wątpliwości co do prawidłowego sposobu rozliczenia podatku dochodowego od osób fizycznych w działalności gospodarczej, w zakresie zaliczenia wydatków związanych z prowadzonymi pracami, w szczególności budowlanymi, remontowymi czy konserwatorskimi do kosztów uzyskania przychodów.

Z uwagi na niedookreśloność i dużą elastyczność pozostawioną przez ustawodawcę w obszarze podatku dochodowego od osób fizycznych, istnieje znacząca trudność w zakresie zakwalifikowania wydatków jako remont, który powinien być rozliczany w kosztach uzyskania przychodów bezpośrednio lub jako ulepszenie środka trwałego podwyższając tym samym jego wartość początkową, co niesie daleko idące konsekwencje, determinujące sposób podatkowego rozliczenia prac, ostatecznie znacząco wpływając na zobowiązania podatkowe.

Należy w tym miejscu dodać, że wydatki te mają na celu zapewnienie przychodów oraz zabezpieczenie przyszłych źródeł przychodów. Posiada Pani nieruchomości wielolokalowe w celu świadczenia usług najmu lokali w głównej mierze mieszkalnych, ale również usługowych czy tzw. mieszanych.

W zależności od stanu budynków prowadzone są w nich szeroko pojęte prace remontowo-budowlane. Zdarza się czasem, że stan budynku nie pozwala na wynajmowanie lokali i koniecznym jest wówczas przeprowadzenie remontu, który dawałby możliwość wynajmowania powierzchni zgodnie z ich przeznaczeniem lub najzwyczajniej spełniającego normy przyzwoitości i umożliwiającego odpowiednie warunki do zamieszkania czy świadczenia usług dla przyszłych najemców.

Pomimo dostępu do wydanych orzeczeń sądowych, zapoznania się z doktryną i dokładnej weryfikacji aktów prawa podatkowego, w tym przeprowadzenia wykładni językowej, funkcjonalnej i celowościowej, a także opierając się na definicjach legalnych i pojęciach prawa budowlanego, nadal pozostają wątpliwości będące przedmiotem niniejszego wniosku. Nie może Pani przy kwalifikacji kosztów polegać na dosłownie wskazanym zakresie usług jaki wpisany jest przez wystawców faktur, bowiem nie posiadają oni kompetencji do kwalifikacji powyższych usług dla celów podatkowych. Należy przy tym zauważyć, że istnieje bardzo rozmyta granica kwalifikacji usługi do jednej z dwóch kategorii, mianowicie remontu czy może ulepszenia, która co do zasady powoduje konieczność podwyższenia wartości początkowej środka trwałego, czyli wzrost wartości nieruchomości.

Dywagacje na tym gruncie mogą prowadzić do poważnych konsekwencji, które w istocie wpływają obecnie czy też wpływać będą w przyszłości na wysokość Pani obciążeń podatkowych.

W związku z powyższymi wątpliwościami, niniejszy wniosek dotyczy odmiennych stanów faktycznych, zarówno zaistniałych jak i przyszłych oraz dotyczy różnych nieruchomości, stąd występuje konieczność wyodrębnienia tych zdarzeń w poniższych punktach.

1. Nieruchomość A

Przeprowadziła Pani roboty budowlane polegające na remoncie elewacji frontowych kamienicy położonej w A. przy ul. B1 / C1, zwanej dalej również na potrzeby wniosku „Nieruchomością A”. Budynek stanowi środek trwały u Pani, przyjęty do użytkowania w dniu 22 maja 2012 roku. Złożony został również odpowiedni wniosek do Biura Miejskiego Konserwatora Zabytków i uzyskano pozwolenie na powadzenie prac konserwatorskich i robót budowlanych na obszarze zespołów urbanistyczno-architektonicznych wpisanych do rejestru zabytków. Udzielone pozwolenie dotyczy kontynuacji prac renowacyjnych elewacji frontowych kamienicy poprzez prowadzenie prac w obrębie kondygnacji powyżej parteru. Po uzyskaniu wszystkich niezbędnych pozwoleń, podjęła Pani dalsze działania, w tym zawarta została z Wykonawcą umowa o roboty budowlane, celem przeprowadzenia remontu nieruchomości, aby przywrócić dawną świetność budynku i zabezpieczyć jej elewację przed zniszczeniem.

Na jej podstawie wykonano następujące prace: usunięcie wtórnej wykładziny oraz zadaszenia, odtworzenie pierwotnego boniowania i wykończenia ścian w tynku, pomalowania przyziemia w kolorystyce zgodnie z wynikami badań stratygraficznych, umycie całej elewacji, uzupełnienie tynku w brakujących miejscach oraz naprawa balkonów od ulicy C, naprawa gzymsu górnego po wstępnych oględzinach.

Wszystkie prace prowadzone były w istniejącym obiekcie budowlanym i polegały na odtworzeniu stanu pierwotnego przy zastosowaniu – materiałów budowlanych o lepszych parametrach, zgodnych z aktualnymi normami technicznymi. Zakres prac pozwolił na przeprowadzenie kompleksowego remontu elewacji wraz z odsłonięciem historycznego detalu i odtworzeniem pierwotnej kolorystyki elewacji. Inwestycja wpłynęła pozytywnie na chroniony zespół urbanistyczno-architektoniczny. Po zakończeniu ww. prac wystawione zostały faktury za poszczególne etapy remontu elewacji, zgodnie z umową.

2. Nieruchomość B

Przeprowadziła Pani roboty budowlane polegające na pracach dodatkowych i wykończeniowych oraz remontowych klatki schodowej przy ul. D1 w A., zwanej dalej również na potrzeby wniosku „Nieruchomością B”. Budynek ten stanowi środek trwały u Pani, przyjęty do użytkowania w dniu 22 maja 2012 roku.

Na podstawie przygotowanej uprzednio przez Wykonawcę oferty, wykonano następujące prace: zamurowanie otworów, tynkowanie sufitów, naprawa ścian po wymianie instalacji elektrycznej, zabudowa części rur i przekuć w ścianach, równanie ścian i częściowe szpachlowanie, obrabianie przy drzwiach wejściowych, malowanie ścian i sufitów, montaż i szpachlowanie siatki na ścianach, przerabianie instalacji światłowodu, montaż i likwidacja starych przyłączy telefonicznych, zamurowanie wnęk po starych rozdzielniach elektrycznych i wycinanie nowych otworów rewizyjnych, szlifowanie konstrukcji schodów i montaż brakujących tralek, szlifowanie i malowanie zabudowy i drzwi do piwnicy, szlifowanie, czyszczenie i malowanie tralek, malowanie konstrukcji schodów, malowanie drzwi na strych, uszczelnianie i malowanie rur od gazu, szlifowanie i malowanie poręczy, czyszczenie wykładziny, listew przypodłogowych i montaż brakujących listew, montaż drzwiczek rewizyjnych, kratek wentylacyjnych oraz malowanie elewacji przy drzwiach wejściowych, szlifowanie i malowanie drzwi na półpiętrze wraz z naprawą, szlifowanie i malowanie listew wykończeniowych i podstopni, naprawa cokołów z płytek i wycinanie otworów pomiarowych do gazu na klatkach, akrylowanie, czyszczenie okien, parapetów i liczników.

Wszystkie prace prowadzone były w istniejącym obiekcie budowlanym, a ich zakres pozwolił na przeprowadzenie kompleksowego remontu klatki schodowej oznakowanej lit. B. Po zakończeniu ww. prac wystawione zostały faktury za poszczególne etapy remontu zgodnie z ofertą.

3. NIERUCHOMOŚĆ C

Wykonała Pani roboty budowlane dotyczące uszczelnienia tarasu poprzez hydroizolację oraz położenia ponownie kostki brukowej na dziedzińcu w budynku przy ul. E1 w A., na potrzeby niniejszego wniosku zwanego również „Nieruchomością C”. Budynek ten stanowi środek trwały wybudowany przez Panią w roku 2020, zgodnie z decyzją z dnia 12 lipca 2016 roku nr XYZ w sprawie zatwierdzenia projektu budowlanego i udzielenia pozwolenia na budowę budynku mieszkalnego wielorodzinnego z częścią o funkcji budynku zamieszkania zbiorowego (hostel) oraz częścią handlowo-usługową i garażem podziemnym. Po zakończeniu prac budynek został przyjęty do użytkowania w dniu 2 lipca 2020 roku.

Niestety, krótko po otrzymaniu pozwolenia na użytkowanie i przyjęciu do użytkowania wybudowanej nieruchomości okazało się, że na skutek błędów projektowych i wykonawczych, budynek Nieruchomości C wykazywał mnóstwo nieszczelności i usterek, które zostały częściowo naprawione w ramach gwarancji, jednakże zaistniała tym samym konieczność zabezpieczenia budynku przed wilgocią i zalaniem, poprzez rozebranie części tarasowej nieruchomości i jej hydroizolację, co tym samym spowodowało konieczność zlecenia dodatkowych usług ekspertom od hydroizolacji i zastosowania w tym aspekcie nowoczesnych technologii. Wody gruntowe wdzierające się z każdej strony, zwłaszcza do części garażowej budynku spowodowały, że zakres rozbiórkowy był dość spory, a naprawa budynku wymagała uprzedniego odwilgocenia i zaizolowania przed kolejnym zalaniem. Na skutek pojawiających się przecieków w garażu podziemnym oraz lokalach usługowych znajdujących się na parterze, została zdemontowana kostka brukowa na dziedzińcu Nieruchomości C od strony północno-zachodniej oraz zastosowana nowa hydroizolacja, której celem było usunięcie dotychczasowych przecieków i zniszczeń, a także dalszego dostawania się wody od strony sąsiadującego budynku.

Wszystkie prace w Nieruchomości C wskazane odpowiednio w fakturach związane były z uszczelnieniem tarasu, tj. skucie podbetonu i wyniesienie do kontenera, wycięcie po obwodzie tarasu bruzdy na ok. 30 cm, wycięcie papy i styropianu do stropu, wykonanie iniekcji ciśnieniowej od strony naporu wody od sąsiada, wykonanie holki polimerowo-cementowej, wykonanie trzykrotnej szlemy na stropie i ścianie odpornej na ujemne ciśnienie wody, wykonanie elastycznej hydroizolacji po obwodzie tarasu, odtworzenie warstw styropianu i betonu do poziomu papy, oczyszczenie papy i wklejenie po całości hydroizolacji i jej zazbrojenie, uszczelnienie dwóch przejść przez strop od góry i od dołu oraz wykonanie iniekcji uszczelniającej, wklejenie pod stolarkę okienną i drzwiową podwójnych taśm butylowych, rozłożenie geowłókniny żeby zabezpieczyć hydroizolację, skucie tynku i wyniesienie gruzu do kontenera, wyszlifowanie i oczyszczenie podłoża, wykonanie trzykrotnej szlemy przeciwwilgociowej, wykonanie tynku renowacyjnego, wykonanie warstwy gładzącej, wklejenie cokołów z płytek, uzupełnienie ubytków pod i nad parapetami, wykonanie dodatkowych izolacji doszczelniających, oczyszczenie blach oraz ponowne ułożenie kostki brukowej na dziedzińcu i wykonanie tynku.

4. KLIMATYZATOR

Dokonała Pani zakupu klimatyzatora do lokalu nr A znajdującego się w nieruchomości położonej przy ul. F1, która stanowi Pani środek trwały, przyjęty do użytkowania w dniu 22 maja 2012 roku. Klimatyzator ten jest kompletny i zdatny do użytku, a ewentualny demontaż klimatyzatora nie spowodowałby jego zniszczenia lub uszkodzenia, bowiem nie jest on stale związany z gruntem. Klimatyzator został zakupiony w celu używania zgodnego z jego przeznaczeniem na terenie Pani siedziby stanowi odrębne urządzenie, które składa się z jednej jednostki zewnętrznej i dwóch wewnętrznych.

5. USŁUGI REMONTOWE

Zamierza Pani w przyszłości przeprowadzić w posiadanych nieruchomościach prace remontowe, polegające na przywróceniu stanu pierwotnego zarówno w częściach wspólnych budynków jak i poszczególnych lokalach, służących do świadczenia usług najmu. Remonty polegające na usunięciu zniszczeń i usterek powstałych na skutek bieżącego użytkowania nie będą prowadziły do zmiany sposobu użytkowania lokali i najczęściej będą wykonywane w przypadku zmiany najemcy. Prace budowlane wykonywane będą w lokalach w celu przygotowania ich do dalszego najmu, polegać będą głównie na wymianie już istniejących elementów, tj. płytek na ścianach i podłogach, wymianie drzwi, wymianie armatury łazienkowej oraz wyrównaniu zniszczonej posadzki, gipsowaniu i malowaniu ścian. Niejednokrotnie koszt wykonania tego typu usług będzie przekraczał graniczną kwotę netto 10 000 zł.

W uzupełnieniu wniosku wskazała Pani, że:

• Uzyskuje Pani dochody z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej i rozlicza się w formie podatku liniowego. Dokumentacja podatkowa prowadzona jest w postaci ksiąg rachunkowych.

• Jest Pani współwłaścicielką nieruchomości opisanej we wniosku jako Nieruchomość B, położonej przy ulicy D1 w A., w części stanowiącej 71,8501 %. Pozostałe nieruchomości będące przedmiotem niniejszego wniosku stanowią Pani wyłączną własność.

• Nieruchomość A, będąca kamienicą położoną w A. przy ul. B1/C1, sklasyfikowana została w Klasyfikacji Środków Trwałych pod symbolem 110 (budynki mieszkalne). Powyższa nieruchomość jest amortyzowana w sposób nieprzerwany od czerwca 2012 roku według stawki 4,5 % ustalonej indywidualnie dla używanych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Środek trwały opisany jako nieruchomość A stanowi budynek mieszkalno-usługowo-biurowy o powierzchni (`(...)`) m².

• Nieruchomość B położona jest w A. przy ul. D1 i sklasyfikowana została w Klasyfikacji Środków Trwałych pod symbolem 110 (budynki mieszkalne). Powyższa nieruchomość jest amortyzowana w sposób nieprzerwany od czerwca 2012 roku według stawki 4,5 % ustalonej indywidualnie dla używanych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Środek trwały opisany jako Nieruchomość B stanowi budynek mieszkalno-usługowo-biurowy o powierzchni (`(...)`) m² (w Pani części udziałowej wynoszącej 71,8501%).

• Nieruchomość C położona jest w A. przy ul. E1 i sklasyfikowana została w Klasyfikacji Środków Trwałych pod symbolem 110 (budynki mieszkalne). Powyższa nieruchomość jest amortyzowana w sposób nieprzerwany od sierpnia 2020 roku, według stawki 1,5 %. Środek trwały opisany jako Nieruchomość C stanowi budynek mieszkalny wielorodzinny z częścią o funkcji budynku zamieszkania zbiorowego (hostelem) oraz częścią handlowo-usługową i garażem podziemnym, co łącznie stanowi powierzchnię (`(...)`) m².

• Nieruchomość położona w A. przy ul. F2 sklasyfikowana została w Klasyfikacji Środków Trwałych pod symbolem 110 (budynki mieszkalne). Powyższa nieruchomość jest amortyzowana w sposób nieprzerwany od czerwca 2012 roku, według stawki 1,5 %. Środek trwały stanowi budynek handlowo-usługowo-mieszkalny o łącznej powierzchni (`(...)`) m², będący wyłączną Pani własnością.

• Nieruchomość położona w A. przy ul. F1, sklasyfikowana została w Klasyfikacji Środków Trwałych pod symbolem 110 (budynki mieszkalne). Powyższa nieruchomość jest amortyzowana w sposób nieprzerwany od czerwca 2012 roku według stawki 1,5 %. Środek trwały stanowi budynek mieszkalno-usługowy z częścią garażową o łącznej powierzchni (`(...)`) m², będący wyłączną Pani własnością.

• Nieruchomość położona w A. przy ul. G1, sklasyfikowana została w Klasyfikacji Środków Trwałych pod symbolem 110 (budynki mieszkalne). Powyższa nieruchomość jest amortyzowana w sposób nieprzerwany od czerwca 2012 roku według stawki 4,5 % ustalonej indywidualnie dla używanych środków trwałych, po raz pierwszy wprowadzonych do ewidencji danego podatnika. Środek trwały stanowi budynek mieszkalno-usługowo- biurowy o łącznej powierzchni (`(...)`) m², będący wyłączną Pani własnością.

• Roboty budowlane przeprowadzone w opisanych we wniosku nieruchomościach A, B, C zostały przeprowadzone w terminach:

– Nieruchomość A – zgodnie z zawartą przez strony umową, roboty budowlane rozpoczęły się w dniu 11 października 2021 roku, a zakończyły się w dniu 30 maja 2022 roku.

– Nieruchomość B – roboty budowlane odbywały się w etapach w okresie łącznym od dnia 20 grudnia 2021 do dnia 28 lutego 2022 roku.

– Nieruchomość C - roboty budowlane odbywały się w okresie od 5 kwietnia 2022 do 8 maja 2022 roku.

• Wszystkie opisane we wniosku roboty budowlane dla wskazanych nieruchomości wykonywane były już po oddaniu środków trwałych do używania.

• Zamierza Pani w przyszłości przeprowadzić prace remontowe w pięciu następujących nieruchomościach: A. ul. D1, A., B1/C1, A. ul. F2, A. F1, A. ul. G1.

• Prace remontowe w przypadku wszystkich wskazanych we wniosku nieruchomości wykonywane będą po oddaniu środka trwałego do używania. Wszystkie nieruchomości, których dotyczy wniosek zostały już przyjęte do użytkowania.

• Wskazuje Pani, że w Nieruchomości B (A. ul. D1) planowane jest w roku 2023 podjęcie prac remontowych, mających na celu wykonanie ocieplenia i izolacji ściany szczytowej budynku, uprzątnięcie i remont piwnic oraz zamierza przeprowadzić remont mieszkania nr B, w którym również nie przeprowadzono od wielu lat żadnych działań remontowych, a jego zły stan techniczny stanowi konieczność podjęcia tych czynności, głównie pod względem bezpieczeństwa. Ponadto, na rok 2024 zaplanowany został remont dachu, polegający na wymianie po wielu latach opierzenia i rynien.

• W zakresie Nieruchomości A położonej w A. przy ul. B1/C1, zamierza Pani przeprowadzić w roku 2023 prace remontowe, polegające na uzupełnieniu ubytków znajdujących się na schodach do piwnic, wymianie drzwi wejściowych do klatki schodowej oraz remoncie mieszkania nr C.

• Ponadto, planowany jest generalny remont mieszkania nr D i nr E, który zostanie przeprowadzony przez Panią po zwolnieniu lokali przez obecnych najemców, co stanowi konieczność ze względów zagrożenia obecnym stanem tych mieszkań. Prace remontowe w lokalach obejmą wówczas także wymianę sieci wodno-kanalizacyjnej i elektrycznej, albowiem ich zużycie stanowi duże ryzyko.

• Kolejną nieruchomością, w której zamierza Pani przeprowadzić prace remontowe jest nieruchomość położona w A., przy ul. F2. W 2023 roku zaplanowała Pani wymianę izolacji, położenie bezpiecznych płytek na podestach przy wejściach do klatek schodowych, wykonanie okapników do wszystkich okien drewnianych (co stanowi zabezpieczenie przed zalaniem i zniszczeniem stolarki okiennej), skucie zawilgoconych tynków w garażu. Ponadto, planowana jest wymiana zawodnego aktualnie systemu monitorującego w budynku, który to system nie pozwala w obecnym stanie należycie utrzymać bezpieczeństwa budynku, z uwagi na przestarzałą technologię i jakość monitoringu, nie spełniającą swojego zadania i minimalnych standardów.

• Dodatkowo, zamierza Pani przeprowadzić prace remontowe w nieruchomości położonej w A. przy ul. F1, których przeprowadzenie planowane jest na rok 2023, polegające na wymianie skrajnie zniszczonych drzwi zewnętrznych w dwóch lokalach budynku, odświeżeniu kotłowni, jako miejsca dla dodatkowego źródła ciepła (pieca gazowego). Obecnie nie korzysta Pani z przedmiotowej kotłowni, ze względu na podłączenie do cieplika, jednakże miejsce to stanowi bufor energetyczny (zatem zabezpieczający) w przypadku awarii. Prace budowlane obejmują również wymianę pieca gazowego oraz dostosowanie do przepisów prawa budowlanego (założenie detekcji gazu). Ponadto w roku 2024 roku planowana jest wymiana zużytego zadaszenia z poliwęglanu oraz częściowa naprawa elewacji.

• Kolejno, prace remontowe nieruchomości położonej w A. przy ul. G1, których przeprowadzenie planowane jest na rok 2023 polegać będą na generalnym remoncie elewacji budynku, w tym odmalowaniu balustrad, bramy wjazdowej i garażowej oraz remoncie windy, polegającym na wymianie drzwi i panelu elektrycznego.

• Prace dotyczące zdarzenia przyszłego opisane we wniosku, nie są wykonywane w celu przystosowania lokali do najmu, bowiem lokale te są wynajmowane w sposób permanentny i ciągły. Prace budowlane wykonywane będą w ramach tzw. rotacji lokatorów.

• Prace remontowe wykonywane w nieruchomościach będą dotyczyły zarówno lokali mieszkalnych, jak i użytkowych.

• Wszystkie faktury za wykonane prace budowlane zostały/zostaną wystawione na Panią jako osobę prowadzącą działalność gospodarczą.

• Wszystkie opisane we wniosku wykonane/wykonywane prace miały/będą mieć charakter remontowy (odtworzeniowy).

• Wszystkie opisane we wniosku wykonane/wykonywane prace nie stanowiły/nie będą stanowić ulepszenia (modernizacji) środka trwałego.

• Nieruchomość A - wydatki poniesione na roboty budowlane nie miały/nie będą miały wpływu na podwyższenie standardu, nie zmieniły/nie zmienią parametrów technicznych i nie podniosły/nie podniosą wartości użytkowej obiektu, a także nie zmierzały/nie będą zmierzały do jej podniesienia, gdyż ich celem było/będzie zabezpieczenie i przywrócenie dawnej świetności kamienicy, a więc odtworzenie pierwotnego wyglądu i stanu technicznego tejże nieruchomości.

• Nieruchomość B - wydatki poniesione na roboty budowlane nie miały/nie będą miały wpływu na podwyższenie standardu, nie zmieniły/nie zmienią parametrów technicznych i nie podniosły/nie podniosą wartości użytkowej obiektu, a także nie zmierzały/nie będą zmierzały do jej podniesienia, gdyż ich celem była/będzie wymiana zużytych elementów obiektu, odświeżenie ścian i sufitów, a więc doprowadzenie ich do stanu pierwotnego. Ponadto, ocieplenie i izolacja ściany szczytowej, wykonane będą w celu zabezpieczenia przed wdzierającą się wilgocią.

• Nieruchomość C - wydatki poniesione na roboty budowlane nie miały wpływu na podwyższenie standardu, nie zmieniły parametrów technicznych i nie podniosły wartości użytkowej obiektu, a także nie zmierzały do jej podniesienia, gdyż ich celem była wymiana zużytych elementów obiektu i doprowadzenie ich do stanu pozwalającego na dalsze użytkowanie.

• Nieruchomość: A. ul. F2 – wydatki, które będą poniesione na roboty budowlane nie będą miały wpływu na podwyższenie standardu, nie zmienią parametrów technicznych i nie podniosą wartości użytkowej obiektu, a także nie będą zmierzały do jej podniesienia, gdyż ich celem będzie wymiana zużytych elementów obiektu i odświeżenie ścian, a więc doprowadzenie ich do stanu pierwotnego.

• Nieruchomość: A. ul. F1 – wydatki, które będą poniesione na roboty budowlane nie będą miały wpływu na podwyższenie standardu, nie zmienią parametrów technicznych i nie podniosą wartości użytkowej obiektu, a także nie będą zmierzały do jej podniesienia, gdyż ich celem będzie wymiana zużytych elementów obiektu, a więc doprowadzenie ich do stanu pierwotnego.

• Nieruchomość: A. ul. G1 – wydatki, które będą poniesione na roboty budowlane nie będą miały wpływu na podwyższenie standardu, nie zmienią parametrów technicznych i nie podniosą wartości użytkowej obiektu, a także nie będą zmierzały do jej podniesienia, gdyż ich celem będzie wymiana zużytych elementów obiektu, a więc doprowadzenie ich do stanu pierwotnego.

• Wydatki, które Pani poniosła/poniesie na prace w budynkach będących środkami trwałymi nie stanowią/nie będą stanowić ulepszenia.

• Klimatyzator zakupiony został w dniu 19 marca 2022 roku.

• Wartość początkowa przedmiotowego klimatyzatora, określona zgodnie z art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych przekracza kwotę netto 10 000 PLN.

• Przewidywany okres używania klimatyzatora jest dłuższy niż rok.

Pytania

1. Czy w związku z prowadzaniem prac budowlanych/remontowych w Nieruchomości A, polegających na pracach renowacyjnych elewacji frontowych kamienicy, obejmujących usunięcie wtórnej wykładziny oraz zadaszenia, odtworzenie pierwotnego boniowania i wykończenia ścian w tynku, pomalowania przyziemia w kolorystyce zgodnie z wynikami badań stratygraficznych, umycie całej elewacji, uzupełnienie tynku w brakujących miejscach oraz naprawę balkonów od ulicy C, naprawę gzymsu górnego po wstępnych oględzinach, możliwe jest zaliczenie poniesionych wydatków bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów, kwalifikujące niniejsze wydatki jako remont (wydatki remontowe)?

2. Czy w związku z prowadzaniem prac budowlanych polegających na pracach dodatkowych, wykończeniowych i remontowych w klatce schodowej, możliwe jest zaliczenie poniesionych wydatków bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów, kwalifikując niniejsze wydatki jako remont, gdy wartość przekracza kwotę netto 10 000 zł (tj. wydatki remontowe)?

3. Czy w związku z przeprowadzeniem na terenie Nieruchomości C prac budowlanych, dotyczących uszczelnienia tarasu oraz odtworzenia kostki brukowej na dziedzińcu, służących przywróceniu budynkowi prawidłowego stanu technicznego, możliwe jest zakwalifikowanie poniesionych wydatków jako remont i ujęcie ich bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu?

4. Czy zakupiony do Pani lokalu klimatyzator, którego wartość zakupu przekracza kwotę netto 10 000 zł, stanowi odrębny środek trwały?

5. Czy w związku z przeprowadzeniem prac remontowych w poszczególnych lokalach, czy nawet na obszarze całych nieruchomości, możliwe będzie zaliczenie poniesionych wydatków bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe) mimo, iż wartość tych usług przekraczać będzie kwotę netto 10 000 zł?

Pani stanowisko w sprawie

Ad 1

Odnosząc się do 1 punktu niniejszego wniosku, Pani zdaniem zostały spełnione warunki, aby wydatki poniesione na prowadzenie prac konserwatorskich i robót budowlanych na obszarze zespołów urbanistyczno-architektonicznych wpisanych do rejestru zabytków w kamienicy przy ul. B1 / C1 (Nieruchomość A) można było zaliczyć bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe).

Dodatkowo, wykonane prace budowlane, zgodnie ze stanem faktycznym polegały, jak wynika z umowy, na remoncie przyziemia usługowego kamienicy i obejmowały usunięcie wtórnej wykładziny oraz zadaszenia, odtworzenie pierwotnego boniowania i wykończenia ścian w tynku, pomalowanie przyziemia w kolorystyce, zgodnie z wynikami badań stratygraficznych, umycie całej elewacji, uzupełnienie tynku w brakujących miejscach oraz naprawę balkonów od ulicy C, w tym naprawę gzymsu górnego po wstępnych oględzinach. Należy również podkreślić, iż wydatki poniesione na ww. prace konserwatorskie i roboty budowlane stanowią zdaniem Pani, typowe prace remontowe, niezmieniające w żaden sposób ich przeznaczenia czy użyteczności, a jedynym ich celem jest zabezpieczenie i przywrócenie dawnej świetności kamienicy, a więc odtworzenie pierwotnego wyglądu i stanu technicznego tejże nieruchomości.

Owszem, powyższe prace wpływają na poprawę wizerunku i warunków technicznych, jednakże zaznaczyć przy tym należy, że taka poprawa byłaby widoczna nawet w przypadku, gdyby chodziło wyłącznie o odmalowanie elewacji. Zamiarem Pani było jedynie ocalić budynek przed jego zniszczeniem, w jak wiadomo najlepszym stanie, zaś ochrona zabytków jest w swojej istocie delikatną materią, do której Pani ma należyty szacunek, tym bardziej mając na względzie historię miasta i dziedzictwo kulturowe.

Nie można zatem przyjąć, że powyższe prace konserwatorskie w jakikolwiek sposób wpływają na ulepszenie środka trwałego. Ponieważ prace takie nie stanowią ulepszenia środka trwałego, nie ma podstaw do zwiększania jego wartości początkowej. W efekcie wydatki remontowe mogą zostać zaliczone jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów. Bez znaczenia w takim przypadku jest wartość poniesionych nakładów, która ma znaczenie przy ulepszeniu.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.), środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza netto 10.000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza netto 10 000 zł.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia remontu i ulepszenia. W związku z brakiem legalnej definicji tych pojęć, a tym samym trudnościami do kwalifikacji podatkowej takich wydatków, zachodzi konieczność odwołania się przy ich interpretacji zarówno do orzecznictwa, jak też do doktryny i praktyki stosowania prawa podatkowego. Przyjmują one konieczność posiłkowania się przy ocenie rozumienia tych pojęć potocznym ich rozumieniem, definicjami encyklopedycznymi, pomocniczo również rozwiązaniami przewidzianymi w odrębnych przepisach, czy wyjaśnieniami o charakterze statystycznym. Z przepisów ustawy - Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn.zm.) wynika, że remont to wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem jego eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej.

Jak wskazują organy podatkowe, fakt zmiany rzeczywistości gospodarczej i postępu technicznego nie oznacza automatycznie, że mamy do czynienia z ulepszeniem, gdyż ulepszenie z istoty swojej zmierza do podjęcia, czy też rozszerzenia działalności z wykorzystaniem składnika np. poprzez rozbudowę, czy rekonstrukcję, powodującą zmianę cech użytkowych. Dopóki w wyniku poniesionych wydatków nie zostaną środkowi trwałemu nadane nowe lub ulepszone właściwości, których wcześniej ten środek nie posiadał, tak długo wydatki te mogą być traktowane jako remont i odnoszone bezpośrednio w koszty.

Wszystkie działania przywracające lub zmierzające do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych można uznać za remont, co również potwierdza znakomita większość interpretacji indywidualnych, w tym w szczególności interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach nr IBPB-1-2/4510-617/16-1/MM z dnia 16 sierpnia 2016 r. oraz interpretacja indywidualna Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej nr 0114-KDIP2-2.4010.162.2021.1.ASK z dnia 10 sierpnia 2021 r).

Ponadto należy przy tym dodać „iż wszelkiego typu prace, które mają na celu tylko i wyłącznie wymianę zużytych elementów obiektu lub doprowadzenie ich do stanu pierwotnego, należy każdorazowo traktować, jako prace remontowe, nawet w sytuacji, gdy wykonywane są w ramach większego przedsięwzięcia o charakterze inwestycji, obok robót wprowadzających do danego obiektu nowe rozwiązania.”, co potwierdza wyrok WSA w Gdańsku sygn. akt I SA/Gd 458/05. Ponadto, w wyroku NSA z 10 września 1998 r. sygn. akt SA/Sz 2166/97, dotyczącym przystosowania lokalu do wykorzystania w innym celu stwierdzono: „Część jednak prac wykonanych w tym obiekcie mogła być podyktowana jego stanem technicznym i wtedy wydatki poniesione na remont czy bieżącą konserwację należy zakwalifikować w całości, jako koszty uzyskania przychodów”. Natomiast, w wyroku NSA z dnia 21 maja 1998 r. sygn. akt I SA/Gd 1151/97 NSA stwierdził m.in., że „Ocena znaczenia dla potrzeb wymiaru podatku dochodowego wydatków podatnika na prace remontowo-budowlane wykonywane w obiekcie budowlanym musi uwzględniać zróżnicowanie takich prac w poszczególnych częściach obiektu. Nie można bowiem poprzez niewątpliwie inwestycyjny (zwiększający wartość środka trwałego) charakter robót wykonanych w części budynku nadawać robotom wykonanym w innej części taki sam charakter, jeśli z kolei były to zwykłe prace remontowe typu malowanie czy tapetowanie ścian, naprawy stolarki itp.”. Potwierdzają to inne orzeczenia, w szczególności: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 lutego 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1813/98, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 29 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 664/06, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 1 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 113/10, wyrok NSA w Gdańsku z dnia 12 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1362/12. Odnieść się w tym miejscu należy do wykładni pojęcia „remont”, zgodnie z którą należy brać pod uwagę dynamicznie zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych, o czym więcej w wyroku NSA we Wrocławiu z 1 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 2915/98. Wykładnia taka jest również przyjmowana w indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2010 r. nr ITPB1/415-398a/10/TK, czy też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w A. z dnia 14 stycznia 2011 r. nr ILPB1/415-1152/10-4/IM.

Reasumując niniejsze stanowisko dotyczące Nieruchomości A, zdaniem Pani, po spełnieniu ww. warunków, pomimo faktu, że wartość usług przekracza netto 10 000 zł, wydatki poniesione na prace budowlane w Nieruchomości A (znajdującej się przy narożniku ulic B1/C1) należy zaliczyć bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe).

Ad 2

Odnosząc się do punktu niniejszego Wniosku zdaniem Pani zostały spełnione warunki, aby wydatki poniesione na prace dodatkowe, wykończeniowe i remontowe klatki schodowej przy ul. D1 (Nieruchomość B), zaliczyć bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe).

Dodatkowo, wykonane prace budowlane, zgodnie ze stanem faktycznym polegały, jak wynika z oferty, na remoncie klatki schodowej i obejmowały zamurowanie otworów, tynkowanie sufitów, naprawa ścian po wymianie instalacji elektrycznej, zabudowa części rur i przekuć w ścianach, równanie ścian i częściowe szpachlowanie, obrabianie przy drzwiach wejściowych, malowanie ścian i sufitów, montaż i szpachlowanie siatki na ścianach, przerabianie instalacji światłowodu, montaż i likwidacja starych przyłączy telefonicznych, zamurowanie wnęk po starych rozdzielniach elektrycznych i wycinanie nowych otworów rewizyjnych, szlifowanie konstrukcji schodów i montaż brakujących tralek, szlifowanie i malowanie zabudowy i drzwi do piwnicy, szlifowanie, czyszczenie i malowanie tralek, malowanie konstrukcji schodów, malowanie drzwi na strych, uszczelnianie i malowanie rur od gazu, szlifowanie i malowanie poręczy, czyszczenie wykładziny, listew przypodłogowych i montaż brakujących listew, montaż drzwiczek rewizyjnych, kratek wentylacyjnych oraz malowanie elewacji przy drzwiach wejściowych, szlifowanie i malowanie drzwi na półpiętrze wraz z naprawą, szlifowanie i malowanie listew wykończeniowych i podstopni, naprawa cokołów z płytek i wycinanie otworów pomiarowych do gazu na klatkach, akrylowanie, czyszczenie okien, parapetów i liczników.

W tym miejscu należy również podkreślić, iż wydatki poniesione na ww. roboty budowlane stanowią zdaniem Pani typowe prace remontowe, niezmieniające w żaden sposób ich przeznaczenia czy użyteczności. W efekcie wydatki remontowe mogą zostać zaliczone jednorazowo do kosztów uzyskania przychodów. Nie ma znaczenia w takim przypadku wartość poniesionych na remont nakładów, która ma istotne znaczenie przy ulepszeniu. Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.), środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza netto 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza netto 10 000 zł. Powyższe wątpliwości występują z powodu tego, że przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia remontu i ulepszenia. W związku z brakiem legalnej definicji tych pojęć, a tym samym trudnościami do kwalifikacji podatkowej takich wydatków, zachodzi konieczność odwołania się przy ich interpretacji zarówno do orzecznictwa, jak też do doktryny i praktyki stosowania prawa podatkowego. Przyjmują one konieczność posiłkowania się przy ocenie rozumienia tych pojęć potocznym ich rozumieniem, definicjami encyklopedycznymi, pomocniczo również rozwiązaniami przewidzianymi w odrębnych przepisach, czy wyjaśnieniami o charakterze statystycznym. Z przepisów ustawy – Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.) wynika, że remont to wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Jak wskazują pomocniczo organy podatkowe, fakt zmiany rzeczywistości gospodarczej i postępu technicznego nie oznacza automatycznie, że mamy do czynienia z ulepszeniem, gdyż ulepszenie z istoty swojej zmierza do podjęcia, czy też rozszerzenia działalności z wykorzystaniem składnika np. poprzez rozbudowę, czy rekonstrukcję, powodującą zmianę cech użytkowych. Dopóki w wyniku poniesionych wydatków nie zostaną środkowi trwałemu nadane nowe lub ulepszone właściwości, których wcześniej ten środek nie posiadał, tak długo wydatki te mogą być traktowane jako remont. Wszystkie działania przywracające lub zmierzające do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych można uznać za remont, co zostało dla potwierdzenia wskazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 sierpnia 2016 roku nr IBPB-1-2/4510-617/16-1/MM, czy w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2021 roku nr 0114-KDIP2-2.4010.162.2021.1.ASK. Ponadto, „wszelkiego typu prace, które mają na celu tylko i wyłącznie wymianę zużytych elementów obiektu lub doprowadzenie ich do stanu pierwotnego, tak jak w tym przypadku, należy każdorazowo traktować, jako prace remontowe, nawet w sytuacji, gdy wykonywane są w ramach większego przedsięwzięcia o charakterze inwestycji, obok robót wprowadzających do danego obiektu nowe rozwiązania”, na co wskazuje treść wyroku WSA w Gdańsku z dnia 27 czerwca 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 458/05). Natomiast kolejnym potwierdzeniem prawidłowości takiego stanowisko jest wyroku NSA z dnia 21 maja 1998 r. sygn. Akt I SA/Gd 1151/97, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał wyraźnie, że „Ocena znaczenia dla potrzeb wymiaru podatku dochodowego wydatków podatnika a prace remontowo-budowlane wykonywane w obiekcie budowlanym musi uwzględniać zróżnicowanie takich prac w poszczególnych częściach obiektu. Nie można bowiem poprzez niewątpliwie inwestycyjny (zwiększający wartość środka trwałego) charakter robót wykonanych w części budynku nadawać robotom wykonanym w innej części taki sam charakter, jeśli z kolei były to zwykłe prace remontowe typu malowanie czy tapetowanie ścian, naprawy stolarki itp.”. Potwierdzają to również inne orzeczenia, w tym w szczególności: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 lutego 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1813/98, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 29 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 664/06, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 1 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 113/10, czy wyrok NSA w Gdańsku z dnia 12 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1362/12. Odnieść się w tym miejscu należy do wykładni pojęcia „remont”, zgodnie z którą należy brać pod uwagę dynamicznie zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych, o czym więcej w wyroku NSA we Wrocławiu z 1 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 2915/98. Wykładnia taka jest również przyjmowana w indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2010 r. nr ITPB1/415-398a/10/TK, czy też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w A. z dnia 14 stycznia 2011 r. nr ILPB1/415-1152/10-4/IM. Konkludując powyższe rozważania i stanowisko, zdaniem Pani wykonane w Nieruchomości B prace dodatkowe, wykończeniowe i remontowe klatki schodowej po spełnieniu ww. warunków, mimo iż wartość usługi przekracza netto 10 000 zł należy z całą stanowczością zaliczyć bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe).

Ad 3

Zdaniem Pani wydatki na prace budowlane w budynku przy ul. E1 (dalej zwanej również Nieruchomością C), polegające na skuciu podbetonu i wyniesieniu do kontenera, wycięciu po obwodzie tarasu bruzdy na ok. 30 cm, wycięciu papy i styropianu do stropu, wykonaniu iniekcji ciśnieniowej od strony naporu wody od sąsiada, wykonaniu holki polimerowo-cementowej, wykonaniu trzykrotnej szlemy na stropie i ścianie odpornej na ujemne ciśnienie wody, wykonaniu elastycznej hydroizolacji po obwodzie tarasu, odtworzeniu warstw styropianu i betonu do poziomu papy, oczyszczeniu papy i wklejenie po całości hydroizolacji i jej zazbrojeniu, uszczelnieniu dwóch przejść przez strop od góry i od dołu oraz wykonaniu iniekcji uszczelniającej, wklejeniu pod stolarkę okienną i drzwiową podwójnych taśm butylowych, rozłożeniu geowłókniny zabezpieczającej hydroizolację, skuciu tynku i wyniesieniu gruzu do kontenera, wyszlifowaniu i oczyszczeniu podłoża, wykonaniu trzykrotnej szlemy przeciwwilgociowej, wykonaniu tynku renowacyjnego, wykonaniu warstwy gładzącej, wklejeniu cokołów z płytek, uzupełnieniu ubytków pod i nad parapetami, wykonaniu dodatkowych izolacji doszczelniających, oczyszczeniu blach oraz ponownym ułożeniu kostki brukowej na dziedzińcu i wykonaniu tynku, stanowią remont i prawidłowe jest ich zaewidencjonowanie bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu natychmiast po dokonaniu zakupu. Nie ma znaczenia w takim przypadku wartość poniesionych na remont nakładów, która ma istotne znaczenie przy ulepszeniu. Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (dalej u.p.d.o.f.), środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza netto 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza netto 10 000 zł. Remont polegający na przywróceniu pierwotnego stanu technicznego i użytkowego środka trwałego (wraz z wymianą zużytych składników technicznych) zdaniem Pani wpisuje się w stan faktyczny Nieruchomości C. Przy czym należy zaznaczyć, iż remont nie zmienia w żaden sposób charakteru i funkcji środka trwałego. Będą nim więc wszystkie zmiany przywracające pierwotny poziom techniczny danego środka trwałego, pierwotną zdolność użytkową utraconą na skutek zalania oraz odtworzenie dotychczas istniejącej nawierzchni. Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiują pojęcia remontu i ulepszenia. W związku z brakiem legalnej definicji tych pojęć, a tym samym trudnościami do kwalifikacji podatkowej takich wydatków, zachodzi konieczność odwołania się przy ich interpretacji zarówno do orzecznictwa, jak też do doktryny i praktyki stosowania prawa podatkowego. Przyjmują one konieczność posiłkowania się przy ocenie rozumienia tych pojęć potocznym ich rozumieniem, definicjami encyklopedycznymi, pomocniczo również rozwiązaniami przewidzianymi w odrębnych przepisach, czy wyjaśnieniami o charakterze statystycznym. Z przepisów ustawy - Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 207, poz. 2016 z późn. zm.) wynika, że remont to wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Jak wskazują pomocniczo organy podatkowe, fakt zmiany rzeczywistości gospodarczej i postępu technicznego nie oznacza automatycznie, że mamy do czynienia z ulepszeniem, gdyż ulepszenie z istoty swojej zmierza do podjęcia, czy też rozszerzenia działalności z wykorzystaniem składnika np. poprzez rozbudowę, czy rekonstrukcję, powodującą zmianę cech użytkowych. Dopóki w wyniku poniesionych wydatków nie zostaną środkowi trwałemu nadane nowe lub ulepszone właściwości, których wcześniej ten środek nie posiadał, tak długo wydatki te mogą być traktowane jako remont. Wszystkie działania przywracające lub zmierzające do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych można uznać za remont, co zostało dla potwierdzenia wskazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 sierpnia 2016 roku nr IBPB-1-2/4510-617/16-1/MM, czy w interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2021 roku nr 0114-KDIP2-2.4010.162.2021.1.ASK. Ponadto, „wszelkiego typu prace, które mają na celu tylko i wyłącznie wymianę zużytych elementów obiektu lub doprowadzenie ich do stanu pierwotnego, tak jak w tym przypadku, należy każdorazowo traktować, jako prace remontowe, nawet w sytuacji, gdy wykonywane są w ramach większego przedsięwzięcia o charakterze inwestycji, obok robót wprowadzających do danego obiektu nowe rozwiązania”, na co wskazuje treść wyroku WSA w Gdańsku z dnia 27 czerwca 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 458/05). Natomiast kolejnym potwierdzeniem prawidłowości takiego stanowisko jest wyroku NSA z dnia 21 maja 1998 r. sygn. Akt I SA/Gd 1151/97, w którym Naczelny Sąd Administracyjny wskazał wyraźnie, że „Ocena znaczenia dla potrzeb wymiaru podatku dochodowego wydatków podatnika na prace remontowo-budowlane wykonywane w obiekcie budowlanym musi uwzględniać zróżnicowanie takich prac w poszczególnych częściach obiektu. Nie można bowiem poprzez niewątpliwie inwestycyjny (zwiększający wartość środka trwałego) charakter robót wykonanych w części budynku nadawać robotom wykonanym w innej części taki sam charakter, jeśli z kolei były to zwykłe prace remontowe typu malowanie czy tapetowanie ścian, naprawy stolarki itp.”. Potwierdzają to również inne orzeczenia, w tym w szczególności: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 lutego 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1813/98, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 29 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 664/06, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 1 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 113/10, czy wyrok NSA w Gdańsku z dnia 12 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1362/12. Odnieść się w tym miejscu należy do wykładni pojęcia „remont”, zgodnie z którą należy brać pod uwagę dynamicznie zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych, o czym więcej w wyroku NSA we Wrocławiu z 1 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 2915/98. Wykładnia taka jest również przyjmowana w indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2010 r. nr ITPB1/415-398a/10/TK, czy też interpretacja Dyrektora Izby Skarbowej w A. z dnia 14 stycznia 2011 r. nr ILPB1/415-1152/10-4/IM. Konkludując powyższe rozważania i stanowisko, zdaniem Pani wykonane w Nieruchomości C dodatkowe prace remontowe, mimo iż wartość usługi przekracza 10 000 zł należy z całą stanowczością zaliczyć bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe).

Ad 4

Zdaniem Pani, urządzenie będące klimatyzatorem, stanowiące przedmiot przyjęty do użytkowania, uznać należy za odrębny środek trwały. Zamontowany klimatyzator można uznać za odrębny środek trwały, choćby z powodu kompleksowości i wyodrębnienia go, a także możliwości eksploatacji tego urządzenia po jego ewentualnym demontażu. Należy w tym miejscu wskazać, że wartość klimatyzatora przekracza netto 10 000 zł, zatem podlega on amortyzacji rozłożonej w czasie. Według zasad określonych w przepisach, stawka amortyzacyjna przy przyjętej metodzie liniowej wynosi dla klimatyzatora 10%.

Ponadto, klimatyzator zamontowany został w sposób umożliwiający jego zdemontowanie i odłączenie od budynku, bez uszczerbku zarówno dla budynku, jak i urządzenia. Mając powyższe na uwadze, wskazuje Pani, że opisane urządzenie spełnia wszystkie kryteria wymagane dla uznania klimatyzatora za odrębny środek trwały, a kwalifikacja klimatyzacji jako odrębnego środka trwałego potwierdza ujawnienie go w KŚT 653 - Urządzenia klimatyzacyjne. Na potwierdzenie powyższego stanowiska, wskazuje Pani na przyjęte w doktrynie stanowisko organu skarbowego w interpretacji z dnia 17 lipca 2007 r. wydanej przez Pierwszy Mazowiecki Urząd Skarbowy w Warszawie, nr 1471/DPR2/423-65/07/AB, w której potwierdzenie znajduje fakt, że klimatyzator może stanowić odrębny środek trwały, a przy tym jak wskazał organ „urządzenia klimatyzacyjnego nie należy kwalifikować jako wyposażenia w rozumieniu przepisów rozporządzenia w sprawie Klasyfikacji Środków Trwałych (KŚT,), gdyż nie jest ono trwale wmontowane w konstrukcję budynku (jak przykładowo wymienione w rozporządzeniu instalacje sanitarne, elektryczne, sygnalizacyjne, komputerowe, telekomunikacyjne, przeciwpożarowe oraz normalne wyposażenie budynku np. wbudowane meble) i w dowolnym momencie może zostać odłączone od budynku bez uszczerbku zarówno dla budynku, jak i urządzenia.”. Pogląd ten znajduje również potwierdzenie w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 24 września 2010 r. nr IPPB3/423-430/10-2/JG, gdzie organ podatkowy potwierdził stanowisko podatnika, że centrale klimatyzacyjne nawiewne oraz wywiewne, klimatyzatory, klimakonwektory stanowią odrębne środki trwałe. Tożsame stanowisko wyraził również Dyrektor Izby Skarbowej w A. w interpretacji z dnia 5 listopada 2014 r. nr ILPB4/423-386/14-2/DS.

Ad 5

Zdaniem Pani, w zakresie przedstawionego stanu - zdarzenia przyszłego, dotyczącego wykonywania opisanych prac remontowych (mylnie wskazywanych niejednokrotnie w fakturach szerzej jako prace budowlane), po spełnieniu warunków ustawowych, wydatki poniesione na prace remontowo-budowlane zaliczone będą mogły zostać bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe).

Z uwagi na fakt, że prace takie nie stanowią ulepszenia środka trwałego, nie ma podstaw do podwyższenia jego wartości początkowej. Nie jest istotna w takim przypadku wartość poniesionych na remont nakładów, która ma znaczenie przy ulepszeniu. Zgodnie bowiem z art. 22g ust. 17 u.p.d.o.f., środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza netto 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji. Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza netto 10 000 zł.

Przepisy powyżej wskazanej ustawy nie definiują pojęcia remontu i ulepszenia, należy więc skorzystać w tym zakresie z definicji prawa budowlanego. W związku z brakiem legalnej definicji tych pojęć, a tym samym trudnościami do kwalifikacji podatkowej takich wydatków, zachodzi konieczność odwołania się przy ich interpretacji zarówno do orzecznictwa, jak też do doktryny i praktyki stosowania prawa podatkowego. Przyjmują one konieczność posiłkowania się przy ocenie rozumienia tych pojęć potocznym ich rozumieniem, definicjami encyklopedycznymi, pomocniczo również rozwiązaniami przewidzianymi w odrębnych przepisach, czy wyjaśnieniami o charakterze statystycznym. Definicja legalna wynikająca z ustawy - Prawo budowlane z dnia 7 lipca 1994 r. (Dz. U. z 2003 r. Nr 207 poz. 2016 z późn. zm.) wskazuje, że remont to wykonanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Jak wskazują organy podatkowe, fakt zmiany rzeczywistości gospodarczej i postępu technicznego nie oznacza automatycznie, że mamy do czynienia z ulepszeniem, gdyż ulepszenie z istoty swojej zmierza do podjęcia, czy też rozszerzenia działalności z wykorzystaniem składnika np. poprzez rozbudowę, czy rekonstrukcję, powodującą zmianę cech użytkowych. Dopóki w wyniku poniesionych wydatków nie zostaną środkowi trwałemu nadane nowe lub ulepszone właściwości, których wcześniej ten środek nie posiadał, tak długo wydatki te mogą być traktowane jako remont. Wszystkie działania przywracające lub zmierzające do przywrócenia pierwotnego stanu technicznego i użytkowego, wraz z wymianą zużytych składników technicznych można uznać za remont, jak zostało wskazane w interpretacji indywidualnej Dyrektora Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 16 sierpnia 2016 r. nr IBPB-1-2/4510-617/16-1/MM, czy też w bardzo aktualnej interpretacji Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 10 sierpnia 2021 r. nr 0114-KDIP2-2.4010.162.2021.1.ASK. Ponadto, „wszelkie prace, które mają na celu tylko i wyłącznie wymianę zużytych elementów obiektu lub doprowadzenie ich do stanu pierwotnego, tak jak w przedmiotowym stanie faktycznym zdarzenia przyszłego, należy każdorazowo traktować, jako prace remontowe, nawet w sytuacji, gdy wykonywane są w ramach większego przedsięwzięcia o charakterze inwestycji, obok robót wprowadzających do danego obiektu nowe rozwiązania.”, co potwierdza wyrok WSA w Gdańsku z dni 27 czerwca 2006 r. sygn. akt I SA/Gd 458/05). Natomiast, w wyroku z dnia 21 maja 1998 r., I SA/Gd 1151/97, NSA stwierdził, m.in., że „Ocena znaczenia dla potrzeb wymiaru podatku dochodowego wydatków podatnika na prace remontowo-budowlane wykonywane w obiekcie budowlanym musi uwzględniać zróżnicowanie takich prac w poszczególnych częściach obiektu. Nie można bowiem poprzez niewątpliwie inwestycyjny (zwiększający wartość środka trwałego) charakter robót wykonanych w części budynku nadawać robotom wykonanym w innej części taki sam charakter, jeśli z kolei były to zwykłe prace remontowe typu malowanie czy tapetowanie ścian, naprawy stolarki itp.”. Potwierdzają to również inne orzeczenia, w tym w szczególności: wyrok WSA w Gdańsku z dnia 9 lutego 2001 r. sygn. akt I SA/Gd 1813/98, wyrok WSA w Bydgoszczy z dnia 29 listopada 2006 r. sygn. akt I SA/Bd 664/06, wyrok WSA w Olsztynie z dnia 1 kwietnia 2010 r. sygn. akt I SA/Ol 113/10, czy też wyrok NSA w Gdańsku z dnia 12 lutego 2013 r. sygn. akt I SA/Gd 1362/12. Odnieść się w tym miejscu należy do wykładni pojęcia „remont”, zgodnie z którą należy brać pod uwagę dynamicznie zmieniającą się rzeczywistość gospodarczą i postęp techniczny, mające wpływ na sposób i środki realizowania robót tym pojęciem objętych”, o czym więcej w wyroku NSA we Wrocławiu z 1 marca 2000 r. sygn. akt I SA/Wr 2915/98. Wykładnia taka jest również przyjmowana w indywidualnych interpretacjach podatkowych, np. interpretacja dyrektora IS w Bydgoszczy z dnia 9 lipca 2010 r. sygn. ITPB1/415-398a/10/TK, czy też interpretacja dyrektora IS w A. z dnia 14 stycznia 2011 r. sygn. ILPB1/415- 1152/10-4/IM. Mając na uwadze powyższe, Pani zdaniem, po spełnieniu ww. warunków, mimo iż wartość usługi remontowej przekraczać będzie netto 10 000 zł, wydatki poniesione w przyszłości na prace budowlane polegające na przywróceniu stanu pierwotnego budynku czy zabezpieczeniu przed zniszczeniem, bez zmiany jego przeznaczenia, będzie Pani mogła zaliczyć bezpośrednio w bieżące koszty uzyskania przychodów (jako wydatki remontowe).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:

– pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu

– być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

– nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

– być właściwie udokumentowany.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tych kosztów. Przy czym związek przyczynowy między poniesieniem wydatku a osiągnięciem przychodu bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów. Należy przy tym zauważyć, że konieczność poniesienia określonego wydatku nie może wynikać z zaniedbań, braku nadzoru lub sprzecznych z prawem działań podatnika.

Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz aby takie źródło dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.

Podkreślenia wymaga, że o tym co jest celowe i potrzebne, czyli racjonalnie uzasadnione w prowadzonej działalności decyduje podmiot prowadzący działalność gospodarczą, a nie organ podatkowy. Na podatniku spoczywa zatem obowiązek wykazania, że dany wydatek spełnia ustawowe kryteria uznania go za koszt uzyskania przychodu, tj. w szczególności obowiązek wykazania związku kosztów z działalnością gospodarczą, zwłaszcza w sytuacji wystąpienia sporu w tej kwestii.

Wydatki na nabycie, wytworzenie i ulepszenie środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nie są jednorazowo zaliczane do kosztów uzyskania przychodów.

Przepis art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy stanowi, że

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów:

1. wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

– wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d, oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

W myśl art. 22 ust. 8 ww. ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a-22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.

Stosownie natomiast do treści art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:

– stanowić własność lub współwłasność podatnika,

– zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,

– być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,

– przewidywany okres jego używania być dłuższy niż rok,

– być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22c pkt 2 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.):

Amortyzacji nie podlegają budynki mieszkalne wraz ze znajdującymi się w nich dźwigami, lokale mieszkalne stanowiące odrębną nieruchomość, spółdzielcze własnościowe prawo do lokalu mieszkalnego oraz prawo do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej, służące prowadzonej działalności gospodarczej lub wydzierżawiane albo wynajmowane na podstawie umowy.

W myśl art. 22d ust. 2 ww. ustawy:

Składniki majątku, o których mowa w art. 22a-22c, z wyłączeniem składników wymienionych w ust. 1, wprowadza się do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych zgodnie z art. 22n, najpóźniej w miesiącu przekazania ich do używania. Późniejszy termin wprowadzenia uznaje się za ujawnienie środka trwałego lub wartości niematerialnej i prawnej, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 4.

Jak stanowi art. 22f ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy, z wyjątkiem tych, którzy ze względu na ogłoszoną upadłość nie prowadzą działalności gospodarczej, dokonują odpisów amortyzacyjnych od wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, o których mowa w art. 22a ust. 1 i ust. 2 pkt 1-3 oraz w art. 22b.

Stosownie do art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których, zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Natomiast przepis art. 22h ust. 1 pkt 4 ustawy stanowi, że:

Odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od ujawnionych środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych nieobjętych dotychczas ewidencją, począwszy od miesiąca następującego po miesiącu, w którym te środki lub wartości zostały wprowadzone do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

Powyższe regulacje określają więc moment rozpoczęcia dokonywania odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych wprowadzonych do ewidencji oraz ujawnionych środków trwałych nie objętych dotychczas ewidencją.

Sposób ustalania wartości początkowej środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, która stanowi podstawę dokonywania odpisów amortyzacyjnych, określa art. 22g ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.

Z cytowanego powyżej przepisu wynika więc, że jeżeli środek trwały zostaje ulepszony, powoduje to konieczność powiększenia jego wartości początkowej o sumę wydatków poniesionych w związku z tym ulepszeniem. W efekcie poniesione wydatki nie będą stanowiły bezpośrednio kosztów uzyskania przychodów.

Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:

– przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,

– rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,

– rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,

– adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,

– modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.

Koszty uzyskania przychodów mogą natomiast stanowić wydatki poniesione na remont składnika majątku, zgodnie z ogólną zasadą wyrażoną w art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, niezależnie od tego, czy składnik majątku jest ujawnionym środkiem trwałym.

Od ulepszenia środka trwałego należy rozróżnić jego remont. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego.

Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 2351 ze zm.):

Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.

Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica między nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Przy czym punktem odniesienia jest stan środka trwałego z dnia przyjęcia go do używania.

Poniesione przez podatnika wydatki na remont środków trwałych, a więc odtworzenie (przywrócenie) pierwotnego stanu technicznego i wartości użytkowej oraz inne wydatki, które nie mają charakteru modernizacji, adaptacji, przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji (w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych), nie podlegają zaliczeniu do jego wartości początkowej (nie powiększają jej). Tym samym mogą być zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów bez względu na ich wysokość (decydujące znaczenie ma charakter wydatków).

Ze złożonego wniosku oraz jego uzupełnienia wynika, że prowadzi Pani jednoosobową działalność gospodarczą, której przedmiotem jest wynajmowanie i zarządzanie nieruchomościami własnymi lub dzierżawionymi. Jest Pani właścicielką i współwłaścicielką kilku nieruchomości, które stanowią Środki trwałe w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej. Przeprowadziła Pani we wskazanych we wniosku nieruchomościach następujące roboty budowlane:

– Nieruchomość A: w okresie od 11 października 2021 r. do 30 maja 2022 r. dokonała Pani remontu elewacji frontowych kamienicy

– Nieruchomość B: w okresie od 20 grudnia 2021 r. do 28 lutego 2022 r. dokonała Pani prac dodatkowych, wykończeniowych i remontowych klatki schodowej

– Nieruchomość C: w okresie od 5 kwietnia 2021 r. do 8 maja 2022 r. dokonała Pani uszczelnienia tarasu oraz odtworzenia kostki brukowej na dziedzińcu.

Ponadto zamierza Pani w przyszłości przeprowadzić prace remontowe w następujących nieruchomościach:

– Nieruchomość B – planowane jest w roku 2023 podjęcie prac remontowych, mających na celu wykonanie ocieplenia i izolacji ściany szczytowej budynku, uprzątnięcie i remont piwnic oraz przeprowadzenie remontu mieszkania nr B. Ponadto, na rok 2024 zaplanowany został remont dachu, polegający na wymianie po wielu latach opierzenia i rynien.

– Nieruchomość A – planowane są w roku 2023 prace remontowe, polegające na uzupełnieniu ubytków znajdujących się na schodach do piwnic, wymianie drzwi wejściowych do klatki schodowej oraz remoncie mieszkania nr C. Ponadto, planowany jest generalny remont mieszkania nr D i nr E. Prace remontowe w lokalach obejmą wówczas także wymianę sieci wodno-kanalizacyjnej i elektrycznej.

– Nieruchomość położona w A., przy ul. F2 – planowane są w 2023 roku prace polegające na wymianie izolacji, położeniu bezpiecznych płytek na podestach przy wejściach do klatek schodowych, wykonaniu okapników do wszystkich okien drewnianych (co stanowi zabezpieczenie przed zalaniem i zniszczeniem stolarki okiennej), skuciu zawilgoconych tynków w garażu. Ponadto, planowana jest wymiana zawodnego aktualnie systemu monitorującego w budynku.

– Nieruchomość położona w A. przy ul. F1 – planowane są w roku 2023 prace polegające na wymianie skrajnie zniszczonych drzwi zewnętrznych w dwóch lokalach budynku, odświeżeniu kotłowni, jako miejsca dla dodatkowego źródła ciepła (pieca gazowego). Prace budowlane obejmują również wymianę pieca gazowego oraz dostosowanie do przepisów prawa budowlanego (założenie detekcji gazu). Ponadto w roku 2024 roku planowana jest wymiana zużytego zadaszenia z poliwęglanu oraz częściowa naprawa elewacji.

– Nieruchomość położona w A. przy ul. G1 – planowane na rok 2023 prace polegać będą na generalnym remoncie elewacji budynku, w tym odmalowaniu balustrad, bramy wjazdowej i garażowej oraz remoncie windy, polegającym na wymianie drzwi i panelu elektrycznego.

Jak wynika z uzupełnienia wniosku, powyższe prace zostały/zostaną wykonane po oddaniu środków trwałych do używania. Wszystkie opisane we wniosku wykonane/wykonywane prace miały/będą mieć charakter remontowy(odtworzeniowy). Wszystkie opisane we wniosku wykonane/wykonywane prace nie stanowiły/nie będą stanowić ulepszenia (modernizacji) środka trwałego. Wydatki, które Pani poniosła oraz które poniesie nie miały/nie będą miały wpływu na podwyższenie standardu, nie zmieniły/nie zmienią parametrów technicznych i nie podniosły/nie podniosą wartości użytkowej obiektów, a także nie zmierzały/nie będą zmierzały do jej podniesienia, gdyż ich celem było/będzie wymiana zużytych elementów, a więc doprowadzenie ich do stanu pierwotnego.

Mając na względzie informacje przedstawione we wniosku oraz treść cytowanych wyżej przepisów stwierdzić należy, że wskazane we wniosku wydatki, które Pani poniosła oraz które poniesie na opisane we wniosku prace remontowe związane z utrzymaniem nieruchomości wykorzystywanych w prowadzonej przez Panią działalności gospodarczej mogą zostać zakwalifikowane bezpośrednio w koszty uzyskania przychodów tej działalności.

W odniesieniu do wydatków poniesionych na zakup klimatyzatora, należy wskazać, że stosownie do art. 22i ust. 1 ww. ustawy:

Odpisów amortyzacyjnych od środków trwałych, z zastrzeżeniem art. 22j-22ł, dokonuje się przy zastosowaniu stawek amortyzacyjnych określonych w Wykazie stawek amortyzacyjnych i zasad, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1.

Z powyższych przepisów wynika, że amortyzacja podatkowa stanowi formę rozłożonego w czasie obniżenia kosztów podatkowych wartością używanych w prowadzonej działalności gospodarczej przedmiotów, które zużywają się w okresie dłuższym niż 1 rok (środków trwałych). Okres amortyzacji jest zwykle zbliżony do standardowego okresu użytkowania danego rodzaju środków trwałych, co znajduje odzwierciedlenie w wysokości stawek amortyzacyjnych wskazanych w Wykazie rocznych stawek amortyzacyjnych stanowiących załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Aby dany składnik majątku mógł zostać zaliczony do środków trwałych, musi stanowić własność lub współwłasność podatnika.

Wykaz rocznych stawek amortyzacyjnych stanowi załącznik nr 1 do ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stawki amortyzacyjne przyporządkowane są do środków trwałych oznaczonych symbolami. Ich rozwinięcie znajduje się w Klasyfikacji Środków Trwałych, którą określa Rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 3 października 2016 r. w sprawie klasyfikacji środków trwałych (Dz. U. z 2016 r. poz. 1864) będące rozporządzeniem wykonawczym do ustawy z dnia 29 czerwca 1995 r. o statystyce publicznej (Dz. U. z 2022 r. poz. 459 ze zm.).

Zgodnie z definicją przedstawioną w ww. rozporządzeniu, Klasyfikacja Środków Trwałych (dalej: „KŚT”) jest usystematyzowanym wykazem środków trwałych (obiektów) służących do celów ewidencyjnych, ustalania stawek odpisów amortyzacyjnych oraz badań statystycznych. W KŚT za podstawową jednostkę ewidencji przyjmuje się pojedynczy element majątku trwałego spełniający określone funkcje w procesie wytwarzania wyrobów i świadczenia usług. Może nim być budynek, maszyna, pojazd mechaniczny itp. Jedynie w nielicznych przypadkach dopuszcza się w ewidencji przyjęcie za pojedynczy obiekt – obiektu zbiorczego, którym może być zespół przewodów rurociągowych lub zespół latarni jednego typu użytkowanych na terenie zakładu, ulicy, osiedla, zespoły komputerowe itp.

Należy jednak zauważyć, że zarówno przepisy ww. ustawy o statystyce publicznej, jak i wydanego w celu jej wykonania rozporządzenia, nie są przepisami prawa podatkowego, a w konsekwencji, zgodnie z art. 14b § 1 Ordynacji podatkowej, nie mogą być przedmiotem niniejszej interpretacji.

Obowiązek odpowiedniej klasyfikacji środka trwałego spoczywa na podmiocie gospodarczym. Wynika to z komunikatu Prezesa Głównego Urzędu Statystycznego z dnia 24 stycznia 2005 r. w sprawie trybu udzielania informacji dotyczących standardów klasyfikacyjnych (Dz. Urz. GUS (Główny Urząd Statystyczny) Nr 1, poz. 11). W przypadku trudności w ustaleniu właściwej klasyfikacji, zainteresowany podmiot może zwrócić się z wnioskiem do odpowiedniego Urzędu Statystycznego, który udziela informacji w zakresie stosowania wyżej powołanych standardów klasyfikacyjnych.

Przyjmując zatem za Panią, że klimatyzator nie będzie stanowił części składowej budynku, tj. nie będzie wbudowany w konstrukcję budynku na stałe, a jednocześnie będzie kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania na potrzeby związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, a przewidywany okres jego używania wynosi dłużej niż rok, to stanowić będzie odrębny środek trwały podlegający amortyzacji według stawek przewidzianych dla tego rodzaju obiektów, określonych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym Pani stanowisko uznano za prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

– stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzeń oraz

– zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA) albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).