Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego - jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

17 sierpnia 2022 r. otrzymaliśmy Pana wniosek z 16 sierpnia 2022 r., który dotyczy skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 października 2022 r. (wpływ 6 października 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego:

W dniu 25 kwietnia 1992 r. zawarł Pan związek małżeński, w którym obowiązuje ustawowa wspólność majątkowa pomiędzy Panem a Pana żoną. W związku z zawarciem małżeństwa nie została zawarta umowa majątkowa małżeńska rozszerzająca wspólność majątkową, jak również nie została ustanowiona rozdzielność majątkowa małżeńska.

Jest Pan współwłaścicielem nieruchomości objętej księgą wieczystą nr XXX na zasadach ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej (dalej: „Nieruchomość”).

Zgodnie ze stanem ujawnionym w księdze wieczystej nr XXX nieruchomość objęta księgą wieczystą nr XXX składa się z dwóch działek - tj. działki nr 1 oraz nr 2.

Działka nr 1 została kupiona przez Pana i Pana żonę, pozostających w ustroju ustawowej wspólności majątkowej małżeńskiej, do Państwa majątku wspólnego w dniu 19 października 2015 r. w oparciu o umowę sprzedaży sporządzoną przez notariusz (`(...)`) za rep. A Nr XX.

W dniu 24 lutego 1994 r. matka Pana żony umową darowizny obciążliwej sporządzonej aktem za rep. A Nr XY przed (`(...)`) notariuszem w A. darowała Pana żonie do majątku osobistego Pana żony działkę nr 2 w zamian za to, że Pana żona ustanowiła na rzecz matki dożywotnią osobistą służebność mieszkania.

Działka nr 2 objęta była wówczas księgą wieczystą nr YYY.

W dniu 14 września 2021 r. Pan i Pana żona, przed notariuszem (`(...)`) w B. za rep. A Nr ZZZ zawarli umowę darowizny, w której to umowie darowizny Pana żona oświadczyła, że daruje działkę nr 2 mężowi - tj. Panu - postanawiając, że przedmiot darowizny wejdzie w skład majątku wspólnego małżeńskiego stron, a Pan oświadczył, że darowiznę tę na podanych przez żonę zasadach przyjmuje.

W umowie darowizny z dnia 14 września 2021 r. Pan i Pana żona wnieśli o to, aby Sąd odłączył z księgi wieczystej YYY działkę nr 2 i przyłączył ją do księgi wieczystej nr XXX i wpisał w dziale TT tej księgi wieczystej Pana żonę i Pana jako właścicieli na zasadach wspólności ustawowej.

Pan i Pana żona dokonali geodezyjnego podziału Nieruchomości na cztery działki (zmiany te nie są jeszcze ujawnione w księdze wieczystej), z których wszystkie będą posiadały dostęp do drogi publicznej i będą stanowiły przedmioty sprzedaży osobom trzecim.

W uzupełnieniu wniosku wskazał Pan, że:

• z działek 2 oraz 1 objętych KW XXX powstało pięć działek, które otrzymały numery ewidencyjne 3 (pow. 0,2675 HA), 4 (pow. 0,2547 HA), 5 (pow. 0,2523 HA), 6 (pow. 0,2559 HA) i 7 (pow. 0,0825 HA). Z tego cztery działki - tj. działki o numerach ewidencyjnych 3, 4, 5, 6 będą stanowiły przedmiot sprzedaży osobom trzecim. Decyzję o podziale działek Wójt Gminy C. wydał w dniu 11 maja 2022 r., znak: XXX.

• Pan (wspólnie z żoną do majątku objętego wspólnością ustawową majątkową małżeńską) nabył działkę 1 na potrzeby własne, prywatne - w celu realizacji potrzeb prywatnych. Szczegółowe informacje o wykorzystaniu działki znajdują się w odpowiedziach na kolejne pytania Organu.

• W dacie zakupu działki 1 nie była ona nabyta w celu odsprzedaży, nie miał Pan takiego zamiaru.

• Pan i Pana żona dokonali podziału działek 1 i 2 na odrębne działki bez konkretnego zamierzenia i planów, mając jedynie na uwadze ewentualność, że gdyby zechcieli w przyszłości sprzedać Nieruchomość lub jej część - tj. jedną lub więcej działek, to prędzej znajdą kupca na mniejsze działki.

• Nie prowadzi Pan i nie prowadził nigdy działalności gospodarczej. Małżonka Pana nie prowadzi i nie prowadziła nigdy działalności gospodarczej.

• Żadna z opisanych we wniosku działek nie była związana z działalnością gospodarczą Pana lub Pana małżonki - ponieważ nigdy ani Pan ani Pana małżonka nie prowadzili działalności gospodarczej. Z tego względu żadna z działek nie była wprowadzona do ewidencji środków trwałych.

• Prowadził Pan wyłącznie dla celów własnych gospodarstwo rolne na działce 2 - od 1994 roku do 2021 roku. Prowadził Pan wyłącznie dla celów własnych gospodarstwo rolne na działce 1 - od 2015 roku do 2021 roku. W każdym przypadku w ww. okresach - tj. w przypadku działki 2 i działki 1 we wskazanych wyżej okresach czasu wyłącznie na potrzeby własne (najbliższej rodziny, z którą zamieszkiwał) uprawiał Pan przenżyto i owies jako paszę dla swoich trzech krów i kilkunastu kur. Wyłącznie na własne potrzeby posiadał Pan krowy i kury, z których czerpał mleko, jaja i mięso dla własnego wyżywienia. Mleko, jaja i mięso oraz zwierzęta nie były przedmiotem dalszej odsprzedaży.

• W całym okresie posiadania korzystał Pan z działek przeznaczonych do sprzedaży wyłącznie do celów prywatnych, na potrzeby własne. Uprawiał Pan przenżyto i owies jako pasze dla swoich trzech krów i kilkunastu kur, z których czerpał mleko, jaja i mięso dla własnego wyżywienia. Mleko, jaja i mięso oraz zwierzęta nie były przedmiotem dalszej odsprzedaży. W całym okresie posiadania przez Pana, działki nie były i nie są przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jak również nie były i nie są udostępniane odpłatnie osobom trzecim.

• Działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Poprzednio obowiązujący plan zagospodarowania przestrzennego Gminy C. stracił ważność 31 grudnia 2003 r., a w zmianach do miejscowego planu zagospodarowania przestrzennego z dnia (`(...)`) 2003 r. - Uchwała Rady Gminy Nr ZZZ z dnia (`(...)`) 2003 r. działki objęte wnioskiem nie są ujęte. Pan ani Pana małżonka nigdy nie podejmowali jakichkolwiek starań w zakresie opracowywania lub uchwalania planu zagospodarowania przestrzennego dla Gminy C., nie występował o zmianę wcześniej obowiązującego planu zagospodarowania przestrzennego, nie podejmował starań, aby zmienić przeznaczenie dla tego terenu we wcześniej obowiązującym planie zagospodarowania terenu.

• Pan i Pana małżonka uzyskali decyzję o podziale nieruchomości (decyzja Wójta Gminy C. z dnia 11 maja 2022 r., znak: XXX) - dot. podziału działki o starym numerze 2 na działki o nowych numerach 3 i 4 oraz działki o starym numerze 1 na działki o nowych numerach 5, 6 i 7. Uzyskał Pan decyzję o warunkach zabudowy wydaną przez Wójta Gminy C. w dniu 4 lutego 2022 r. Nr QQQ, znak: XYZ, w której orzeczono o warunkach zabudowy na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w ilości 4 sztuk, bezodpływowego zbiornika na nieczystości ciekłe o pojemności do 10m3 lub przydomowej oczyszczalni ścieków o wydajności do 7,5 m3/dobę w ilości 4 sztuk wraz z pozostałą, niezbędną infrastrukturą techniczną na działkach nr geod. 2 i 1 położonych w miejscowości D., gm. C.. Wszystkie działki o nowych numerach oznaczone są w sposobie korzystania tak samo, jak oznaczone były działki o poprzednich numerach 1 i 2 - tj. R - GRUNTY ORNE. Pan i Pana żona podjęli decyzję w tej sprawie, z uwagi na większą atrakcyjność działek z warunkami zabudowy dla potencjalnego nabywcy.

• W momencie sprzedaży działki przeznaczone do sprzedaży będą niezabudowane. Nie ma Pan w planach zabudowywania działek.

• Nie ma Pan wiedzy o przybliżonym terminie sprzedaży każdej z działek. Na chwilę obecną nie ma żadnego kupca na żadną z działek, w związku z czym sprzedaż którejkolwiek z działek pozostaje w sferze planów - na dziś bliżej nieskonkretyzowanych.

• Oferta sprzedaży działek umieszczona jest jedynie w internecie. Nie planuje Pan podejmować innych działań ofertowych sprzedaży.

• Na dziś nie ma Pan wiedzy, czy wszystkie działki zostaną sprzedane jednocześnie. Z uwagi na brak nabywców na dziś nie wiadomo ile osób, kiedy i które działki zechciałoby nabyć.

• Na dziś nie ma Pan wiedzy, czy wszystkie działki zostaną sprzedane na rzecz jednego nabywcy, czy na rzecz kilku nabywców. Z uwagi na brak nabywców na dziś nie wiadomo ile osób zechciałoby nabyć działkę lub działki.

• Nie ma jeszcze potencjalnego nabywcy nieruchomości wskazanych we wniosku. W związku z powyższym nie została zawarta żadna przedwstępna umowa sprzedaży ww. nieruchomości.

• Nie planuje Pan udzielać nabywcy pełnomocnictwa/ zgody do dokonania w Pana imieniu dodatkowych czynności w odniesieniu do nieruchomości.

• Nie ma jeszcze osoby przyszłego nabywcy, zatem żadna osoba trzecia nie wnioskowała o wydanie decyzji o warunkach zabudowy dla działek będących przedmiotem wniosku o wydanie interpretacji. Uzyskał Pan decyzję o warunkach zabudowy wydaną przez Wójta Gminy C. w dniu 4 lutego 2022 r. Nr QQQ, znak: XYZ, w której orzeczono o warunkach zabudowy na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w ilości 4 sztuk, bezodpływowego zbiornika na nieczystości ciekłe o pojemności do 10 m3 lub przydomowej oczyszczalni ścieków o wydajności do 7,5 m3/dobę w ilości 4 sztuk wraz z pozostałą, niezbędną infrastrukturą techniczną na działkach nr geod. 2 i 1 położonych w miejscowości D., gm. C..

• W dniu 16 września 2019 r. zawarł Pan z X S.A. umowę o przyłączenie do sieci dystrybucyjnej X SA instalacji odbiorczej. Wyjaśnia Pan przy tym, że przedmiotowe działki nie były i nie są zabudowane budynkiem mieszkalnym, ani jakimkolwiek innym budynkiem.

• Nie ma Pan na dziś wiedzy, na co konkretnie przeznaczy środki ze sprzedaży działek. Będą to cele prywatne, niezwiązane z jakąkolwiek działalnością gospodarczą (której Pan nie prowadził, nie prowadzi i nie zamierza prowadzić) ani zawodowy. Na co przeznaczy Pan środki ze sprzedaży działek będzie prawdopodobnie zależne od tego jaką sumę i kiedy Pan uzyska, jeśli dojdzie do sprzedaży którejkolwiek z działek.

• Nie posiada Pan innych nieruchomości przeznaczonych w przyszłości do sprzedaży.

• Nigdy wcześniej nie dokonywał Pan sprzedaży nieruchomości.

Pytania (pytanie nr 1 przeformułowane w uzupełnieniu wniosku)

1. Jak należy opodatkować sprzedaż działek o numerze 3, 4, 5 i 6 w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych?

2. Czy określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości należy liczyć od daty 24 lutego 1994 r. (kiedy Pana żona nabyła działkę nr 2 wchodzącą w skład Nieruchomości), czy od daty 14 września 2021 r. - tj. daty objęcia działki nr 2 wchodzącej w skład Nieruchomości wspólnością ustawową majątkową małżeńską?

Pana stanowisko w sprawie (doprecyzowane w uzupełnieniu wniosku)

Sprzedaż działek 3, 4, 5 i 6 nie będzie stanowiła Pana źródła przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym w przypadku sprzedaży działek 3, 4, 5 i 6 nie będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych, albowiem określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pięcioletni termin należy liczyć od końca roku kalendarzowego względem daty otrzymania w darowiźnie działki o poprzednim numerze nr 2 (podzielonej następnie na działki o obecnych numerach 3 i 4) przez Pana żonę w dniu 24 lutego 1994 r. oraz od końca roku kalendarzowego względem daty zakupu działki o poprzednim numerze 1 (podzielonej następnie na działki o numerach 5, 6 i 7) przez Pana i Pana żonę w dniu 19 października 2015 r.

W każdym przypadku - zarówno od daty 24 lutego 1994 r., jak i od daty 19 października 2015 r. w dacie składania niniejszego wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej przepisów prawa podatkowego upłynął termin pięcioletni od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie działek.

Podział w 2022 r. działek nabytych w latach 1994 r. i 2015 r. na mniejsze działki nie zmienia faktu nabycia działek o obecnych numerach 3 i 4 w dniu 24 lutego 1994 r. i działek o obecnych numerach 5, 6 i 7 w dniu 19 października 2015 r.

W tym stanie rzeczy, ponieważ działki nr 3 i 4 powstały z podziału działki o dawnym numerze 2, czyli z działki, która została nabyta w drodze darowizny przez Pana żonę w dniu 24 lutego 1994 r. - to dla działek o numerach 3 i 4, które będą przedmiotem sprzedaży określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pięcioletni termin liczyć należy od końca roku kalendarzowego 1994.

Ponieważ działki nr 5, 6 i 7 powstały z podziału działki o dawnym numerze 1, czyli z działki, która została nabyta przez Pana i Pana żonę w dniu 19 października 2015 r. - to dla działek o numerach 5 i 6, które będą przedmiotem sprzedaży określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych pięcioletni termin liczyć należy od końca roku kalendarzowego 2015.

Na wstępie wyjaśnić należy, że zgodnie z art. 24 ust. 1 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece dla każdej nieruchomości prowadzi się odrębną księgę wieczystą, chyba że przepisy szczególne stanowią inaczej. Oznacza to, że dla jednej nieruchomości ustanowiona jest jedna księga wieczysta. Nieruchomość zaś może składać się z kilku działek - a to w myśl art. 21 ustawy z dnia 6 lipca 1982 r. o księgach wieczystych i hipotece, zgodnie z którym właściciel kilku nieruchomości stanowiących całość gospodarczą lub graniczących z sobą może żądać połączenia ich w księdze wieczystej w jedną nieruchomość.

Stosunki majątkowe małżonków regulują przepisy ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy. I tak: w myśl art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków. Zgodnie zaś z art. 33 pkt 2 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy do majątku osobistego każdego z małżonków należą przedmioty majątkowe nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Stosownie do brzmienia art. 47 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa).

Wspólność majątkowa małżeńska stanowi współwłasność łączną, charakteryzującą się tym, że jest ona bezudziałowa.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21,52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do brzmienia art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonywaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

Co do zasady zatem, w oparciu o wyżej przytoczone przepisy, odpłatne zbycie nieruchomości lub jej części, które nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej, dokonane przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie tej nieruchomości generuje obowiązek podatkowy zapłaty podatku dochodowego.

A contrario, kwota (cena) uzyskana ze sprzedaży nieruchomości lub jej części po upływie pięciu lat od końca roku kalendarzowego, w którym nieruchomość została nabyta nie stanowi źródła przychodu i nie podlega opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

W tym miejscu należy wskazać, że Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej wielokrotnie w interpretacjach indywidualnych przepisów prawa podatkowego wskazywał na jednolitą linię orzeczniczą sądów administracyjnych, z której wynika że rozszerzenie wspólności majątkowej małżeńskiej przez włączenie do majątku wspólnego małżonków nieruchomości wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego jednego z małżonków, nie stanowi dla drugiego z małżonków jej nabycia w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (tak: Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 18 lutego 2022 r. nr 0114-KDIP3-1.4011.1103.2021.2.MS2, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20 sierpnia 2020 r. nr 0115-KDIT3.4011.444.2020.1 .KR, Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 26 lutego 2019 r„ nr 0115-KDIT2-3.4011.430.2018.2.JG ).

Nadto, wskazuje się w orzecznictwie, że „Okres pięcioletni, o którym mowa w przepisie art. 10 ust. 1 pkt 8 ww. ustawy [ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych - dop.aut.] należy liczyć od daty nabycia prawa przez małżonka, do którego majątku odrębnego prawo to pierwotnie należało” tak: WSA w Gdańsku w wyroku z dnia 29 października 2014 r., sygn. I SA/Gd 964/14.

Z kolei Naczelny Sąd Administracyjny w uzasadnieniu wyroku z dnia 9 kwietnia 2002 r., w sprawie prowadzonej pod sygnaturą III SA 2717/00 wskazał, że: „Nie ma w prawie podatkowym przepisu, który by zezwalał organowi podatkowemu - przed zniesieniem czy też ustaniem wspólności majątkowej małżeńskiej - na dokonanie podziału przychodu ze sprzedaży przypadającego małżonkom w celu wymierzenia podatku jednemu z tych małżonków”.

Jednocześnie, Sąd Najwyższy w uchwale z dnia 15 sty cznia 1992 r. wydanej w postępowaniu prowadzonym pod sygnaturą III CZP 142/91 wskazał, iż: „(`(...)`) wspólność małżeńska jest współwłasnością łączną bezudziałową, każdy z małżonków zbywa całą nieruchomość, objętą wspólnością, a nie udział w tej nieruchomości, a cały przychód ze sprzedaży wchodzi niepodzielnie do majątku wspólnego. Z chwilą objęcia nieruchomości wspólnością majątkową nie następuje jakiekolwiek wydzielenie części nieruchomości, a każdy ze współwłaścicieli jest właścicielem całej tej nieruchomości; nie można też powiedzieć, że z chwilą zawarcia umowy majątkowej małżeńskiej strona takiej umowy wyzbyła się prawa, a na skutek wyłączenia z. tej współwłasności prawo to ponownie nabyła. Dlatego też w przypadku objęcia wspólnością ustawową nieruchomości stanowiącej odrębną własność, małżonek, który stał się w ten sposób jej współwłaścicielem, w przypadku jej sprzedaży korzysta ze zwolnienia, przysługującemu drugiemu małżonkowi na skutek upływu terminu 5 lat, liczonego od momentu nabycia nieruchomości przez pierwszego małżonka”.

Dyrektor Krajowej Informacji Skarbowej w interpretacji indywidualnej z dnia 20.08.2020 r. Nr 0115-KDIT3.4011.444.2020.1.KR, stwierdził nadto, że: „(`(...)`) Zarówno darowizna do majątku wspólnego małżonków, jak i umowa rozszerzająca wspólność małżeńską majątkową wywołuje takie same skutki na gruncie art. 10 ust. 1 pkt. 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Włączenie do majątku wspólnego nieruchomości lub prawa majątkowego wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego małżonka nie stanowi nabycia tej nieruchomości lub prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Datą nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który tę nieruchomość lub prawo włączył do majątku wspólnego”.

Przenosząc powyższe na grunt niniejszej sprawy - za datę nabycia przez Pana części Nieruchomości - tj. działki nr 2 (obecnie działek o numerach 3 i 4), włączonej do majątku wspólnego małżonków - Pana i Pana żony należy przyjąć dzień nabycia tej działki przez Pana żonę - tj. dzień 24 lutego 1994 r. (umowa darowizny między Pana żoną a matką Pana żony). Fakt, że doszło do fizycznego podziału działki nr 2 i jej geodezyjnego podziału na mniejsze działki nie ma znaczenia dla określenia daty nabycia tej działki przez Pana na inny dzień niż 24 lutego 1994 r.

Określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości należy liczyć dla działek o obecnych numerach 3 i 4 (uprzednio działki o numerze 2) względem daty 24 lutego 1994 r. (kiedy Pana żona nabyła działkę nr 2 wchodzącą obecnie w skład Nieruchomości) - od końca roku kalendarzowego 1994.

Określony w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych okres pięciu lat, liczony od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości należy liczyć dla działek o obecnych numerach 5 i 6 (uprzednio działki o numerze 1) względem daty 19 października 2015 r. - od końca roku kalendarzowego 2015.

Odpłatne zbycie przez Pana działek 3, 4, dla których jako moment nabycia należy przyjąć dzień 24 lutego 1994 r., i działek nr 5 i 6, dla których jako moment nabycia należy przyjąć dzień 19 października 2015 r. nastąpi po upływie terminu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - tj. po upływie pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie działek.

W konsekwencji sprzedaż działek 3, 4, 5 i 6 nie będzie stanowić dla Pana źródła przychodu, podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 8 cytowanej na wstępie ustawy:

Źródłem przychodu jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

– jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a)-c) - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Odrębnym źródłem przychodów jest, wskazana w art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy, pozarolnicza działalność gospodarcza. Zgodnie z art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowy od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

– prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Działalność jest wtedy zarobkowa, gdy jest zdolna do potencjalnego generowania zysku, a jej przeznaczeniem jest zapewnienie określonego dochodu. Działalność musi być tak prowadzona i ukierunkowana, aby była w stanie zyski faktycznie osiągnąć. Jednakże brak zysku z podjętych działań noszących znamiona działalności gospodarczej nie oznacza, że działalność taka nie była faktycznie prowadzona. Prowadzenie bowiem działalności gospodarczej zawsze wiąże się z ryzykiem nieosiągnięcia dochodów. Zarobkowego charakteru nie mają działania, których wyłącznym celem jest zaspokojenie własnych potrzeb osoby podejmującej określone czynności.

Przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wymagają również, aby czynności wykonywane były w sposób zorganizowany i ciągły, przy czym możliwe jest osiąganie dochodów z tego rodzaju działalności bez spełnienia niektórych formalnych elementów organizacji (np. rejestracji urzędowej), gdyż prowadzenie działalności gospodarczej jest kategorią obiektywną, niezależnie od tego, jak działalność tę ocenia sam prowadzący ją podmiot i jak ją nazywa oraz czy dopełnia ciążących na nim obowiązków z działalnością tą związanych.

Za takim rozumieniem pojęcia „zorganizowany” przemawia również definicja słownikowa. Zgodnie z Nowym Słownikiem Poprawnej Polszczyzny, Wydawnictwo Naukowe PWN, pod redakcją Andrzeja Markowskiego, Warszawa 2000, „organizować” to „przygotowywać, zakładać jakieś przedsięwzięcie”, bądź w znaczeniu drugim „nadawać czemuś reguły, wprowadzać porządek” (por. wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Opolu z dnia 7 maja 2008 r., sygn. I SA/Op18/08).

Co do kryterium ciągłości w wykonywaniu działalności gospodarczej, to jego wprowadzenie przez ustawodawcę miało na celu wyeliminowanie z pojęcia działalności gospodarczej przedsięwzięć o charakterze incydentalnym i sporadycznym. Ciągłość w wykonywaniu działalności gospodarczej oznacza względnie stały zamiar jej wykonywania. Nie wyklucza on jednak możliwości prowadzenia działalności gospodarczej tylko sezonowo lub do czasu osiągnięcia postawionego przez dany podmiot celu i to bez względu na okres, w którym cel ten miałby być realizowany. Do zachowania ciągłości wystarczające jest, aby z całokształtu okoliczności sprawy wynikał zamiar powtarzania określonego zespołu konkretnych działań w celu osiągnięcia efektu w postaci zarobku.

Przez powtarzalność rozumie się cały szereg wielokrotnie powtarzanych czynności podejmowanych w konkretnym celu. Taki zespół wielokrotnie powtarzanych czynności (nie zaś czynności sporadyczne, oderwane od siebie, niepowiązane ze sobą), w dziedzinie wytwórczej, usługowej lub handlowej podejmowanych w celach zarobkowych i na własny rachunek można uznać za prowadzenie działalności gospodarczej.

Wobec powyższego, w celu zakwalifikowania - na gruncie ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - działań podjętych przez Pana do właściwego źródła przychodu należy ocenić zamiar, okoliczności i cel działań związanych z odpłatnym zbyciem wydzielonych działek, o których mowa we wniosku.

Okoliczności przedstawione we wniosku wskazują, że nieruchomości (wydzielone działki) nie są i nie były wykorzystywane w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej i nie zostały nabyte w celu dalszej odsprzedaży. Z treści wniosku nie wynika również, by sprzedaż działek miała nastąpić w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Jak Pan wskazał, działka nr 1 została nabyta na potrzeby własne, prywatne - w celu realizacji potrzeb prywatnych, w dacie zakupu nie była nabyta w celu odsprzedaży. Dokonał Pan podziału działek 1 i 2 na odrębne działki bez konkretnego zamierzenia i planów, mając jedynie na uwadze ewentualność, że gdyby zechciał w przyszłości sprzedać Nieruchomość lub jej część - tj. jedną lub więcej działek, to prędzej znajdzie kupca na mniejsze działki. Nie prowadzi Pan i nigdy nie prowadził działalności gospodarczej. Na ww. działkach prowadził Pan wyłącznie dla celów własnych gospodarstwo rolne (uprawiał Pan pszenżyto i owies jako paszę dla swoich trzech krów i kilkunastu kur) do 2021 roku. Ww. działki nie były i nie są przedmiotem umów najmu, dzierżawy lub innych umów o podobnym charakterze, jak również nie były i nie są udostępniane odpłatnie osobom trzecim. Działki nie są objęte miejscowym planem zagospodarowania przestrzennego. Uzyskał Pan decyzję o warunkach zabudowy wydaną na budowę budynku mieszkalnego jednorodzinnego w ilości 4 sztuk. W momencie sprzedaży działki przeznaczone do sprzedaży będą niezabudowane. Nie planuje Pan zabudowywania działek. Nie ma Pan wiedzy o przybliżonym terminie sprzedaży każdej z działek, na chwilę obecną nie ma żadnego kupca na żadną z działek.

Treść wniosku przemawia więc za tym, że sprzedaż opisanych we wniosku działek nie będzie wykraczała poza zakres zwykłego wykonywania prawa własności. U podstaw Pana działania leżą bowiem wyłącznie Pana cele osobiste, wobec czego czynność zbycia wskazanych działek będzie stanowiła rozporządzanie majątkiem osobistym.

W świetle powyższego, na podstawie treści wniosku nie można uznać, by sprzedaż działek miała nastąpić w ramach działalności handlowej wykonywanej w sposób zorganizowany i ciągły. Tym samym zbycie działek nie spowoduje powstania przychodu ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, skutki podatkowe planowanego odpłatnego zbycia działek należy rozpatrywać w kontekście przepisu art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, czyli przychodu z tytułu odpłatnego zbycia nieruchomości.

Jak wskazano na wstępie przepis art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych formułuje generalną zasadę, że odpłatne zbycie nieruchomości, jej części lub udziału w nieruchomości, jeżeli nie jest dokonywane w wykonywaniu działalności gospodarczej i następuje przed upływem 5 lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie skutkuje powstaniem przychodu w rozumieniu ww. ustawy.

Zatem, powstanie przychodu podatkowego z tytułu sprzedaży nieruchomości uzależnione jest od daty jej nabycia, które należy utożsamiać z chwilą przeniesienia własności w rozumieniu cywilnoprawnym.

Z treści wniosku wynika, że nabył Pan wraz z małżonką na podstawie umowy sprzedaży 19 października 2015 r., działkę nr 1 do Państwa majątku wspólnego. Natomiast 14 września 2021 r. Pana żona umową darowizny przekazała do Państwa majątku wspólnego działkę nr 2, którą nabyła uprzednio od swojej matki 24 lutego 1994 r. na podstawie umowy darowizny obciążliwej. Następnie z działek 2 oraz 1, wydzielił Pan pięć działek. W przyszłości zamierza Pan sprzedać cztery z nich o numerach ewidencyjnych 3. 4, 5, 6.

Zatem dla rozstrzygnięcia omawianej sprawy istotne jest ustalenie, czy włączenie działki nr 2 stanowiącej majątek osobisty Pana żony do majątku wspólnego małżonków w drodze umowy darowizny stanowi jej nabycie przez Pana w rozumieniu ww. przepisu.

W tej sytuacji należy odwołać się do przepisów ustawy z dnia 25 lutego 1964 r. Kodeks rodzinny i opiekuńczy (Dz. U. z 2020 r., poz. 1359 ze zm.).

Zgodnie z art. 31 § 1 ustawy Kodeks rodzinny i opiekuńczy,

Z chwilą zawarcia małżeństwa powstaje między małżonkami z mocy ustawy wspólność majątkowa (wspólność ustawowa) obejmująca przedmioty majątkowe nabyte w czasie jej trwania przez oboje małżonków lub przez jednego z nich (majątek wspólny). Przedmioty majątkowe nieobjęte wspólnością ustawową należą do majątku osobistego każdego z małżonków.

Stosownie do art. 33 ust. 1 i 2 ww. Kodeksu:

Do majątku osobistego każdego z małżonków należą między innymi przedmioty majątkowe nabyte przed powstaniem wspólności ustawowej, przedmioty nabyte przez dziedziczenie, zapis lub darowiznę, chyba że spadkodawca lub darczyńca inaczej postanowił.

Jak stanowi art. 43 § 1 Kodeksu rodzinnego i opiekuńczego,

Oboje małżonkowie mają równe udziały w majątku wspólnym.

Stosownie do art. 47 § 1 ww. ustawy:

Wskazać należy, że małżonkowie mogą przez umowę zawartą w formie aktu notarialnego wspólność ustawową rozszerzyć lub ograniczyć albo ustanowić rozdzielność majątkową lub rozdzielność majątkową z wyrównaniem dorobków (umowa majątkowa). Umowa taka może poprzedzać zawarcie małżeństwa.

Na podstawie powyższego przepisu stwierdzić należy, że małżonkowie poprzez zawarcie stosownej umowy (np. rozszerzającej lub ograniczającej wspólność ustawową bądź ustanawiającej rozdzielność majątkową) mogą ustanawiać ustrój majątkowy w sposób odmienny od przewidzianego w przepisach o wspólności ustawowej. Umowy takie w zakresie, w jakim ustanawiają zasadę kształtującą ustrój majątkowy, działają na przyszłość i mają charakter organizacyjny.

Ponadto w doktrynie prawa rodzinnego podkreśla się, że w przypadku majątku osobistego małżonek pozostaje w stosunku do niego podmiotem wyłącznie uprawnionym, co oznacza, że jego uprawnienia do dysponowania przedmiotami wchodzącymi w skład majątku osobistego nie podlegają co do zasady żadnym ograniczeniom, w tym wynikającym z przepisów prawa rodzinnego, takim jak konieczność uzyskania zgody współmałżonka co do możliwości rozporządzania konkretnym składnikiem majątku osobistego. Możliwe jest więc swobodne dokonywanie pomiędzy małżonkami czynności rozporządzających prowadzących do przeniesienia określonego przedmiotu majątkowego z majątku osobistego do majątku wspólnego.

W myśl art. 888 § 1 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360 ze zm.):

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swojego majątku.

Zgodnie z prawem cywilnym darowizna dochodzi do skutku w drodze umowy jednostronnie zobowiązującej, której treścią jest zarówno zobowiązanie darczyńcy do spełnienia świadczenia pod tytułem darmym na rzecz obdarowanego czyli do dokonania rozporządzenia i wydania przedmiotu darowizny, jak i oświadczenie obdarowanego o przyjęciu darowizny. Jeżeli przedmiotem darowizny jest nieruchomość, to umowa darowizny pod rygorem nieważności powinna mieć formę aktu notarialnego.

W tym miejscu należy wskazać na jednolicie ukształtowaną linię orzeczniczą, zgodnie z którą włączenie do majątku małżonków w drodze umowy rozszerzającej ustawową wspólność majątkową nieruchomości lub praw majątkowych stanowiących majątek odrębny jednego małżonka na zasadach i w sposób określony przez ustawę Kodeks rodzinny i opiekuńczy, nie jest nabyciem tej nieruchomości lub prawa majątkowego przez drugiego małżonka w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zarówno darowizna do majątku wspólnego małżonków, jak i umowa rozszerzająca wspólność małżeńską majątkową wywołuje takie same skutki na gruncie art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Włączenie do majątku wspólnego nieruchomości lub prawa majątkowego wchodzącej uprzednio w skład majątku osobistego małżonka nie stanowi nabycia tej nieruchomości lub prawa w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Datą nabycia nieruchomości lub prawa majątkowego przez każdego z małżonków jest data nabycia przez tego małżonka, który tę nieruchomość lub prawo włączył do majątku wspólnego.

Powyższe oznacza, że za datę nabycia przez Pana nieruchomości, która stanowiła wcześniej majątek odrębny żony, należy przyjąć dzień, w którym małżonka nabyła tę nieruchomość do majątku odrębnego.

Wskazać również należy, że podział nieruchomości nie ma wpływu na moment nabycia. Samo bowiem wydzielenie działek (podział) z nieruchomości gruntowej nie powoduje zmiany ich właściciela. Na skutek dokonania tej czynności nie następuje przeniesienie prawa własności działek, a więc nie dochodzi do ich nabycia.

Dokonując zatem oceny skutków prawnych przedstawionego w sprawie zdarzenia przyszłego należy wskazać, że dokonana w przyszłości sprzedaż opisanych we wniosku działek powstałych w wyniku podziału nieruchomości gruntowych nabytych odpowiednio w 1994 r. oraz 2015 r. nie będzie stanowić źródła przychodu w rozumieniu art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z uwagi na upływ terminu, o którym mowa w tym przepisie i tym samym nie będzie skutkować obowiązkiem uiszczenia podatku dochodowego.

Stanowisko Pana jest zatem prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Należy również wyjaśnić, że wniosek o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego, dotyczącej stosowania przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, został złożony przez jednego ze współwłaścicieli nieruchomości, zaznacza się, że interpretacja nie wywiera skutku prawnego dla Pana żony, będącą współwłaścicielem nieruchomości.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).