0114-KDIP3-1.4011.742.2022.4.LS

Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 lipca 2022 r. wpłynął Państwa wniosek z 11 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków Spółki jako płatnika z tytułu zapewnienia i sfinansowania nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc postojowych oraz ewentualnego pokrycia kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe w lokalach mieszkalnych bądź wypłatą nabywcom środków przeznaczonych na przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych we własnym zakresie.

Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 6 października 2022 r. (data wpływu 14 października 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Spółka akcyjna (zwana dalej: ,,Spółką” lub „Wnioskodawcą”) na podstawie wpisu do Krajowego Rejestru Sądowego prowadzi działalność deweloperską w zakresie budowy osiedli domów jednorodzinnych oraz budynków wielorodzinnych wraz z lokalami użytkowymi. Jest również zarejestrowanym czynnym podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług).

W latach 2018-2019 Spółka realizowała przedsięwzięcie deweloperskie polegające na budowie budynku wielorodzinnego wraz lokalami usługowymi oraz wielostanowiskowym garażem podziemnym w (…) (zwanym dalej: „Budynkiem”). W dniu 15 maja 2017 r. Spółka podpisała umowę o wykonanie prac projektowych z pracownią architektoniczną (zwaną dalej: „Pracownią Architektoniczną”) na kompletny wielobranżowy projekt budowlany, w tym projekt budowlany konstrukcji, projekt wykonawczy konstrukcji oraz nadzory autorskie.

Generalne wykonawstwo budowy w/w obiektu budowlanego zostało na podstawie umowy z dnia 28 lutego 2018 r. powierzone spółce specjalizującej się w tym zakresie (zwanej dalej: „Generalnym Wykonawcą”). W dniu 26 marca 2018 r. została wydana decyzja o pozwoleniu na budowę dla powyższej inwestycji.

Budowa budynku zakończyła się w dniu 18 października 2019 r., zgodnie z wpisem w dzienniku budowy.

Odbiory lokali rozpoczęły się 20 listopada 2019 r. - podczas odbiorów zgłaszano jedynie drobne usterki, które zostały niezwłocznie usunięte, a nabywcy rozpoczęli prace wykończeniowe w swoich lokalach mieszkalnych, do których, po ich zakończeniu, wprowadzili się.

W wyniku pojawiających się spękań i zgłoszenia jednego z nabywców stwierdzono pęknięcia również na ścianach w lokalu mieszkalnym (parter), które następnie zauważono również w innych lokalach mieszkalnych znajdujących się na parterze oraz na klatkach schodowych tego samego poziomu. W wyniku przeprowadzonej ekspertyzy technicznej stwierdzono, że wada jest wynikiem błędu projektu konstrukcji wykonanego przez Pracownię Architektoniczną i wymaga przeprowadzenia natychmiastowych prac naprawczych wzmacniających strop pomiędzy podziemną kondygnacją Budynku, w której znajduje się garaż podziemny a pierwszą kondygnacją Budynku - parterem (zwanych dalej: „Pracami Naprawczymi”). Wszystkie działania wynikające z obowiązków leżących po stronie Spółki zostały należycie wykonane. Spółka w swych działaniach nie przyczyniła się do powstałych wad. Defekty konstrukcji nie są wynikiem zaniedbania z jej strony. Na etapie realizacji inwestycji, tj. na etapie nadzoru inwestorskiego, Spółka nie miała też technicznej możliwości wykrycia powyższych wad, zostały one uwidocznione dopiero w momencie rozpoczęcia naturalnego osiadania się budynku i obciążeń użytkowych, co przypadło na czas po uzyskaniu pozwolenia na użytkowanie i po zakończeniu odbiorów lokali mieszkalnych i miejsc postojowych. Ekspertyzy techniczne jednoznacznie wskazują, że odpowiedzialnymi za powstałe wady jest Pracownia Architektoniczna i pracujący w jej ramach projektanci konstrukcji. Z uwagi na upływ kodeksowych terminów przedawnienia roszczeń umownych oraz z tytułu rękojmi za wady fizyczne szanse na pozyskanie odszkodowania na podstawie tych przepisów jest niewielka. Opierając się na istniejącym orzecznictwie istnieje szansa na dochodzenie roszczeń na podstawie deliktowej (art. 415 i następne ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. - Kodeks cywilny). Z uwagi na to, iż po dniu sporządzenia dokumentacji projektowej zmarło dwóch architektów będących współautorami tej dokumentacji, dochodzenie roszczeń związanych z ich odpowiedzialnością możliwe jest tylko z ich ubezpieczenia OC, co z uwagi jednak na śmierć w/w osób również jest bardzo utrudnione.

Powyższe Prace Naprawcze wymagają znacznej ingerencji w strukturę Budynku, również w zamieszkałych już lokalach mieszkalnych. Wysoce prawdopodobnym jest konieczność opuszczenia znajdujących się na parterze lokali mieszkalnych przez zamieszkujących (w celu przeprowadzenia kompleksowych prac naprawczych) - na dzień składania niniejszego wniosku jest to 8 (osiem) lokali mieszkalnych znajdujących się na parterze. Zgodnie z założeniami, Prace Naprawcze potrwają kilka miesięcy. Niewykluczone, że w trakcie ich trwania zamieszkujący kolejne lokale mieszkalne również będę musieli je opuścić. Ponadto wszyscy nabywcy muszą usunąć z garażu podziemnego swoje samochody, celem przeprowadzenia prac naprawczych.

W związku z powyższym Spółka (na koszt własny) zobowiązała się względem nabywców do:

1. natychmiastowego wzmocnienia konstrukcji budynku;

2. zapewniania i opłacenia zastępczych lokali mieszkalnych;

3. zapewnienia i opłacenia zastępczych miejsc postojowych w garażu podziemnym (w stosunku do wszystkich Lokatorów).

Powyższe prace wiążą się ze skomplikowanym procesem organizacyjnym, wykonaniem projektu tymczasowego i docelowego wzmocnienia konstrukcji oraz przeprojektowaniem istniejących instalacji budynkowych.

W przypadku znaczącej ingerencji w wykończenie lokali mieszkalnych wykonanych przez nabywców może okazać się konieczne przywrócenie stanu do stanu pierwotnego. Drugą opcją jest wypłata nabywcom środków pieniężnych na pokrycie kosztów związanych z przywróceniem lokali mieszkalnych do stanu sprzed rozpoczęcia Prac Naprawczych. Ostateczna decyzja jest uzależniona od ustaleń z poszczególnymi nabywcami i nie została - na dzień składania niniejszego wniosku - podjęta, jako przedwczesna. W ramach prowadzonych Prac Naprawczych Spółka będzie również partycypować w kosztach zużycia mediów, sprzątania, opłat eksploatacyjnych za miejsca parkingowe oraz nadzór Inspektora działającego na rzecz Wspólnoty.

Poniesione przez Spółkę koszty na naprawę wad konstrukcyjnych nie będą miały charakteru ani kar umownych, ani odszkodowań wskazanych w art. 16 ust. 1 pkt 22 ustawy o CIT (podatek dochodowy od osób prawnych).

Niewykluczone, że nabywcy wystąpią do Spółki z roszczeniem o wypłatę zadośćuczynienia z tytułu doznanych niedogodności związanych z koniecznością wyprowadzki ze swoich mieszkań oraz koniecznością usunięcia samochodów z miejsc postojowych w garażu podziemnym; przy czym Spółka dziś nie podejmuje się oceny, czy roszczenia te byłyby zasadne czy nie.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

a) Ciężar finansowy zapewnienia i sfinansowania nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc postojowych oraz ewentualnego pokrycia kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe w lokalach mieszkalnych spoczywa na Spółce, jako sprzedającym.

b) Spółka wskazuje, że w chwili obecnej nie znajduje podstaw prawnych ewentualnych żądań nabywców o wypłatę zadośćuczynienia. Nie może jednak stuprocentowo wykluczyć, że takie żądania nie wystąpią. Jeżeli nabywcy zdecydują się wystąpić z powyższym żądaniem, wówczas będzie znana ich podstawa prawna. W ocenie Spółki, ewentualne żądania będą wystosowane na podstawie przepisów kodeksu cywilnego.

c) Wydatki z tytułu:

‒ prac naprawczych i usunięcia wad powstałych z winy Pracowni Architektonicznej,

‒ przywrócenia lokali mieszkalnych do stanu sprzed Prac Naprawczych,

‒ wypłaty nabywcom środków przeznaczonych na przywrócenie we własnym zakresie lokali mieszkalnych do stanu sprzed Prac Naprawczych

są kosztem poniesionym w celu zachowania oraz zabezpieczenia źródła przychodów, ponieważ uchylenie się Spółki od odpowiedzialności za wady powstałe podczas budowy budynku negatywnie wpłynęłoby na wizerunek Spółki jako dewelopera, co z kolei przełożyłoby się na zmniejszenie zainteresowania potencjalnych klientów zakupem mieszkań oferowanych przez Spółkę. Ponadto odsuwanie w czasie przeprowadzenia Prac Naprawczych spowodowałoby pogłębianie się powstałych wad, które ostatecznie wymagałby jeszcze większych nakładów finansowych w celu ich usunięcia.

d) Spółka zakłada odzyskanie poniesionych kosztów z polis ubezpieczeniowych Generalnego Wykonawcy lub Pracowni Architektonicznej, jednakże nie ma stuprocentowej pewności, że to nastąpi. W tym miejscu Spółka pragnie uzupełnić opis stanu faktycznego przedstawionego we wniosku, przy czym jego treść przedstawione we wniosku pozostaje bez zmian, a Spółka jedynie dokonuje jego uzupełnienia o następującą informację:

W trakcie rozpoczętych już Prac Naprawczych pojawiło się przypuszczenie, że do powstania wady (czy choćby jej zwiększenia) przyczynić się mógł Generalny Wykonawca. Dlatego też Spółka analizuje obecnie polisę CAR Generalnego Wykonawcy, aby ewentualnie zgłosić szkodę również z tej polisy. Tym samym Spółka oprócz dochodzenia wypłaty odszkodowania od Pracowni Architektonicznej Spółka zamierza również zgłosić szkodę z polisty CAR Generalnego Wykonawcy.

W świetle powyższego uzupełnienia opisu stanu faktycznego, Spółka zmuszona jest do przeformułowania pytań oraz własnego stanowiska w sprawie. Modyfikacji ulegnie pytanie nr 2, 9 oraz 10. Spółka przedstawi zmodyfikowane treści poniżej udzielonych odpowiedzi na pytania organu.

f) Odszkodowanie zostanie wypłacone z tytułu usunięcia wad projektowych lub wad wykonawczych.

g) Otrzymane odszkodowanie będzie dotyczyć zwrotu poniesionych kosztów celem usunięcia stwierdzonych wad projektowych lub wad wykonawczych.

h) Spółka, na dzień dzisiejszy, nie jest w stanie przewidzieć jaka będzie podstawa prawna wypłaconego odszkodowania. Może to być odpowiedzialność kontraktowa (niewykonanie lub nienależyte wykonanie umowy) lub odpowiedzialność deliktowa z tytułu popełnienia czynu niedozwolonego. Sytuacja jest dynamiczna. Na dzień dzisiejszy Spółka analizuje wszelkie możliwe opcje.

i) Odszkodowanie zostanie otrzymane z polisy ubezpieczeniowej Generalnego Wykonawcy lub Pracowni Architektonicznej.

j) Spółka, na dzień dzisiejszy, nie jest w stanie wskazać w jaki sposób będzie skalkulowane odszkodowanie. Spółka będzie dochodzić wszelkich kosztów poniesionych w związku z usunięciem wad w obiekcie.

Pytanie

Czy Spółka, z tytułu zapewnienia i sfinansowania nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc postojowych , oraz ewentualnego pokrycia kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe w lokalach mieszkalnych (przywrócenie do stanu sprzed Prac Naprawczych bądź wypłata nabywcom środków przeznaczonych na przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych we własnym zakresie), występuje w roli płatnika i obowiązana jest do obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy oraz do wykazania w/w kwot w rocznej informacji PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-11, stosownie do art. 42a ustawy o PIT? (pytanie oznaczone we wniosku Nr 7)

Państwa stanowisko w sprawie

W Państwa ocenie z tytułu zapewnienia i sfinansowania nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc parkingowych, oraz ewentualnego pokrycia kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe Lokatorów (przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych bądź wypłata nabywcom wynagrodzenia przeznaczonego na przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych we własnym zakresie), Spółka nie występuje w roli płatnika i nie jest obowiązana do obliczenia poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy oraz do wykazania w/w kwot w rocznej informacji PIT-11, stosownie do art. 42a ust. 1 ustawy o PIT.

Zgodnie z art. 42a ust. 1 ustawy o PIT osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Ewentualne wystąpienie Spółki w charakterze płatnia z tytułu zapewnienia i sfinansowania nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i garaży podziemnych oraz ewentualnego pokrycia kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe Lokatorów uzależnione jest od tego czy powyższe świadczenie stanowi dla Lokatorów przychód w rozumieniu przepisów ustawy o PIT podlegający opodatkowaniu.

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy o PIT opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku, w drodze rozporządzenia wydanego przez Ministra Finansów.

Na mocy art. 11 ust. 1 ustawy o PIT. przychodami z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9 i 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, art. 19, art. 20 ust. 3 i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Biorąc pod uwagę treść art. 10 ust. 1 ustawy o PIT wskazujący na źródła przychodów ewentualny przychód w mniejszej sprawie mógłby być uznany za przychód z innych źródeł (art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o PIT).

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ww. ustawy źródłami przychodów są inne źródła, za które przyjmuje się każde przysporzenie majątkowe, mające konkretny wymiar finansowy otrzymane jako świadczenie pieniężne, rzeczowe lub też jako świadczenie nieodpłatne. czy częściowo odpłatne. Z przychodem tym mamy jednakże do czynienia wyłącznie w przypadku, kiedy u podatnika występują realne korzyści majątkowe Podstawą uzyskania ww. przychodu mogą być zatem tylko takie czynności faktyczne lub prawne, w wyniku których rzeczywiście następuje przyrost w majątku danej osoby fizycznej.

Analizując czy zapewnienie i sfinansowanie Lokatorom zastępczych lokali mieszkalnych i garaży podziemnych, oraz ewentualne pokrycie kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe Lokatorów stanowi przychód Lokatorów w rozumieniu ustawy o PIT należy odwołać się również do przepisów regulujących instytucję rękojmi zawartych w Kodeksie cywilnym. Powyższe regulacje wskazują iż sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia) (art. 556 Kodeksu cywilnego). Natomiast jeżeli rzecz sprzedana ma wadę kupujący może złożyć oświadczenie o obniżeniu ceny albo odstąpieniu od umowy, chyba ze sprzedawca niezwłocznie i bez nadmiernych niedogodności dla kupującego wymieni rzecz wadliwą na wolną od wad albo wadę usunie (art. 560 § 1 Kodeksu cywilnego).

Stosownie do treści art. 561 § 1 Kodeksu cywilnego jeżeli rzecz sprzedana ma wadę, kupujący może żądać wymiany rzeczy na wolną od wad albo usunięcia wady Sprzedawca jest obowiązany wymienić rzecz wadliwą na wolną od wad lub usunąć wadę w rozsądnym czasie bez nadmiernych niedogodność dla kupującego (art. 561 § 2 Kodeksu cywilnego) Sprzedawca może odmówić zadośćuczynienia zadaniu kupującego, jeżeli doprowadzenie do zgodność z umową rzeczy wadliwej w sposób wybrany przez kupującego jest niemożliwe albo w porównaniu z drugim możliwym sposobem doprowadzenia do zgodność z umową wymagałoby nadmiernych kosztów. Jeżeli kupującym jest przedsiębiorca, sprzedawca może odmówić wymiany rzeczy na wolną od wad lub usunięcia wady także wtedy, gdy koszty zadośćuczynienia temu obowiązkowi przewyższają cenę rzeczy sprzedanej (art. 561 § 3 ww. Kodeksu).

Powyższe regulacje przesądzają o odpowiedzialność Spółki tytułem rękojmi za powstałe wady. Spółka podjęła decyzję o zapewnieniu i sfinansowaniu nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i garaży podziemnych oraz o pokryciu kosztów związanych z ewentualną ingerencją w prace wykończeniowe. Z uwagi na zaistniałą sytuację nabywcy doznają znacznych niedogodności związanych z koniecznością opuszczenia lokali mieszkalnych na czas Prac Naprawczych prowadzonych przez Spółkę oraz usunięcia swoich samochodów z miejsc postojowych znajdujących się w garażu podziemnym.

Zapewnienie nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i garaży podziemnych, a także pokrycie ewentualnych kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe jest zatem ,,wyrównaniem" uciążliwości, na które narażeni są nabywcy.

Nie można w tej sytuacji mówić o jakiejkolwiek korzyści majątkowej po stronie nabywców. Gdyby nie pokrycie tych wydatków przez Spółkę nabywcy musieliby we własnym zakresie ponieść powyższe koszty i dopiero potem dochodzić ewentualnego ich zwrotu.

Jak wskazał Wojewódzki Sąd Administracyjny w Gliwicach w wyroku z dnia 12 marca 2020 r. sygn. Akt I SA/Gl 1196/19 „O zaliczeniu danego przysporzenia majątkowego do przychodów danej osoby decyduje definitywny charakter tego przysporzenia w tym sensie, że w sposób ostateczny faktycznie powiększa ono aktywa podatnika, którymi może on rozporządzać". Przywrócenie lokali mieszkalnych do stanu sprzed Prac Naprawczych, bez względu na to czy Spółka dokona tego samodzielnie czy tez nabywcy zajmą się tym we własnym zakresie me wiąże się z żadnym przyrostem majątku po stronie nabywców. W obu przypadkach zostanie zwrócony lokal w takim stanie w jakim był on zanim rozpoczęto Prace Naprawcze. W obu przypadkach materiały zastosowane do przywrócenia ich stanu do pierwotnego będą tego samego gatunku i tego samego przedziału cenowego. Wartość lokalu mieszkalnego me ulegnie w wyniku tego zwiększeniu.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega jedynie dochód uzyskiwany w wyniku określonych czynności faktycznych i prawnych, w następstwie których mamy do czynienia z przyrostem mienia, osiągniętym przysporzeniem majątkowym mającym konkretny wymiar finansowy. W niniejszej sprawie nie mamy z tym jednak do czynienia.

Mając powyższe na względzie z tytułu zapewnienia i sfinansowania zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc postojowych oraz ewentualnego pokrycia kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe (przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych bądź wypłata środków na przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych we własnym zakresie), Spółka nie występuje w roli płatnika i me jest obowiązana do obliczenia, poboru i odprowadzenia zaliczki na podatek dochodowy do wykazania w/w kwot w rocznej informacji PIT-11, stosownie do art. 42a ust. 1 ustawy o PIT.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych ( Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów ustawy Ordynacja podatkowa zaniechano poboru podatku.

Z powyższego przepisu wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych zawartym w powyższej ustawie bądź, od których zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zostały określone źródła przychodów, gdzie między innymi w punkcie 9 wymienia się: inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania w szczególności, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. Katalog przychodów zaliczanych do innych źródeł nie stanowi katalogu zamkniętego, zawiera bowiem jedynie przykładowe wskazanie przychodów zaliczanych do tego źródła. Zatem, o przychodzie można mówić wtedy, gdy ma on charakter trwałego przysporzenia majątkowego, tj. ma konkretny wymiar finansowy, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe. Podstawą uzyskania przychodów z innych źródeł mogą być tylko takie czynności, w wyniku których następuje po stronie osoby fizycznej przysporzenie majątkowe.

Na mocy art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Stosownie do art. 11 ust. 2 ww. ustawy:

Wartość pieniężną świadczeń w naturze, z zastrzeżeniem ust. 2c oraz art. 12 ust. 2-2c, określa się na podstawie cen rynkowych stosowanych w obrocie rzeczami lub prawami tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca ich uzyskania.

W myśl art. 11 ust. 2a ww. ustawy:

Wartość pieniężną innych nieodpłatnych świadczeń ustala się:

1. jeżeli przedmiotem świadczenia są usługi wchodzące w zakres działalności gospodarczej dokonującego świadczenia - według cen stosowanych wobec innych odbiorców;

2. jeżeli przedmiotem świadczeń są usługi zakupione - według cen zakupu;

3. jeżeli przedmiotem świadczeń jest udostępnienie lokalu lub budynku - według równowartości czynszu, jaki przysługiwałby w razie zawarcia umowy najmu tego lokalu lub budynku;

4. w pozostałych przypadkach - na podstawie cen rynkowych stosowanych przy świadczeniu usług lub udostępnianiu rzeczy lub praw tego samego rodzaju i gatunku, z uwzględnieniem w szczególności ich stanu i stopnia zużycia oraz czasu i miejsca udostępnienia.

W świetle przytoczonych powyżej przepisów za przychody należy zatem uznać każdą formę przysporzenia majątkowego, zarówno formę pieniężną jak i niepieniężną, w tym częściowo odpłatne bądź nieodpłatne świadczenia otrzymane przez podatnika.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie precyzuje, co należy rozumieć przez „nieodpłatne świadczenie” czy „świadczenia częściowo odpłatne” ograniczając się jedynie do wskazania, w art. 11 ust. 2 i 2a, sposobu i kryteriów ustalania wartości nieodpłatnych i częściowo odpłatnych świadczeń.

W związku z powyższym wyjaśnieniem zasadne staje się sięgnięcie do prawa cywilnego, gdzie pojęcia te związane są przede wszystkim ze stosunkami prawnymi o charakterze zobowiązaniowym.

W cywilistycznym ujęciu świadczenie nieodpłatne cechuje niewątpliwie brak po stronie świadczącego jakiejkolwiek korzyści majątkowej (zarówno in valuta, jak i in natura) w zamian za dokonane przez niego przysporzenie innej osobie. Odmiennie rzecz się przedstawia przy świadczeniu odpłatnym, gdyż w takim wypadku dokonujący przysporzenia otrzymuje lub ma otrzymać w zamian korzyść majątkową stanowiącą odpowiednik jego świadczenia.

Zatem, aby można było określone świadczenie zaliczyć do kategorii świadczeń nieodpłatnych stanowiących źródło przychodu podlegającego opodatkowaniu, musi dojść do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot dokonuje określonego świadczenia, drugi natomiast to świadczenie otrzymuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób swoje przychody podatkowe. Dla celów podatkowych za nieodpłatne świadczenia należy przyjmować te wszystkie zdarzenia prawne lub gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, tj. niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu przysporzenie w majątku podatnika mające konkretny wymiar finansowy. Warunkiem uznania nieodpłatnego świadczenia za przychód jest jego otrzymanie przez podatnika. Aby mówić o otrzymaniu świadczenia przez świadczeniobiorcę, świadczeniodawca musi wyrazić pozytywną wolę tego świadczenia poprzez zobowiązanie się do jego spełnienia. Nie wystarczy samo zawarcie umowy o nieodpłatne świadczenie, lecz konieczne jest jej wykonanie.

W kwestii „nieodpłatnego świadczenia” zasadniczego znaczenia nabrał wyrok Trybunału Konstytucyjnego z 8 lipca 2014 r., sygn. akt K 7/13 (Dz. U. z 2014 r., poz. 947), w którym Trybunał Konstytucyjny dokonał ustalenia, jakie kryteria statuują nieodpłatne świadczenie do zakwalifikowania go jako przychodu. Na tym tle wskazano, że:

za przychód pracownika mogą być uznane świadczenia, które:

‒ po pierwsze, zostały spełnione za zgodą pracownika (skorzystał z nich w pełni dobrowolnie),

‒ po drugie, zostały spełnione w jego interesie (a nie w interesie pracodawcy) i przyniosły mu korzyść w postaci powiększenia aktywów lub uniknięcia wydatku, który musiałby ponieść,

‒ po trzecie, korzyść ta jest wymierna i przypisana indywidualnemu pracownikowi (nie jest dostępna w sposób ogólny dla wszystkich podmiotów).

Co prawda, ww. wyrok Trybunału Konstytucyjnego dotyczył pracowników, ale ma szersze zastosowanie, tak więc należy odnieść go także do sytuacji przedstawionej w analizowanej sprawie.

Z przedstawionego we wniosku opisu stanu faktycznego wynika, że w latach 2018-2019 Spółka realizowała przedsięwzięcie deweloperskie polegające na budowie budynku wielorodzinnego wraz lokalami usługowymi oraz wielostanowiskowym garażem podziemnym w (…). W wyniku pojawiających się spękań i zgłoszenia jednego z nabywców stwierdzono pęknięcia również na ścianach w lokalu mieszkalnym (parter), które następnie zauważono również w innych lokalach mieszkalnych znajdujących się na parterze oraz na klatkach schodowych tego samego poziomu. W związku z powyższym Spółka (na koszt własny) zobowiązała się względem nabywców do: natychmiastowego wzmocnienia konstrukcji budynku; zapewniania i opłacenia zastępczych lokali mieszkalnych; zapewnienia i opłacenia zastępczych miejsc postojowych w garażu podziemnym (w stosunku do wszystkich Lokatorów). Ciężar finansowy zapewnienia i sfinansowania nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc postojowych oraz ewentualnego pokrycia kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe w lokalach mieszkalnych bądź wypłaty nabywcom środków przeznaczonych na przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych we własnym zakresie spoczywa na Spółce, jako sprzedającym.

W ustawie z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (t.j. Dz.U. z 2020 r., poz. 1740, ze zm.) nie ma szczegółowych unormowań dotyczących rękojmi za wady wykonanego obiektu (robót budowlanych).

Art. 656 § 1 Kodeksu cywilnego wskazuje, że

Do skutków opóźnienia się przez wykonawcę z rozpoczęciem robót lub wykończeniem obiektu albo wykonywania przez wykonawcę robót w sposób wadliwy lub sprzeczny z umową, do rękojmi za wady wykonanego obiektu, jak również do uprawnienia inwestora do odstąpienia od umowy przed ukończeniem obiektu stosuje się odpowiednio przepisy o umowie o dzieło.

Zgodnie natomiast z art. 638 Kodeksu cywilnego,

§ 1 Do odpowiedzialności za wady dzieła stosuje się odpowiednio przepisy o rękojmi przy sprzedaży. Odpowiedzialność przyjmującego zamówienie jest wyłączona, jeżeli wada dzieła powstała z przyczyny tkwiącej w materiale dostarczonym przez zamawiającego.

§ 2 Jeżeli zamawiającemu udzielono gwarancji na wykonane dzieło, przepisy o gwarancji przy sprzedaży stosuje się odpowiednio.

Zgodnie z art. 556 Kodeksu cywilnego:

Sprzedawca jest odpowiedzialny względem kupującego, jeżeli rzecz sprzedana ma wadę fizyczną lub prawną (rękojmia).

Jak stanowi art. 5561 § 1 Kodeksu cywilnego:

Wada fizyczna polega na niezgodności rzeczy sprzedanej z umową. W szczególności rzecz sprzedana jest niezgodna z umową, jeżeli:

1. nie ma właściwości, które rzecz tego rodzaju powinna mieć ze względu na cel w umowie oznaczony albo wynikający z okoliczności lub przeznaczenia;

2. nie ma właściwości, o których istnieniu sprzedawca zapewnił kupującego, w tym przedstawiając próbkę lub wzór;

3. nie nadaje się do celu, o którym kupujący poinformował sprzedawcę przy zawarciu umowy, a sprzedawca nie zgłosił zastrzeżenia co do takiego jej przeznaczenia;

4. została kupującemu wydana w stanie niezupełnym.

Zgodnie z art. 5561 § 2 Kodeksu cywilnego:

Jeżeli kupującym jest konsument, na równi z zapewnieniem sprzedawcy traktuje się publiczne zapewnienia producenta lub jego przedstawiciela, osoby, która wprowadza rzecz do obrotu w zakresie swojej działalności gospodarczej, oraz osoby, która przez umieszczenie na rzeczy sprzedanej swojej nazwy, znaku towarowego lub innego oznaczenia odróżniającego przedstawia się jako producent.

W myśl art. 5561 § 3 ww. Kodeksu:

Rzecz sprzedana ma wadę fizyczną także w razie nieprawidłowego jej zamontowania i uruchomienia, jeżeli czynności te zostały wykonane przez sprzedawcę lub osobę trzecią, za którą sprzedawca ponosi odpowiedzialność, albo przez kupującego, który postąpił według instrukcji otrzymanej od sprzedawcy.

Stosownie do art. 560 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Jeżeli rzecz sprzedana ma wadę, kupujący może złożyć oświadczenie o obniżeniu ceny albo odstąpieniu od umowy, chyba że sprzedawca niezwłocznie i bez nadmiernych niedogodności dla kupującego wymieni rzecz wadliwą na wolną od wad albo wadę usunie. Ograniczenie to nie ma zastosowania, jeżeli rzecz była już wymieniona lub naprawiana przez sprzedawcę albo sprzedawca nie uczynił zadość obowiązkowi wymiany rzeczy na wolną od wad lub usunięcia wady.

Z treści art. 561 § 1 Kodeksu cywilnego wynika, że:

Jeżeli rzecz sprzedana ma wadę, kupujący może żądać wymiany rzeczy na wolną od wad albo usunięcia wady.

Zgodnie z art. 561 § 2 Kodeksu:

Sprzedawca jest obowiązany wymienić rzecz wadliwą na wolną od wad lub usunąć wadę w rozsądnym czasie bez nadmiernych niedogodności dla kupującego.

W myśl art. 561 § 3 ww. Kodeksu:

Sprzedawca może odmówić zadośćuczynienia żądaniu kupującego, jeżeli doprowadzenie do zgodności z umową rzeczy wadliwej w sposób wybrany przez kupującego jest niemożliwe albo w porównaniu z drugim możliwym sposobem doprowadzenia do zgodności z umową wymagałoby nadmiernych kosztów. Jeżeli kupującym jest przedsiębiorca, sprzedawca może odmówić wymiany rzeczy na wolną od wad lub usunięcia wady także wtedy, gdy koszty zadośćuczynienia temu obowiązkowi przewyższają cenę rzeczy sprzedanej.

Zgodnie z art. 577 § 1 ww. Kodeksu,

Udzielenie gwarancji następuje przez złożenie oświadczenia gwarancyjnego, które określa obowiązki gwaranta i uprawnienia kupującego w przypadku, gdy rzecz sprzedana nie ma właściwości określonych w tym oświadczeniu. Oświadczenie gwarancyjne może zostać złożone w reklamie.

Stosownie do art. 577 § 3 cyt. ustawy,

Jeżeli została udzielona gwarancja co do jakości rzeczy sprzedanej, poczytuje się w razie wątpliwości, że gwarant jest obowiązany do usunięcia wady fizycznej rzeczy lub do dostarczenia rzeczy wolnej od wad, o ile wady te ujawnią się w ciągu terminu określonego w oświadczeniu gwarancyjnym.

Ustawa o rękojmi – zgodnie z art. 556 Kodeksu cywilnego – zobowiązuje dewelopera do naprawy wad znalezionych w lokalu mieszkalnym i jest on odpowiedzialny zarówno za wady fizyczne, jak i prawne. W ramach rękojmi deweloper ma obowiązek naprawić każdą wadę i usterkę.

Wobec powyższego w przypadku, gdy Spółka zapewni i sfinansuje nabywcom zastępcze lokale mieszkalne i miejsca postojowe, po stronie nabywców powstanie przychód z tytułu nieodpłatnego świadczenia, ponieważ nabywcy uzyskają przysporzenie w postaci wymiernego zaoszczędzenia wydatku, tj. zapewnienia i sfinansowania zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc postojowych. Dochodzi w tym przypadku do stosunku prawnego, w wyniku którego jeden podmiot (Spółka) dokonuje określonego świadczenia, natomiast drugi (nabywca) to świadczenie przyjmuje nieodpłatnie, zwiększając w ten sposób stan swojego posiadania. W ramach rękojmi Spółka nie jest zobowiązana do zapewnienia w/w świadczeń, a jedynie do usunięcia usterek i wad.

Tym samym, w sytuacji mającej miejsce w niniejszej sprawie, tj. w przypadku zapewnienia i sfinansowania zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc postojowych na rzecz nabywców, niewątpliwie z tego tytułu po stronie nabywców powstaje przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Również pokrycie kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe w lokalach mieszkalnych (przywrócenie do stanu sprzed Prac Naprawczych) bądź wypłata nabywcom środków przeznaczonych na przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych we własnym zakresie stanowi przychód nabywcy z innych źródeł, o którym mowa w art. 20 ust. 1 w związku z art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W analizowanej sprawie Państwa wątpliwości budzi kwestia ciążących na Spółce obowiązków płatnika.

Zgodnie z art. 8 ustawy 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540, ze zm.):

Płatnikiem jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niemająca osobowości prawnej, obowiązana na podstawie przepisów prawa podatkowego do obliczenia i pobrania od podatnika podatku i wpłacenia go we właściwym terminie organowi podatkowemu.

Z uwagi na powyższe na płatniku ciążą trzy podstawowe obowiązki, tj.:

‒ obliczenie,

‒ pobranie,

‒ wpłacenie

- podatku, zaliczki.

Konkretyzacja tych obowiązków znalazła swój wyraz w przepisach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych

W świetle art. 42a ust. 1 ustawy :

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Reasumując, w związku z tym, że zapewnienie i sfinansowanie nabywcom zastępczych lokali mieszkalnych i miejsc postojowych, oraz ewentualne pokrycie kosztów związanych z ingerencją w prace wykończeniowe w lokalach mieszkalnych bądź wypłata nabywcom środków przeznaczonych na przywrócenie lokali do stanu sprzed Prac Naprawczych stanowi dla nabywców przychód, o którym mowa w art. 20 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, generuje to po Państwa obowiązek sporządzenia i wysłania do podatnika i urzędu skarbowego właściwego ze względu na miejsce zamieszkania podatnika informacji PIT-11.

Wobec powyższego stanowisko w zakresie pytania nr 7 jest nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Państwa i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Ta interpretacja stanowi ocenę Pana stanowiska wyłącznie w zakresie przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych (pytanie Nr 7). W zakresie pytania nr 8 oraz przepisów ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych oraz podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywać się będzie ze stanem faktycznym podanym przez Państwa w złożonym wniosku. W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona odpowiedź traci swoją aktualność.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Państwa sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosują się Państwo do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).