0114-KDIP3-1.4011.609.2022.3.AC

Interpretacja indywidualna

- stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie możliwości uznania za koszty uzyskania przychodów nieściągalnych wierzytelności.

Uzupełnił go Pan pismem z 20 września 2022 r. (wpływ 21 września 2022 r.)

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan działalność gospodarczą pod firmą A. zarejestrowaną przy ulicy (…), w (…) (kod pocztowy: (…), NIP: (…).

Prowadzi Pan rozliczenia i ewidencje dla potrzeb podatkowych w formie pełnej rachunkowości (księgi rachunkowe). W 2011 roku zgłosił Pan swoją wierzytelność w postępowaniu upadłościowym swojego dłużnika.

W wyżej wymienionym postępowaniu ogłoszono upadłość Pana dłużnika.

29 grudnia 2017 roku Sąd Rejonowy zakończył postępowanie upadłościowe dłużnika.

Pan nie został o tym fakcie poinformowany. W związku z powyższym w roku 2021 zwrócił się Pan z prośbą o wydanie prawomocnego postanowienia o zakończeniu postępowania upadłościowego swojego dłużnika. W marcu 2022 roku sędzia komisarz zawiadomił Pana o zakończeniu postępowania upadłościowego załączając postanowienie sądowe opatrzone w klauzulę prawomocności.

W toku postępowania upadłościowego nie odzyskał Pan jakichkolwiek należności i należności te nigdy nie były uznane w księgowości Pana firmy za koszt uzyskania przychodu ani nie skorzystał Pan z ulgi na złe długi. Wcześniej wierzytelności były zarachowane jako opodatkowany przychód z działalności gospodarczej.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu zdarzenia przyszłego

Wskazał Pan, ze postanowienie Sądu Rejonowego w (…) opatrzone klauzulą wykonalności z dnia 20.03.2022 r. jest prawomocne i wykonalne od dnia 26.01.2018 r. Informacja doręczona Panu wraz z Zawiadomieniem z dnia 29 marca 2022 r.

Pytanie

Czy nieodzyskana wierzytelność może być rozliczona w 2022 roku jako koszt podatkowy?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Pana w związku z nie uzyskaniem żadnych środków finansowych w trakcie postępowania upadłościowego oraz prawomocnym ukończeniem tegoż postępowania, przysługuje Panu prawo zaliczenia nie odzyskanego długu jako koszt podatkowy. Zdaniem Pana bezcelowe jest skierowanie tytułu wykonawczego do egzekucji komorniczej ponieważ ani syndyk masy upadłościowej ani dłużnik nie dysponują żadnym majątkiem.

W związku z powyższym jest ekonomicznie nieuzasadnione wszczynanie egzekucji. Ponad wszelką wątpliwość nie istnieje nawet minimalna szansa odzyskania długu w ewentualnym postępowaniu egzekucyjnym zleconym komornikowi sądowemu.

Mając powyższe wyjaśnienia na względzie zdaniem Pana przysługuje mu prawo na podstawie art. 23 ust. 1 pkt.3 u.p.d.o.f zaliczenia nieodzyskanego długu do podatkowych kosztów uzyskania przychodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z przepisem art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 roku o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128 ze zm.),

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy,

Źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 14 ust. 1 powyższej ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Stosownie do art. 22 ust. 1 tej ustawy,

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Definicja sformułowana przez ustawodawcę ma charakter ogólny. Z tego względu każdorazowy wydatek poniesiony przez podatnika powinien podlegać indywidualnej analizie w celu dokonania jego kwalifikacji prawnej. Wyjątkiem jest jedynie sytuacja, gdy ustawa wyraźnie wskazuje jego przynależność do kategorii kosztów uzyskania przychodów lub wyłącza możliwość zaliczenia go do tego rodzaju kosztów.

Kosztem uzyskania przychodów jest wyłącznie taki koszt, który spełnia kumulatywnie warunki określone w cytowanym art. 22 ust. 1 ustawy, czyli:

‒ został poniesiony przez podatnika,

‒ jest definitywny, a więc bezzwrotny,

‒ pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,

‒ jego poniesienie miało na celu uzyskanie przychodów lub zachowanie albo zabezpieczenie źródła przychodów, tj. istnieje związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem kosztu a powstaniem lub realną szansą powstania przychodów podatkowych, bądź też zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła ich uzyskiwania; w momencie ponoszenia wydatku podatnik mógł, obiektywnie oceniając, oczekiwać skutku w postaci osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenie ich źródła,

‒ nie został wyłączony z kategorii kosztów podatkowych mocą art. 23 ust. 1 ustawy,

‒ został właściwie udokumentowany.

Stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 17 cytowanej ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako przedawnione.

W myśl art. 23 ust. 1 pkt 20 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wierzytelności odpisanych jako nieściągalne, z wyjątkiem wierzytelności lub ich części, które uprzednio na podstawie art. 14 zostały zarachowane jako przychody należne i których nieściągalność została udokumentowana w sposób określony w ust. 2.

Analiza przytoczonego przepisu prowadzi do wniosku, że – co do zasady – wierzytelności odpisane jako nieściągalne nie stanowią kosztów uzyskania przychodów. Wyjątkiem są wierzytelności spełniające łącznie następujące warunki:

‒ zostały dokonane od należności bądź części należności uprzednio zaliczonej do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

‒ nieściągalność tych należności została udokumentowana zgodnie z art. 23 ust. 2 ww. ustawy.

Ponadto należności te nie mogą być odpisane jako przedawnione.

Podsumowując, nieściągalna wierzytelność zaliczana jest do kosztów uzyskania przychodów w dacie łącznego spełnienia 2 warunków:

‒ wierzytelność powinna być odpisana jako nieściągalna (powinien być dokonany odpowiedni zapis w ewidencji) oraz

‒ nieściągalność wierzytelności powinna być udokumentowana.

Gdy warunki te zostaną spełnione w różnych latach podatkowych, zaliczenie należności do kosztów uzyskania przychodów będzie możliwe w roku podatkowym, w którym spełniony zostanie drugi z warunków.

Na podstawie art. 23 ust. 2 ww. ustawy za wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 20, uważa się te wierzytelności, których nieściągalność została udokumentowana:

1. Postanowieniem o nieściągalności, uznanym przez wierzyciela jako odpowiadające stanowi faktycznemu, wydanym przez właściwy organ postępowania egzekucyjnego, albo

2. postanowieniem sądu o:

a) oddaleniu wniosku o ogłoszenie upadłości, jeżeli majątek niewypłacalnego dłużnika nie wystarcza na zaspokojenie kosztów postępowania lub wystarcza jedynie na zaspokojenie tych kosztów, lub

b) umorzeniu postępowania upadłościowego, jeżeli zachodzi okoliczność, o której mowa w lit. a, lub

c) zakończeniu postępowania upadłościowego, albo

3. protokołem sporządzonym przez podatnika, stwierdzającym, że przewidywane koszty procesowe i egzekucyjne związane z dochodzeniem wierzytelności byłyby równe albo wyższe od jej kwoty.

W cytowanym w zdaniu poprzednim przepisie art. 23 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych ustawodawca dokonał ścisłego i wyczerpującego wyliczenia, jakimi środkami można dokumentować nieściągalność wierzytelności. Jest to wyliczenie kompletne, co oznacza, że jakikolwiek inny dokument niż wymieniony w tym przepisie nie może skutecznie udokumentować faktu nieściągalności wierzytelności.

Udokumentowanie nieściągalności wierzytelności w inny sposób niż wskazany w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych nie skutkuje powstaniem prawa do zaliczenia ich wartości do kosztów uzyskania przychodów.

Dla udokumentowania nieściągalności wierzytelności na podstawie postanowień sądu, o których mowa w art. 23 ust. 2 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych istotne jest uprawomocnienie się tych postanowień. Sama informacja na temat ukończenia postępowania upadłościowego nie może być podstawą udokumentowania nieściągalnej wierzytelności.

Jak wynika z treści wniosku w ramach prowadzonej działalności gospodarczej w 2011 roku zgłosił Pan swoją wierzytelność w postępowaniu upadłościowym swojego dłużnika. 29 grudnia 2017 roku Sąd Rejonowy zakończył postępowanie upadłościowe dłużnika. Nie został Pan o tym fakcie poinformowany. W 2021 r zwrócił się Pan z prośbą o wydanie prawomocnego postanowienia o zakończeniu postępowania upadłościowego swojego dłużnika. W marcu 2022 roku sędzia komisarz zawiadomił Pana o zakończeniu postępowania upadłościowego załączając postanowienie sądowe opatrzone w klauzulę prawomocności. Postanowienie Sądu Rejonowego w (…) opatrzone klauzulą wykonalności z dnia 20.03.2022 r. jest prawomocne i wykonalne od dnia 26.01.2018 r. Informacja doręczona Panu wraz z Zawiadomieniem z dnia 29 marca 2022 r.

Na wstępie zwrócić uwagę należy na instytucję przedawnienia roszczeń majątkowych. Pamiętać trzeba bowiem, że wierzytelności przedawnione nie mogą stanowić kosztów uzyskania przychodów.

Instytucję przedawnienia roszczeń majątkowych wprowadza art. 117 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Przepis ten stanowi, że:

§1 .Z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, roszczenia majątkowe ulegają przedawnieniu.

§ 2. Po upływie terminu przedawnienia ten, przeciwko komu przysługuje roszczenie, może uchylić się od jego zaspokojenia, chyba że zrzeka się korzystania z zarzutu przedawnienia. Jednakże zrzeczenie się zarzutu przedawnienia przed upływem terminu jest nieważne.

§ 21. Po upływie terminu przedawnienia nie można domagać się zaspokojenia roszczenia przysługującego przeciwko konsumentowi.

§ 3. (uchylony)

Należy także wskazać, że o przedawnieniu wierzytelności nie stanowi fakt dokonania odpowiedniego zapisu np. w księgach rachunkowych, ale spełnienie przesłanek, o których mowa w przepisach kodeksu cywilnego (ogólne terminy przedawnienia zostały określone w art. 118 tej ustawy).

Co do zasady termin przedawnienia, zgodnie z art. 118 ustawy Kodeks cywilny, w odniesieniu do roszczeń o świadczenia okresowe oraz roszczeń związanych z prowadzeniem działalności gospodarczej wynosi 3 lata. Zasadniczo bieg terminu przedawnienia, zgodnie z art. 120 tejże ustawy, rozpoczyna się od dnia wymagalności roszczenia.

Kwalifikacji wierzytelności jako przedawnionej nie zmienia również możliwość dochodzenia przedawnionego roszczenia, wynikająca z art. 117 § 2 i 411 pkt 3 Kodeksu cywilnego. Na gruncie prawa cywilnego nie można bowiem utożsamiać przedawnienia roszczenia z jego wygaśnięciem.

Stosownie do treści art. 239a ustawy Prawo upadłościowe (Dz. U z 2020 r., poz. 1228):

[Przerwanie biegu terminu przedawnienia] zgłoszenie wierzytelności przerywa bieg terminu przedawnienia. Po przerwaniu biegu terminu przedawnienia biegnie on na nowo od dnia następującego po dniu uprawomocnienia się postanowienia o zakończeniu albo umorzeniu postępowania upadłościowego.

Z opisu przedstawionego stanu faktycznego wynika, że postępowanie upadłościowe zostało zakończone w dniu 29 grudnia 2017 roku, które stało się prawomocne i wykonalne od 26 stycznia 2018 roku.

W przedstawionych okolicznościach wierzytelność została przedawniona.

Przedawnienie ma ten skutek, że nieuregulowana do tego momentu wierzytelność nie będzie mogła zostać zaliczona do kosztów uzyskania przychodów. Stanie się tak niezależnie od tego, czy wierzytelność ta została wcześniej zarachowana jako przychód należny.

Odpowiadając na Pana pytanie w zakresie możliwości zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów prowadzonej działalności gospodarczej w 2022 r. przedmiotowej wierzytelności, którą uprzednio zarachował Pan do przychodów należnych na podstawie art. 14 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych - należy wskazać, że przedmiotowa wierzytelność nie może być rozliczona w 2022 roku jako koszt podatkowy.

Dodatkowe informacje

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pani do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

‒ Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Zgodnie z art. 14c § 1 Ordynacji podatkowej:

Interpretacja indywidualna zawiera wyczerpujący opis przedstawionego we wniosku stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego oraz ocenę stanowiska wnioskodawcy wraz z uzasadnieniem prawnym tej oceny. Można odstąpić od uzasadnienia prawnego, jeżeli stanowisko wnioskodawcy jest prawidłowe w pełnym zakresie.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a, art. 14b § 1 oraz art. 14c § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).