0113-KDIPT2-2.4011.531.2022.2.MK

Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 maja 2022 r. został złożony Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych umorzenia kapitału kredytu hipotecznego. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie pismem z 2 sierpnia 2022 r. (wpływ 4 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Wnioskodawczyni wraz z mężem w dniu 29 listopada 2007 r. zawarła umowę o kredyt mieszkaniowy na kwotę `(...)`. zł franków szwajcarskich. Umowa o kredyt jest umową kredytu denominowanego do waluty obcej frank szwajcarski. Celem udzielenia kredytu była realizacja wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, tj. budowy domu mieszkalnego położonego w …, gmina …, ul. …. W umowie kredytu nie został określony żaden inny wydatek niż wydatek na realizację powyższej inwestycji mieszkaniowej.

Cel kredytu, czyli budowa domu, został zrealizowany przez Wnioskodawczynię. Wnioskodawczyni wraz z mężem zamieszkuje w powyższym domu do dnia dzisiejszego realizując w nim własne cele mieszkaniowe. Z uwagi na fakt, iż dom położony jest w miejscowości nadmorskiej w okresie letnim Wnioskodawczyni wynajmuje części powierzchni domu w celu najmu pokoi.

Z tytułu najmu pokoi Wnioskodawczyni uzyskuje dochód, z którego rozlicza się z właściwym Naczelnikiem Urzędu Skarbowego.

W dniu 1 marca 2022 r. Wnioskodawczyni wraz z mężem zawarła ugodę dotyczącą spornego kredytu z 29 listopada 2007 r. Zgodnie z § 1 ust. 5 ugody Strony przyjęły, iż kredyt z dnia 29 listopada 2007 r. zostanie rozliczony tak, jakby od daty zawarcia Umowy, tj. od dnia 29 listopada 2007 r., stanowił kredyt złotowy, z zachowaniem:

1. pozostałych parametrów kredytu wynikających z Umowy, tj. okresu kredytowania - 372 miesięcy licząc od daty zawarcia Umowy oraz formy spłaty kredytu w ratach annuitetowych, z uwzględnieniem ust. 7; oraz

2. poniesionych opłat, prowizji i składek ubezpieczeniowych.

Skutkiem zawarcia ugody było zwolnienie (umorzenie) zadłużenia Wnioskodawczyni i jej męża w wysokości `(...)`.. gr.

Wnioskodawczyni ani jej mąż nigdy nie korzystali z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na inną inwestycję mieszkaniową.

W uzupełnieniu wniosku Wnioskodawczyni wskazała, że jest współwłaścicielką nieruchomości, dla której została zawarta umowa o kredyt mieszkaniowy – działki gruntu położonej w … przy ul. …., wspólnie z mężem (wspólność ustawowa małżeńska).

Wnioskodawczyni prowadzi działalność gospodarczą w rozumieniu art. 5a pkt 6 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie prowadzi działalności gospodarczej w zakresie obrotu nieruchomościami.

Zgodnie z CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) prowadzi działalność gospodarczą w zakresie:

- 47.11.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych (działalność gospodarcza przeważająca),

- 47.11.Z Sprzedaż detaliczna prowadzona w niewyspecjalizowanych sklepach z przewagą żywności, napojów i wyrobów tytoniowych,

- 47.25.Z Sprzedaż detaliczna napojów alkoholowych i bezalkoholowych prowadzona w wyspecjalizowanych sklepach,

- 55.20.Z Obiekty noclegowe turystyczne i miejsca krótkotrwałego zakwaterowania.

Forma opodatkowania to: zasady ogólne, rodzaj dokumentacji księgowej: książka przychodów i rozchodów.

Nieruchomość w … przy ul. …, była wykorzystywana w części w działalności gospodarczej.

Zgodnie z § 2 ust. 1 umowy kredytowej kredyt został zaciągnięty na budowę domu mieszkalnego położonego w …, gmina …, ul. …, działki nr …, …, z przeznaczeniem na potrzeby własne. Przedmiotowy kredyt został zaciągnięty na zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych Wnioskodawczyni i Jej męża. Dopiero wraz z upływem czasu, częściowo w okresie letnim, małżonkowie zaczęli wynajmować część domu w celu uzyskania dochodów z najmu. Kredyt został zabezpieczony hipoteką. Hipoteka została ustanowiona na prawie własności kredytowanej nieruchomości, tj. położonej w … przy ul. …. Zgodnie z umową kredytową wszyscy kredytobiorcy odpowiadają za spłatę kredytu solidarnie, a więc do pełnej wysokości.

W dniu 1 marca 2022 r. zostało zawarte porozumienie pomiędzy …, …, a … . Przewalutowanie/umorzenie zostało dokonane na podstawie następujących przepisów prawa: art. 385 i następnych Kodeksu cywilnego. W treści porozumienia brak jest wskazania innych przepisów prawa.

Przewalutowanie przedmiotowego kredytu było połączone z umorzeniem części zadłużenia. Przewalutowanie, jak i umorzenie częściowe zadłużenia, nastąpiło w wyniku zmiany dotychczasowej umowy o kredyt (aneks do umowy). Bank przyjął, iż zadłużenie wedle jego ksiąg rachunkowych wskazane we franku szwajcarskim na dzień poprzedzający zawarcie ugody to `(...)`.. CHF, co stanowi wedle kursu średniego NBP z dnia poprzedzającego dzień zawarcia ugody kwotę `(...)`. gr. Następnie strony porozumienia przyjęły, że kwota udzielonego kredytu w złotym polskim to suma kwot wypłaconych kredytobiorcom tytułem kredytu w złotym polskim i wynosiła `(...)`. gr. Następnie za podstawę ustalenia wysokości aktualnego zadłużenia strony przyjęły, że kredyt udzielony na podstawie umowy zostanie rozliczony tak jakby od daty zawarcia umowy kredytu stanowił kredyt złotowy oprocentowany wedle zasad WIBOR 3M oraz marży banku w wysokości 1,29%. Okres kredytowania wynosił 31 lat, a forma spłaty to raty annuitetowe.

Rozliczenie dotychczasowych uiszczonych spłat w ramach kredytu udzielonego na podstawie umowy na poczet kredytu w złotych nastąpiło w ten sposób, że wartość spłat dokonanych na podstawie umowy została zaliczona w pierwszej kolejności na poczet rat odsetkowych, a następnie rat kapitałowych kredytu w złotych. Powstała nadwyżka pomniejszała kapitał do spłaty kredytu (`(...)`.. gr) od którego naliczane są dalsze odsetki, a niedobór - powiększał kapitał do spłaty kredytu (`(...)`..gr), od którego naliczane są kolejne odsetki. Poszczególne spłacone raty kredytu nie były przeliczane, ponieważ kredytobiorcy przez cały okres wykonywania umowy spłacali kredyt w złotym polski. W wyniku takiej kalkulacji Strony ustaliły, że pozostałe do spłaty zadłużenie Kredytobiorcy na rzecz banku z tytułu umowy to `(...)`.. gr, a nie `(...)`. gr i w zakresie powyższej różnicy (`(...)`.gr – `(...)`.. gr) Bank zwolnił Kredytobiorców z długu.

Zgodnie z zawartym porozumieniem Wnioskodawczyni i Jej mężowi zostało umorzone zadłużenie w części. Umorzone zadłużenie wynosi `(...)`.. gr. Strony porozumienia przyjęły, że kredyt zostanie rozliczony tak jakby od daty zawarcia umowy kredytu stanowił kredyt złotowy oprocentowany wedle zasad WIBOR 3M oraz marży banku w wysokości 1,29%. Okres kredytowania wynosi 31 lat, forma spłaty to raty annuitetowe. Zgodnie z zawartym porozumieniem zobowiązanym do zapłaty pozostałej części zadłużenia będzie solidarnie Wnioskodawczyni z mężem. Spłata całości zadłużenia ma nastąpić do 30 listopada 2038 r. Małżonkowie zostali zwolnieni z długu co do kwoty `(...)`.. gr na która składa się wyłącznie kwota 336 823 zł 92 gr tytułem kapitału. Wnioskodawczyni zaznacza, że w skład kwoty 336 823 zł 92 gr nie wchodzi kwota tytułem odsetek karnych. Przewidywana data spłaty kredytu to 30 listopada 2038 r. Załącznikiem do porozumienia było oświadczenia w którym zaznaczyła, że obecnie nieruchomość jest wykorzystywana przez Nią na własne cele mieszkaniowe w 50%.

Pytanie

Czy od kwoty umorzonej w wysokości 336 823 zł 92 gr w ugodzie z dnia 1 marca 2022 r. w całości nie zostanie pobrany podatek dochodowy od osób fizycznych na podstawie § 1 pkt 1 lit. a) i b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe?

Pani stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku. Zgodnie z § 1 pkt 1 lit. a) i b) rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe: Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej.

W sprawie Wnioskodawczyni kredyt został zaciągnięty w celu realizacji wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, tj. budowy domu. W konsekwencji Wnioskodawczyni spełnia warunek wskazany w § 1 pkt 1 lit. a) rozporządzenia.

Wnioskodawczyni ani Jej mąż, nie korzystali z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na inną inwestycję mieszkaniową – a więc spełniony również jest również warunek z § 1 pkt 1 lit. b) rozporządzenia.

W ocenie Wnioskodawczyni, wynajem części domu w okresie letnim nie uniemożliwia skorzystania z dobrodziejstwa § 1 pkt 1 lit. a) i b) rozporządzenia, albowiem kredyt mieszkaniowy nie został zaciągnięty na wydatki inne niż cele mieszkalne. Natomiast późniejszy fakt uzyskiwania dochodu przez Wnioskodawczynię z najmu części nieruchomości nie doprowadza do zmiany kategorii wydatków.

Innymi słowy, w ocenie Wnioskodawczyni, późniejsze okazjonalne wynajmowanie części nieruchomości nie ma znaczenia, ponieważ prawo do zaniechania poboru podatku przysługuje jej od całej umorzonej kwoty `(...)`..gr, a nie wyłącznie części w jakiej dom nie jest wynajmowany w okresie letnim.

Zdaniem Wnioskodawczyni, ustawodawca dopuścił możliwość wyłącznie częściowego zaniechania poboru podatku dochodowego § 1 pkt 4 rozporządzenia w przypadku gdy w umowie o kredyt zostałby wskazany wydatek inny niż cele mieszkaniowe, a więc w przypadku Wnioskodawczyni wydatek inny niż budowa domu w … .

W związku z powyższą argumentacją, zdaniem Wnioskodawczyni, od całej kwoty `(...)`.. gr należy zaniechać poboru podatku dochodowego od osób fizycznych.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z treścią art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Stosownie do art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Jak stanowi art. 11 ust. 1 ww. ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

Wskazać w tym miejscu również należy na art. 24c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, który reguluje zasady ustalania różnic kursowych.

W myśl art. 24c ust. 1 ww. ustawy:

Różnice kursowe zwiększają odpowiednio przychody jako dodatnie różnice kursowe albo koszty uzyskania przychodów jako ujemne różnice kursowe w kwocie wynikającej z różnicy między wartościami określonymi w ust. 2 i 3.

Zgodnie z art. 24c ust. 2 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dodatnie różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest niższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Stosownie natomiast do art. 24c ust. 3 pkt 3 ww. ustawy:

Ujemne różnice kursowe powstają, jeżeli wartość otrzymanych lub nabytych środków lub wartości pieniężnych w walucie obcej w dniu ich wpływu jest wyższa od wartości tych środków lub wartości pieniężnych w dniu zapłaty lub innej formy wypływu tych środków lub wartości pieniężnych, według faktycznie zastosowanego kursu waluty z tych dni, z zastrzeżeniem pkt 4 i 5.

Z przedstawionych przepisów wynika, że opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlega – co do zasady – każdy dochód osiągnięty przez osobę fizyczną. Zgodnie natomiast z definicją dochodu jest nim nadwyżka przychodów ze źródła nad kosztami jego uzyskania. Pojęciem pierwotnym dla dochodu jest więc pojęcie przychodu. Ten z kolei definiowany jest przez ustawodawcę, czemu dał wyraz w art. 11 ust. 1, jako otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń. Niemniej jednak z definicji tej wywieść można również, że za przychody podatkowe mogą być uznane tylko takie świadczenia, które są określonym przyrostem majątkowym (zarówno zwiększającym aktywa, jak i zmniejszającym pasywa) o charakterze definitywnym, niemające charakteru zwrotnego.

O uzyskaniu przychodu w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym do osób fizycznych można więc mówić w każdej sytuacji gdy podatnik – czy to na skutek otrzymania określonych wartości majątkowych (środków pieniężnych, świadczeń w naturze czy też innych nieodpłatnych świadczeń), czy też gdy na skutek określonego zdarzenia powodującego zmniejszenie jego zobowiązań wobec innych podmiotów – uzyskuje określone przysporzenie majątkowe.

Wskazać również należy, że dla celów podatkowych przyjmuje się – co znajduje potwierdzenie w orzecznictwie – że pojęcie nieodpłatnego świadczenia, o którym mowa w art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ma szerszy zakres niż w prawie cywilnym. Obejmuje ono bowiem wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, to jest niezwiązane z kosztami lub inną formą ekwiwalentu, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Stosownie do przepisów tej ustawy odrębnym źródłem przychodów są określone w art. 10 ust. 1 pkt 9 – inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Natomiast na podstawie art. 42a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Przystępując do oceny skutków podatkowych umorzenia przez bank kapitału kredytu hipotecznego wskazać należy, że instytucja kredytu uregulowana została przepisami ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Prawo bankowe (Dz. U. z 2021 r. poz. 2439 ze zm.).

Zgodnie z treścią art. 69 ust. 1 ww. ustawy:

Przez umowę kredytu bank zobowiązuje się oddać do dyspozycji kredytobiorcy na czas oznaczony w umowie kwotę środków pieniężnych z przeznaczeniem na ustalony cel, a kredytobiorca zobowiązuje się do korzystania z niej na warunkach określonych w umowie, zwrotu kwoty wykorzystanego kredytu wraz z odsetkami w oznaczonych terminach spłaty oraz zapłaty prowizji od udzielonego kredytu.

Z kolei umorzenie wierzytelności następuje w przypadku zwolnienia z długu, czyli zrzeczenia się przez wierzyciela z prawa do wierzytelności, bez uzyskania świadczenia ze strony dłużnika. Takie zrzeczenie się, pod warunkiem, że dłużnik je przyjmie, powoduje, że zobowiązanie wygasa.

Zgodnie bowiem z instytucją zwolnienia z długu uregulowaną w art. 508 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Zobowiązanie wygasa, gdy wierzyciel zwalnia dłużnika z długu, a dłużnik zwolnienie przyjmuje.

Tak więc, dla umorzenia wierzytelności koniecznym jest zgoda dłużnika (np. uzyskana w wyniku ugody, czy poprzez oświadczenie).

Podkreślić należy, że otrzymanie kredytu i jego spłata na warunkach przewidzianych w umowie kredytowej są obojętne podatkowo. Przychód po stronie kredytobiorcy pojawia się w przypadku, kiedy dochodzi do umorzenia kredytu, jego części lub odsetek. Wtedy bowiem kredytobiorca osiąga konkretne przysporzenie majątkowe (przychód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Poprawność powyższego stanowiska potwierdza wyrok Naczelnego Sądu Administracyjnego z 18 maja 2012 r., sygn. akt II FSK 2633/10, w którym Sąd wskazał, że „gdy dochodzi do umorzenia wierzytelności przez kredytodawcę nie jest istotne, czy u podstaw uzyskanego nieodpłatnego świadczenia leży umowa o zwolnienie z długu, czy też decyzja wierzyciela o rezygnacji z dochodzenia należności. Zasadnicze znaczenie ma bowiem to, że w następstwie takich zdarzeń dłużnik zostaje zwolniony z obowiązku spłaty zadłużenia. Po jego stronie powstaje tym samym przychód stanowiący równowartość umorzonej kwoty zobowiązania, którego nie musi już świadczyć na rzecz wierzyciela. Faktyczna rezygnacja wierzyciela z dochodzenia należności prowadzi więc do powstania przychodu, podobnie jak w przypadku zawarcia umowy o zwolnienie z długu, albowiem w każdym z tych przypadków po stronie dłużnika ustaje obowiązek spełnienia świadczenia. Należy bowiem zauważyć, że pojęcie „nieodpłatnego świadczenia” obejmuje wszystkie zjawiska gospodarcze i zdarzenia prawne, których następstwem jest uzyskanie korzyści kosztem innego podmiotu, lub te wszystkie zdarzenia prawne i zdarzenia gospodarcze, których skutkiem jest nieodpłatne, przysporzenie majątku tej osobie, mające konkretny wymiar finansowy”.

Tym samym, wartość umorzonej Pani kwoty wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego (kwoty kapitału) stanowi przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń, klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

Zgodnie z § 1 rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe (Dz. U. z 2022 r. poz. 592):

1. Zarządza się zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych od kwot:

1. umorzonych osobie fizycznej wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego, w przypadku gdy:

a) kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, a w przypadku więcej niż jednego kredytu mieszkaniowego - gdy kredyty mieszkaniowe zostały zaciągnięte na realizację wyłącznie jednej inwestycji mieszkaniowej, oraz

b) osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej niż określona w lit. a inwestycji mieszkaniowej;

2. otrzymanych przez osobę fizyczną świadczeń z tytułu kredytu mieszkaniowego udzielonego w walucie obcej lub w złotych, lecz nominowanego lub indeksowanego do waluty obcej, w związku z powstaniem przychodu z tytułu zastosowania ujemnego oprocentowania.

2. Kwoty wierzytelności, o których mowa w ust. 1 pkt 1, obejmują:

1. kwoty kredytu mieszkaniowego (kapitału);

2. odsetki, w tym odsetki skapitalizowane, i prowizje;

3. opłaty, jeżeli ich poniesienie przez kredytobiorcę było niezbędne do zawarcia umowy kredytu mieszkaniowego, z wyjątkiem kosztów usług dodatkowych, w szczególności ubezpieczeń.

3. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zaciągnięty również na wydatki inne niż określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, z późn. zm.), zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje kwotę wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego w części, w jakiej kwota kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na wydatki określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 tej ustawy pozostaje do całkowitej kwoty zaciągniętego kredytu mieszkaniowego.

4. W przypadku gdy kredyt mieszkaniowy został zastąpiony kredytem refinansowym lub gdy na jego spłatę został zaciągnięty kredyt konsolidacyjny, zaniechanie, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, obejmuje odpowiednio kwotę wierzytelności z tytułu kredytu refinansowego lub konsolidacyjnego w części odpowiadającej kwocie wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego.

5. Przez jedną inwestycję mieszkaniową, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, rozumie się inwestycję, której celem jest zaspokojenie potrzeb mieszkaniowych:

1. jednego gospodarstwa domowego albo

2. więcej niż jednego gospodarstwa domowego, w przypadku gdy osoby fizyczne mające zajmować wspólnie jeden budynek mieszkalny, nie mniej niż jedna osoba fizyczna z każdego takiego gospodarstwa, są osobami zaliczonymi do I grupy podatkowej w rozumieniu art. 14 ust. 3 pkt 1 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043).

6. Przez jedno gospodarstwo domowe, o którym mowa w ust. 5, rozumie się gospodarstwo prowadzone przez osobę fizyczną zajmującą jeden lokal mieszkalny albo jeden budynek mieszkalny jednorodzinny, samodzielnie lub wspólnie z innymi osobami stale z nią zamieszkującymi i gospodarującymi.

7. W przypadku gdy stroną umowy kredytu mieszkaniowego na realizację jednej inwestycji mieszkaniowej, o której mowa w ust. 1 pkt 1 lit. a, są co najmniej dwie osoby fizyczne, zaniechanie poboru podatku, o którym mowa w ust. 1 pkt 1, ma zastosowanie wyłącznie do osób, o których mowa w ust. 1 pkt 1 lit. b.

Natomiast z § 3 ww. rozporządzenia wynika, że:

Ilekroć w rozporządzeniu jest mowa o kredycie mieszkaniowym, należy przez to rozumieć kredyt, który został:

1. udzielony przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmiot, którego działalność podlega nadzorowi państwowego organu nadzoru nad rynkiem finansowym, uprawniony do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw regulujących zasady funkcjonowania takich podmiotów, oraz

2. zabezpieczony w postaci hipoteki ustanowionej na nieruchomości lub udziale w nieruchomości lub prawie wieczystego użytkowania gruntu lub udziale w takim prawie, lub spółdzielczym własnościowym prawie do lokalu mieszkalnego lub udziale w takim prawie, lub prawie do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziale w takim prawie, oraz

3. zaciągnięty na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z kolei § 4 ww. rozporządzenia stanowi, że:

Zaniechanie, o którym mowa w § 1 i § 2, ma zastosowanie do dochodów (przychodów) uzyskanych od dnia 1 stycznia 2022 r. do dnia 31 grudnia 2022 r.

Zgodnie z treścią art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za wydatki poniesione na cele, o których mowa w ust. 1 pkt 131, uważa się wydatki poniesione na:

a) nabycie budynku mieszkalnego, jego części lub udziału w takim budynku, lokalu mieszkalnego stanowiącego odrębną nieruchomość lub udziału w takim lokalu, a także na nabycie gruntu lub udziału w gruncie albo prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, związanych z tym budynkiem lub lokalem,

b) nabycie spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub udziału w takim prawie, prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej lub udziału w takim prawie,

c) nabycie gruntu pod budowę budynku mieszkalnego lub udziału w takim gruncie, prawa użytkowania wieczystego takiego gruntu lub udziału w takim prawie, w tym również z rozpoczętą budową budynku mieszkalnego, oraz nabycie innego gruntu lub udziału w gruncie, prawa użytkowania wieczystego gruntu lub udziału w takim prawie, jeżeli w okresie, o którym mowa w ust. 1 pkt 131, grunt ten zmieni przeznaczenie na grunt pod budowę budynku mieszkalnego,

d) budowę, rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub remont własnego budynku mieszkalnego, jego części lub własnego lokalu mieszkalnego,

e) rozbudowę, nadbudowę, przebudowę lub adaptację na cele mieszkalne własnego budynku niemieszkalnego, jego części, własnego lokalu niemieszkalnego lub własnego pomieszczenia niemieszkalnego

- położonych w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub w innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego albo w Konfederacji Szwajcarskiej.

Zaniechanie poboru podatku znajdzie zastosowanie do umorzonych osobom fizycznym kwot wierzytelności z tytułu kredytów zaciągniętych na cele mieszkaniowe i zabezpieczonych hipotecznie, udzielonych przed dniem 15 stycznia 2015 r. przez podmioty uprawnione do udzielania kredytów na podstawie odrębnych ustaw, w przypadku, gdy osoba fizyczna będąca stroną umowy kredytu mieszkaniowego nie korzystała z zaniechania poboru podatku od kwot umorzonych wierzytelności z tytułu kredytu mieszkaniowego zaciągniętego na realizację innej inwestycji mieszkaniowej (§ 1 ust. 1 pkt 1 lit. b) ww. rozporządzenia). Istotne jest, żeby kredyt mieszkaniowy został przeznaczony na wydatki, o których mowa w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dochody, od których zaniechano poboru podatku nie są wykazywane w zeznaniach rocznych i nie podlegają opodatkowaniu oraz zgłoszeniu do urzędu skarbowego.

„Własne cele mieszkaniowe” określone w art. 21 ust. 25 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oznaczają, że celem podatnika jest realizacja potrzeby zapewnienia sobie „dachu nad głową”.

W konsekwencji, mając na uwadze opis sprawy i przyjmując za Panią, że kredyt hipoteczny został zaciągnięty przez Panią jako osobę fizyczną na budowę domu jednorodzinnego, zaciągnięty na Pani i Pani męża cele mieszkaniowe – stwierdzić należy, że w związku z uzyskaniem przez Panią w 2022 r. przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności z tytułu kredytu hipotecznego (kapitału kredytu) zastosowanie znajdzie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe. Spełnia Pani bowiem wszystkie przesłanki umożliwiające zastosowanie ww. zaniechania. Późniejsze wykorzystanie nieruchomości w działalności gospodarczej pozostaje bez wpływu na możliwość zastosowania ww. rozporządzenia, gdyż kredyt był zaciągnięty przez Panią na Pani własne cele mieszkaniowe, które Pani zrealizowała – tj. mieszkała i mieszka nadal w domu wybudowanym za środki z kredytu hipotecznego.

Mając na uwadze przedstawiony stan faktyczny oraz powołane przepisy prawa stwierdzić należy, że umorzona w 2022 r. przez bank kwota kapitału kredytu hipotecznego, stanowi dla Pani przychód w rozumieniu art. 11 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, z tytułu nieodpłatnych świadczeń klasyfikowany do źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9 w zw. z art. 20 ust. 1 ww. ustawy, podlegający opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych. W stosunku do uzyskanego przez Panią przychodu związanego z umorzeniem wierzytelności względem banku, tj. kapitału kredytu hipotecznego, znajdzie zastosowanie zaniechanie poboru podatku dochodowego od osób fizycznych na podstawie rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 11 marca 2022 r. w sprawie zaniechania poboru podatku dochodowego od niektórych dochodów (przychodów) związanych z kredytem hipotecznym udzielonym na cele mieszkaniowe.

W konsekwencji, nie jest Pani zobowiązana do zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych z tytułu umorzenia w 2022 r. przez bank kwoty kapitału kredytu hipotecznego.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pani przedstawiła i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Końcowo należy wskazać, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretację opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego podanego we wniosku – nie prowadzi postępowania dowodowego. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości Pani stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy Ordynacja podatkowa. Ta interpretacja indywidualna jest wiążąca dla Pani jako osoby występującej z wnioskiem, natomiast nie wywołuje skutków prawnych dla Pani męża.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w `(...)` . Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi (Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).