Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

24 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 24 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kosztów uzyskania przychodów. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 sierpnia 2022 r. (wpływ 11 sierpnia 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Prowadzi Pan jednoosobową działalność gospodarczą. Wszelkie zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku VAT (podatek od towarów i usług). W Pana ewidencji środków trwałych znajdują się dwie wybudowane sieci światłowodowe, które zostały dofinansowane w wysokości 60% jej wartości (w ramach `(...)`..). Dofinansowanie przedmiotowych środków trwałych, zgodnie z umową pochodziło w 85% z budżetu środków europejskich, a w 15% z dotacji celowej pochodzącej z publicznych środków krajowych. Uzyskana dotacja została uznana jako przychód związany z zakupem środka trwałego, zwolniony od podatku. Odpisy amortyzacyjne natomiast, w części pokrytej z dotacji, uznane zostały za koszty niestanowiące kosztów uzyskania przychodów.

Dodał Pan, że co do zasady otrzymana dotacja stanowi przychód w podatku dochodowym, który jest zwolniony z opodatkowania (art. 21 ust. 1 pkt 121, 129, 137 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dotacja nie jest przychodem w działalności gospodarczej w części dotyczącej zakupu środków trwałych i wartości niematerialnych i prawnych (art. 14 ust. 2 pkt 2 cyt. ustawy), a odpisy amortyzacyjne nie są kosztem podatkowym (art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy). Środek trwały sfinansowany z dotacji, w całości lub w części, powinien być ujęty w ewidencji środków trwałych. Co do zasady powinien być amortyzowany na zasadach ogólnych, z tą różnicą, że część sfinansowana dotacją nie będzie stanowiła kosztów uzyskania przychodów. Od 40% zakupionych środków trwałych, tj. od części którą zakupił Pan z środków własnych dokonywał Pan odpisów amortyzacyjnych. Jedna z przedmiotowych sieci światłowodowych została sprzedana 31 grudnia 2021 r. i z tą datą została wykreślona z ewidencji środków trwałych. Kwota przychodu ze sprzedaży została zaliczona do przychodów.

W piśmie z 11 sierpnia 2022 r. dodał Pan, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie telekomunikacji przewodowej, sklasyfikowaną pod kodem PKD (Polska Klasyfikacja Działalności): 61.10.Z. Wszelkie zdarzenia gospodarcze są ewidencjonowane w podatkowej księdze przychodów i rozchodów. Koszty ewidencjonuje Pan według metody kasowej. Dotację otrzymał Pan w ramach projektu `(...)`., nie jest Pan w stanie określić podstawy prawnej otrzymanej dotacji. W żadnych dokumentach związanych z dotacją nie znalazł Pan takich informacji. W interpretacji indywidualnej 0115-KDIT3.4011.433.2020.2.KR, na którą się Pan powołał we wniosku również nie ma podstawy prawnej otrzymanej przez wnioskodawcę dotacji. Sieć światłowodowa będąca przedmiotem wniosku została wprowadzona do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych 22 grudnia 2014 r., według stawki amortyzacyjnej 4,5%. Odpisy amortyzacyjne dokonywał Pan od całości wartości początkowej. Do kosztów uzyskania przychodów zaliczył Pan 40% wartości odpisów amortyzacyjnych dokonywanych od zakupionych środków trwałych, tj. od części która została sfinansowana z własnych środków.

Pod stwierdzeniem, że „co do zasady otrzymana dotacja stanowi przychód w podatku dochodowym, który jest zwolniony z opodatkowania (art. 21 ust. 1 pkt 121, 129, 137). Dotacja nie jest przychodem w działalności gospodarczej w części zakupu środków trwałych i wartości niematerialnych prawnych (art. 14 ust. 2 pkt 2), a odpisy amortyzacyjne nie są kosztem podatkowym (art. 23 ust. 1 pkt 45)” rozumie Pan, że ma prawo do zaliczenia kosztów uzyskania przychodów całej niezamortyzowanej części środka trwałego, bez rozdzielania na część objętą i nieobjętą dotacją.

Pytanie

Czy w momencie sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego, który został częściowo sfinansowany dotacją, kosztem uzyskania przychodów będzie cała niezamortyzowana część środka trwałego, bez rozbicia na część objętą dotacją?

Pana stanowisko w sprawie

Uważa Pan, że zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wydatki na nabycie środka trwałego pomniejszone o dotychczas dokonane odpisy amortyzacyjne, są kosztem uzyskania przychodu przy określeniu dochodu z odpłatnego zbycia.

Pana zdaniem, według tego przepisu, kosztem uzyskania przychodu będzie wartość, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie środka trwałego niezależnie od źródła jego finansowania, tj. wartość początkowa wynikająca z ewidencji środków trwałych, pomniejszona o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych i przepis ten daje prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całej niezamortyzowanej części środka trwałego, bez rozdzielania na część objętą i nieobjętą dotacją, stosownie do udziału w dochodach.

W uzupełnieniu wniosku doprecyzował Pan, że w Pana ocenie przy zbyciu środka trwałego opisanego we wniosku ma Pan prawo zaliczenia do kosztów uzyskania przychodów całą niezamortyzowaną część środka trwałego, bez rozdzielania na część objętą i nieobjętą dotacją.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Z kolei przepis art. 14 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych stanowi, że:

Przychodem z działalności gospodarczej są również przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących:

a) środkami trwałymi albo wartościami niematerialnymi i prawnymi, podlegającymi ujęciu w

b) ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

c) składnikami majątku, o których mowa w art. 22d ust. 1, z wyłączeniem składników, których wartość początkowa ustalona zgodnie z art. 22g nie przekracza 1 500 zł,

d) składnikami majątku, które ze względu na przewidywany okres używania równy lub krótszy niż rok nie zostały zaliczone do środków trwałych albo wartości niematerialnych i prawnych,

e) składnikami majątku stanowiącymi spółdzielcze prawo do lokalu użytkowego lub udział w takim prawie, które zgodnie z art. 22n ust. 3 nie podlegają ujęciu w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych

- wykorzystywanych na potrzeby związane z działalnością gospodarczą lub przy prowadzeniu działów specjalnych produkcji rolnej, z zastrzeżeniem ust. 2c; przy określaniu wysokości przychodów przepisy ust. 1 i art. 19 stosuje się odpowiednio.

W świetle cytowanych powyżej przepisów zauważyć należy, że przychody z odpłatnego zbycia składników majątku będących środkami trwałymi w prowadzonej działalności gospodarczej (z zastrzeżeniem zawartym w art. 14 ust. 2c ustawy), stanowią przychód z działalności gospodarczej. Dochód ze sprzedaży składnika majątku stanowiącego środek trwały w prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej ustala się na podstawie przepisu art. 24 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zgodnie z art. 24 ust. 2 (zdanie drugie) pkt 1 ww. ustawy:

Dochodem z odpłatnego zbycia składników majątku, o którym mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, wykorzystywanych na potrzeby działalności gospodarczej lub działów specjalnych produkcji rolnej, jest przychód z odpłatnego zbycia składników majątku, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1 lit. b), a w pozostałych przypadkach dochodem lub stratą jest różnica pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia a wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem pkt 2, powiększona o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, dokonanych od tych środków i wartości.

Wskazać również należy, że stosownie do treści art. 23 ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na:

a) nabycie gruntów lub prawa wieczystego użytkowania gruntów, z wyjątkiem opłat za wieczyste użytkowanie gruntów,

b) nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie innych niż wymienione w lit. a) środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w tym również wchodzących w skład nabytego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanych części,

c) ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych

- wydatki te, zaktualizowane zgodnie z odrębnymi przepisami, pomniejszone o sumę odpisów amortyzacyjnych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1, są jednak kosztem uzyskania przychodów przy określaniu dochodu z odpłatnego zbycia rzeczy określonych w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. d), oraz gdy odpłatne zbycie rzeczy i praw jest przedmiotem działalności gospodarczej, a także w przypadku odpłatnego zbycia składników majątku związanych z działalnością gospodarczą, o których mowa w art. 14 ust. 2 pkt 1, bez względu na czas ich poniesienia.

Zgodnie z art. 23 ust. 1 pkt 45 ww. ustawy:

Nie uważa się za koszty uzyskania przychodów odpisów z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, dokonywanych według zasad określonych w art. 22a-22o, od tej części ich wartości, która odpowiada poniesionym wydatkom na nabycie lub wytworzenie we własnym zakresie tych środków lub wartości niematerialnych i prawnych, odliczonym od podstawy opodatkowania podatkiem dochodowym albo zwróconym podatnikowi w jakiejkolwiek formie.

Z przepisu tego wynika zatem, że jeśli środek trwały został sfinansowany dotacją, to część odpisu amortyzacyjnego (w części sfinansowanej dotacją) nie stanowi kosztu uzyskania przychodu (jeśli środek trwały jest sfinansowany dotacją w całości, to odpisy w całości nie stanowią kosztów uzyskania przychodów). Z powołanego artykułu nie wynikają inne ograniczenia w zaliczaniu wydatków do kosztów uzyskania przychodów (w szczególności hipoteza tego przepisu nie odnosi się do sytuacji odpłatnego zbycia środka trwałego).

Szczególne zasady ustalania dochodu z odpłatnego zbycia częściowo zamortyzowanego środka trwałego określone są w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód oblicza się jako różnicę pomiędzy przychodem z odpłatnego zbycia, a wydatkami na nabycie zbywanych składników majątku, pomniejszonymi o wartość dokonanych odpisów amortyzacyjnych, bez względu na to, czy odpisy zostały zaliczone do kosztów uzyskania przychodów. Inaczej mówiąc, przy sprzedaży środka trwałego kosztem uzyskania przychodu jest różnica między wartością początkową środka trwałego, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych. Na sumę odpisów amortyzacyjnych, o której mowa wyżej, składają się zarówno odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, jak również odpisy amortyzacyjne niestanowiące kosztów uzyskania przychodów w rozumieniu art. 23 ust. 1 tej ustawy.

Przy sprzedaży środków trwałych kosztem uzyskania przychodu jest różnica między wartością początkową środków trwałych, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych (art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. b). Na sumę odpisów amortyzacyjnych składają się odpisy amortyzacyjne zaliczone do kosztów uzyskania przychodu, jak i te niestanowiące kosztów podatkowych, o których mowa w art. 22h ust. 1 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Stosownie do treści tego przepisu, odpisów amortyzacyjnych dokonuje się od wartości początkowej środków trwałych lub wartości niematerialnych i prawnych, z zastrzeżeniem art. 22k, począwszy od pierwszego miesiąca następującego po miesiącu, w którym ten środek lub wartość wprowadzono do ewidencji (wykazu), z zastrzeżeniem art. 22e, do końca tego miesiąca, w którym następuje zrównanie sumy odpisów amortyzacyjnych z ich wartością początkową lub w którym postawiono je w stan likwidacji, zbyto lub stwierdzono ich niedobór; suma odpisów amortyzacyjnych obejmuje również odpisy, których zgodnie z art. 23 ust. 1, nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Mając na uwadze powołane powyżej przepisy stwierdzić należy, że w przypadku odpłatnego zbycia częściowo zamortyzowanych środków trwałych zastosowanie mają szczególne zasady ustalania dochodu określone w art. 24 ust. 2 pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Dochód ustala się pomniejszając przychód z odpłatnego zbycia środka trwałego o wydatki na jego nabycie stanowiące jego wartość początkową (niezależnie od źródła finansowania tych wydatków). Tak obliczoną różnicę należy powiększyć o sumę dokonanych odpisów amortyzacyjnych (również w tej części, która nie została zaliczona wcześniej do kosztów podatkowych, z uwagi na to, że w części zakup środka trwałego sfinansowany został dotacją).

Wobec powyższego stwierdzić należy, że obliczając dochód ze sprzedaży nie w pełni zamortyzowanego środka trwałego w postaci sieci światłowodowej, która została częściowo sfinansowana dotacją - przychód uzyskany ze sprzedaży należy pomniejszyć o niezamortyzowaną wartość tego środka trwałego, tj. różnicę między wartością początkową wykazaną w ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, a sumą dokonanych odpisów amortyzacyjnych, bez rozdzielania na część objętą i nieobjętą dotacją.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Przy wydawaniu niniejszej interpretacji dokonaliśmy wyłącznie analizy okoliczności podanych we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów prawa podatkowego nie jest bowiem ustalanie, czy przedstawiony we wniosku stan faktyczny jest zgodny ze stanem rzeczywistym. W ramach postępowania o wydanie interpretacji przepisów prawa podatkowego nie przeprowadzamy postępowania dowodowego, lecz opieramy się jedynie na stanie faktycznym przedstawionym we wniosku. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

W odniesieniu do powołanej przez Pana interpretacji indywidualnej stwierdzić należy, że została ona wydana w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania w sprawie będącej przedmiotem Pana wniosku.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).