Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

25 lipca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 19 lipca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie opodatkowania dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej preferencyjną stawką podatku (IP Box). Uzupełnił go Pan pismem z 21 września 2022 r. (data wpływu 21 września 2022 r.).

O****pis stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą jednoosobową działalność gospodarczą w sposób ciągły i zorganizowany. W praktyce świadczy usługi rozwojowe, procesowe, informatyczne i konsultingowe z zakresu programowania m.in. działając na zlecenie wiodących podmiotów z sektora I. - dalej „Usługobiorcy”.

Wnioskodawca posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 w zw. z ust. 1a ustawy z dn. 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U.2021.1119) - dalej „ustawa o PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”. Korzysta z liniowej metody rozliczenia podatku dochodowego od dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej, według stawki 19%.

Zakresem niniejszego wniosku objęte są usługi świadczone przez Wnioskodawcę od 1 września 2019 roku. Podstawę świadczenia wspomnianych usług stanowią zawarte z Usługobiorcami umowy prawa cywilnego. Przedmiotowe usługi związane są z programowaniem, głównie polegają na tworzeniu innowacyjnych i autorskich utworów w zakresie technologii informatycznych (tj. oprogramowania), stanowiących przedmiot ochrony prawa autorskiego w rozumieniu art. 74 ustawy z dn. 4 lutego 1994 r. o prawie autorskich i prawach pokrewnych Dz.U.2021.0.1062) - dalej „ustawa o prawie autorskim i prawach pokrewnych”.

Tworzenie ww. oprogramowania sprowadza się do opracowywania i pisania kodów źródłowych, skryptów, baz danych, architektury systemów przy użyciu języków programowania. W praktyce więc prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność twórczą. Aby ten stan utrzymać, Wnioskodawca musi stale rozwijać swoją wiedzę, tak by być na bieżąco z innowacyjnymi rozwiązaniami technologicznymi. Ponadto, musi on stale dla każdego poszczególnie tworzonego oprogramowania rozwiązywać teoretyczne i praktyczne problemy, wymyślając unikatowe koncepcje ich rozwiązania. Tylko w ten sposób jest on w stanie dostarczyć Usługobiorcy produkt spełniający wszystkie oczekiwania, jednocześnie będący jedyny w swoim rodzaju ze względu na zastosowane autorskie rozwiązania. Świadczenie przedmiotowych usług wymaga zatem ciągłego poszerzania zdobywania wiedzy, aby oprogramowanie, które dostarcza było jak najlepszej jakości. Dlatego też, utwory powstałe w toku świadczenia przedmiotowych usług, stanowią dzieła oryginalne, w stosunku do których Wnioskodawcy przysługują pełne autorskie prawa majątkowe.

Na mocy postanowień umów zawartych z Usługobiorcą, prawa te przechodzą na Usługobiorcę każdorazowo z chwilą ich wytworzenia. Autorskie oprogramowania tworzone przez Wnioskodawcę w ramach projektów stanowią utwory podlegające art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca swoje czynności wykonuje w sposób zaplanowany, zorganizowany, systematyczny i ciągły przy użyciu odpowiedniego zaplecza sprzętowego - taki stan będzie również kontynuowany w przyszłości.

Ze względu na istotę każdego projektu, działania z nimi związane koncentruję się wokół zwiększenia zasobów posiadanej wiedzy oraz jej wykorzystania w praktyce do tworzenia nowych zastosować i funkcjonalności dostarczanych przez Wnioskodawcę Usługobiorcy rozwiązań, w oparciu o autorskie pomysły Wnioskodawcy wykonywane w określonym celu, uwzględniając jedynie wytyczne co do funkcjonalności, czy formy oprogramowania. Wskazane czynności charakteryzują się także wysoką niepowtarzalnością, indywidualnością oraz oryginalnością, nie stanowiąc rutynowych zmian dokonywanych okresowo w funkcjonującym już systemie.

W codziennej praktyce Wnioskodawca musi w drodze doświadczeń oraz testów zdobywać, poszerzać i łączyć wiedzę z nauk podstawowych (matematyka czy statystyka), jak i stosowanych (informatyka), tak aby następnie móc ją wykorzystać przy tworzeniu wskazanego oprogramowania. Każde nowe oprogramowanie w ramach projektu Wnioskodawca dokumentuje na bieżąco w prowadzonej przez siebie dokumentacji wyszczególniając konkretne cele, czynności oraz czas na nie poświęcony. Świadczy to o prowadzeniu prac w sposób systematyczny, metodologiczny i kontrolowany oraz umożliwia monitorowanie postępu świadczonych usług.

Z tytułu należytego wykonywania opisanych we wniosku usług Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie, które obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów. Na fakturze wystawianej przez Wnioskodawcę wskazana jest jedna pozycja za świadczenie usług w danym okresie. Wynagrodzenie prawno-autorskie zawiera się finalnie w cenie świadczonej usługi. Dodatkowa dokumentacja prowadzona przez Wnioskodawcę pozwala ustalić wysokość tego wynagrodzenia.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność wobec Usługobiorcy m.in. za prawidłowe wykonanie umowy, a także ponosi pełne ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną przez siebie działalnością gospodarczą wykonując zlecane mu czynności w miejscu i czasie uzgodnionym przez strony.

W świetle tak zarysowanej działalności, Wnioskodawca jest lub może być w przyszłości zmuszony do ponoszenia wydatków m.in. na:

- paliwo, opłaty drogowe, w części przypadającej na dojazd do uzgodnionego z Usługobiorcą miejsca spotkania, miejsca świadczenia usług, bądź miejsca przechowywania dokumentacji projektowej,

- nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowych (czyli dostęp do chmur obliczeniowych, hosting, dzierżawa mocy obliczeniowa, serwery), niezbędnych do wykonywania usług w zakresie programowania,

- nabycie części komputerowych, bez których usługi nie mogłoby być realizowane,

- dostęp do sieci GSM i Internetu,

- zakup źródeł wiedzy takich jak książki, poradniki oraz szkolenia specjalistyczne.

Jednocześnie należy podkreślić, że Wnioskodawca nie nabywa wyników prac badawczo-rozwojowych ani praw autorskich od innych podmiotów.

Wnioskodawca zaznacza, że wskazuje wydatki już poniesione oraz takie, które w przyszłości zamierza ponieść na wytwarzanie oprogramowania. To czy dany wydatek zostanie faktycznie poniesiony w przyszłości, zależy od konkretnych wymagań stawianych w danym projekcie. Aczkolwiek, jeżeli on zostanie poniesiony Wnioskodawca pragnie mieć pewność, że dokona prawidłowej kwalifikacji tego wydatku w toku ustalania wysokości dochodu z kwalifikowanego IP, o którym mowa w art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT.

W związku z tak przedstawionym opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego Wnioskodawca zamierza w rocznych zeznaniach podatkowych, składanych począwszy od 2019 roku oraz za lata kolejne skorzystać z przepisów umożliwiających zastosowanie 5% stawki opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, w postaci autorskiego prawa do programu komputerowego (vide art. 30ca ust. 1 i ust. 2 pkt 8 ustawy o PIT).

Jednocześnie Wnioskodawca wskazuje, że prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, której wysokość przychodów nie generuje obowiązku prowadzenia ksiąg rachunkowych. Wobec tego, prowadzi podatkową księgę przychodów i rozchodów, w związku z tym stosując omawiane rozwiązanie wykazuje na bieżąco począwszy od 1 września 2019 roku (i będzie wykazywać na bieżąco w przyszłości) wymagane przepisami prawa dane i informacje dotyczące opodatkowania dochodów z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w odrębnej ewidencji księgowej do celów IP BOX (zgodnie z wymogiem art. 30cb ust. 1-2 ustawy o PIT). Przedmiotowa ewidencja jest (i będzie) zgodna także z wytycznymi wskazanymi w objaśnieniach opublikowanych przez Ministerstwo Finansów z dn. 15 lipca 2019 r. dotyczących stosowania przepisów przyznających preferencyjne opodatkowanie 5% stawką podatkową dochodów uzyskiwanych przez podatnika z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ponadto 21 września 2022 r., w odpowiedzi na wezwanie z 31 sierpnia 2022 r. wskazał Pan dodatkowo:

Wniosek dotyczy całości działań realizowanych w ramach poszczególnych umów z Kontrahentami, na podstawie których Wnioskodawca zobowiązuje się do tworzenia oprogramowania. Incydentalnie Wnioskodawca zawiera także umowy, których przedmiotem jest prowadzenie wykładów – ten obszar działalności (w skali kilku godzin rocznie) nie jest objęty niniejszym wnioskiem.

Wnioskodawca nie prowadzi badań naukowych w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 lub 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Wnioskodawca wskazuje, że działalność, którą samodzielnie i bezpośrednio realizuje, której przedmiotem jest tworzenie i rozwój oprogramowania jest działalnością obejmująca łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług. Działalność Wnioskodawcy nie stanowi rutynowych zmian wprowadzanych do produktów, procesów i usług.

Wnioskodawca wykonuje prace rozwojowe od (…) i zamierza kontynuować ten stan.

Prace rozwojowe dotyczą projektowania, wdrażania i testowania nowego oprogramowania, mającego na celu stworzenie i rozwijanie oprogramowania z zakresu tzw. Logiki biznesowej – głównie w domenie ecommerce. Celem prowadzonych prac jest tworzenie nowych algorytmów, pozwalających na optymalizację sposobu pozyskiwania, agregacji i przetwarzania danych jak również, opracowywanie kodów źródłowych w oparciu o modele matematyczne, mających na celu dopasowanie kampanii reklamodawców do ofert znajdujących się na stronach partnerskich. W trakcie tworzenia oprogramowania poszukiwane są nowe rozwiązania, pozwalające na powiązanie funkcjonalności nowoczesnych technologii (A., G.) z systemami Zleceniodawców.

W ramach prowadzonych prac Wnioskodawca podejmuje czynności polegające na analizie dostępnych funkcjonalności, opracowuje modele matematyczne które przekłada na kod źródłowy a następnie testuje uzyskane funkcjonalności pod kątem ich optymalności dla procesów biznesowych.

Dokonując podziału pracy na etapy można wskazać na: projektowanie oprogramowania (projektowanie kodu źródłowego programów komputerowych), tworzenie oprogramowania (tworzenie kodu źródłowego programów komputerowych) i ulepszanie oprogramowania (rozwój kodu źródłowego programów komputerowych).

Prace rozwojowe zostały zakończone pozytywnym wynikiem i Wnioskodawca przewiduje, że będą się kończyć pozytywnym wynikiem w przyszłości.

Wynikiem było/jest stworzenie utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 u.p.a.p.p. wyrażających oprogramowanie, rozumiane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Mają one zawsze formę ww. utworów oraz towarzyszącej im dokumentacji.

Wnioskodawca wykorzysta wyniki prac jako produkt będący celem usługi programistycznej świadczonej na rzecz kontrahentów. Tworzone przez Wnioskodawcę oprogramowanie nie posiada nazw handlowych, które można przytoczyć.

Wnioskodawca wykorzystuje wyniki prac na potrzeby swojej działalności.

W wyniku prowadzonych prac Wnioskodawca opracował wiele nowych produktów w postaci oprogramowania o nowych lub ulepszonych funkcjonalnościach, związanym między innymi, z usprawnieniem procesów agregowania i analizowania danych (np. w systemach bookingowych – zarówno dla celów statystycznych jak i umożliwiających powiązanie opłat wnoszonych przez korzystających ze świadczonymi przez kontrahentów Wnioskodawcy usługami rezerwacji i wynajmu apartamentów).

Tworzone oprogramowanie pozwala także, miedzy innymi, na optymalne dopasowanie kampanii reklamowych do ofert podmiotów partnerskich kontrahenta. W każdym przypadku, tworzenie oprogramowania wymaga poszukiwania nowych rozwiązań, pozwalających na maksymalne wykorzystanie możliwości, jakie dają nowe środowiska, w których oprogramowanie funkcjonuje.

Zawsze produkty, procesy lub usługi mają nowy, bardziej innowacyjny charakter i nie są wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian do tych produktów, procesów lub usług.

Wnioskodawca w ramach działalności nie poprowadził ani nie zamierza poprowadzić prac o innym charakterze niż badania naukowe lub prace rozwojowe.

Jednocześnie, odnosząc się do pouczenia znajdującego się w wezwaniu do uzupełnienia braków Wnioskodawca wyjaśnia, że działalność wnioskodawcy spełnia wszystkie przesłanki uprawniające go do zaklasyfikowania jego działalności jako działalności rozwojowej, tym samym działalność taka jest przez Wnioskodawcę jest prowadzona.

Wnioskodawca prowadzi działalność obejmującą prace rozwojowe w rozumieniu wskazanego przepisu ustawy o szkolnictwie wyższym tj. art. 4 ust. 3. Wnioskodawca wskazuje, że jego odpowiedź jest jasna, wyraźna i nie jest wymijająca, zatem uznanie jej za takową będzie stanowiło naruszenie już nie tyle zasad postępowania podatkowego, co wykładni językowej.

Pojęcia we wniosku zostały użyte zamiennie i każde z nich odnosi się do utworów w rozumieniu art. 1 ust. 1 u.p.a.p.p. wyrażających oprogramowanie, rozumiane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów. Określenia te zostały zastosowane jako synonimy do pojęcia program komputerowy w rozumieniu u.p.a.p.p.

Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie związane między innymi, z usprawnieniem procesów agregowania i analizowania danych (np. w systemach bookingowych – zarówno dla celów statystycznych jak i umożliwiających powiązanie opłat wnoszonych przez korzystających ze świadczonymi przez kontrahentów Wnioskodawcy usługami rezerwacji i wynajmu apartamentów. Tworzone oprogramowanie pozwala także, miedzy innymi, na optymalne dopasowanie kampanii reklamowych do ofert podmiotów partnerskich kontrahenta. Tworzone oprogramowanie nie posiada nazw handlowych i jest opisywane swoimi funkcjonalnościami.

W każdym przypadku, tworzenie przez Wnioskodawcę „programu komputerowego” wiąże się z podejmowaniem działań noszących cechy prac rozwojowych, szczegółowo opisanych w odpowiedzi do pkt 2. Prace rozwojowe prowadzone są dla celu wytworzenia każdego poszczególnego „programu komputerowego” będącego efektem pracy Wnioskodawcy.

Wnioskodawca ponosi odpowiedzialność kontraktową wynikającą z art.471 i nast. k.c. w stosunku do swojego Zleceniodawcy/Kontrahenta, co nie wyłącza także ponoszenia odpowiedzialności wobec podmiotów trzecich, w przypadku, gdy w wyniku działania oprogramowania powstała szkoda w rozumieniu art. 415 i nast. k.c. Co istotne, Wnioskodawca ponosi ryzyko gospodarcze prowadzonej działalności gospodarczej i nie działa pod kierownictwem swoich Zleceniodawców ani w czasie i miejscu przez nich wskazanym.

Zgodnie z umowami, jeżeli w wyniku wykonywania usługi Wnioskodawca stworzy utwór, to na mocy umowy przechodzą one na Kontrahentów. Z tytułu wykonania usług oraz przeniesienia praw autorskich kontrahenci zapłacą Wnioskodawcy wynagrodzenie. W razie świadczenia innych czynności (takich, których wynikiem nie byłoby powstanie utworu) Wnioskodawca otrzymałby zupełnie odrębne wynagrodzenie.

W praktyce jedyną usługą Wnioskodawcy jest tworzenie utworów wyrażających oprogramowanie, podlegających ochronie prawnoautorskiej na podstawie art. 74 u.p.a.p.p., więc całość wynagrodzenia jest wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich. Wnioskodawca otrzymuje wynagrodzenie umownie kalkulowane w oparciu o stawkę godzinową lub stałą kwotę miesięcznie. Wynagrodzenie płatne jest na podstawie wystawionej faktury.

Umowy Wnioskodawcy z Kontrahentami przewidują miesięczne okresy rozliczeniowe.

Płatność wynagrodzenia nie musi być bezpośrednio powiązana z zakończeniem konkretnego etapu prac. W praktyce jest to jednak wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do ww. utworów, gdyż jest to finalny efekt prowadzonych prac. Jednocześnie Wnioskodawca, podejmując określone zlecenie, jest pewien, że dany utwór powstanie, kwestią otwartą jest natomiast ilość czasu, która jest potrzebna na stworzenie danego oprogramowania, stąd określony sposób wynagradzania, który jest standardem w branży programistycznej.

Wynagrodzenie miesięczne obliczane jest na podstawie ilości godzin poświęconych na tworzenie i ulepszanie oprogramowania. Prawa autorskie do wszystkich utworów stworzone przez Wnioskodawcę w ramach zawartej umowy w danym okresie przechodzą na Kontrahenta. Wynagrodzenie wypłacane Wnioskodawcy zgodnie z zasadami opisanymi w odpowiedzi na pyt. c) stanowi wynagrodzenie za przeniesieni autorskich praw majątkowych do stworzonego oprogramowania.

Na fakturze nie następuje wyodrębnienie wynagrodzenia za przeniesienie praw autorskich, gdyż w praktyce jedyną usługą Wnioskodawcy jest tworzenie oprogramowania, całość wynagrodzenia jest więc wynagrodzeniem za przeniesienie praw autorskich.

Jak wskazano, jeżeli w wyniku wykonywania usługi Wnioskodawca stworzy utwory, to na mocy umowy przechodzą one na Kontrahentów. Wyodrębnienie konkretnego ww. utworu i przeniesienie praw do tego efektu pracy następuje z chwilą jego wytworzenia przez Wnioskodawcę, bez konieczności podejmowania przez strony dodatkowych czynności potwierdzających.

Działalność Wnioskodawcy prowadzona jest w sposób uporządkowany, zaplanowany, metodyczny, zgodnie z przyjętym systemem i opracowanym harmonogramem prac, określającym cele wymagane do osiągnięcia.

Celem działalności Wnioskodawcy jest zwiększenie zasobów wiedzy i wykorzystanie zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Koszty dotyczące opłat drogowych to opłaty ponoszone przez Wnioskodawcę w przypadku podróży autostradami płatnymi. Koszty te były ponoszone od początku prowadzenia działalności gospodarczej i będą ponoszone nadal. Koszty zostały poniesione w związku z prowadzonymi przez Wnioskodawcę pracami rozwojowymi – w tym, w przypadku konieczności odbycia spotkań z Kontrahentem, na których omawiane były/są/będą założenia prowadzonych prac rozwojowych, ich oczekiwany/uzyskany efekt i harmonogram działań.

Koszty dotyczące nabycia specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowych (czyli dostęp do chmur obliczeniowych, hosting, dzierżawa mocy obliczeniowej, serwery) to koszty w postaci cen zakupu dostępu do chmur obliczeniowych, serwerów i odrębnego oprogramowania. Wnioskodawca ponosi wskazane wydatki począwszy od (…). i będzie je ponosić dalej. Są to koszty konkretnych prac rozwojowych.

Pod pojęciem kosztów „dostęp do chmur obliczeniowych, hosting, dzierżawa mocy obliczeniowej, serwery” należy rozumieć koszty w postaci cen zakupu dostępu do chmur obliczeniowych, serwerów i odrębnego oprogramowania. Ponoszone koszty są związane wyłącznie z prowadzonymi pracami rozwojowymi. Nie są one wykorzystywane do celów reklamowych/marketingowych działalności prowadzonej przez Wnioskodawcę.

Wniosek w zakresie „nabycia części komputerowych” dotyczy części zestawów komputerowych w postaci płyt głównych, procesor, pamięci, dysków twardych, kart graficznych, kart dźwiękowych, zasilaczy, kart sieciowych. Wnioskodawca ponosi wskazane wydatki począwszy od (…) i będzie je ponosić dalej. Wydatki poniesione zostały w związku z prowadzeniem działalności rozwojowej, gdyż stanowią podstawowe narzędzie pracy w przypadku tworzenia oprogramowania.

Wniosek w zakresie kosztów „dostępu do sieci GSM i Internetu” dotyczy abonamentów telefonicznych i za dostęp do Internetu. Wnioskodawca ponosi wskazane wydatki począwszy od (…) i będzie je ponosić dalej. Wydatki poniesione zostały w związku z prowadzeniem działalności rozwojowej, gdyż komunikacja z kontrahentami oraz dostęp do Internetu stanowią podstawowe narzędzia pracy w przypadku tworzenia oprogramowania.

Wskazane koszty to koszty ogólnie prowadzonej działalności, która stanowi prace rozwojowe i przynosi opisane efekty. W toku tej działalności Wnioskodawca musi ponosić wydatki w postaci zakupu sprzętu elektronicznego, który powinien być wymieniany cyklicznie, aby zapewniać najwydajniejszą i sprawną pracę nad realizowanymi projektami. Wnioskodawca ponosi również wydatki na narzędzia informatyczne niezbędne do tworzenia i przetwarzania oprogramowania. Przy czym, Wnioskodawca nie mógłby prowadzić tego rodzaju działalności bez dostępu do podstawowych usług telekomunikacyjnych, na które składa się dostęp do sieci internetowej i telefonicznej, oraz transportu do kluczowych miejsc. Ponadto, w celu sporządzania i przechowywania dokumentacji potrzebuje artykuły biurowe. Z kolei, warunkiem sine qua non wytarzania oprogramowania jest posługiwanie się specjalistyczną wiedzą, którą Wnioskodawca pozyskuje z książek, szkoleń czy poradników.

W ramach działalności gospodarczej prowadzonej przez Wnioskodawcę opracowuje on nowe, modyfikuje i ulepsza produkty, procesy i usługi w swojej praktyce gospodarczej lub na tyle innowacyjne, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Wnioskodawcy. Powyższe działanie jest związane z ciągłym rozwojem nowoczesnych systemów, w tym, środowisk chmurowych, co pozwala na stałe poszukiwanie nowych funkcjonalności, stały rozwój w celu optymalizacji procesów i w konsekwencji – uzyskiwanie przewagi konkurencyjnej.

Działania polegające na rozwijaniu oprogramowania zawsze zmierzają do poprawy użyteczności i/lub funkcjonalności oprogramowania.

W wyniku ulepszenia/rozwinięcia oprogramowania powstaje nowe prawo własności intelektualnej, które podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Wnioskodawca przewiduje, że działalność opisana przez Wnioskodawcę we wniosku będzie prowadzona w kolejnych latach w taki sam sposób jak dotychczas.

Pytania

1. Czy opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo- rozwojową, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT? (stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

2. Czy autorskie prawa do wytwarzanego przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w myśl w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT? (stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

3. Czy wskazane koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności mogą zostać uwzględnione w ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT? (stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

4. Czy wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności może zostać uwzględnione przy ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT? (stan faktyczny/zdarzenie przyszłe)

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Opisana we wniosku działalność Wnioskodawcy stanowi działalność badawczo-rozwojową, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Art. 5a pkt 38 ustawy o PIT określa działalność badawczo-rozwojowa jako działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów do tworzenia nowych zastosowań.

Zgodnie z art. 5a pkt 39 ustawy o PIT, badania naukowe stanowią:

- badania podstawowe zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dn. 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwem wyższym [Dz.U.2021.478] - dalej „ustawa o szkolnictwie wyższym”, rozumiane są jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk obserwowanych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

- badania aplikacyjne zgodnie z art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy o szkolnictwie wyższym, rozumiane są jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzenie do nich znaczących ulepszeń.

Natomiast zgodnie z art. 5a pkt 40 ustawy o PIT, pojęcie prac rozwojowych, oznacza prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy o szkolnictwie wyższym, czyli działalność obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnej wiedzy i umiejętności, w tym zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania do planowania produkcji oraz produkowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Objaśnienia podatkowe Ministra Finansów z dn. 15 lipca 2019 r. dotyczące preferencyjnego opodatkowania dochodów wytwarzanych przez prawa własności intelektualnej - IP BOX - dalej „Objaśnienia podatkowe w sprawie IP BOX", wskazują, że w definiowaniu działalności B+R ma miejsce odniesienie do Podręcznika Frascati 2015 „Zalecenia dotyczące pozyskiwania i prezentowania danych z zakresu działalności badawczej i rozwojowej”. Według wskazanego źródła, działalność B+R musi być nowatorska, twórcza, nieprzewidywalna, metodyczna, możliwa do przeniesienia lub odtworzenia.

Jak przedstawiono we wniosku, Wnioskodawca świadczy swoje usługi przy użyciu języków programowania, projektując oraz tworząc od podstaw oprogramowanie, w tym także sporządza dokumentację projektową i techniczną dla wskazanych. Nierozłącznym elementem tych prac jest sporadyczna potrzeba odbywania różnego rodzaju spotkań i konsultacji z Kontrahentem lub innymi specjalistami, w celu ustalenia istotnych elementów technicznych i funkcjonalnych wyników prowadzonych prac.

Usługi Wnioskodawcy wykonywane są przez niego osobiście na podstawie jego wiedzy i umiejętności. Działalność Wnioskodawcy charakteryzuje się wysoką nowatorskością, gdyż rozwiązania przez niego stosowane nie są powszechnie spotykane oraz prowadzą do utworzenia niewystępujących w jego praktyce gospodarczej rezultatów, co czyni je innowacyjnymi w swojej dziedzinie.

Wnioskodawca wykorzystując wewnętrzny system pracy, w oparciu o potrzeby oraz wytyczne dla poszczególnych projektów planuje swoje cele i czynności, a następnie ewidencjonuje ich przebieg, uwzględniając zwłaszcza godziny robocze.

Jego praca jest zatem twórcza, metodyczna, oraz wykonywana w sposób systematyczny, celem zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań, w oparciu o dostępne umiejętności i wiedzę, a efekty prac są możliwe do przeniesienia lub odtworzenia, tym samym spełniając wszelkie kryteria działalności B+R, w szczególności prac rozwojowych.

Mając na uwadze powyższe, należy stwierdzić, że działalność Wnioskodawcy jest działalnością B+R, o której mowa w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 2.

Autorskie prawa do wytwarzanego przez Wnioskodawcę oprogramowania stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w myśl w art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT zawiera zamknięty katalog praw własności intelektualnych (tzw. kwalifikowanych IP), z których dochód może zostać objęty preferencyjnym opodatkowaniem. Wskazane w pkt 8 autorskie prawo do programu komputerowego stanowi jedno z tych praw. Przy czym, przepis ten wymaga również, by łącznie spełnione zostały następujące kryteria:

- prawo własności intelektualnej polega ochronienie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, którą stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, na których stroną jest Unia Europejska,

- przedmiot ochrony jest wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Jak stanowi art. 1 ust. 1 ustawy o prawie autorskim, przedmiotem prawa autorskiego jest każdy przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze, ustalony w jakiejkolwiek postaci, niezależnie od wartości, przeznaczenia i sposobu wyrażania (utwór).

Z kolei art. 1 ust. 2 pkt 1 ustawy o prawie autorskim wskazuje, że w szczególności przedmiotem prawa autorskiego są utwory wyrażone słowem, symbolami matematycznymi, znakami graficznymi (literackie, publicystyczne, naukowe, kartograficzne oraz programy komputerowe). Brak jest natomiast definicji ustawowej „programu komputerowego”.

Jak wynika z Objaśnień podatkowych ws. IP BOX, pojęcie „program komputerowy” nie powinno być rozumiane wąsko lecz szeroko, a uwzględnienie prawa autorskiego do programu komputerowego w szerokim rozumieniu (funkcjonalnym), jako oprogramowanie w katalogu kwalifikowanych IP jest prawidłowe.

Zgodnie z definicją z Słownika Języka Polskiego PWN, „oprogramowanie” stanowi zbiór programów wprowadzonych do komputera. Z kolei, pojęcie „program” definiuje jako ciąg instrukcji napisanych w języku zrozumiałym dla komputera.

Należy odnotować, że Wnioskodawca tworzy wykorzystując języki programowania, które co do zasady służą precyzyjnemu zapisaniu algorytmów oraz innych zadań, jakie komputer ma wykonać. Zasadne zatem jest stwierdzenie, że Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie, które traktuje się jak program komputerowy.

Na mocy art. 74 ustawy o prawie autorskim, programy komputerowe podlegają ochronie jak utwory literackie, wobec czego uznać trzeba, że przedmiotowe prawa własności intelektualnej polegają ochronienie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, którą stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, na których stroną jest Unia Europejska.

W kontekście warunku wytworzenia w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej, uzasadnienie zostało przedstawione w stanowisku do pytania pierwszego.

W związku z powyższym, należy uznać, że wytwarzane przez Wnioskodawcę utwory (oprogramowania) stanowią kwalifikowane prawa własności intelektualnej w myśl art. 30ca ust. 2 ustawy o PIT.

Ad. 3.

Wskazane koszty ponoszone przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności mogą zostać uwzględnione w ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

W myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej, w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Z kolei z treści przepisu z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT wynika, iż dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Stosownie do Objaśnień podatkowych ws. IP BOX, obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik Nexus w celu obliczenia końcowego dochodu (tzw. dochód kwalifikowany) podlegającego 5% stawce podatku dochodowego, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu.

Jednocześnie, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o PIT, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ustawy.

Należy zatem wskazać, że każdy z wymienionych we wniosku rodzajów ponoszonych przez Wnioskodawcę wydatków spełnia przesłanki do uznania za koszt uzyskania przychodów oraz odpowiada w sposób bezpośredni albo pośredni czynnościom związanym z tworzeniem przez Wnioskodawcę kwalifikowanych IP.

Po pierwsze realizacja projektu, czyli wytwarzanie kwalifikowanych IP wymaga stosowania przez Wnioskodawcę specjalistycznych narzędzi informatycznych i technologii, pozwalających na osiągnięcie zamierzonego celu. Z uwagi na to, wydatki na zakup narzędzi informatycznych i technologii powinny być uznane za koszty związany z danym przychodem z kwalifikowanych IP.

Po drugie, charakter wykonywanej przez Wnioskodawcę działalności ściśle uwarunkowuje potrzeba wykorzystywania w toku prac sprzętu elektronicznego ponieważ to przy jego użyciu wytwarzane i przetwarzane są kwalifikowane IP, o których mowa we wniosku. Uwzględniwszy ten fakt, zakup sprzętu elektronicznego należy uznać za koszt związany z danym przychodem z kwalifikowanych IP.

Po trzecie, realizowanie usług Wnioskodawcy zgodnie z zawartą przez niego umową, wymaga ciągłego podłączenia do sieci. Pozwala mu to na kontakt z Kontrahentem oraz zdalną wymianę plików. Warto także dodać, że niektóre narzędzia informatyczne wykorzystywane przez Wnioskodawcę w toku prac wymagają ciągłego dostępu do Internetu. Z tego powodu, opłaty za dostęp do niego powinny być traktowane jako koszty związane z danym przychodem z kwalifikowanych IP.

Po czwarte, warunkiem sine qua non tworzenia przedstawionych we wniosku kwalifikowanych IP jest posiadanie i posługiwanie się profesjonalną wiedzą, którą Wnioskodawca decyduje się pozyskiwać z specjalistycznych szkoleń oraz materiałów. Determinuje to związek przyczynowy między wskazanymi wydatkami, a przychodem z kwalifikowanych IP.

Ad. 4.

Wynagrodzenie uzyskiwane przez Wnioskodawcę w ramach opisanej działalności może zostać uwzględnione przy ustalaniu dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT.

Jak zostało wskazane, w myśl art. 30ca ust. 7 ustawy o PIT, dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 ustawy o PIT dochód (strata) z pozarolniczej di gospodarczej, w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Jednocześnie, z Objaśnień podatkowych ws. IP Box wynika, że obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik Nexus w celu obliczenia końcowego dochodu (dochód kwalifikowany) podlegającego 5% stawce podatku niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów.

Stosownie do zawartej z Kontrahentem umowy, za świadczenie swoich usług Wnioskodawca otrzymuje miesięczne wynagrodzenie, stanowiące świadczenie ekwiwalentne za przekazanie Kontrahentowi praw autorskich i praw własności intelektualnej na zasadach i w zakresie opisanym w umowie. Jeżeli więc Wnioskodawca wytwarza na zlecenie oprogramowanie, jest to w przychód (dochód) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży usług, wymieniony w art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o PIT, który odpowiada wartości rezultatu prac programistycznych. W konsekwencji, należy uznać że przychodem uzyskanym z kwalifikowanego IP jest kwota wynagrodzenia.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.) jednym ze źródeł przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

W myśl art. 5a pkt 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności gospodarczej albo pozarolniczej działalności gospodarczej – oznacza to działalność zarobkową:

a) wytwórczą, budowlaną, handlową, usługową,

b) polegającą na poszukiwaniu, rozpoznawaniu i wydobywaniu kopalin ze złóż,

c) polegającą na wykorzystywaniu rzeczy oraz wartości niematerialnych i prawnych

- prowadzoną we własnym imieniu bez względu na jej rezultat, w sposób zorganizowany i ciągły, z której uzyskane przychody nie są zaliczane do innych przychodów ze źródeł wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1, 2 i 4-9.

Stosownie natomiast do treści art. 5b ust. 1 ww. ustawy:

Za pozarolniczą działalność gospodarczą nie uznaje się czynności, jeżeli łącznie spełnione są następujące warunki:

1. odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat tych czynności oraz ich wykonywanie, z wyłączeniem odpowiedzialności za popełnienie czynów niedozwolonych, ponosi zlecający wykonanie tych czynności,

2. są one wykonywane pod kierownictwem oraz w miejscu i czasie wyznaczonych przez zlecającego te czynności,

3. wykonujący te czynności nie ponosi ryzyka gospodarczego związanego z prowadzoną działalnością.

Zgodnie z art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Ilekroć w ustawie jest mowa o działalności badawczo-rozwojowej – oznacza to działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy:

Ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych oznacza to:

a) badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.),

b) badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce:

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Zatem z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

Przenosząc powyższe na grunt rozpatrywanej sprawy, należy wyraźnie podkreślić, że w celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazane w art. 5a pkt 38 ww. ustawy).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy.

Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza: (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Z powyższego wynika, że spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. W konsekwencji – głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: (i) badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz (ii) prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Należy zwrócić uwagę na wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Tymczasem z opisu sprawy przedstawionego we wniosku o wydanie indywidualnej interpretacji wynika, że prowadzi Pan działalność gospodarczą w zakresie tworzenia i rozwijania oprogramowania. Wskazał Pan, że w ramach prowadzonej działalności wykonuje Pan prace programistyczne zlecane przez zleceniodawcę, prowadzące do powstania innowacyjnych, indywidualnych rozwiązań obsługujących dedykowane obszary działalności. Opracowuje Pan nowe lub ulepszone produkty, procesy, które w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u Pana i Pana zleceniodawcy. Działalność prowadzona jest przez Pana w sposób ciągły i systematyczny, a działania Pana zmierzają do zwiększenia oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Jak Pan wskazał – twórcza działalność gospodarcza obejmuje nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do oprogramowania, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń. Tworzenie i rozwijanie przez Pana oprogramowania, o którym mowa we wniosku, stanowi przejaw działalności twórczej o indywidualnym charakterze.

Mając na uwadze przedstawiony we wniosku i jego uzupełnieniach opis sprawy oraz cytowane przepisy, należy stwierdzić, że przedstawione we wniosku Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym,

d) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując – opisane prace wykonywane przez Pana polegające na tworzeniu i rozwijaniu oprogramowania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z powyższym stanowisko w zakresie pytania nr 1 należy uznać za prawidłowe.

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128, ze zm.):

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ustawy. W myśl tego przepisu:

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Należy przyjąć, że dochody z kwalifikowanego IP mogą być opodatkowane na preferencyjnych zasadach w takim zakresie, w jakim kwalifikowane IP wytwarza dochody w efekcie prac badawczo-rozwojowych prowadzonych przez podatnika. Innymi słowy, skorzystanie z preferencji IP Box jest możliwe w sytuacji występowania związku między dochodem kwalifikującym się do preferencji a kosztami faktycznie poniesionymi w celu jego uzyskania.

Stosownie natomiast do art. 30ca ust. 4 tej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a+b) x 1,3

a+b+c+d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a- prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d. od podmiotu niepowiązanego.

c- nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego,

d- nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww. ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Artykuł 30ca ust. 6 tej ustawy stanowi:

W przypadku gdy wartość wskaźnika, o którym mowa w ust. 4, jest większa od 1, przyjmuje się, że wartość ta wynosi 1.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 przywołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

Artykuł 30ca ust. 8 – w brzmieniu obowiązującym do 31 grudnia 2021 r. stanowi, że:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepis art. 23o stosuje się odpowiednio.

Zgodnie zaś z art. 30ca ust. 8 – w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Do ustalenia dochodów (strat), o których mowa w ust. 7 pkt 3, przepisy art. 23o i art. 23p stosuje się odpowiednio.

Na mocy art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 tego artykułu są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w których osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Ponadto należy wskazać, że podatnik, który ma zamiar skorzystać z ww. preferencji jest zobowiązany prowadzić szczegółową ewidencję w sposób umożliwiający obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej powstałymi w wyniku przeprowadzenia tych prac.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu ;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Na podstawie art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Stosownie do art. 30cb ust. 3 cytowanej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

Odrębna od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencja – zgodnie z art. 30cb ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych – ma zatem na celu obliczenie podstawy opodatkowania, w tym powiązanie ponoszonych kosztów prac badawczo-rozwojowych z osiąganymi dochodami z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, a także monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych. Wskazana ewidencja jest bardzo ważna, ponieważ jej prowadzenie w sposób niezapewniający osiągnięcie ww. celów, spowoduje po stronie podatnika obowiązek zapłaty podatku dochodowego według skali bądź stawki liniowej. Podkreślić należy, że w celu skorzystania z opodatkowania dochodów na podstawie art. 30ca ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik ma obowiązek na bieżąco prowadzić odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, czyli od momentu poniesienia pierwszych kosztów, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ww. ustawy. Przepisy o IP Box nie narzucają podatnikom konkretnej formy ewidencjonowania zdarzeń na cele stosowania preferencji IP Box.

Powyższe przepisy wprowadzają korzystne rozwiązania podatkowe dla przedsiębiorców, którzy uzyskują dochody z komercjalizacji wytworzonych lub rozwiniętych przez nich praw własności intelektualnej, tzw. Innovation Box. W tym zakresie wpisują się one w realizację „Planu na rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju”, „Strategii na rzecz doskonałości naukowej, nowoczesnego szkolnictwa wyższego, partnerstwa z biznesem i społecznej odpowiedzialności nauki” oraz „Strategii na Rzecz Odpowiedzialnego Rozwoju” w obszarze innowacyjności. Znowelizowane przepisy mają prowadzić do wzrostu zainteresowania pracami badawczo-rozwojowymi prowadzonymi w Polsce oraz stanowić swoiste „zamknięcie” łańcucha wartości związanego z procesem tworzenia i komercjalizacji innowacyjnych rozwiązań będących efektem prac badawczo-rozwojowych.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

- podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem tych praw lub posiadał prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

- prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego.

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

- dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

- dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

- dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży produktu lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się jednak, szczególne obowiązki po stronie podatników – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nie prowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych:

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

W celu poprawnego zastosowania preferencji IP Box wobec autorskiego prawa do programu komputerowego należy nadać mu znaczenia funkcjonalne, celowościowe i rozszerzające, w zgodzie z najbardziej istotnym międzynarodowym kontekstem przepisów o IP Box, czyli Raportem OECD BEPS Plan Działania nr 5. Zgodnie z akapitem 34 tego Raportu, copyrighted software, nie tylko program komputerowy chroniony prawem autorskim, ale szerzej oprogramowanie chronione prawem autorskim, może zawierać się w katalogu kwalifikowanych IP jako aktywo funkcjonalnie ekwiwalentne do patentu. OECD wskazuje, że oprogramowanie chronione prawem autorskim dzieli podstawowe cechy patentów, ponieważ jest nowatorskie, nieoczywiste i użyteczne, a zatem zasadniczo wynika z prowadzenia innowacyjnej działalności badawczo-rozwojowej, której prowadzenie powinny stymulować przepisy o IP Box. OECD stwierdza także, że nie wszystkie jurysdykcje zapewniają ochronę patentową oprogramowania i dlatego wielu podatników, którzy wytwarzają oprogramowanie, musi posiadać prawa autorskie, zamiast polegać na ochronie patentowej. Włączenie oprogramowania chronionego prawem autorskim do definicji funkcjonalnie równoważnych kwalifikowanych IP zapewnia również, że różne traktowanie oprogramowania na mocy prawa patentowego różnych jurysdykcji nie ma wpływu na to, czy dochody z oprogramowania mogą korzystać z różnych regulacji IP Box.

W związku z tym, że w Polsce oprogramowanie – definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych, oprogramowanie może być, zgodnie z wykładnią celowościową i kontekstualną (ww. Raport OECD), uznane za kwalifikowane IP w świetle rozszerzającej wykładni art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Z informacji, które przedstawił Pan we wniosku oraz jego uzupełnieniu wynika, że:

1. tworzy i rozwija Pan oprogramowanie komputerowe w ramach indywidualnej działalności gospodarczej;

2. tworzy Pan oprogramowanie w ramach prowadzonej działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych;

3. przysługują Panu prawa autorskie do tworzonego lub rozwijanego oprogramowania, które podlegają ochronie prawnej zgodnie z art. 74 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych;

4. otrzymuje Pan wynagrodzenie, obejmujące wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw autorskich do wytwarzanych utworów;

5. prowadzi Pan na bieżąco, od 1 września 2019 r., odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję, zgodnie z wymogiem art. 30ca ust. 1-2 ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, tj. ewidencję, która wyodrębnia każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej oraz pozwala na ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty) przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

Podsumowując powyższe - autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane lub rozwijane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwość Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty uzyskania przychodu, uwzględnione w dochodzie z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wskazuje Pan, w ramach prowadzonej działalności ponosi Pan wydatki na:

- paliwo, opłaty drogowe - ponoszone w przypadku podróży autostradami płatnymi;

- nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowy tj. zakup dostępu do chmur obliczeniowych, hosting, dzierżawa mocy obliczeniowej, zakup dostępu do serwerów i odrębnego oprogramowania (koszty te nie są wykorzystywane do celów reklamowych/marketingowych);

- nabycie części komputerowych tj. zestawów komputerowych w postaci płyt głównych, procesora, pamięci, dysków twardych, kart graficznych, kart dźwiękowych, zasilaczy, kart sieciowych tj. podstawowych narzędzi pracy niezbędnych w przypadku tworzenia oprogramowania;

- dostęp do sieci GSM i Internetu tj. abonament telefoniczny i opłaty za dostęp do Internetu,

- zakup źródeł wiedzy takich jak książki, poradniki oraz szkolenia specjalistyczne.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustali Pan jako iloczyn:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

- wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany jest Pan do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

- dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

- wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika bowiem, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadwyżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami i ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów

Zgodnie z ww. przepisem należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Koszty te, muszą być poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać warunki:

- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

- nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art.23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

- być właściwie udokumentowany.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Ponoszone przez Pana wydatki na:

- paliwo, opłaty drogowe - ponoszone w przypadku podróży autostradami płatnymi;

- nabycie specjalistycznego oprogramowania komputerowego i narzędzi cyfrowy tj. zakup dostępu do chmur obliczeniowych, hosting, dzierżawa mocy obliczeniowej, zakup dostępu do serwerów i odrębnego oprogramowania (koszty te nie są wykorzystywane do celów reklamowych/marketingowych);

- nabycie części komputerowych tj. zestawów komputerowych w postaci płyt głównych, procesora, pamięci, dysków twardych, kart graficznych, kart dźwiękowych, zasilaczy, kart sieciowych tj. podstawowych narzędzi pracy niezbędnych w przypadku tworzenia oprogramowania;

- dostęp do sieci GSM i Internetu tj. abonament telefoniczny i opłaty za dostęp do Internetu,

- zakup źródeł wiedzy takich jak książki, poradniki oraz szkolenia specjalistyczne.

które ponosi Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej są kosztami uzyskania przychodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 3 jest prawidłowe.

W rozpatrywanej sprawie Pana wątpliwości dotyczą również kwestii uwzględnienia wynagrodzenia uzyskiwanego przez Pana za przeniesienie praw autorskich do oprogramowania przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W opisie sprawy wskazał Pan, że otrzymuje wynagrodzenie, które obejmuje wynagrodzenie za przeniesienie majątkowych praw do wytwarzanych utworów. Otrzymywane przez Pana wynagrodzenie prawno-autorskie zawiera się finalnie w cenie świadczonej usługi. Dodatkowa dokumentacja prowadzona przez Pana pozwala ustalić wysokość tego wynagrodzenia.

Opodatkowaniu preferencyjną stawką podatkową w wysokości 5% może podlegać wyłącznie dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnych uzyskany w danym roku podatkowym.

Ponadto, o ile podstawą opodatkowania preferencyjną stawką podatkową jest suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych IP osiągniętych w roku podatkowym, to wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego IP ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika nexus obliczonego według wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Podatnik ma obowiązek ustalenia odrębnych wskaźników nexus dla poszczególnych kwalifikowanych IP.

Opodatkowaniu 5% stawką nie będzie podlegał cały uzyskany przez Pana dochód z prowadzonej działalności i świadczenia usług na rzecz Usługodawcy, lecz suma przemnożonych przez wskaźniki nexus dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych uzyskiwanych przez Pana w cenie sprzedaży usługi.

Autorskie prawo do oprogramowania komputerowego wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Otrzymywane przez Pana wynagrodzenie za przeniesienie praw autorskich do oprogramowania może być uwzględnione przy kalkulacji dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 7 w zw. z art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 4 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego oraz zdarzenia przyszłego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Interpretacja indywidualna wywołuje skutki prawnopodatkowe tylko wtedy, gdy rzeczywisty stan faktyczny sprawy będącej przedmiotem interpretacji pokrywał się będzie z opisem stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego podanego przez Pana w złożonym wniosku.

W związku z powyższym, w przypadku zmiany któregokolwiek elementu przedstawionego we wniosku opisu sprawy, udzielona interpretacja traci swoją aktualność.

Zaznaczyć należy, że niniejszą interpretację wydano w oparciu o opis stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku. Rolą postępowania w sprawie wydania indywidualnej interpretacji przepisów podatkowych nie jest ustalanie stanu faktycznego, stanowi to bowiem domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Organ nie prowadzi postępowania dowodowego, ograniczając się do analizy okoliczności podanych we wniosku. W stosunku do tych okoliczności wyraża swoje stanowisko, które zawsze musi być jednak ustosunkowaniem się do poglądu (stanowiska) prezentowanego przez Pana w danej sprawie.

Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Ponadto, wskazać należy, że interpretacja indywidualna odnosi się do konkretnych kosztów, które wskazał Pan we wniosku i jego uzupełnieniu.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).