Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

22 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 14 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości.

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest osobą fizyczną, której przysługuje prawo własności zabudowanej nieruchomości gruntowej.

Prawo własności nieruchomości nabył na podstawie umowy sprzedaży z dnia … sierpnia 2015 roku oraz umowy sprzedaży z dnia … grudnia 2017 roku. Wnioskodawca przy pierwszej umowie sprzedaży, zakupił nieruchomość gruntową w częściach ułamkowych 1/2 wraz ze swoim Ojcem, natomiast druga umowa sprzedaży dotyczyła zakupu 1/2 części ułamkowej własności Ojca na rzecz Wnioskodawcy.

Nieruchomość gruntowa zabudowana została niepodpiwniczonym, jednorodzinnym, dwukondygnacyjnym budynkiem mieszkalnym dwulokalowym; w którym znajdują się dwa samodzielne lokale mieszkalne w rozumieniu art. 2 ust. 2 ustawy o własności lokali.

Wnioskodawca zakończył budowę budynku mieszkalnego dnia … grudnia 2020 roku składając Powiatowemu Inspektorowi Nadzoru Budowlanego zawiadomienie o zakończeniu budowy.

Wnioskodawca z dniem … grudnia 2021 roku aktem notarialnym ustanowił odrębną własność lokali mieszkalnych w wybudowanym budynku, oświadczając że w przypadku sprzedaży któregokolwiek z lokali mieszkalnych ustalony zostanie sposób korzystania z wspólnej nieruchomości gruntowej, w ten sposób, że właścicielowi nowo nabytego lokalu przysługiwać będzie prawo wyłącznego korzystania z części niezabudowanej budynkiem mieszkalnym nieruchomości w proporcjonalnie przypadającej mu części.

Wnioskodawca ma zamiar sprzedać jeden z wyodrębnionych lokali.

Nie prowadzi on działalności gospodarczej w oparciu o obrót nieruchomościami, sprzedaż takiej nieruchomości nie nastąpi w ramach wykonywania działalności.

Pytanie

Czy biorąc pod uwagę przedstawione okoliczności stanu faktycznego, okres pięciu lat od nabycia lub wybudowania nieruchomości o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zwalniający z podatku od sprzedaży nieruchomości - będzie liczył się od daty nabycia nieruchomości gruntowej, na której znajdują się lokale?

Pana stanowisko w sprawie

Zdaniem Wnioskodawcy w przedstawionym stanie faktycznym, okres pięciu lat od nabycia lub wybudowania nieruchomości z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof będzie liczył się w niniejszym stanie faktycznym - od dnia nabycia nieruchomości gruntowej.

Zgodnie z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof, do źródła przychodów zalicza się odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c - przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy - przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Warunkiem uznania sprzedaży nieruchomości za podlegającą opodatkowaniu jest:

‒ Sprzedaż tej nieruchomości w ramach działalności gospodarczej lub

‒ Sprzedaż nieruchomości przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie.

W analizowanym przypadku, nieruchomość nie jest sprzedawana w ramach działalności gospodarczej, ani czynności noszących znamiona działalności gospodarczej.

Ponadto, spełniony jest warunek, wskazany w ustawie tj. okres, który upłynął od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie nieruchomości a zbyciem przekracza 5 lat.

Warto przy tym zauważyć, że w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych, brak jest autonomicznej definicji nieruchomości - co sprowadza rozumienie pojęcia nieruchomości dla celów podatkowych tego przepisu w perspektywie całego systemu prawa.

Pojęcie nieruchomości zdefiniowane zostało w art. 46 Kodeksu Cywilnego, jako część powierzchni ziemskiej stanowiąca odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z tym gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy odrębnych przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Budynek więc, wzniesiony na gruncie stanowi własność właściciela gruntu, jako część składowa rzeczy w rozumieniu art. 47 Kodeksu Cywilnego. Nie stanowi ona odrębnego od gruntu przedmiotu własności zgodnie z zasadą superficies solo cedit.

Wobec powyższego, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że na mocy art. 10 ust 1 pkt 8 updof pięcioletni okres zwalniający z podatku dochodowego sprzedaż wyodrębnionego lokalu, będzie liczył się od końca roku, w którym nabyto nieruchomość gruntową, której część składową stanowi lokal.

Zdanie to podzielają organy podatkowe w licznie wydanych interpretacjach, cytując choćby pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 19 lipca 2019 roku Sygn. 0115-KDIT2-1.4011.189.2019.2.MST w przedmiocie określenia skutków podatkowych zbycia nieruchomości:

„w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Oznacza to, że skoro budynek nie stanowi odrębnej własności nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku trwale z nim związanego. Dlatego za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek”

Tak samo na moment obliczania ustawowego terminu z art. 10 ust 1 pkt 8 updof od nabycia nieruchomości gruntowej w przypadku sprzedaży domu wskazują interpretacje organów podatkowych:

‒ Pisma Dyrektora Krajowej Administracji Skarbowej z dnia 6 czerwca 2018 r. sygn. 0115-KDIT2-3.4011.143.2018.2.KP

‒ Pismo Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 28 sierpnia 2015 r. sygn. IBPB-2-2/4511-216/15/MW

‒ Pismo Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2015 r. sygn. IPPB4/415-913/14-4/MS

‒ Pismo Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 27 lutego 2015 r. sygn. IPPB4/415-913/14-4/MS

‒ Pismo Dyrektora Krajowej Informacji Skarbowej z dnia 26 czerwca 2017 r. sygn. 0111- KDIB2-2.4011.129.2017.1.BF

‒ Pismo Izby Skarbowej w Katowicach z dnia 4 sierpnia 2016 r. sygn. IBPB-2-2/4511-540/16-1/KrB

Przy czym nie jest to katalog zamknięty, ograny podatkowe w znacznie szerszym dorobku określają moment nabycia nieruchomości gruntowej za właściwy dla obliczania pięcioletniego terminu z art. 10 ust. 1 pkt 8 w przypadku sprzedaży domu.

Powyższe stanowiska potwierdza również aktualna linia orzecznicza sądów administracyjnych, w szczególności orzeczenie Naczelnego Sądu Administracyjnego z dnia 20 maja 2022 roku, sygn. akt II FSK 2430/19. Mianowicie NSA orzekł, że spójnik „lub” między zwrotami „nabycie” i „wybudowanie” (o którym mowa w z art. 10 ust 1 pkt 8 updof) powoduje, że należy je traktować jako równorzędne, a więc do rozpoczęcia biegu ustawowego terminu wystarczy spełnienie jednej przesłanki.

Podsumowując, Wnioskodawca stoi na stanowisku, że w przedstawionym stanie faktycznym okres pięciu lat od nabycia lub wybudowania nieruchomości z art. 10 ust. 1 pkt 8 updof będzie liczył się od końca roku w którym nabyto nieruchomość gruntową, na której później powstał budynek. Chcąc sprzedać tzw. bliźniaka Wnioskodawca sprzedaje faktycznie część składową, wcześniej zaistniałej w jego majątku nieruchomości gruntowej.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Na podstawie art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

źródłem przychodów jest odpłatne zbycie, z zastrzeżeniem ust. 2:

a) nieruchomości lub ich części oraz udziału w nieruchomości,

b) spółdzielczego własnościowego prawa do lokalu mieszkalnego lub użytkowego oraz prawa do domu jednorodzinnego w spółdzielni mieszkaniowej,

c) prawa wieczystego użytkowania gruntów,

d) innych rzeczy,

- jeżeli odpłatne zbycie nie następuje w wykonaniu działalności gospodarczej i zostało dokonane w przypadku odpłatnego zbycia nieruchomości i praw majątkowych określonych w lit. a-c – przed upływem pięciu lat, licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie lub wybudowanie, a innych rzeczy – przed upływem pół roku, licząc od końca miesiąca, w którym nastąpiło nabycie; w przypadku zamiany okresy te odnoszą się do każdej z osób dokonującej zamiany.

Jeżeli odpłatne zbycie nieruchomości i ww. praw majątkowych następuje przed upływem 5 lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie i nie zostaje dokonane w wykonywaniu działalności gospodarczej stanowi źródło przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 lit. a-c ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl powyższego, dla określenia skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości, jej części bądź udziału w nieruchomości oraz ww. praw majątkowych decydujące znaczenie ma ustalenie daty ich nabycia.

Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji nieruchomości, zatem należy odnieść się do przepisów ustawy – Kodeks cywilny z dnia (Dz. U. z 2022 r. poz. 1360).

Stosownie do art. 46 § 1 wskazanej ustawy:

nieruchomościami są części powierzchni ziemskiej stanowiące odrębny przedmiot własności (grunty), jak również budynki trwale z gruntem związane lub części takich budynków, jeżeli na mocy przepisów szczególnych stanowią odrębny od gruntu przedmiot własności.

Z powyższej definicji wynika, że na gruncie polskiego prawa możemy wyodrębnić trzy rodzaje nieruchomości w sensie prawnym:

‒ grunty (stanowiące część powierzchni ziemskiej),

‒ budynki trwale z gruntem związane (tzw. nieruchomości budynkowe),

‒ części tych budynków (tzw. nieruchomości lokalowe).

Art. 47 § 1 cytowanej ustawy stanowi, że:

część składowa rzeczy nie może być odrębnym przedmiotem własności i innych praw rzeczowych.

Według art. 47 § 2 powołanej ustawy:

częścią składową rzeczy jest wszystko, co nie może być od niej odłączone bez uszkodzenia lub istotnej zmiany całości albo bez uszkodzenia lub istotnej zmiany przedmiotu odłączonego.

Z art. 47 § 3 ww. ustawy wynika, że

przedmioty połączone z rzeczą tylko dla przemijającego użytku nie stanowią jej części składowych.

Na mocy art. 48 Kodeksu cywilnego:

z zastrzeżeniem wyjątków w ustawie przewidzianych, do części składowych gruntu należą w szczególności budynki i inne urządzenia trwale z gruntem związane, jak również drzewa i inne rośliny od chwili zasadzenia lub zasiania.

Grunty stanowiące odrębny przedmiot własności są więc z natury swej nieruchomościami, budynki natomiast trwale z gruntem związane są częścią składową nieruchomości zgodnie z zasadą superficies solo cedit, w świetle której własność nieruchomości gruntowej rozciąga się na budynki, które stały się częścią składową nieruchomości. Budynek trwale związany z gruntem, jako część składowa gruntu, nie może być przedmiotem odrębnej własności. Odrębnym przedmiotem własności budynek będzie wówczas, gdy wzniesiono go na gruncie będącym w użytkowaniu wieczystym i w takim przypadku istotne znaczenie będzie miała data jego wybudowania.

Z powyższego wynika, że w przypadku wybudowania budynku na własnym gruncie, grunt ten wraz z budynkiem stanowi jedną rzecz (nieruchomość). Oznacza to, że skoro budynek nie stanowi odrębnej nieruchomości, to nie może być samodzielnym przedmiotem zbycia bez gruntu, na którym został wzniesiony. Sprzedaż nieruchomości obejmuje zarówno zbycie gruntu, jak i znajdującego się na nim budynku trwale z nim związanego. Dlatego za datę nabycia nieruchomości w takim wypadku uznać należy datę nabycia gruntu niezależnie od tego, kiedy na gruncie tym wzniesiono budynek.

Zgodnie z art. 195 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2022 r., poz. 1360):

Własność tej samej rzeczy może przysługiwać niepodzielnie kilku osobom (współwłasność).

W świetle art. 196 § 1 i § 2:

Współwłasność jest albo współwłasnością w częściach ułamkowych, albo współwłasnością łączną. Współwłasność łączną regulują przepisy dotyczące stosunków, z których ona wynika.

Do współwłasności w częściach ułamkowych stosuje się przepisy niniejszego działu (Działu IV Księgi drugiej Kodeksu cywilnego).

Art. 210 ww. Kodeksu stanowi, że:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać zniesienia współwłasności.

W myśl art. 211 Kodeksu cywilnego:

Każdy ze współwłaścicieli może żądać, ażeby zniesienie współwłasności nastąpiło przez podział rzeczy wspólnej, chyba że podział byłby sprzeczny z przepisami ustawy lub ze społeczno-gospodarczym przeznaczeniem rzeczy albo że pociągałby za sobą istotną zmianę rzeczy lub znaczne zmniejszenie jej wartości.

Z art. 212 § 2 ww. Kodeksu wynika zaś, że

Rzecz, która nie daje się podzielić, może być przyznana stosownie do okoliczności jednemu ze współwłaścicieli z obowiązkiem spłaty pozostałych albo sprzedana stosownie do przepisów kodeksu postępowania cywilnego.

Mając na uwadze powołane przepisy prawa oraz opis zdarzenia przyszłego stwierdzić należy, że dla oceny skutków podatkowych odpłatnego zbycia nieruchomości istotne znaczenie ma data nabycia gruntu, bowiem od końca roku kalendarzowego, w którym ono nastąpiło, należy liczyć pięcioletni okres, wskazany w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Z przedstawionego we wniosku zdarzenia przyszłego wynika, że nieruchomość gruntową, na której wybudował Pan dwulokalowy budynek mieszkalny nabył Pan w następujący sposób: w ½ części na podstawie umowy z … sierpnia 2015 r. i kolejna ½ części na podstawie umowy z … grudnia 2017 r.

Zatem powinien Pan przyjąć następujące daty nabycia nieruchomości:

· 2015 r. - data nabycia ½ części nieruchomości gruntowej na podstawie umowy sprzedaży,

· 2017 r. – data nabycia ½ części nieruchomości należącej do Pana Ojca.

Tym samym z tymi datami należy wiązać skutki podatkowe wynikające ze sprzedaży całej bądź części nieruchomości tj. nieruchomości gruntowej wraz z wyodrębnionym lokalem mieszkalnym w wybudowanym na niej budynku mieszkalnym. Ze wskazanych wyżej przepisów wyraźnie bowiem wynika, że sprzedaży wybudowanego lokalu mieszkalnego w wybudowanym budynku mieszkalnym tzw. Bliźniaku, bez względu na datę jego wybudowania, rozpoczęcia czy zakończenia budowy i zgłoszenia budynku do użytkowania zgodnie z przepisami prawa budowlanego, nie rozpatruje się odrębnie, ponieważ stanowi on część składową gruntu.

Biorąc powyższe pod uwagę stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie jeżeli odpłatne zbycie jednego z wyodrębnionych lokali mieszkalnych wraz z częścią nieruchomości gruntowej nastąpi w 2023 r. a więc po upływie pięciu lat licząc od końca roku kalendarzowego, w którym nastąpiło nabycie przez Pana gruntu nie będzie podlegało opodatkowaniu 19% podatkiem dochodowym. Sprzedaż ta nie będzie stanowiła źródła przychodu, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. W konsekwencji, przy odpłatnym zbyciu w 2023 r. części nieruchomości (jednego lokalu mieszkalnego) wraz z częścią nieruchomości gruntowej nie wystąpi obowiązek zapłaty podatku dochodowego od osób fizycznych w związku z tą transakcją.

Tym samym, za prawidłowe należy uznać Pana stanowisko przyjmując, że w przedstawionym zdarzeniu przyszłym, okres pięciu lat od nabycia lub wybudowania nieruchomości o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 8 updof będzie liczył się w niniejszym zdarzeniu przyszłym - od dnia nabycia nieruchomości gruntowej.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W odniesieniu do powołanych przez Pana interpretacji stwierdzamy, że zapadły one w indywidualnych sprawach i nie są wiążące dla organu wydającego tę interpretację.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul. …. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).