0114-KDIP2-1.4011.493.2022.1.KW

Interpretacja indywidualna – stanowisko w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest w części dotyczącej możliwości zaliczenia do kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji wydatków poniesionych na :

• część socjalną (np. toalety, szatnie) która:

· spełnia wszystkie wymogi sanitarne i dostoswana jest do specyfiki produkcji lodów; · jest wspólna dla „pracowników produkcyjnych” i „pracowników biurowych - nieprodukcyjnych”,

• część administracyjną przeznaczoną dla „pracowników biurowych – nieprodukcyjnych”,
• część magazynową przeznaczoną do przechowywania surowców, półproduktów i gotowych produktów wyposażona w sprzęt umożliwiający przechowywanie rzeczy w niskich temperaturach oraz sprzęt typowy dla infrastruktury magazynowej (np. wózki wspierające przemieszczanie ciężkich ładunków i ładowanie),
• infrastrukturę wspólną dla „części produkcyjnej” i pozostałej - takie jak np. plac, ogrodzenie, trafostacja, instalacje doprowadzające i rozprowadzające po budynku media, której nie da się jednoznacznie przyporządkować jako infrastruktury „części produkcyjnej” lub pozostałej, bo zapewnia działanie zarówno jednej jak i drugiej.

- jest nieprawidłowe, - w pozostałej części – jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

14 czerwca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 14 czerwca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych w zakresie uznania za koszty kwalifikowane całości wydatków związanych z Nową Inwestycją.

Treść wniosku jest następująca :

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Wnioskodawca jest polskim rezydentem podatkowym, podlegającym nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu na terytorium Rzeczpospolitej Polski.

Wnioskodawca jest wspólnikiem A sp. j. (dalej: Spółka). W związku z prowadzoną przez Spółkę działalnością, Spółka nie jest podatnikiem podatku dochodowego (CIT (podatek dochodowy od osób prawnych)), wspólnicy są podatnikami podatku dochodowego (PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)).

Spółka zamierza zrealizować nową inwestycję polegającą na założeniu nowego zakładu w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit a. ustawy o wspieraniu nowych inwestycji z 10 maja 2018 r. (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752; dalej: Ustawa o wspieraniu inwestycji) - dalej: Nowa Inwestycja.

Nowa Inwestycja polega na budowie zakładu produkcyjnego w postaci budynku - hali produkcyjno - magazynowej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną (plac, ogrodzenie, trafostacja itp.), wyposażeniem oraz urządzeniami produkcyjnymi.

W budynku będzie można wyodrębnić następujące części:

• część produkcyjna,
• część pozostała:

- część magazynowa,

- część biurowa i socjalna.

Celem Nowej Inwestycji jest stworzenie zakładu produkcji lodów i ciast, którego możliwości produkcyjne mają:

• zaspokajać potrzeby dynamicznie rozwijającej się sieci lodziarni należącej do podmiotu powiązanego,
• zapewnić w przyszłości obsługę dostaw do innych niepowiązanych partnerów współpracujących w modelu biznesowym „B2B”.

Przedmiotem działalności w ramach Nowej Inwestycji ma być działalność gospodarcza w zakresach określonych zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU (Polska Klasyfikacja Wyrobów i Usług)) Sekcja C dział 10 klasa 10.52 - lody, klasa 10.71 - pieczywo i świeże wyroby ciastkarskie.

Należy podkreślić, że w zakres Nowej Inwestycji wchodzą:

• „część produkcyjna”, która bezpośrednio wpływa na możliwości produkcyjne (produkcja lodów i ciast);
• część pozostała, która nie wpływa bezpośrednio na możliwości produkcyjne, ale jest niezbędna do funkcjonowania części produkcyjnej.

W zakres infrastruktury produkcyjnej wchodzą w szczególności wszelkie niezbędne maszyny i urządzenia do produkcji lodów, urządzenia chłodnicze i mroźnicze, narzędzia techniczne i urządzenia produkcyjne mające wpływ na proces wytwarzania i bezpośrednio uczestniczące przy wytwarzaniu lodów. Maszyny służące do przerobu surowców i materiałów w lody. Naczynia niezbędne do przechowywania materiałów będących już w toku produkcji takie jak kotły, kuwety do lodów i inne tego typu pojemniki o różnych gabarytach, pojemniki na lód, kostkarki. Urządzenia typowe dla produkcji żywności i utrzymania odpowiedniej higieny.

W zakres infrastruktury części pozostałej - niewpływającej bezpośrednio na możliwości produkcyjne, ale która jest niezbędna do funkcjonowania części produkcyjnej należy wskazać przede wszystkim:

• część socjalną (np. toalety, szatnie), która:

- spełniająca wszystkie wymogi sanitarne i dostoswana jest do specyfiki produkcji lodów;

- jest wspólna dla „pracowników produkcyjnych” i „pracowników biurowych - nieprodukcyjnych”,

• część administracyjną przeznaczoną dla „pracowników biurowych - nieprodukcyjnych” wyposażoną w typowe dla takich pomieszczeń elementy (umeblowanie, sprzęt elektroniczny niezbędny do pracy biurowej),
• część magazynową przeznaczoną do przechowywania surowców, półproduktów i gotowych produktów wyposażona w sprzęt umożliwiający przechowywanie rzeczy w niskich temperaturach oraz sprzęt typowy dla infrastruktury magazynowej (np. wózki wspierające przemieszczanie ciężkich ładunków i ładowanie),
• infrastrukturę wspólną dla „części produkcyjnej” i pozostałej - takie jak np. plac, ogrodzenie, trafostacja, instalacje doprowadzające i rozprowadzające po budynku media, której nie da się jednoznacznie przyporządkować jako infrastruktury „części produkcyjnej” lub pozostałej, bo zapewnia działanie zarówno jednej jak i drugiej.

Należy podkreślić, że Nowa Inwestycja ze względu na specyfikę produkowanego wyrobu będzie spełniać wszystkie niezbędne wymogi sanitarne związane z produkcją lodów.

Pytanie

Czy całość wydatków związanych z Nową Inwestycją będących: kosztem związanym z nabyciem gruntów, ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych, ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy - będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu § 8 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji z dnia 28 sierpnia 2018 r. (Dz.U. Z 2018 r. poz. 1713; Dalej: Rozporządzenie) i tym samym wpłyną na kwotę puli pomocy publicznej w postaci zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991 r. (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128; dalej: ustawa o PIT)?

Pana stanowisko w sprawie

Całość wydatków związanych z Nową Inwestycją będących: kosztem związanym z nabyciem gruntów, ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych, ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy - będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu § 8 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji z dnia 28 sierpnia 2018 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1713; Dalej: Rozporządzenie) i tym samym wpłyną na kwotę puli pomocy publicznej w postaci zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych z 26 lipca 1991 r. (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128; dalej: ustawa o PIT)?

Uzasadnienie

Przede wszystkim należy wskazać, że:

• Nowa Inwestycja stanowi integralną całość i nie jest możliwe samodzielne działanie zarówno:

- „części produkcyjnej” zakładu bez pozostałej części,

- pozostałej części zakładu bez „części produkcyjnej”;

• brak jest podstaw prawnych do uznawania za koszty kwalifikowane Nowej Inwestycji jedynie wydatków bezpośrednio wpływających na możliwości produkcyjne Nowej Inwestycji;
• stan faktyczny przedstawiany przez Wnioskodawcę (budowa nowego zakładu) należy odróżnić od stanów faktycznych w wydawanych przez DIKS interpretacjach (zwiększenie możliwości produkcyjnych istniejącego zakładu);
• decyzja o wsparciu uzyskana przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem przesądza o zakresie wydatków kwalifikowanych - obejmuje zakres przedstawiony we wniosku o uzyskanie decyzji o wsparciu.

a. Integralna całość Nowej Inwestycji

W tym zakresie należy wskazać, że Nowa Inwestycja stanowi integralną całość i nie jest możliwe samodzielne działanie:

• „części produkcyjnej” zakładu bez pozostałych części, bowiem - do produkcji niezbędne jest realizowanie także czynności niezwiązanych bezpośrednio z produkcją,
• pozostałej części zakładu bez „części produkcyjnej”, bowiem - bez „części produkcyjnej” nie powstawałyby gotowe produkty, które można wysłać do nabywców.

W tym zakresie należy podkreślić, że na działalność gospodarczą określoną w uzyskanej decyzji o wsparciu nie składa się jedyne działalność produkcyjna, ale także inne jej elementy pozwalające na prowadzenie działalności zarobkowej.

Należy pamiętać, że „pracownicy biurowi” są odpowiedzialni za np.:

• dokonywanie zamówień towarów i usług niezbędnych do produkcji,
• organizację transportu,
• obsługę czynności administracyjnych niezbędnych do zgodnego z prawem prowadzenia produkcji i sprzedaży wytwarzanych gotowych produktów.

Podobnie część magazynowa mimo, że nie jest bezpośrednio związana z produkcją jest elementem niezbędnych do prowadzenia działalności produkcyjnej. W części tej:

• z jednej strony przechowywane są surowce i materiały niezbędne do wytwarzania gotowych produktów,
• z drugiej magazynowane są wytworzone gotowe produkty oczekujące na transport do nabywców.

Ponadto należy zauważyć, że nie jest nawet technicznie możliwe wyodrębnienie części wspólnej Nowej Inwestycji związanej z:

• „częścią produkcyjną”,
• pozostałą częścią taką jak np. instalacje elektryczne, stacja trafo (zapewniająca zasilanie całego budynku), instalacje wodociągowe, ogrodzenie, plac, który może być wykorzystywany także przez „pracowników biurowych”.

b. Wykładnia językowa:

Należy wskazać, że z godnie z art. 2 pkt 7 lit. a Ustawy o wspieraniu nowych inwestycji za „koszty kwalifikowane nowej inwestycji” należy uznać:

• (`(...)`) poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu (`(...)`) koszty inwestycji kwalifikujące się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji, z wyłączeniem kosztów poniesionych na samochody osobowe, środki transportu lotniczego, tabor pływający oraz inne składniki majątku służące głównie celom osobistym przedsiębiorcy, a w przypadku przedsiębiorcy będącego spółką handlową - głównie celom osobistym jej wspólnika albo akcjonariusza, pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów Katalog kosztów kwalifikowanych określa § 8 ust. 1 Rozporządzenia, który wskazuje, że:

Do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych (`(...)`),

3. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej (..),

5. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i (`(...)`),

6. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie realizacji inwestycji, a w przypadku kosztów określonych w pkt 5 - poniesione wyłącznie w okresie 5 lat w przypadku dużych przedsiębiorców, albo 3 lat w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców, liczonych od dnia zakończenia nowej inwestycji.

Należy wyraźnie podkreślić, że:

• Ustawy o wspieraniu nowych inwestycji daje ogólny pogląd, co jest kosztem kwalifikowanym - koszt musi być:

- kwalifikujący się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji,

- poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,

• Rozporządzenie określa szczegółowy katalog kosztów kwalifikujący się do objęcia pomocą publiczną z tytułu nowej inwestycji.

W tym miejscu należy wyraźnie podkreślić, że Rozporządzenie:

• w żadnym miejscu nie zawęża katalogu kosztów do „kosztów bezpośrednio związanych z działalnością produkcyjną”, ale
• wymienia jedynie kategorie wydatków jakie za koszty kwalifikowane można uznać.

W żadnym z tych przepisów ustawodawca nie wymienia dodatkowego warunku uznania za wydatki kwalifikowane jedynie wydatków bezpośrednio związanych z możliwościami produkcyjnymi. W taki sposób wypowiedział się również przykładowo Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie w wyroku z 19 stycznia 2021 r. o sygn. III SA/Wa 1706/20 w którym wskazał, że:

• „Zasadnicze cechy pojęcia "koszty kwalifikowane nowej inwestycji" wskazane zostały z jednej strony w samej ustawie o wspieraniu nowych inwestycji (art. 2 pkt 7), a z drugiej strony w analizowanym przez Strony rozporządzeniu Rady Ministrów z 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (§ 8 ust. 1). W pierwszym z tych przepisów zawarto legalną definicję omawianego pojęcia, zaś w drugim sprecyzowano, jakie konkretnie wydatki stanowią koszty kwalifikujące się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje. Już literalna wykładnia tych przepisów wskazuje, że nie istnieje żadna, wynikająca z nich zależność pomiędzy możliwością zaliczenia wydatku wskazanego w tym § 8 ust. 1 rozporządzenia do kosztów kwalifikowanych, a wpływem dokonanych wydatków na zwiększenie zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacją produkcji albo zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego.”

c. Odmienność stanu faktycznego Wnioskodawcy od znanych stanów faktycznych innych interpretacji indywidualnych.

Wnioskodawcy znana jest przykładowo interpretacja indywidualna z 31 grudnia 2021 r. o sygn. 0111-KDIB1-3.4010.462.2021.4.IZ. w której DKIS wskazał, że:

• (`(...)`) Nie każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany. Jeżeli realizowana inwestycja nie powoduje zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji albo zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego, nie spełnia tym samym wymagań zawartych w definicji nowej inwestycji. (`(...)`) Natomiast, uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na proces produkcji (usług) przedsiębiorstwa, w sposób konkretyzujący nową inwestycję.

Nie odnosząc się do prawidłowości stanowiska przedstawionego przez Organ należy wskazać, że stanowisko to:

• odnosi się do stanu faktycznego w ramach którego wnioskodawca realizował nową inwestycję polegającą na zwiększeniu zdolności produkcyjnych;
• stan faktyczny przedstawiany w niniejszym wniosku dotyczy budowy nowego zakładu (jako integralnej całości).

W opinii Wnioskodawcy nie ma podstaw do:

• stosowania argumentacji wykorzystywanej przez DKIS odnoszącej się do przypadku nowej inwestycji polegającej na zwiększeniu zdolności produkcyjnych
• na przypadek Nowej Inwestycji polegającej na budowie nowego zakładu.

Należy podkreślić, że:

• o ile w przypadku rozbudowy zakładu może być sporne czy nową inwestycję stanowi wyłącznie część produkcyjna przyczyniająca się bezpośrednio do zwiększenia możliwości produkcyjnych,
• o tyle w przypadku budowy całkiem nowego zakładu, całość stanowi integralną inwestycję (sama część produkcyjna nie mogła by funkcjonować - co zostało wyjaśnione w pkt a wniosku). W przypadku nowego zakładu Nową inwestycję stanowi wszystko to, co prowadzi do założenia tego zakładu - brak rozróżnienia na „cześć produkcyjną” i pozostałą.

d. Zakres uzyskanej decyzji o wsparciu przesądza o kosztach kwalifikowanych

Ponadto należy wyraźnie wskazać, że uzyskanie decyzji o wsparciu jest wynikiem złożenia wniosku w ramach którego określa się przedmiot nowej inwestycji wskazując m.in.:

• co będzie wytwarzane w wyniku realizacji nowej inwestycji,
• zakres terytorialny,
• harmonogram ponoszenia wydatków inwestycyjnych,
• opis nowej inwestycji (zakres wydatków inwestycyjnych wskazując ich wartość).

Uzyskanie decyzji o wsparciu na konkretną inwestycję której dotyczył wniosek już samo w sobie przesądza, że wydatki wskazane we wniosku związane z realizacją Nowej Inwestycji stanowią jej koszty kwalifikowane.

Wyłączyć z nich można jedynie wydatki ściśle określone w art. 2 pkt 7 lit. a Ustawy o wspieraniu nowych inwestycji takie jak:

• koszty poniesione na samochody osobowe,
• środki transportu lotniczego,
• tabor pływający oraz
• inne składniki majątku służące głównie celom osobistym przedsiębiorcy, a
• w przypadku przedsiębiorcy będącego spółką handlową - głównie celom osobistym jej wspólnika albo akcjonariusza.

Stanowisko takie potwierdza przykładowo WSA w Warszawie w wyroku z 19 stycznia 2021 r. o sygn. III SA/Wa 1706/20, w którym wskazał, że:

• „Choć wskazane zwiększenie zdolności produkcyjnej, dywersyfikacja i zasadnicza zmiana są niewątpliwie konstytutywnymi cechami nowej inwestycji w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit. a ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, to występowanie tych cech w danej inwestycji przedsiębiorcy przesądzone jest przez sam fakt wydania decyzji o wsparciu (art. 13 ust. 1 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji), przez co nie można po raz kolejny weryfikować ich występowania na etapie nieuprawnionej selekcji wydatków wynikających w § 8 ust. 1 ww. rozporządzenia. Prawodawca uznał bowiem jednoznacznie, że każdy wydatek - lege non distinguente - określony w tymże § 8 ust. 1 rozporządzenia, jest kosztem kwalifikującym się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje. Z treści tego przepisu nie wynikają żadne celowościowe ograniczenia w zaliczaniu wydatków do takich kosztów.”

Należy wyraźnie podkreślić, że wydatki poniesione na część biurową i socjalną oraz magazynową a także wspólną Nowej Inwestycji mogą być zaliczone do kosztów kwalifikowanych Nowej Inwestycji, bowiem:

• część ta jest funkcjonalnie zespolona z częścią produkcyjną i części te razem tworzą nowy zakład (Nową Inwestycję),
• w przypadku powstania nowego zakładu część biurowa i socjalna, magazynowa oraz wspólna jest niezbędna do uruchomienia przedsiębiorstwa w ogólne (inaczej niż w przypadku rozbudowy zakładu).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest w części prawidłowe, a w części nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 4 § 1 pkt 1 ustawy z 15 września 2000 r. Kodeks spółek handlowych (Dz. U. z 2022 r., poz. 1467 ze zm.), spółka osobowa to:

spółka jawna, spółka partnerska, spółka komandytowa i spółka komandytowo-akcyjna.

W myśl art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.):

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Przepis art. 9 ust. 2 tej ustawy stanowi, że:

dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów.

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych podlegają zatem wszelkie dochody osiągane przez podatnika, z wyjątkiem tych dochodów, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę jako zwolnione od podatku, bądź od których zaniechano poboru podatku.

Stosownie do treści art. 5a pkt 26 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

ilekroć w ustawie jest mowa o spółce niebędącej osobą prawną – oznacza to spółkę inną niż określona w pkt 28 tej ustawy.

W myśl art. 5b ust. 2 powołanej wyżej ustawy:

jeżeli pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzi spółka niebędąca osobą prawną, przychody wspólnika z udziału w takiej spółce, określone na podstawie art. 8 ust. 1, uznaje się za przychody ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3.

Zgodnie zaś z art. 8 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

przychody z udziału w spółce niebędącej osobą prawną, ze wspólnej własności, wspólnego przedsięwzięcia, wspólnego posiadania lub wspólnego użytkowania rzeczy lub praw majątkowych u każdego podatnika określa się proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku (udziału) oraz, z zastrzeżeniem ust. 1a, łączy się z pozostałymi przychodami ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu według skali, o której mowa w art. 27 ust. 1. W przypadku braku przeciwnego dowodu przyjmuje się, że prawa do udziału w zysku (udziału) są równe.

Stosownie do art. 8 ust. 2 ww. ustawy, zasady wyrażone w ust. 1 stosuje się odpowiednio do:

1. rozliczania kosztów uzyskania przychodów, wydatków niestanowiących kosztów uzyskania przychodów i strat,

2. ulg podatkowych związanych z prowadzoną działalnością w formie spółki niebędącej osobą prawną.

Na podstawie ustawy z dnia 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r., poz. 1752 ze zm., dalej: „ustawa o WNI”), został wprowadzony mechanizm wsparcia dla przedsiębiorców w postaci zwolnienia z podatku dochodowego z tytułu nowej inwestycji.

W myśl art. 3 ust. 1 ww. ustawy o wspieraniu nowych inwestycji (dalej: ustawa o WNI) (Dz. U. z 2020 r., poz. 1752 ze zm.):

wsparcie na realizację nowej inwestycji, zwane dalej „wsparciem”, jest udzielane w formie zwolnienia od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Stosownie do treści art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r. wolne od podatku dochodowego są:

dochody podatników, z zastrzeżeniem ust. 5a-5cd, z działalności gospodarczej osiągnięte z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu, o której mowa w ustawie z 10 maja 2018 r. o wspieraniu nowych inwestycji (Dz. U. z 2020 r. poz. 1752), i uzyskane na terenie określonym w tej decyzji o wsparciu, przy czym wielkość pomocy publicznej udzielanej w formie tego zwolnienia nie może przekroczyć wielkości pomocy publicznej dla przedsiębiorcy, dopuszczalnej dla obszarów kwalifikujących się do uzyskania pomocy w największej wysokości, zgodnie z odrębnymi przepisami.

W myśl art. 21 ust. 5a ww. ustawy w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

zwolnienia podatkowe, o których mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b, przysługują podatnikowi wyłącznie odpowiednio z tytułu dochodów uzyskanych z działalności gospodarczej prowadzonej na terenie określonym w zezwoleniu lub z tytułu dochodów uzyskanych z realizacji nowej inwestycji na terenie określonym w decyzji o wsparciu.

Zgodnie z art. 21 ust. 5cc ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r., przepisów ust. 1 pkt 63a i 63b nie stosuje się, jeżeli:

1. osiągnięcie dochodów z działalności gospodarczej prowadzonej na podstawie zezwolenia na terenie specjalnej strefy ekonomicznej lub osiągnięcie dochodów z działalności gospodarczej z realizacji nowej inwestycji określonej w decyzji o wsparciu następuje w związku z zawarciem umowy, dokonaniem innej czynności prawnej lub wielu powiązanych czynności prawnych lub dokonaniem czynności innej niż zawarcie umowy, których efektem jest podejmowanie w sposób sztuczny czynności faktycznych dokonanych przede wszystkim w celu uzyskania zwolnienia od podatku dochodowego, lub

2. czynności, o których mowa w pkt 1, nie mają rzeczywistego charakteru, lub

3. podatnik korzystający ze zwolnień podatkowych, o których mowa w ust. 1 pkt 63a i 63b, dokonuje czynności prawnej lub wielu powiązanych czynności prawnych, w tym związanych z działalnością nieobjętą tymi zwolnieniami, których głównym lub jednym z głównych celów jest uniknięcie opodatkowania lub uchylenie się od opodatkowania.

Zgodnie z art. 2 pkt 1 ustawy o WNI,

przez nową inwestycję należy rozumieć:

a) inwestycję w rzeczowe aktywa trwałe lub wartości niematerialne i prawne związane z założeniem nowego zakładu, zwiększeniem zdolności produkcyjnej istniejącego zakładu, dywersyfikacją produkcji zakładu przez wprowadzenie produktów uprzednio nieprodukowanych w zakładzie lub zasadniczą zmianą dotyczącą procesu produkcyjnego istniejącego zakładu lub

b) nabycie aktywów należących do zakładu, który został zamknięty lub zostałby zamknięty, gdyby zakup nie nastąpił, przy czym aktywa nabywane są przez przedsiębiorcę niezwiązanego ze sprzedawcą i wyklucza się samo nabycie akcji lub udziałów przedsiębiorstwa.

Zgodnie z art. 2 pkt 3 ustawy o wspieraniu nowych inwestycji, użyte w ustawie określenia oznaczają:

przedsiębiorcę w rozumieniu art. 4 ust. 1 i 2 ustawy z 6 marca 2018 r. - Prawo przedsiębiorców (Dz. U. z 2019 r. poz. 1292 i 1495 oraz z 2020 r. poz. 424 i 1086).

W myśl art. 4 ust. 1 ustawy Prawo przedsiębiorców:

przedsiębiorcą jest osoba fizyczna, osoba prawna lub jednostka organizacyjna niebędąca osobą prawną, której odrębna ustawa przyznaje zdolność prawną, wykonująca działalność gospodarczą.

Natomiast, zgodnie z art. 4 ustawy o WNI:

zwolnienie od podatku dochodowego, na zasadach określonych odpowiednio w przepisach o podatku dochodowym od osób prawnych albo w przepisach o podatku dochodowym od osób fizycznych, stanowi pomoc regionalną, przy czym wielkość tej pomocy publicznej nie może przekroczyć jej maksymalnej dopuszczalnej wielkości określonej w przepisach wydanych na podstawie art. 14 ust. 3.

Należy zwrócić uwagę, że zgodnie z art. 13 ust. 1 ustawy o WNI:

wsparcie udzielane jest przedsiębiorcy realizującemu nową inwestycję, w drodze decyzji, zwanej dalej „decyzją o wsparciu”.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ustawy o WNI, decyzję o wsparciu wydaje się na realizację nowej inwestycji:

1. która spełnia kryteria:

a) ilościowe,

b) jakościowe;

2. w ramach działalności gospodarczej niewyłączonej zgodnie z przepisami wydanymi na podstawie ust. 3 pkt 1.

Powyższe oznacza, że sens decyzji o wsparciu polega nie tylko na charakterystyce nowej inwestycji i ustaleniu wiążących podatnika warunków (zobowiązań) w tym zakresie, ale także na związaniu jej z przedmiotem działalności gospodarczej, w ramach której inwestycja jest realizowana, która ma być prowadzona na terenie określonym w decyzji. W konsekwencji zwolnieniu może podlegać także cały dochód osiągnięty w ramach tej działalności gospodarczej, z którą nowa inwestycja pozostaje w ścisłym nierozerwalnym związku, o ile jej przedmiot został określony w decyzji o wsparciu.

Przedstawiony sposób i zakres stosowania przepisu art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych umożliwi skorzystanie z prawa do zwolnienia z opodatkowania podatkiem dochodowym (wsparcia w postaci pomocy publicznej) dochodów osiąganych z nowych inwestycji wytwarzających dochód samodzielnie i niezależnie od inwestycji istniejących, jak i dochód pochodzący z inwestycji nowych i istniejących, gdy inwestycje te są ściśle powiązane. Skoro bowiem ustawodawca, definiując nową inwestycję, uwzględnił możliwość jej współistnienia z inwestycją istniejącą, na tym samym terenie u przedsiębiorcy – uznał tym samym, że dopuszczalne jest zwolnienie całości dochodu wynikającego zarówno z istniejącej inwestycji, jak i nowej, implikując pozytywny wpływ na rozwój gospodarczo-społeczny kraju i regionu współistnienia inwestycji istniejącej z inwestycją nową (a w praktyce pozytywnego wpływu inwestycji nowej na inwestycję istniejącą).

Treść decyzji o wsparciu została wskazana w art. 15 ustawy o WNI, i określa okres obowiązywania decyzji, przedmiot działalności gospodarczej oraz warunki, które przedsiębiorca jest obowiązany spełnić, wymienione w punktach od 1 do 6.

W tym miejscu wskazujemy na fragment treści uzasadnienia zmian m.in. w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych (Druk sejmowy nr 1532), zgodnie z którym:

Proponuje się zmiany w ustawach PIT i CIT (art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy PIT oraz art. 17 ust. 1 pkt 34a ustawy CIT) mające charakter uszczelniający i doprecyzowujący, w szczególności poprzez zniesienie wątpliwości interpretacyjnych w aspekcie doprecyzowania warunków zwolnienia dla przedsiębiorców prowadzących działalność gospodarczą na podstawie decyzji o wsparciu (dalej: DOW). Projekt ustawy wskazuje, że ze zwolnienia podatkowego mogą korzystać podatnicy, którzy prowadzą działalność gospodarczą na podstawie DOW i uzyskują dochody wyłącznie z realizacji nowej inwestycji i na terenie określonym w DOW. (…) Zmiana ta koresponduje ze zmianami wprowadzanymi do ustawy o WNI, gdzie w projektowanej ustawie zmiany do art. 14 pkt 12 ustawy o WNI projektodawca wskazuje, iż DOW powinna zawierać wyłącznie kody PKWiU związane z nową inwestycję. Zmiana jest szczególnie istotna w przypadku reinwestycji w istniejący zakład. Wskazać należy, iż dotychczasowa praktyka interpretacyjna pokazała, że w wydawanych DOW Zarządzający SSE, wydający te decyzje w imieniu ministra właściwego do spraw gospodarki wskazywali klasyfikację PKWiU, które nie były związane z opisem charakteru nowej inwestycji. Takie działania mają negatywne skutki budżetowe, ponieważ zwolnieniem podatkowym podatnicy obejmują również dochody niezwiązane z realizacją nowej inwestycji, a tym samym w sposób nieuprawniony prowadzą do uszczerbku w budżecie państwa i jednostek samorządu terytorialnego.

Z przedstawionego we wniosku opisu sprawy wynika, że:

- Wnioskodawca zamierza zrealizować nową inwestycję polegającą na założeniu nowego zakładu w rozumieniu art. 2 pkt 1 lit a. ustawy o wspieraniu nowych inwestycji.

- Nowa Inwestycja polega na budowie zakładu produkcyjnego w postaci budynku - hali produkcyjno- magazynowej wraz z niezbędną infrastrukturą techniczną (plac, ogrodzenie, trafostacja itp.), wyposażeniem oraz urządzeniami produkcyjnymi. Nowa Inwestycja składa się z części:

· produkcyjnej,

· pozostałej:

- magazynowej,

- biurowej i socjalnej.

Przedmiotem działalności w ramach Nowej Inwestycji ma być działalność gospodarcza w zakresach określonych zgodnie z Polską Klasyfikacją Wyrobów i Usług (PKWiU) Sekcja C dział 10 klasa 10.52 - lody, klasa 10.71 - pieczywo i świeże wyroby ciastkarskie.

W zakres Nowej Inwestycji wchodzą:

• „część produkcyjna”, która bezpośrednio wpływa na możliwości produkcyjne (produkcja lodów i ciast);
• część pozostała, która nie wpływa bezpośrednio na możliwości produkcyjne, ale jest niezbędna do funkcjonowania części produkcyjnej.

- W zakres infrastruktury produkcyjnej wchodzą w szczególności wszelkie niezbędne maszyny i urządzenia do produkcji lodów, urządzenia chłodnicze i mroźnicze, narzędzia techniczne i urządzenia produkcyjne mające wpływ na proces wytwarzania i bezpośrednio uczestniczące przy wytwarzaniu lodów. Maszyny służące do przerobu surowców i materiałów w lody. Naczynia niezbędne do przechowywania materiałów będących już w toku produkcji takie jak kotły, kuwety do lodów i inne tego typu pojemniki o różnych gabarytach, pojemniki na lód, kostkarki. Urządzenia typowe dla produkcji żywności i utrzymania odpowiedniej higien.

- Zakres infrastruktury części pozostałej - niewpływającej bezpośrednio na możliwości produkcyjne, ale która jest niezbędna do funkcjonowania części produkcyjnej obejmuje przede wszystkim:

• część socjalną (np. toalety, szatnie) która:

- spełniająca wszystkie wymogi sanitarne i dostoswana jest do specyfiki produkcji lodów;

- jest wspólna dla „pracowników produkcyjnych” i „pracowników biurowych - nieprodukcyjnych”,

• część administracyjną przeznaczoną dla „pracowników biurowych – nieprodukcyjnych” wyposażoną w typowe dla takich pomieszczeń elementy (umeblowanie, sprzęt elektroniczny niezbędny do pracy biurowej),
• część magazynową przeznaczoną do przechowywania surowców, półproduktów i gotowych produktów wyposażona w sprzęt umożliwiający przechowywanie rzeczy w niskich temperaturach oraz sprzęt typowy dla infrastruktury magazynowej (np. wózki wspierające przemieszczanie ciężkich ładunków i ładowanie),
• infrastrukturę wspólną dla „części produkcyjnej” i pozostałej - takie jak np. plac, ogrodzenie, trafostacja, instalacje doprowadzające i rozprowadzające po budynku media, której nie da się jednoznacznie przyporządkować jako infrastruktury „części produkcyjnej” lub pozostałej, bo zapewnia działanie zarówno jednej jak i drugiej.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji uzależnione jest od poniesienia kosztów kwalifikowanych.

Odnosząc się do kosztów kwalifikowanych inwestycji stanowiących podstawę do wyliczenia dopuszczalnej wielkości zwolnienia na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 63b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuję, co następuje.

Zgodnie z § 5 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1713 ze zm.), dalej zwanym „WIN”, w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Maksymalna dopuszczalna wielkość pomocy publicznej na realizację nowej inwestycji udzielanej przedsiębiorcy z tytułu:

1. kosztów nowej inwestycji jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i kosztów inwestycji kwalifikujących się do objęcia pomocą określonych w § 8 ust. 1, które nie mogą być wyższe niż maksymalne koszty kwalifikowane, o których mowa w § 8 ust. 7, albo

2. tworzenia nowych miejsc pracy w związku z nową inwestycją jest liczona jako iloczyn maksymalnej intensywności pomocy określonej dla danego obszaru i dwuletnich kosztów pracy nowo zatrudnionych pracowników, obejmujących koszty płacy brutto tych pracowników, powiększone o składki obowiązkowe, takie jak składki na ubezpieczenie społeczne, ponoszone przez przedsiębiorcę od dnia zatrudnienia tych pracowników

– z zastrzeżeniem § 6 ust. 4.

Decydującym kryterium o uznaniu kosztów danej inwestycji za koszt kwalifikowany ma rodzaj poniesionych wydatków, oraz w przypadku kosztów związanych z nabyciem bądź wytworzeniem środków trwałych, spełnienie przez te składniki majątku kryterium kompletności i zdatności do użytku w dniu przyjęcia go do używania.

Prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych. Katalog ponoszonych wydatków, które można uznać za koszty kwalifikowane, określa § 8 ust. 1 rozporządzenie Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1713 ze zm.).

Jak wynika z tego przepisu, do kosztów kwalifikujących się do objęcia wsparciem na nowe inwestycje zalicza się koszty będące:

1. kosztem związanym z nabyciem gruntów lub prawa ich użytkowania wieczystego,

2. ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, pod warunkiem zaliczenia ich, zgodnie z odrębnymi przepisami, do składników majątku podatnika i zaliczenia ich do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,

3. kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych,

4. ceną nabycia wartości niematerialnych i prawnych związanych z transferem technologii przez nabycie praw patentowych, licencji, know-how i nieopatentowanej wiedzy technicznej, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3,

5. kosztem związanym z najmem lub dzierżawą gruntów, budynków i budowli – pod warunkiem że okres najmu lub dzierżawy trwa co najmniej 5 lat, a w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców - co najmniej 3 lata, licząc od przewidywanego terminu zakończenia nowej inwestycji,

6. ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy

- pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie ważności decyzji o wsparciu wydanej dla konkretnej lokalizacji (pomniejszone o naliczony podatek od towarów i usług oraz o podatek akcyzowy, jeżeli możliwość ich odliczeń wynika z odrębnych przepisów, poniesione w okresie realizacji inwestycji, a w przypadku kosztów określonych w pkt 5 - poniesione wyłącznie w okresie 5 lat w przypadku dużych przedsiębiorców, albo 3 lat w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców, liczonych od dnia zakończenia nowej inwestycji – brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.).

Zgodnie z § 8 ust. 2 rozporządzenia:

W przypadku dużych przedsiębiorców koszty nowej inwestycji określone w ust. 1 pkt 4 zalicza się do kosztów kwalifikujących się do objęcia pomocą w wysokości nieprzekraczającej 50% wartości wydatków kwalifikujących się do objęcia pomocą.

Stosownie do § 9 ust. 1 rozporządzenia:

Wsparcie z tytułu kosztów kwalifikowanych nowej inwestycji przysługuje przedsiębiorcy, począwszy od miesiąca, w którym poniósł te koszty po dniu wydania decyzji o wsparciu, aż do wygaśnięcia decyzji o wsparciu lub wyczerpania maksymalnej dopuszczalnej pomocy regionalnej, w zależności od tego, które zdarzenie wystąpi wcześniej.

W myśl § 9 ust. 2 rozporządzenia w brzmieniu obowiązującym od 1 stycznia 2022 r.:

Warunkiem korzystania ze zwolnienia od podatku dochodowego z tytułu:

1. kosztów inwestycji jest:

a) utrzymanie własności składników majątku, z którymi były związane wydatki inwestycyjne - przez okres nie krótszy niż:

– 5 lat – w przypadku dużych przedsiębiorców,

– 3 lata – w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców

– od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych, w rozumieniu przepisów o podatku dochodowym, przy czym nie wyklucza się wymiany przestarzałych instalacji lub sprzętu w związku z szybkim rozwojem technologicznym,

b) utrzymanie nowej inwestycji w regionie, w którym udzielono wsparcia, przez okres nie krótszy niż:

– 5 lat – w przypadku dużych przedsiębiorców,

– 3 lata – w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców

– od dnia zakończenia nowej inwestycji;

2. tworzenia nowych miejsc pracy jest utrzymanie każdego miejsca pracy przez okres co najmniej:

a) 5 lat – w przypadku dużych przedsiębiorców,

b) 3 lata – w przypadku mikroprzedsiębiorców, małych przedsiębiorców i średnich przedsiębiorców

– licząc od dnia jego utworzenia.

Z kolei w § 10 rozporządzenia, określono w szczegółach sposób kalkulacji przysługującego limitu pomocy publicznej (§ 10 ust. 3 rozporządzenia).

Zgodnie z § 10 ust. 1 rozporządzenia:

koszty kwalifikowane nowej inwestycji oraz wielkość pomocy są dyskontowane na dzień uzyskania decyzji o wsparciu.

Przytoczone powyżej przepisy określają następujące warunki, aby dany wydatek zakwalifikować do objęcia pomocą (uznać za koszt kwalifikowany), tj.:

• koszt musi być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,
• środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek lub wartość, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata, licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych,
• najem lub dzierżawa gruntów, budynków i budowli musi trwać co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata,
• po upływie najmu lub dzierżawy w postaci leasingu finansowego przedsiębiorca jest zobowiązany do nabycia aktywów, wartości niematerialne i prawne w zakresie transferu technologii muszą być wykorzystywane wyłącznie w zakładzie, na rzecz którego przedsiębiorca otrzymuje wsparcie, muszą być ujęte w aktywach tego zakładu co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców co najmniej 3 lata, muszą być nabyte na warunkach rynkowych od osoby trzeciej niepowiązanej z nabywcą oraz muszą podlegać amortyzacji zgodnie z przepisami o podatku dochodowym.

Warunkiem uznania kosztów nowej inwestycji jest udział co najmniej 25% kosztów własnych przedsiębiorcy lub z zewnętrznych źródeł finansowania, przy czym za koszty własne lub zewnętrzne źródła finansowania nie uznaje się środków pozyskanych w wyniku udzielonego publicznego wsparcia, bez względu na jego formę i przeznaczenie.

Nie każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany. Jeżeli realizowana inwestycja służy innym celom niż właściwy proces produkcji nie spełnia tym samym wymagań zawartych w definicji nowej inwestycji.

Również kosztem kwalifikowanym nie są wydatki związane z nabyciem posiadanych, przed wydaniem decyzji o wsparciu, aktywów, jeżeli nowa inwestycja realizowana jest z uwzględnieniem posiadanych przez podatnika aktywów w zakresie istnienia ścisłych powiązań istniejącej inwestycji i nowej inwestycji.

Zatem, prawo do zwolnienia z opodatkowania dochodu z tytułu realizacji nowej inwestycji jest uzależnione od poniesienia kosztów kwalifikowanych.

Natomiast, uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na proces produkcji (usług) przedsiębiorstwa, w sposób konkretyzujący nową inwestycję.

Analizując powołane powyżej przepisy należy stwierdzić, że określają one następujące warunki, aby dany wydatek będący kosztem związanym z nabyciem środków trwałych zakwalifikować do objęcia pomocą, wydatek ten musi:

- stanowić koszty inwestycji,

- zostać poniesiony na terenie określonym w decyzji o wsparciu,

- być poniesiony w okresie ważności decyzji o wsparciu,

- środki trwałe nabyte lub wytworzone we własnym zakresie muszą zostać wpisane do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych i uznane za taki środek lub wartość, oraz utrzymane co najmniej 5 lat, a w przypadku mikro-, małych i średnich przedsiębiorców, co najmniej 3 lata licząc od dnia ich wprowadzenia do ewidencji środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych.

W okolicznościach przedstawionych we wniosku nie sposób zgodzić się z Wnioskodawcą, że całość wymienionych we wniosku wydatków związanych z Nową Inwestycją będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu § 8 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji i tym samym wpłyną na kwotę puli pomocy publicznej w postaci zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b updof.

Warunku uznania za koszty, które mają wpływ na działalność produkcyjną Spółki nie sposób dopatrzyć się bowiem w wydatkach, które jak wskazał sam Wnioskodawca, nie wpływają bezpośrednio na możliwości produkcyjne Wnioskodawcy poniesione na:

- część socjalną (np. toalety, szatnie) która:

· spełnia wszystkie wymogi sanitarne i dostoswana jest do specyfiki produkcji lodów;

· jest wspólna dla „pracowników produkcyjnych” i „pracowników biurowych - nieprodukcyjnych”,

- część administracyjną przeznaczoną dla „pracowników biurowych – nieprodukcyjnych”,

- część magazynową przeznaczoną do przechowywania surowców, półproduktów i gotowych produktów wyposażona w sprzęt umożliwiający przechowywanie rzeczy w niskich temperaturach oraz sprzęt typowy dla infrastruktury magazynowej (np. wózki wspierające przemieszczanie ciężkich ładunków i ładowanie),

- infrastrukturę wspólną dla „części produkcyjnej” i pozostałej - takie jak np. plac, ogrodzenie, trafostacja, instalacje doprowadzające i rozprowadzające po budynku media, której nie da się jednoznacznie przyporządkować jako infrastruktury „części produkcyjnej” lub pozostałej, bo zapewnia działanie zarówno jednej jak i drugiej.

Wydatki te ponoszone są przez Spółkę niezależnie od faktu uzyskania Decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie pozostają bez wpływu na proces produkcji w nowej inwestycji. Wydatki te służą innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

Stanowisko tut. Organu potwierdza treść przykładów zawartych w Objaśnieniach podatkowych z 6 marca 2020 r. W przykładzie nr 3 wskazano, że inwestycja w budynek o charakterze administracyjnym nie spełnia definicji nowej inwestycji, określonej w art. 2 pkt 1 ustawy o WNI. Zaplecze administracyjno-biurowe każdego przedsiębiorstwa służy innym celom niż właściwy proces produkcji w przedsiębiorstwie.

W przykładzie nr 11 ww. Objaśnień wskazano, że „Uznanie poniesionych wydatków za koszty kwalifikowane jest uzależnione od tego, czy dane koszty będą miały wpływ na działalność produkcyjną przedsiębiorstwa. Za koszty kwalifikowane należy uznać koszty poniesione w związku z uruchomieniem nowych linii produkcyjnych w dotychczas zajmowanym budynku administracyjnym, co jest równoznaczne ze zwiększeniem zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa. Nie można uznać kosztów wybudowania nowego budynku administracyjnego jako kosztów kwalifikowanych, gdyż ta inwestycja nie przyczynia się do wzrostu zdolności produkcyjnych”.

W świetle powyższego, zdaniem Organu, wydatki poniesione przez Spółkę na budowę zakładu produkcyjnego w postaci budynku - hali produkcyjnej wraz z infrastrukturą produkcyjną, w skład której wchodzą wszelkie niezbędne maszyny produkcyjne oraz wyposażenie mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji, bowiem jego budowa wywierać będzie wpływ na proces produkcji w nowej inwestycji.

Warunków tych nie będą spełniały natomiast wydatki poniesione na:

- część socjalną (np. toalety, szatnie) która:

· spełnia wszystkie wymogi sanitarne i dostoswana jest do specyfiki produkcji lodów;

· jest wspólna dla „pracowników produkcyjnych” i „pracowników biurowych - nieprodukcyjnych”,

- część administracyjną przeznaczoną dla „pracowników biurowych – nieprodukcyjnych”,

- część magazynową przeznaczoną do przechowywania surowców, półproduktów i gotowych produktów wyposażona w sprzęt umożliwiający przechowywanie rzeczy w niskich temperaturach oraz sprzęt typowy dla infrastruktury magazynowej (np. wózki wspierające przemieszczanie ciężkich ładunków i ładowanie),

- infrastrukturę wspólną dla „części produkcyjnej” i pozostałej - takie jak np. plac, ogrodzenie, trafostacja, instalacje doprowadzające i rozprowadzające po budynku media, której nie da się jednoznacznie przyporządkować jako infrastruktury „części produkcyjnej” lub pozostałej, bo zapewnia działanie zarówno jednej jak i drugiej.

Mając na uwadze powołane wyżej przepisy prawa podatkowego i wyjaśnienia Organu w świetle przedstawionego stanu faktycznego/zdarzenia przyszłego, jeszcze raz podkreślić należy, że aby poniesione wydatki mogły być uznane jako koszty kwalifikowane, wydatki te muszą stanowić koszty inwestycji, tj. służyć właściwemu procesowi produkcji przedsiębiorstwa. Warunek ten w przypadku opisanym we wniosku nie został w całości spełniony. Tym samym, nie można zgodzić się w całości ze stanowiskiem Wnioskodawcy.

Reasumując, stanowisko Wnioskodawcy, w zakresie ustalenia, czy całość wydatków związanych z Nową Inwestycją będących: kosztem związanym z nabyciem gruntów, ceną nabycia albo kosztem wytworzenia we własnym zakresie środków trwałych, kosztem rozbudowy lub modernizacji istniejących środków trwałych, ceną nabycia aktywów innych niż grunty, budynki i budowle objęte najmem lub dzierżawą, w przypadku gdy najem lub dzierżawa ma postać leasingu finansowego oraz obejmuje zobowiązanie do nabycia aktywów z dniem upływu okresu najmu lub dzierżawy - będą stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu § 8 Rozporządzenia Rady Ministrów w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji i tym samym wpłyną na kwotę puli pomocy publicznej w postaci zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63b updof, w zakresie wydatków na:

• część socjalną (np. toalety, szatnie) która:

· spełnia wszystkie wymogi sanitarne i dostoswana jest do specyfiki produkcji lodów;

· jest wspólna dla „pracowników produkcyjnych” i „pracowników biurowych - nieprodukcyjnych”,

• część administracyjną przeznaczoną dla „pracowników biurowych – nieprodukcyjnych”,
• część magazynową przeznaczoną do przechowywania surowców, półproduktów i gotowych produktów wyposażona w sprzęt umożliwiający przechowywanie rzeczy w niskich temperaturach oraz sprzęt typowy dla infrastruktury magazynowej (np. wózki wspierające przemieszczanie ciężkich ładunków i ładowanie),
• infrastrukturę wspólną dla „części produkcyjnej” i pozostałej - takie jak np. plac, ogrodzenie, trafostacja, instalacje doprowadzające i rozprowadzające po budynku media, której nie da się jednoznacznie przyporządkować jako infrastruktury „części produkcyjnej” lub pozostałej, bo zapewnia działanie zarówno jednej jak i drugiej.
• jest nieprawidłowe,
• w pozostałej części – jest prawidłowe.

Odnosząc się natomiast do przywołanego przez Pana orzeczenia sądu, zauważyć należy – nie negując go jako cennego źródła w zakresie wskazywania kierunków wykładni norm prawa podatkowego – że wydając interpretację organ miał na względzie rozstrzygnięcia sądów administracyjnych w podobnych sprawach co poruszana w tym przypadku. Podkreślenia jednak wymaga – że orzecznictwo w tym zakresie nie jest jednolite. Dodatkowo powoływany przez Pana wyrok nie jest prawomocny oraz organ złożył skargę kasacyjną.

Prawidłowość stanowiska zaprezentowanego w niniejszej interpretacji potwierdza ponadto Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Łodzi z 20 listopada 2020 r., I SA/Łd 418/20, LEX nr 3110159 dot. SIP 582452, w którym Sąd oddalił Skargę Wnioskodawcy i podtrzymał stanowisko zajęte w interpretacji indywidualnej, stwierdzając że:

Jak słusznie podniesiono w zaskarżonej interpretacji, nie każdy koszt mieszczący się w katalogu kosztów kwalifikowanych może być uznany za kwalifikowany. Jeżeli realizowana inwestycja nie powoduje zwiększenia zdolności produkcyjnej istniejącego przedsiębiorstwa, dywersyfikacji produkcji albo zasadniczej zmiany dotyczącej procesu produkcyjnego, nie spełnia tym samym wymagań zawartych w definicji nowej inwestycji. Dlatego, zdaniem Sądu, błędne jest stanowisko Wnioskodawcy, że wszystkie wydatki rodzajowo zawierające się w katalogu określonym w § 8 Rozporządzenia ws. nowej inwestycji, w szczególności polegające na wytworzeniu Budynku Produkcyjno-Magazynowego, Budynku Administracyjnego, Parkingu i Urządzeń Technicznych, stanowią lub będą w całości stanowić koszty kwalifikowane w rozumieniu Rozporządzenia ws. nowej inwestycji i wpłyną na kwotę zwolnienia przysługującego Wnioskodawcy zgodnie z art. 21 ust. 1 pkt 63a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, proporcjonalnie do jego prawa do udziału w zysku Spółki komandytowej i do „przypadającej” na Wnioskodawcę części limitu przysługującej Spółce komandytowej pomocy publicznej. Warunku uznania za koszty, które będą miały wpływ na działalność produkcyjną Spółki nie spełniają bowiem, jak zasadnie stwierdzono w zaskarżonej interpretacji, wydatki poniesione lub mające zostać poniesione przez Spółkę na budowę Budynku Administracyjnego, wraz z częścią socjalną przeznaczoną dla pracowników, budowę części socjalnej w Budynku służącym do produkcji i magazynowania, parkingu i placu manewrowego, czy budowli, służących dostawie mediów. Zdaniem Sądu wydatków tych nie sposób uznać za koszty kwalifikowane, gdyż budynki i budowle w ww. określonym zakresie nie przyczyniają się do wzrostu zdolności produkcyjnych przedsiębiorstwa czy też do dywersyfikacji, których dotyczy decyzja o wsparciu. Zatem zasadnie organ uznał, że wydatki poniesione przez Spółkę, w której Wnioskodawca jest wspólnikiem, na wytworzenie w ramach nowej inwestycji Budynku służącego do produkcji i magazynowania, co do zasady mogą zostać uznane za koszty kwalifikowane nowej inwestycji, albowiem ich wytworzenie wywierać będzie wypływ na proces produkcji przedsiębiorstwa, ale warunków tych nie będą spełniały wydatki związane z budową infrastruktury socjalnej, czy administracyjnej, oraz budowa budowli i urządzeń służących dostawie mediów, które to wydatki ponoszone są przez Spółkę niezależnie od faktu uzyskania Decyzji o wsparciu nowej inwestycji i w istocie nie są związane wyłącznie z nową inwestycją. Tym samym za niezasadny uznać należy zawarty w skardze zarzut naruszenia, poprzez błędną wykładnię oraz niewłaściwe zastosowanie, § 8 ust. 1 rozporządzenia Rady Ministrów z dnia 28 sierpnia 2018 r. w sprawie pomocy publicznej udzielanej niektórym przedsiębiorcom na realizację nowych inwestycji (Dz. U. z 2018 r. poz. 1713) w zw. z art. 21 ust. 1 pkt 63b Ustawy PIT.

Końcowo wskazać należy, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego czy kontrolnego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. Pełna weryfikacja prawidłowości zaliczenia poszczególnych wydatków do kosztów uzyskania przychodów może być dokonana jedynie w toku postępowania podatkowego lub kontrolnego, będącego poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której zastosowanie mają przepisy określone w art. 14h (w zamkniętym katalogu) ustawy – Ordynacja podatkowa. Dokonując interpretacji indywidualnej organ interpretacyjny przedstawia jedynie swój pogląd dotyczący wykładni treści analizowanych przepisów i sposobu ich zastosowania w odniesieniu do przedstawionego we wniosku stanu faktycznego bądź zdarzenia przyszłego (którego elementy przyjmuje jako podstawę rozstrzygnięcia bez weryfikacji).

Innymi słowy, organ wydający interpretacje indywidualne opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego, tj. okolicznościach przedstawionych przez Wnioskodawcę we wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej. Nie prowadzi natomiast postępowania dowodowego. Ustalenie stanu rzeczywistego stanowi domenę ewentualnego postępowania podatkowego. To na podatniku ciąży obowiązek udowodnienia w toku tego postępowania okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne. Jeżeli w toku ewentualnego postępowania organ uzna, że zdarzenie opisane we wniosku różni się od zdarzenia występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

· zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Dodatkowo wskazuję, że postępowanie o wydanie interpretacji ma na celu wyjaśnienie wątpliwości co do sposobu zastosowania przepisów prawa podatkowego do określonego stanu faktycznego (zdarzenia przyszłego), do którego można wydać interpretację indywidualną. Zatem, wydając interpretacje w trybie art. 14b Ordynacji podatkowej, nie dokonuję wyliczeń. W związku z tym w ramach swoich kompetencji nie mogę odnieść się do wyliczeń wskazanych przez Pana w uzupełnieniu zdarzenia przyszłego i w pytaniu, a tym samym nie mogę potwierdzić, czy zaprezentowane przez Pana kwoty wyliczeń są prawidłowe, gdyż wykraczałoby to poza zakres interpretacji przepisów prawa podatkowego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy Ordynacja podatkowa. Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w …, ul…. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).