Interpretacja indywidualna – stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

27 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 5 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązku podatkowego oraz opodatkowania dochodów uzyskanych na terytorium Szwecji oraz na terytorium Polski.

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego i zdarzenia przyszłego

Jest Pan obywatelem polskim. W Polsce posiada Pan najbliższą rodzinę (żonę, rodziców, najbliższych przyjaciół). Jest Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w szwedzkiej spółce prawa handlowego (…) (dalej: „Spółka Szwedzka"), na stanowisku (…). Wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy o pracę jest wypłacane przez Spółkę Szwedzką. Praca na terytorium Szwecji, aktualnie stanowi Pana główne źródło utrzymania. Na terytorium Polski posiada Pan również dom jednorodzinny wraz z działką, inwestuje Pan również środki pieniężne zarobione z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Szwecji w Polsce.

Z uwagi na wykonywaną pracę przebywa lub może Pan przebywać na terytorium Szwecji przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym.

Zamierza Pan na terytorium Polski rozpocząć pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzoną w formie jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do CEIDG (Centralna Ewidencja i Informacja o Działalności Gospodarczej) (dalej: „Działalność Gospodarcza"). Przedmiotem przeważającym Działalności Gospodarczej prowadzonej przez Pana będzie:

1. działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne (71.12.Z) oraz pozostałe działalności według PKD (Polska Klasyfikacja Działalności):

1. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z);

2. pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (43.99.Z);

3. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (70.22.Z);

4. działalność w zakresie architektury (71.11 Z);

5. działalność w zakresie specjalistycznego projektowania (74.10.Z);

6. pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (74.90.Z).

Niewykluczone, że wraz z rozwojem działalności gospodarczej rozszerzy Pan jej zakres o inne czynności. W ramach działalności gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej zamierza Pan nawiązać współpracę z polską spółką prawa handlowego, której będzie świadczył usługi budowlane (dalej: „Kontrahent"). Działalność gospodarcza prowadzona przez Pana będzie wykonywana na terytorium Polski. Czynności wykonywane przez Pana w ramach współpracy z Kontrahentem będą wykonywane w okresie, kiedy będzie Pan przebywał na terytorium Polski. Nie zamierza Pan wykonywać czynności w ramach współpracy z Kontrahentem za granicą.

Zamierza Pan wybrać ryczałt od przychodów ewidencjonowanych jako formę opodatkowania dochodów z pozarolniczej działalności gospodarczej i opodatkowywać osiągnięte z tego tytułu przychody na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. b uzpd.

Poza dochodami uzyskiwanymi z tytułu umowy o pracę wykonywanej na terytorium Szwecji oraz dochodami z tytułu prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej nie spodziewa się Pan osiągać na terytorium Polski innych dochodów (np. z umowy o pracę wykonywanej na terytorium Polski).

Aktualnie głównym źródłem Pana utrzymania jest dochód uzyskiwany z tytułu umowy o pracę wykonywanej na terytorium Szwecji. Niewykluczone, że wraz z rozwojem działalności gospodarczej główne dochody będą przez Pana osiągane z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium Polski.

Pytania:

1. Czy w związku z opisanym stanem faktycznym będzie Pan posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski i tym samym co do zasady będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku na terytorium Polski od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów?

2. Czy posiada Pan obowiązek podatkowy w Rzeczypospolitej Polskiej w podatku dochodowym od osób fizycznych z tytułu dochodów uzyskiwanych z pracy najemnej wykonywanej za granicą (na terytorium Szwecji)?

3. Czy dochody z tytułu pracy najemnej wykonywanej za granicą (na terytorium Szwecji) będą podlegały łączeniu z dochodami uzyskiwanymi przez Pana w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowanej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych?

4. Jakie zeznania podatkowe dokumentujące osiągnięte dochody na terytorium Polski będzie Pan zobowiązany złożyć w związku z opisanym stanem faktycznym?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1

W przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym, stoi Pan na stanowisku, że będzie Pan posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski i tym samym co do zasady będzie Pan zobowiązany do zapłaty podatku na terytorium Polski od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Na miejsce i sposób opodatkowania dochodów osiąganych przez Pana za granicą (na terytorium Szwecji) mogą mieć jednak wpływ właściwe przepisy UPO, które powinny być uwzględnione.

Ad. 2

W przypadku, gdy Pan mający miejsce zamieszkania na terytorium Polski (w rozumieniu przepisów podatkowych) osiągnie dochody z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Szwecji, dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu w Szwecji. Dochód ten co do zasady powinien również podlegać opodatkowaniu w Polsce, jednak po zastosowaniu metody wyłączenia z progresją (art. 22 ust. 1 lit. a) UPO), dochód ten będzie wyłączony z opodatkowania na terytorium Polski, ale może mieć wpływ na określenie stawki podatku dla innych dochodów osiągniętych na terytorium Polski a opodatkowanych na zasadach ogólnych według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych).

Ad. 3 i Ad. 4

Dochody z pracy najemnej wykonywanej za granicą (do których ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją), tj. dochody zwolnione w Polsce z opodatkowania nie będą podlegały łączeniu z dochodami uzyskiwanymi w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowanej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych, zgodnie z art. 12 ust. 1 pkt 2a lit. b uzpd.

Dochód osiągnięty przez Pana z działalności gospodarczej opodatkowanej w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych nie łączy się z innymi dochodami opodatkowanymi na zasadach ogólnych według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ustawy PIT. Jeżeli więc nie osiągnie Pan na terytorium Polski dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, dochód osiągnięty w Szwecji nie będzie miał wpływu na wysokość stawki Pana opodatkowania w Polsce.

Będzie Pan zobowiązany do wykazania w Polsce tylko i wyłącznie dochodów z działalności gospodarczej opodatkowanych w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych i nie będzie zobowiązany do wykazania dochodów osiągniętych na terytorium Szwecji z tytułu umowy o pracę. W celu rozliczenia dochodów będzie Pan zobowiązany złożyć zeznanie o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-28. Do wskazanego zeznania nie dołącza natomiast załącznika PIT/ZG (Informacji o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku), ponieważ dochód z zagranicy nie ma wpływu na rozliczenie w Polsce.

Uzasadnienie Pana stanowiska

Ad. 1 Rezydencja podatkowa

Zasadę nieograniczonego i ograniczonego obowiązku podatkowego formułuje art. 3 ustawy PIT. Osoba fizyczna, jeżeli posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w rozumieniu powołanej ustawy podlega obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Nieograniczony obowiązek podatkowy należy przypisać osobie fizycznej, która posiada na terytorium Rzeczpospolitej Polskiej miejsce zamieszkania. W myśl art. 3 ust. 1a ustawy PIT, osoba fizyczna będzie miała miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej jeżeli:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym (tzw. „przesłanka 183 dni").

Analizując kryteria określające miejsce zamieszkania na terytorium Polski zauważa Pan, że sformułowane w ustawie przesłanki powinny być traktowane rozłącznie. Oznacza to, że o miejscu zamieszkania na terytorium Polski może przesądzić spełnienie choćby jednej z wyżej opisanych przesłanek. Badając jednak spełnienie przesłanki „ośrodka interesów życiowych" należy zwrócić uwagę, że pomiędzy sformułowaniem centrum interesów „osobistych" , a „gospodarczych" ustawodawca posługuje się spójnikiem „lub". Oznacza to, że o istnieniu na terytorium Polski „ośrodka interesów życiowych" może przesądzać zarówno istnienie centrum interesów osobistych, jak i istnienie centrum interesów gospodarczych. Przy czym kryteria te należy analizować rozłącznie (por. PIT. Komentarz praktyczny – red. Joanna Narkiewicz – Tarłowska, Katarzyna Serwińska – C.H. Beck 2013 Wydanie 1, wersja elektroniczna Legalis). Takie stanowisko prezentowane jest w orzecznictwie sądów administracyjnych, przykładowo w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Poznaniu z 12 września 2012 r. (sygn. akt I SA/Po 577/12). Sąd uznał, że: „Aby można było mówić o miejscu zamieszkania na terenie RP (polskiej rezydencji podatkowej) przez konkretnego podatnika, musi on posiadać na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych lub też czas pobytu danej osoby na terytorium Polski powinien przekroczyć 183 dni w ciągu roku podatkowego. Spełnienie którejkolwiek z tych przesłanek skutkuje uznaniem osoby fizycznej za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w rozumieniu art. 3 ust. 1a ustawy PIT i tym samym posiadającą w Polsce nieograniczony obowiązek podatkowy."

Zagadnienia dotyczące rezydencji podatkowej, ograniczonego i nieograniczonego obowiązku podatkowego powinny być analizowane z uwzględnieniem treści umów o unikaniu podwójnego opodatkowania (art. 4a ustawy PIT). Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania mają pierwszeństwo przed postanowieniami prawa wewnętrznego (por. Józef Banach – Unikanie międzynarodowego podwójnego opodatkowania – Monitor Podatkowy nr 5/1999). Natomiast analizując postanowienia umów o unikaniu podwójnego opodatkowania, należy posiłkować się zarówno Modelową Konwencją OECD (zwany dalej "MK"), jak i Komentarzem do Modelowej Konwencji OECD (zwany dalej: "Komentarzem do MK"). Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD (Wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Warszawie z dnia 5 kwietnia 2011 r. sygn. akt III SA/Wa 1850/10). Zarówno MK, jak i komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa — stanowią jednak wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania (por. interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Warszawie z dnia 20 grudnia 2011 r. Nr IPPB5/423-922/11-3/PS).

Skupiając się na kwestii rezydencji podatkowej na gruncie MK, należy zauważyć, że zgodnie z art. 4 ust. 1 MK pojęcie „osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w umawiającym się państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze i obejmuje również samo państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny. Jednakże określenie to nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym państwie tylko w zakresie dochodu osiąganego ze źródeł w tym państwie lub z tytułu majątku położonego w tym państwie. Przedmiotowa definicja zmierza do uwzględnienia różnych form więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę nieograniczonego obowiązku podatkowego. (Komentarz do Modelowej Konwencji OECD – podano za: Kazimierz Bany, Modelowa konwencja w sprawie podatku od dochodu, wersja skrócona, Warszawa 2011, ABC Wolters Kluwer Business, str. 105).

a) Przesłanka 183 dni

Jedną z przesłanek determinującą powstanie nieograniczonego obowiązku podatkowego na terytorium Polski jest kryterium przebywania na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Z uwagi na wykonywaną pracę przebywa lub może Pan przebywać na terytorium Szwecji przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym. W związku z powyższym, w danym roku podatkowym lub kolejnych latach w których będzie Pan świadczył pracę na terytorium Szwecji może Pan nie spełnić przedmiotowej przesłanki, tj. może przebywać na terytorium Polski krócej niż 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym. Pomimo nie spełnienia wskazanej przesłanki może Pan posiadać nieograniczony obowiązek podatkowym na terytorium Polski, jeżeli na terytorium Polski będzie posiadał ośrodek interesów życiowych, o którym mowa w art. 3 ust. 1a pkt 1 ustawy PIT.

b) Centrum interesów osobistych

Jak zostało wskazane powyżej na „ośrodek interesów życiowych" składają się przesłanki centrum interesów „osobistych" oraz „gospodarczych". O istnieniu na terytorium Polski „ośrodka interesów życiowych" może przesądzać zarówno istnienie centrum interesów osobistych, jak i istnienie centrum interesów gospodarczych. Przy czym, kryteria te należy analizować rozłącznie

Dla celów zdefiniowania „miejsca" zamieszkania Komentarz do Modelowej Konwencji OECD — na której opierają się rozwiązania przyjęte w umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania — używa sformułowania „ognisko domowe". Według tego Komentarza posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych przy ustalaniu, którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Na gruncie ustawy PIT ustawodawca nie definiuje pojęcia „centrum interesów osobistych” oraz „centrum interesów gospodarczych". W orzecznictwie sądów administracyjnych oraz interpretacjach indywidualnych pojęcie „centrum interesów osobistych" rozumiane jest jako związek osoby fizycznej z danym krajem poprzez więzi natury osobistej, rodzinnej, społecznej lub towarzyskiej. W interpretacji indywidualnej z 28 listopada 2012 r. Nr IPPB4/415-715/12-4/JK3 Dyrektor Izby Skarbowej w Warszawie podkreślił, że „przez centrum interesów osobistych należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczną, polityczną, kulturalną, obywatelską, przynależność do organizacji/klubów, uprawianie hobby itp.” Z kolei w wyroku Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w Olsztynie z 29 marca 2012 r. sygn. akt I SA/Ol 47/12 Sąd uznał, że „(`(...)`) aby można było uznać daną miejscowość (w kraju czy za granicą) za miejsce zamieszkania osoby fizycznej, muszą być spełnione dwie przesłanki: faktyczne przebywanie oraz zamiar stałego pobytu, występujące i trwające łącznie. W sytuacji wielorakiego miejsca przebywania określonej osoby, przy określaniu jednej tylko miejscowości, należy kierować się koncentracją aktywności życiowej danej osoby. Oceniając, w którym z państw znajduje się centrum życiowych i zawodowych interesów osoby fizycznej, należy wziąć pod uwagę przede wszystkim związki osobiste i ekonomiczne osoby fizycznej z danym państwem, wśród których w pierwszej kolejności wymienić należy więzi rodzinne, towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną działalność, miejsce wykonywania działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza ona swoim mieniem."

Z uwagi na fakt, że posiada Pan na terytorium Polski żonę, rodziców oraz najbliższych przyjaciół należy uznać, że posiada Pan na terytorium Polski „centrum interesów osobistych".

c) Centrum interesów gospodarczych

Wskazuje Pan, że przez pojęcie „centrum interesów gospodarczych" rozumie się powiązania osoby fizycznej z krajem poprzez miejsce prowadzenia działalności gospodarczej (stanowiące główne źródło dochodów), główne miejsce prowadzenia działalności zawodowej, powiązania osoby fizycznej z krajem poprzez posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy. „Centrum interesów gospodarczych może stanowić także miejsce, z którego podatnik zarządza swoim majątkiem." (J. Bajson, T. Kret – Rezydencja podatkowa – Przegląd Podatkowy 2008/1/7 teza 1, LEX 65535/1.

W analizowanym przypadku aktualnie głównym miejscem Pana aktywności zawodowej jest Szwecja. Jest Pan zatrudniony na umowę o pracę w Spółce Szwedzkiej, co stanowi Pana główne źródło utrzymania.

Zaznacza Pan jednak, że planuje prowadzić na terytorium Polski pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzoną w formie jednoosobowej działalności gospodarczej na podstawie wpisu do CEIDG. Przeważającym przedmiotem Działalności Gospodarczej prowadzonej przez Pana będzie:

1. działalność w zakresie inżynierii i związane z nią doradztwo techniczne (71.12.Z); oraz

pozostałe działalności według PKD:

1. roboty budowlane związane ze wznoszeniem budynków mieszkalnych i niemieszkalnych (41.20.Z);

2. pozostałe specjalistyczne roboty budowlane, gdzie indziej niesklasyfikowane (43.99.Z);

3. pozostałe doradztwo w zakresie prowadzenia działalności gospodarczej i zarządzania (70.22.Z);

4. działalność w zakresie architektury (71.11.Z);

5. działalność w zakresie specjalistycznego projektowania (74.10.Z);

6. pozostała działalność profesjonalna, naukowa i techniczna, gdzie indziej niesklasyfikowana (74.90.Z);

7. pozostała działalność wspomagająca prowadzenie działalności gospodarczej, gdzie indziej niesklasyfikowana (82.99.Z).

Niewykluczone, że wraz z rozwojem Działalności Gospodarczej rozszerzy jej Pan zakres o inne czynności, które będą jednak mieściły się w zakresie opodatkowania w formie ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych. W ramach Działalności Gospodarczej na podstawie umowy cywilnoprawnej zamierza Pan nawiązać współpracę z polską spółką prawa handlowego, w której będzie Pan świadczył usługi. Działalność Gospodarcza prowadzona przez Pana będzie wykonywana na terytorium Polski. Czynności wykonywane przez Pana w ramach współpracy z Kontrahentem będą wykonywane w okresie, kiedy będzie Pan przebywał na terytorium Polski. Nie zamierza Pan wykonywać czynności w ramach współpracy z Kontrahentem za granicą.

Aktualnie głównym źródłem Pana utrzymania jest dochód uzyskiwany z tytułu umowy o pracę wykonywanej na terytorium Szwecji. Niewykluczone, że wraz z rozwojem Działalności Gospodarczej Pana główne dochody będą osiągane z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium Polski.

W aktualnym stanie faktycznym Pana centrum interesów gospodarczych znajduje się na terytorium Szwecji. Podkreślić jednak należy, że dochody uzyskane z tytułu pracy najemnej wykonywane na terytorium Szwecji, inwestuje Pan na terytorium Polski. Na terytorium Polski posiada Pan również dom jednorodzinny wraz z działką. Powyższe wskazuje więc, że posiada Pan również związki gospodarcze z Polską. Należy również zaznaczyć, że po utworzeniu przez Pana Działalności Gospodarczej na terytorium Polski, to również zostanie wykreowane Pana centrum interesów gospodarczych w Polsce.

d) Ustalenie centrum interesów życiowych normy kolizyjne z UPO

Jak zostało wykazane w jednym państwie (w Polsce) posiada Pan centrum interesów osobistych (np. najbliższą rodzinę, żonę, dzieci) natomiast, w drugim państwie (w Szwecji) posiada centrum interesów gospodarczych (jest zatrudniony na umowę o pracę i posiada główne źródło dochodów) mogą powstać wątpliwości co do ustalenia ośrodka Pana interesów życiowych.

Pragnie Pan zauważyć, że w doktrynie prezentowane są poglądy, zgodnie z którymi w takich sytuacjach ustalając ośrodek interesów życiowych, w pierwszej kolejności należy brać pod uwagę więzi osobiste (rodzinne) łączące podatnika z konkretnym państwem, ponieważ więzi osobiste są uznawane za więzi silniejsze niż więzi gospodarcze. (por. M. Taburska, T. Kot – Umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania Komentarz pod red. M. Zasiewskiej, A. Oktawiec, J. Chorązkiej, wydawnictwo ABC Wolters Kluwer Business, Warszawa 2011, str. 70). Należy również zauważyć, że ustawodawca nie hierarchizuje wprawdzie przesłanek określających centrum interesów życiowych. Użyty spójnik „lub" pomiędzy sformułowaniem „centrum interesów osobistych lub gospodarczych" wskazuje, że przesłanki te powinny być traktowane równorzędnie. W takiej sytuacji osoba fizyczna posiadająca ścisłe powiązania biznesowe, czy też gospodarcze w Polsce, a posiadająca całą rodzinę i znajomych w innym pastwie może podlegać opodatkowaniu w Polsce od całości swoich dochodów (interpretacja indywidualna Dyrektora Izby Skarbowej w Bydgoszczy z 18 maja 2009 r. Nr ITPB2/415-216/09/IB). „Fakt posiadania w drugim państwie jednej ze sfer (osobistej lub zawodowej) nie uchyla posiadania w Polsce miejsca zamieszkania – w razie położenia w Polsce drugiej z nich" (J. Sekita – Opodatkowanie dochodów osób fizycznych z inwestowania i lokacji majątku – ABC 2011 (wydanie elektroniczne LEX nr 131281). Jeżeli natomiast osoba fizyczna posiada najbliższą rodzinę (żonę, dzieci) w kraju, natomiast jej aktywność gospodarcza prowadzona jest w innym kraju (a jednym z tych krajów jest Polska) niewykluczone, że w takim przypadku polskie organy podatkowe będą uważały, że osoba ta posiada ośrodek interesów życiowych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. Ewentualne kolizje pomiędzy systemami podatkowymi są eliminowane w takich sytuacjach poprzez zastosowanie właściwej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawartej pomiędzy tymi krajami. W analizowanym przypadku zastosowanie znajdzie Konwencja zawarta w dniu 19 listopada 2004 r. pomiędzy Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu. Zgodnie z art. 4 ust. 1 UPO `(...)`określenie „osoba mająca miejsce zamieszkania (…) w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu`(...)`". W przypadku kolizji, zgodnie z art. 4 ust. 2 UPO, jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma ona ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

W analizowanym przypadku należy stwierdzić, że posiada Pan ośrodek interesów życiowych na terytorium Polski. Jest Pan ściślej powiązany z terytorium Polski niż z terytorium Szwecji. Bez wątpienia na terytorium Polski posiada Pan centrum interesów osobistych. Dodatkowo pomimo, że aktualnie wykonuje Pan pracę najemną na terytorium Szwecji, co stanowi jego główne źródło utrzymania, jest Pan również gospodarczo powiązany z Polską. Na terytorium Polski posiada Pan bowiem nieruchomość, a dochody uzyskane z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Szwecji, inwestuje Pan na terytorium Polski. Dodatkowo zamierza Pan utworzyć na terytorium Polski Działalność Gospodarczą.

Nawet w przypadku zastosowania norm kolizyjnych opisanych w art. 4 ust. 2 UPO z uwagi na silniejsze Pana powiązania z Polską, aniżeli ze Szwecją należałoby uznać, że posiada Pan „miejsce zamieszkania” w rozumieniu UPO na terytorium Polski.

Reasumując, w przedstawionym stanie faktycznym oraz zdarzeniu przyszłym stoi Pan na stanowisku, że będzie posiadał nieograniczony obowiązek podatkowy na terytorium Polski i tym samym co do zasady będzie zobowiązany do zapłaty podatku na terytorium Polski od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Na miejsce i sposób opodatkowania dochodów osiąganych przez Pana za granicą (na terytorium Szwecji) mogą mieć jednak wpływ właściwe przepisy UPO, które powinny być uwzględnione.

Ad. 2 Opodatkowanie dochodu z tytułu umowy o pracę wykonywanej na terytorium Szwecji

Stosownie do art. 15 ust. 1 UPO „Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie”.

W Pana ocenie, powyższa zasada opodatkowania dochodów z wynagrodzenia za prace znajdzie zastosowanie w przedstawionym stanie faktycznym. Ma Pan miejsce zamieszkania w Polsce, ale praca jest przez niego wykonywana na terytorium Szwecji. Zatem zgodnie z art. 15 ust. 1 UPO, dochód uzyskany z tego tytułu przez Pana może być opodatkowany zarówno w Szwecji jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce.

Wyjątek od sposobu opodatkowania dochodu z tytułu pracy wykonywanej zagranicą wprowadza art. 15 ust. 2 UPO, zgodnie z którym: "Bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

1. odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym i

2. wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

3. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie”.

Z powyższego przepisu wynika więc, że wynagrodzenie za pracę podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie w którym pracownik ma miejsce zamieszkania, nawet jeśli praca wykonywana jest w drugim państwie, o ile łącznie zostaną spełnione wszystkie trzy określone w tym przepisie warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków spowoduje, że wynagrodzenie pracowników podlega opodatkowaniu na zasadach określonych w art. 15 ust. 1 UPO.

W analizowanym przypadku warunki opisane w art. 15 ust. 2 UPO, nie zostaną spełnione ponieważ:

1. przebywa Pan na terytorium Szwecji przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym;

2. wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który ma siedzibę na terytorium Szwecji.

Wobec powyższego należy stwierdzić, że dochód uzyskany przez Pana jako polskiego rezydenta podatkowego, z tytułu umowy o pracę wykonywanej dla Spółki Szwedzkiej na terytorium Szwecji może podlegać opodatkowaniu zarówno w Szwecji jak i w państwie rezydencji, czyli w Polsce. W celu uniknięcia podwójnego opodatkowania dochodu osiągniętego przez Pana z tego tytułu znajduje natomiast zastosowanie tzw. metoda wyłączenia z progresją określona w art. 22 ust. 1 pkt. a) UPO oraz w art. 27 ust. 8 ustawy PIT.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 lit. a) UPO, w przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób: jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który stosownie do postanowień niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Szwecji, to Polska, z uwzględnieniem postanowień punktu b), wyłączy taki dochód od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu podatku należnego od pozostałego dochodu tej osoby, może zastosować stawkę podatku, jaka byłaby właściwa, gdyby wyłączony dochód nie był wyłączony.

Reasumując, w przypadku gdy Pan jako osoba mająca miejsce zamieszkania na terytorium Polski (w rozumieniu przepisów podatkowych) osiągnie dochody z tytułu pracy wykonywanej na terytorium Szwecji, dochód ten będzie podlegał opodatkowaniu w Szwecji. Dochód ten co do zasady powinien również podlegać opodatkowaniu w Polsce jednak po zastosowaniu metody wyłączenia z progresją wynikającej z art. 3 ust. 1 ustawy o PIT w zw. z art. 15 ust. 1 Konwencji oraz art. 22 ust. 1 lit. a) UPO, dochód ten będzie wyłączony z opodatkowania na terytorium Polski, ale może mieć wpływ na określenie stawki podatku dla innych dochodów osiągniętych na terytorium Polski, a opodatkowanych na zasadach ogólnych według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ust. 1 ustawy PIT.

Ad. 3 i 4 Pozarolnicza działalność gospodarcza wykonywana na terytorium Polski

Analizując powyższą kwestię należy w pierwszej kolejności wskazać, że ustawa PIT w art. 10 ust. 3 jako źródło przychodów wymienia pozarolniczą działalność gospodarczą. Dochody osiągnięte przez podatników ze źródła, o którym mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, są opodatkowane na zasadach określonych w art. 27, z zastrzeżeniem ust. 2 i 3, chyba że podatnicy złożą właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego pisemny wniosek lub oświadczenie o zastosowanie form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym. Wniosek lub oświadczenie o zastosowaniu form opodatkowania określonych w ustawie o zryczałtowanym podatku dochodowym podatnicy mogą złożyć na podstawie przepisów o swobodzie działalności gospodarczej. (art. 9a ust. 1 ustawy PIT).

W tym przypadku, jest obowiązany do złożenia właściwemu naczelnikowi urzędu skarbowego do 20 dnia miesiąca następującego po miesiącu, w którym osiągnął pierwszy przychód z tego tytułu w roku podatkowym pisemnego oświadczenia o wyborze ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Należy również zaznaczyć, że przychodów (dochodów) opodatkowanych w formach zryczałtowanych nie łączy się z przychodami (dochodami) z innych źródeł podlegającymi opodatkowaniu na podstawie ustawy o podatku dochodowym. (art. 3 uzpd). Ponadto należy wskazać, że stosownie do treści art. 12 ust. 12 uzpd, który podaje, że przepisy art. 27 ust. 8 – 9a ustawy PIT stosuje się tu odpowiednio, co oznacza, że do ustalania podstawy opodatkowania należy zastosować właściwą metodę unikania podwójnego opodatkowania przewidzianą przepisami stosownych umów międzynarodowych.

W konsekwencji, nie będzie Pan uwzględniał w zeznaniu rocznym PIT-28 przychodów (dochodów) osiągniętych na terytorium Szwecji ze stosunku pracy. Z konstrukcji zeznania PIT-28 oraz obowiązujących przepisów prawa podatkowego nie wynika obowiązek wykazania dochodów osiągniętych przez Pana na terytorium Szwecji razem z przychodami osiągniętymi w Polsce opodatkowanymi ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych.

Wobec powyższego, dochody z pracy najemnej wykonywanej za granicą (do których ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresją), tj. dochody zwolnione w Polsce z opodatkowania nie będą podlegały łączeniu z dochodami uzyskiwanymi w ramach działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej opodatkowanej metodą ryczałtu od przychodów ewidencjonowanych.

Podsumowując, wynagrodzenie przez Pana uzyskiwane z pracy najemnej wykonywanej na terytorium Szwecji podlega opodatkowaniu zarówno w Polsce, jak i może podlegać opodatkowaniu w Szwecji. Jednocześnie w Polsce – w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu – należy zastosować zasadę określoną w art. 23 ust. 1 pkt a) UPO (tzw. metodę wyłączenia z progresją). Jeżeli więc nie osiągnie Pan w Polsce dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych – według skali podatkowej określonej w art. 27 ust. 1 ustawy PIT, nie będzie obowiązany do złożenia w Polsce zeznania podatkowego.

Po założeniu w Polsce Działalności Gospodarczej dochody z niej osiągnięte, zgodnie z Pana wyborem będą opodatkowane na zasadach określonych w art. 12 ust. 1 pkt 2a uzpd, dochody te nie będą podlegały łączeniu z dochodami z pracy najemnej wykonywanej za granicą (w Szwecji).

Dochód osiągnięty przez Pana z Działalności Gospodarczej opodatkowanej 14% zryczałtowanym podatkiem dochodowym nie będzie również podlegał łączeniu z innymi dochodami osiągniętymi przez Pana na terytorium Polski a opodatkowanymi na zasadach ogólnych według skali podatkowej, o której mowa w art. 27 ustawy PIT. Jeżeli więc nie osiągnie Pan na terytorium Polski innych dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, dochód osiągnięty w Szwecji nie będzie miał wpływu na wysokość Pana stawki opodatkowania w Polsce.

Wobec powyższego, będzie Pan zobowiązany do wykazania w Polsce tylko i wyłącznie dochodów z Działalności Gospodarczej opodatkowanych zryczałtowanym podatkiem dochodowym, nie będzie zobowiązany do wykazania dochodów osiągniętych na terytorium Szwecji z tytułu umowy o pracę.

W celu rozliczenia dochodów będzie Pan zobowiązany do złożenia zeznania o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) PIT-28. Do wskazanego zeznania nie dołącza natomiast załącznika PIT/ZG (Informacji o wysokości dochodów z zagranicy i zapłaconym podatku), ponieważ dochód z zagranicy nie ma wpływu na rozliczenie w Polsce. Ponadto PIT/ZG składa się jako załącznik do deklaracji PIT-36, PIT-36L, PIT-38 i PIT-39, a nie do PIT-28.

Ocena stanowiska

Stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 3 ust. 2b ustawy:

Za dochody (przychody) osiągane na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej przez podatników, o których mowa w ust. 2a, uważa się w szczególności dochody (przychody) z:

1. pracy wykonywanej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej na podstawie stosunku służbowego, stosunku pracy, pracy nakładczej oraz spółdzielczego stosunku pracy, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

2. działalności wykonywanej osobiście na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, bez względu na miejsce wypłaty wynagrodzenia;

3. działalności gospodarczej prowadzonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w tym poprzez położony na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej zagraniczny zakład;

4. położonej na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieruchomości lub praw do takiej nieruchomości, w tym ze zbycia jej w całości albo w części lub zbycia jakichkolwiek praw do takiej nieruchomości;

5. papierów wartościowych oraz pochodnych instrumentów finansowych niebędących papierami wartościowymi, dopuszczonych do publicznego obrotu na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej w ramach regulowanego rynku giełdowego, w tym uzyskane ze zbycia tych papierów albo instrumentów oraz z realizacji praw z nich wynikających;

6. tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji) w spółce, ogółu praw i obowiązków w spółce niebędącej osobą prawną lub tytułów uczestnictwa w funduszu inwestycyjnym, instytucji wspólnego inwestowania lub innej osobie prawnej i praw o podobnym charakterze lub z tytułu należności będących następstwem posiadania tych udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw – jeżeli co najmniej 50% wartości aktywów tej spółki, spółki niebędącej osobą prawną, tego funduszu inwestycyjnego, tej instytucji wspólnego inwestowania lub osoby prawnej, bezpośrednio lub pośrednio, stanowią nieruchomości położone na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub prawa do takich nieruchomości;

6a) tytułu przeniesienia własności udziałów (akcji), ogółu praw i obowiązków, tytułów uczestnictwa lub praw o podobnym charakterze w spółce nieruchomościowej;

7. tytułu należności regulowanych, w tym stawianych do dyspozycji, wypłacanych lub potrącanych, przez osoby fizyczne, osoby prawne albo jednostki organizacyjne nieposiadające osobowości prawnej, mające miejsce zamieszkania, siedzibę lub zarząd na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, niezależnie od miejsca zawarcia umowy i wykonania świadczenia;

8. niezrealizowanych zysków, o których mowa w art. 30da.

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Przepis art. 3 ust. 1a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, wskazuje na dwa warunki, od spełnienia których uzależnia się kwalifikację danej osoby jako mającej miejsce zamieszkania w Polsce. Jako pierwszy warunek przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych).

Jako pierwszy warunek pozwalający na uznanie osoby za mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, przepis wskazuje posiadanie centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych). Przesłanka ta została skonstruowana w bardzo szeroki sposób, jeśli chodzi o zakreśloną grupę osób, które na potrzeby podatku dochodowego od osób fizycznych posiadają w Polsce ośrodek interesów życiowych. Wynikać może to z użycia w powołanym powyżej przepisie spójnika „lub” w sformułowaniu „centrum interesów osobistych lub gospodarczych” dla doprecyzowania, kiedy uznaje się daną osobę za mającą miejsce zamieszkania na terytorium RP.

Przez „centrum interesów osobistych” należy rozumieć wszelkie powiązania rodzinne, tzn. ognisko domowe, aktywność społeczna, polityczna, kulturalna, obywatelska, przynależność do organizacji/klubów, uprawiane hobby itp. Z kolei „centrum interesów gospodarczych” to przede wszystkim miejsce prowadzenia działalności zarobkowej, źródła dochodów, posiadane inwestycje, majątek nieruchomy i ruchomy, polisy ubezpieczeniowe, zaciągnięte kredyty, konta bankowe itd.

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej uważa się również osobę fizyczną, która przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym. W świetle art. 3 ust. 1a ww. ustawy, analizowany warunek stanowi samodzielną podstawę do uznawania określonej kategorii osób za rezydentów, niezależną od omówionego powyżej posiadania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów życiowych.

We wniosku poinformował Pan, że:

1. Jest Pan obywatelem polskim. W Polsce posiada Pan najbliższą rodzinę (żonę, rodziców, najbliższych przyjaciół).

2. Jest Pan zatrudniony na podstawie umowy o pracę w szwedzkiej spółce prawa handlowego … (dalej: „Spółka Szwedzka"), na stanowisku …

3. Na terytorium Polski posiada Pan również dom jednorodzinny wraz z działką, inwestuje Pan również środki pieniężne zarobione z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Szwecji w Polsce.

4. Z uwagi na wykonywaną pracę przebywa lub może Pan przebywać na terytorium Szwecji przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym.

5. Zamierza Pan na terytorium Polski rozpocząć pozarolniczą działalność gospodarczą prowadzoną w formie jednoosobowej działalności gospodarczej.

6. Poza dochodami uzyskiwanymi z tytułu umowy o pracę wykonywanej na terytorium Szwecji oraz dochodami z tytułu prowadzonej na terytorium Polski działalności gospodarczej nie spodziewa się osiągać na terytorium Polski innych dochodów.

7. Wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy o pracę jest wypłacane przez Spółkę Szwedzką. Praca na terytorium Szwecji, aktualnie stanowi Pana główne źródło utrzymania. Niewykluczone, że wraz z rozwojem działalności gospodarczej główne dochody będą przez Pana osiągane z tytułu pozarolniczej działalności gospodarczej wykonywanej na terytorium Polski.

W świetle art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

W przedmiotowej sprawie zastosowanie znajdzie Konwencja między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Królestwa Szwecji w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz. U. 2006 r. Nr 26 poz. 193).

Jak wynika z art. 4 ust. 1 Konwencji polsko – szwedzkiej:

W rozumieniu niniejszej Konwencji, określenie "osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Umawiającym się Państwie" oznacza każdą osobę, która zgodnie z prawem tego Państwa podlega tam opodatkowaniu z uwagi na jej miejsce zamieszkania, miejsce stałego pobytu, siedzibę zarządu albo inne kryterium o podobnym charakterze, i obejmuje również to Państwo, jego jednostkę terytorialną lub organ lokalny i jakąkolwiek instytucję rządową albo agencję rządową. Jednakże, w przypadku spółki osobowej albo mienia spadkowego, określenie to ma zastosowanie tylko w przypadku, gdy dochód osiągany przez taką spółkę osobową albo dochód z takiego mienia spadkowego podlega opodatkowaniu w tym Państwie tak, jak dochód osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę, w zależności od przypadku, albo w jej rękach, albo w rękach wspólników lub jego beneficjentów.

Określenie to jednak nie obejmuje osób, które podlegają opodatkowaniu w tym Państwie w zakresie dochodu osiąganego tylko ze źródeł w tym Państwie.

Art. 4 ust. 2 Konwencji stanowi, że:

Jeżeli, stosownie do postanowień ustępu 1, osoba fizyczna ma miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to jej status określa się według następujących zasad:

a) osobę uważa się za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, w którym ma ona stałe miejsce zamieszkania; jeżeli ma ona stałe miejsce zamieszkania w obu Umawiających się Państwach, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania tylko w tym Państwie, z którym ma one ściślejsze powiązania osobiste i gospodarcze (ośrodek interesów życiowych);

b) jeżeli nie można ustalić, w którym Państwie osoba ma ośrodek interesów życiowych, albo jeżeli nie posiada ona stałego miejsca zamieszkania w żadnym z Państw, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Umawiającym się Państwie, w którym zwykle przebywa;

c) jeżeli przebywa ona zazwyczaj w obu Państwach lub nie przebywa zazwyczaj w żadnym z nich, to uważa się ją za mającą miejsce zamieszkania w tym Państwie, którego jest obywatelem;

d) jeżeli osoba jest obywatelem obydwu Państw lub nie jest obywatelem żadnego z nich, to właściwe organy Umawiających się Państw rozstrzygną sprawę w drodze wzajemnego porozumienia.

Definicja „osoby mającej miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie” odnosi się bezpośrednio do określenia „miejsca zamieszkania” przyjętego w ustawodawstwach wewnętrznych państw i uwzględnia różne formy więzi osobistej z państwem, które we własnym ustawodawstwie ustala podstawę do nieograniczonego obowiązku podatkowego.

Dla potrzeb dokonania interpretacji ww. przepisu, należy sięgnąć do Komentarza do Modelowej Konwencji OECD. Głównym celem Modelowej Konwencji OECD jest umożliwienie rozwiązywania w sposób jednolity najczęściej występujących problemów w zakresie międzynarodowego prawnego podwójnego opodatkowania. Zgodnie z zaleceniami Rady OECD, państwa członkowskie przy zawieraniu lub rewizji dwustronnych konwencji powinny stosować się do Modelowej Konwencji i do interpretacji zawartej w Komentarzu do tej Konwencji. Postanowienia Konwencji zyskały powszechne (światowe) uznanie wyrażające się włączaniem ich do większości dwustronnych umów. Wiele umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, które zawarła Polska z innymi krajami została sporządzona w zgodzie z postanowieniami Modelowej Konwencji OECD, w tym Konwencja zawarta między Polską a Szwecją.

Według Komentarza do Modelowej Konwencji OECD posiadanie stałego ogniska domowego oznacza, że osoba fizyczna urządziła je i zastrzegła dla swojego trwałego użytkowania, w przeciwieństwie do przebywania w konkretnym miejscu, ale w takich warunkach, z których wynika, że dany pobyt jest zamierzony na krótki czas. Zgodnie z Komentarzem, istotnym czynnikiem jest trwałość zamieszkania, dbałość o ognisko domowe, co należy rozumieć, że osoba zainteresowana czyni wszystko, co jest niezbędne, aby mieć to mieszkanie do własnej dyspozycji w każdym czasie, w sposób ciągły, a nie od czasu do czasu, na pobyt, który z różnych względów może mieć charakter krótkotrwały. Jeżeli osoba fizyczna posiada ognisko domowe w obu Umawiających się państwach, wówczas pierwszeństwo ma państwo, z którym osobiste i ekonomiczne powiązania danej osoby są ściślejsze. Przez takie powiązania, Komentarz nakazuje rozumieć ośrodek interesów życiowych, przy ustalaniu którego należy wziąć pod uwagę stosunki rodzinne i towarzyskie, zatrudnienie, działalność polityczną, kulturalną i wszelką inną, miejsce działalności gospodarczej i miejsce, z którego zarządza swoim mieniem. Wszystkie te okoliczności należy rozważyć w całości, uwzględniając indywidualne postępowanie danej osoby. Jeśli miejsca zamieszkania nie można ustalić na podstawie tego kryterium, należy ustalić je biorąc pod uwagę przede wszystkim miejsce, w którym osoba fizyczna zwykle przebywa, a następnie obywatelstwo danej osoby.

Tekst Modelowej Konwencji stanowiącej wzór umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania zawieranych przez Polskę, jak i brzmienie Komentarza do niej zostały wypracowane w drodze konsensusu przez wszystkie państwa członkowskie OECD, które zobowiązały się tym samym do stosowania zawartych w nich postanowień. Modelowa Konwencja, jak i Komentarz do niej, nie są źródłem powszechnie obowiązującego prawa, natomiast stanowią wskazówkę, jak należy interpretować zapisy umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania.

Ustalenie miejsca zamieszkania podatnika decyduje o zakresie ciążącego na nim obowiązku podatkowego. Inaczej mówiąc, od miejsca zamieszkania zależy, czy podatnik podlega nieograniczonemu, czy ograniczonemu obowiązkowi podatkowemu w Polsce. Nieograniczonym obowiązkiem podatkowym objęci są podatnicy, którzy w Polsce mają miejsce zamieszkania. Podlegają oni obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów. Natomiast, jeśli podatnik będzie miał miejsce zamieszkania za granicą, to w Polsce będzie płacił podatek tylko od dochodów (przychodów) uzyskanych w danym roku podatkowym w Polsce (ograniczony obowiązek podatkowy).

Biorąc pod uwagę informacje przedstawione we wniosku, stwierdzam, że posiada Pan centrum interesów osobistych w Polsce. W Polsce bowiem posiada Pan najbliższą rodzinę (żonę, rodziców, najbliższych przyjaciół). Na terytorium Polski posiada Pan również dom jednorodzinny wraz z działką.

Pana ośrodek interesów gospodarczych znajduje się w Szwecji, bowiem osiąga tam Pan dochody z tytułu umowy o pracę oraz w Polsce z tego względu, że środki pieniężne zarobione z tytułu pracy najemnej wykonywanej na terytorium Szwecji inwestuje Pan w Polsce. Z uwagi na wykonywaną pracę przebywa lub może Pan przebywać na terytorium Szwecji przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym.

Rozstrzygając zatem, w którym kraju Pana powiązania gospodarcze są ściślejsze, należy wziąć pod uwagę informację, że zamierza Pan na terytorium Polski rozpocząć pozarolniczą działalność gospodarczą w formie jednoosobowej działalności gospodarczej. Niewykluczone, że z działalności gospodarczej będzie Pan uzyskiwał dochody, które będą stanowiły główne źródło Pana dochodu.

Zatem, uznaję, że centrum interesów gospodarczych również posiada Pan w Polsce. W konsekwencji, Pana miejscem zamieszkania dla celów podatkowych jest Polska. Oznacza to, że podlega oraz będzie Pan podlegał w Polsce nieograniczonemu obowiązkowi podatkowemu, o którym mowa w art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, tj. obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów.

W zakresie opodatkowania dochodów uzyskanych na terytorium Szwecji przez Pana – jako osobę mającą miejsce zamieszkania w Polsce, wskazuję, że:

W myśl art. 15 ust. 1 Konwencji:

Z uwzględnieniem postanowień artykułów 16, 18 i 19, pensje, płace i inne podobne wynagrodzenia, które osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tak wykonywana, to otrzymywane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Stosownie do art. 15 ust. 2 ww. Konwencji:

Bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenie, jakie osoba mająca miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie otrzymuje za pracę najemną wykonywaną w drugim Umawiającym się Państwie, podlega opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w drugim Państwie, i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium innego państwa, tj. w niniejszej sprawie na terytorium Szwecji. W tej sytuacji, dochody z pracy najemnej podlegają opodatkowaniu w kraju zamieszkania, tj. w Polsce oraz w kraju, w którym praca jest rzeczywiście wykonywana, tj. w Szwecji – za wyjątkiem przypadku opisanego szczegółowo w treści art. 15 ust. 2 Konwencji.

Przepis art. 15 ust. 1 ww. Konwencji określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

Jak Pan poinformował we wniosku:

1. Osiąga Pan dochody z tytułu umowy o pracę wykonywanej na terytorium Szwecji.

2. Wynagrodzenie z tytułu zawartej umowy o pracę jest wypłacane przez Spółkę Szwedzką.

3. Przebywa lub może Pan przebywać na terytorium Szwecji przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym.

W Pana sprawie nie wszystkie przesłanki zostały spełnione łącznie. Jak wynika z wniosku przebywa lub może Pan przebywać na terytorium Szwecji przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w okresie dwunastu miesięcy rozpoczynających się lub kończących w danym roku podatkowym, ponadto wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który ma siedzibę na terytorium Szwecji.

Tym samym, dochód z umowy o pracę uzyskany na terytorium Szwecji, stosownie do art. 15 ust. 1 Konwencji, podlega opodatkowaniu zarówno w państwie wykonywania pracy, czyli w Szwecji, jak i w państwie zamieszkania, tj. w Polsce.

Celem uniknięcia dwukrotnego opodatkowania tego samego dochodu należy zastosować przewidzianą w Konwencji polsko – szwedzkiej metodę unikania podwójnego opodatkowania.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 lit. a Konwencji:

W przypadku osoby mającej miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce podwójnego opodatkowania unika się w następujący sposób:

Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga dochód, który stosownie do postanowień niniejszej Konwencji podlega opodatkowaniu w Szwecji, to Polska, z uwzględnieniem postanowień punktu (b), wyłączy taki dochód od opodatkowania. Polska, przy obliczaniu podatku należnego od pozostałego dochodu tej osoby, może zastosować stawkę podatku, jaka byłaby właściwa, gdyby wyłączony dochód nie był wyłączony.

Z art. 27 ust. 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, oprócz dochodów podlegających opodatkowaniu, zgodnie z ust. 1, osiągał również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub innych umów międzynarodowych – podatek określa się w następujący sposób:

1. do dochodów podlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym dodaje się dochody zwolnione od tego podatku i od sumy tych dochodów oblicza się podatek według skali określonej w ust. 1,

2. ustala się stopę procentową tego podatku do tak obliczonej sumy dochodów,

3. ustaloną zgodnie z pkt 2 stopę procentową stosuje się do dochodu podlegającego opodatkowaniu podatkiem dochodowym.

W przypadku metody wyłączenia z progresją dochody uzyskane za granicą są na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania zwolnione od podatku w Polsce, ale dochody te uwzględnia się do ustalania stopy procentowej, według której zapłaci się podatek od polskich przychodów (dochodów) opodatkowanych według skali podatkowej.

Uzyskany przez Pana dochód z pracy najemnej w Szwecji podlega opodatkowaniu w Szwecji i w Polsce. Do dochodu tego w Polsce ma zastosowanie metoda wyłączenia z progresja, a mianowicie dochód ten jest zwolniony od podatku w Polsce, ale jeśli uzyskałby Pan dochody opodatkowane według skali podatkowej, to wówczas dochody ze Szwecji należałoby uwzględnić do ustalania stopy procentowej, według której należałoby zapłacić podatek od polskich przychodów (dochodów).

Odnosząc się do kwestii działalności gospodarczej, należy wskazać, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych wyraźnie rozróżnia źródła przychodów oraz sposób opodatkowania dochodów z poszczególnych źródeł.

Według art. 10 ust. 1 pkt 3 ustawy:

Źródłem przychodu jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie z art. 1 pkt 1 ustawy z dnia 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

Ustawa reguluje opodatkowanie zryczałtowanym podatkiem dochodowym niektórych przychodów (dochodów) osiąganych przez osoby fizyczne prowadzące pozarolniczą działalność gospodarczą.

Stosownie do treści art. 6 ust. 1 ww. ustawy:

Opodatkowaniu ryczałtem od przychodów ewidencjonowanych podlegają przychody osób fizycznych lub przedsiębiorstw w spadku z pozarolniczej działalności gospodarczej, o których mowa w art. 7a ust. 4 lub art. 14 ustawy o podatku dochodowym, z zastrzeżeniem ust. 1e i 1f, w tym również gdy działalność ta jest prowadzona w formie spółki cywilnej osób fizycznych, spółki cywilnej osób fizycznych i przedsiębiorstwa w spadku lub spółki jawnej osób fizycznych, zwanych dalej „spółką”. Do przychodów przedsiębiorstwa w spadku nie stosuje się przepisu art. 12 ust. 10a.

W myśl art. 4 ust. 1 pkt 12 ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne:

Użyte w ustawie określenie pozarolnicza działalność gospodarcza oznacza pozarolniczą działalność gospodarczą w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym.

Jak wynika z art. 6 ust. 4 pkt 1 ww. ustawy:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli:

1. w roku poprzedzającym rok podatkowy:

a) uzyskali przychody z tej działalności, prowadzonej wyłącznie samodzielnie, w wysokości nieprzekraczającej 2 000 000 euro, lub

b) uzyskali przychody wyłącznie z działalności prowadzonej w formie spółki, a suma przychodów wspólników spółki z tej działalności nie przekroczyła kwoty 2.000.000 euro.

Treść art. 6 ust. 4 pkt 2 tej ustawy stanowi, że:

Podatnicy opłacają w roku podatkowym ryczałt od przychodów ewidencjonowanych z działalności wymienionej w ust. 1, jeżeli rozpoczną wykonywanie działalności w roku podatkowym i nie korzystają z opodatkowania w formie karty podatkowej – bez względu na wysokość przychodów.

Zgodnie z art. 12 ust. 12 ustawy z 20 listopada 1998 r. o zryczałtowanym podatku dochodowym od niektórych przychodów osiąganych przez osoby fizyczne (Dz. U. z 2021 r. poz. 1993 ze zm.):

Przepisy art. 27 ust. 8-9a ustawy o podatku dochodowym stosuje się odpowiednio.

Powyższy przepis nie będzie miał zastosowania, w sytuacji gdy do przychodów uzyskanych w Polsce z tytułu działalności gospodarczej mają zastosowanie przepisy ustawy o zryczałtowanym podatku dochodowym, a do przychodów z zagranicy (ze stosunku pracy) mają zastosowanie przepisy ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Zatem, jeżeli uzyska Pan dochody w Polsce z działalności gospodarczej opodatkowanej zryczałtowanym podatkiem dochodowym od przychodów ewidencjonowanych i dochody z pracy najemnej na terytorium Szwecji, gdzie zgodnie z Konwencją stosuje się metodę wyłączenia z progresją, to dochody ze stosunku pracy uzyskane w Szwecji nie będą miały wpływu na stawkę ryczałtu stosowaną do opodatkowania przychodów z działalności uzyskanych w Polsce.

Z tytułu działalności gospodarczej będzie Pan zobowiązany do złożenia zeznania podatkowego PIT-28. Skoro nie uzyskuje/nie uzyska Pan w Polsce dochodów opodatkowanych na zasadach ogólnych, to nie jest/nie będzie Pan zobowiązany do wykazania w Polsce dochodów z pracy najemnej ze Szwecji w zeznaniu rocznym ani w załączniku PIT/ZG.

Dodatkowe informacje

Podkreślenia wymaga, że procedura wydawania indywidualnych interpretacji przepisów prawa podatkowego nie podlega regułom przewidzianym dla postępowania podatkowego, czy kontrolnego. Organ wydający interpretacje opiera się wyłącznie na opisie stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego przedstawionego we wniosku, nie prowadzi postępowania dowodowego. Przedmiotem interpretacji wydanej na podstawie art. 14b ustawy Ordynacja podatkowa, jest sam przepis prawa. Jeżeli zatem, przedstawiony we wniosku stan faktyczny (zdarzenie przyszłe) będzie różnił się od występującego w rzeczywistości, wówczas wydana interpretacja nie będzie Pana chroniła w zakresie rzeczywiście zaistniałego stanu faktycznego. Należy też zauważyć, że to na podatniku spoczywa obowiązek udowodnienia w toku ewentualnego postępowania podatkowego okoliczności faktycznych, z których wywodzi on dla siebie korzystne skutki prawne.

Przy czym, nie dokonaliśmy oceny stanowiska co do stawki ryczałtu dotyczącej działalności gospodarczej, gdyż nie było to przedmiotem zapytania.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

‒ stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

‒ zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego `(...)`. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329, 655; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).