Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowna Pani,

stwierdzam, że Pani stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

7 maja 2022 r. wpłynął Pani wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych zwrotu nakładów poniesionych na nieruchomość. Uzupełniła go Pani – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 4 lipca 2022 r. (wpływ 4 lipca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego

Pani E. F. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą – gabinet stomatologiczny. Jest Pani opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych na zasadach ogólnych. Wykonuje Pani wyłącznie czynności medyczne korzystające ze zwolnienia z podatku VAT (podatek od towarów i usług). 25 lutego 2022 roku została podjęta pomiędzy Panią, a spółką z ograniczoną odpowiedzialnością ugoda sądowa. Ugoda stwierdza, iż spółka wypłaci Pani uzgodnioną kwotę „na poczet zaspokojenia roszczeń wynikających z poniesionych przez wzywającą nakładów na przedmiot umowy z dnia 24 stycznia 2019 r.” Przedmiotem tej wymienionej umowy najmu lokalu użytkowego było świadczenie polegające na wynajęciu Pani przez spółkę lokalu użytkowego z przeznaczeniem na gabinet lekarski, a Pani zobowiązała się do płacenia czynszu za ww. lokal. Żadnych innych świadczeń lub nakładów ta umowa nie precyzuje, jednak warunkiem jej zawarcia była konieczność zainwestowania przez Panią w remont tegoż lokalu. W związku z tą umową przekazywała Pani spółce określoną kwotę pieniędzy, a spółka za Pani pieniądze remontowała i przystosowała do działalności lokal będący własnością spółki. Zatem przedmiotowe zdarzenie gospodarcze należy uznać za inwestycję w obcy środek trwały. Rzeczona umowa najmu lokalu była jednym z wzajemnych ustaleń wiążących strony, które miały podjąć współpracę biznesową. Współpraca ta podjęta w ramach umowy ustnej miała polegać na otwarciu w wynajętym przez Panią lokalu będącym własnością spółki - gabinetu lekarskiego i na prowadzeniu tam działalności. Umowa miała być wieloletnia. W związku z tą umową Spółka zobowiązała się do przekazywania Pani klientów w ilościach zapewniających opłacalność prowadzenia w lokalu działalności. Tylko pod tym warunkiem inwestowała Pani w cudzą nieruchomość. W efekcie okazało się, że Spółka nie wywiązała się ze swojego zobowiązania i działalność w tym lokalu była nierentowna. Ponieważ była Pani w tym układzie stroną poszkodowaną, zawezwała Pani spółkę do zwrotu poczynionych przez siebie nakładów finansowych w wyniku próby ugodowej. Ugoda sądowa została podjęta i zrekompensowała w części nakłady poniesione przez Panią na nieruchomość obcą. Na sali sądowej spółka wniosła o zobowiązanie Pani przez Sąd do wystawienia faktur, na kwotę równoważną kwocie, na którą została podjęta ugoda, jednak Sąd nie uwzględnił wniosku wyjaśniając stronie, iż na uzgodnioną kwotę składa się zwrot poniesionych nakładów finansowych, zatem nie odnosi Pani korzyści i nie odnosi żadnego zysku, a jest jej jedynie zwrócony wydatek na nakłady, który poniosła. Taka jest też treść sentencji ugody, iż spółka z ograniczoną odpowiedzialnością wypłaci Pani uzgodnioną ugodą kwotę: „na poczet zaspokojenia roszczeń wynikających z poniesionych przez wzywającą nakładów na przedmiot umowy z 24 stycznia 2019 r.” Spółka z ograniczoną odpowiedzialnością ma spłacić ww. kwotę w okresie do 12 miesięcy.

Pytania

1. Czy kwota wynikająca z ugody sądowej jest opodatkowana podatkiem VAT?

2. Czy kwota wynikająca z ugody sądowej jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie oznaczone we wniosku Nr 2 w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych. W zakresie pytania Nr 1 dotyczącego podatku od towarów i usług zostanie wydane odrębne rozstrzygnięcie.

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 2

Kwota wynikająca z ugody sądowej nie jest opodatkowana podatkiem dochodowym od osób fizycznych. Co do meritum przedmiotowej ugody sądowej, została ona podjęta jako zwrot poniesionych przez Panią nakładów finansowych w nieruchomość obcą. Sentencja ugody ma brzmienie: „na poczet zaspokojenia roszczeń wynikających z poniesionych przez wzywającą nakładów na przedmiot umowy z dnia 24 stycznia 2019 r.” Poczyniła Pani nakłady finansowe w postaci zainwestowania określonych kwot w remont przedmiotowego lokalu, aby przystosować go do swojej działalności gospodarczej oraz w płacone przez ok. rok czynsze. Prowadziła Pani w przedmiotowym lokalu przez ok. rok działalność gospodarczą i osiągała dochody. Jednak ponieważ przychody osiągane w tym lokalu, były o wiele niższe, niż spodziewane ze względu na niewywiązanie się wynajmującego z zobowiązania dostarczania Pani firmie nowych klientów, działalność w przedmiotowym lokalu okazała się nieopłacalna. Ze względu na to została podjęta pomiędzy stronami przedmiotowa ugoda, w której spółka zobowiązała się zwrócić Pani poniesione wcześniej nakłady. Z natury rzeczy, zwrot poniesionych uprzednio nakładów nie prowadzi strony otrzymującej zwrot do wzbogacenia, a jedynie do wyrównania wcześniej poniesionych wydatków i nie ma tu zastosowania art. 14 ust. 4 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Nie zachodzi więc sytuacja wystąpienia dochodu z tego typu zdarzenia gospodarczego. W związku z brakiem wystąpienia dochodu nie zachodzi tu obowiązek, a nawet możliwość opodatkowania takiego zwrotu podatkiem dochodowym. Takie stanowisko wyrażone jest także w wielu interpretacjach podatkowych oraz wyrokach sądowych i istnieje w tym zakresie jednolitość orzecznicza. Vide: 1. Interpretacji Dyrektora KIS z 14 września 2018 roku (0112-KDIL3-2.4011.330.2018.1.AK) 2. Interpretacji Dyrektora KIS z 3 września 2020 roku (0113-KDIPT2-.4011.495.2020.2.MP).

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawiła Pani we wniosku jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, ze zm.), opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 3 ww. ustawy źródłem przychodów jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Stosownie do art. 14 ust. 1 ww. ustawy:

Za przychód z działalności, o której mowa w art. 10 ust. 1 pkt 3, uważa się kwoty należne, choćby nie zostały faktycznie otrzymane, po wyłączeniu wartości zwróconych towarów, udzielonych bonifikat i skont. U podatników dokonujących sprzedaży towarów i usług opodatkowanych podatkiem od towarów i usług za przychód z tej sprzedaży uważa się przychód pomniejszony o należny podatek od towarów i usług.

Cytowany wyżej art. 14 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych zawiera ogólną definicję przychodu z pozarolniczej działalności gospodarczej, natomiast w art. 14 ust. 2 wymienione zostały przykładowe zdarzenia powodujące powstanie tego przychodu. Oznacza to, że co do zasady przychodem z pozarolniczej działalności gospodarczej są wszelkie przysporzenia majątkowe, uzyskane w związku z tą działalnością, o ile ustawa nie wyłącza ich z tej kategorii.

W art. 14 ust. 2 ww. ustawy, ustawodawca wskazał przykładowe oraz szczególne rodzaje korzyści, które dla podatnika stanowią przychód ze źródła przychodów, jakim jest pozarolnicza działalność gospodarcza.

Zgodnie natomiast z art. 14 ust. 3 pkt 3a ww. ustawy:

Do przychodów, o których mowa w ust. 1 i 2, nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Odnosząc się szczegółowo do tego unormowania, należy wskazać, że „zwrot” w języku powszechnym oznacza oddanie, zwrócenie czegoś.

Użyte w art. 14 ust. 3 pkt 3a omawianej ustawy, określenie „inne wydatki” koresponduje natomiast z poprzedzającym go punktem 3 art. 14 ust. 3 tej ustawy, dotyczącym zwrotu określonego rodzaju wydatków. Przez inne wydatki należy zatem rozumieć wydatki inne niż wymienione w art. 14 ust. 3 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W świetle powyższego, jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym. Takie rozwiązanie wynika literalnie z art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jednocześnie, posługując się zasadami wnioskowania a contrario, z treści art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, mając ponadto na względzie art. 14 ust. 1 można wyprowadzić zasadę, że zwrócone wydatki zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, stanowią przychody podatnika.

Tym samym, skutki podatkowe związane ze zwrotem wydatków są generalnie uzależnione od tego, czy wydatki, które będą zwracane podlegały zaliczeniu do kosztów podatkowych, czy też nie. Jeżeli zwracane wydatki podlegały zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów, wówczas kwota zwrotu powinna podlegać zaliczeniu do przychodów. Natomiast, jeżeli zwrot poniesionych wydatków dotyczyć będzie kosztów, które zgodnie z przepisami podatkowymi nie mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów, wówczas zwrócone wydatki nie będą dla podatnika przychodem podatkowym.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ust. 1.

W świetle powyższego, aby wydatek poniesiony przez podatnika stanowił dla niego koszt uzyskania przychodu, muszą być spełnione następujące warunki:

• został poniesiony przez podatnika, tj. w ostatecznym rozrachunku musi on zostać pokryty z zasobów majątkowych podatnika (nie stanowią kosztu uzyskania przychodu podatnika wydatki, które zostały poniesione na działalność podatnika przez osoby inne niż podatnik),
• ­jest definitywny (rzeczywisty), tj. wartość poniesionego wydatku nie została podatnikowi w jakikolwiek sposób zwrócona,
• ­pozostaje w związku z prowadzoną przez podatnika działalnością gospodarczą,
• ­poniesiony został w celu uzyskania, zachowania lub zabezpieczenia przychodów lub może mieć wpływ na wielkość osiągniętych przychodów,
• został właściwie udokumentowany,
• ­nie może znajdować się w grupie wydatków, których zgodnie z art. 23 ust. 1 ww. ustawy nie uważa się za koszty uzyskania przychodów.

Generalnie należy przyjąć, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie racjonalnie i gospodarczo uzasadnione wydatki związane z prowadzoną działalnością gospodarczą, których celem jest osiągnięcie przychodów, bądź też zabezpieczenie lub zachowanie tego źródła przychodów, o ile w myśl przepisów ww. ustawy nie podlegają wyłączeniu z tychże kosztów.

Przy czym, związek przyczynowy pomiędzy poniesieniem wydatku, a osiągnięciem przychodu, bądź zachowaniem lub zabezpieczeniem jego źródła należy oceniać indywidualnie w stosunku do każdego wydatku. Z oceny tego związku powinno wynikać, że poniesiony wydatek obiektywnie może przyczynić się do osiągnięcia przychodu, bądź służyć zachowaniu lub zabezpieczeniu źródła przychodów.

Koszty uzyskania przychodów nie są kosztami uzyskania jakichkolwiek przychodów, lecz zawsze związane są z uzyskaniem przychodu z konkretnego źródła. Koszty uzyskania przychodu z danego źródła pomniejszają przychody z tego właśnie źródła. Koszty te są zatem ściśle i funkcjonalnie przyporządkowane do danego źródła przychodów.

W myśl natomiast art. 22 ust. 8 ww. ustawy:

Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a - 22o, z uwzględnieniem art. 23. (…)

Zgodnie z art. 22a ust. 1 ww. ustawy:

Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:

1. budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,

2. maszyny, urządzenia i środki transportu,

3. inne przedmioty

- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.

Stosownie do treści art. 22a ust. 2 pkt 1 ww. ustawy:

Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych” - zwane także środkami trwałymi.

Z powyższych przepisów wynika, że, co do zasady, wydatki poniesione przez podatnika na nabycie lub wytworzenie środków trwałych, w tym również stanowiące inwestycję w obcych środkach trwałych, są rozliczane w czasie i podlegają zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodu prowadzonej przez podatnika pozarolniczej działalności gospodarczej – pośrednio poprzez odpisy amortyzacyjne dokonywane od wartości początkowej tych środków.

Przepisy prawa podatkowego nie definiują wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych, ale definiują pojęcie inwestycji.

Zgodnie z art. 5a pkt 1 ww. ustawy:

Inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217).

W myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ww. ustawy o rachunkowości:

Środki trwałe w budowie to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.

Biorąc pod uwagę te definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. Zgodnie z przyjętą linią orzecznictwa sądowego poprzez „inwestycje w obcych środkach trwałych” należy rozumieć nakłady ponoszone na ulepszenie istniejącego już środka trwałego, który nie stanowi własności (współwłasności) podatnika, jest jednak wykorzystywany, na podstawie stosownej umowy (najmu, dzierżawy itp.).

Przenosząc powyższe na grunt analizowanych przepisów stwierdzić należy, że w przedmiotowej sprawie kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia, czy kwota otrzymanego zwrotu stanowić będzie Pani przychód mają regulacje art. 14 ust. 3 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie z tym przepisem bowiem do przychodów nie zalicza się zwróconych innych wydatków niezaliczonych do kosztów uzyskania przychodów.

Z unormowania tego wynika, że wartość dokonanego zwrotu nakładów odpowiadająca tym wydatkom stanowić będzie – w momencie jego otrzymania – przychód podatkowy w sytuacji, gdy uprzednio podlegały one zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów.

Tym samym, jeżeli kwota wymienionych we wniosku nakładów inwestycyjnych została w całości lub w części zaliczona do kosztów uzyskania przychodów, w tym np. poprzez odpisy amortyzacyjne (lub w inny sposób), to ich zwrot stanowić będzie w całości lub w odpowiedniej części Pani przychód.

W związku z faktem, że zwrot nakładów na lokal użytkowy uznała Pani za inwestycję w obcy środek trwały (zatem wydatek ten podlegał zaliczeniu do kosztów uzyskania przychodów), stwierdzić należy, że dokonany w takich warunkach zwrot tychże nakładów stanowi dla Pani przychód z działalności gospodarczej rozliczony zgodnie z zasadami przewidzianymi dla tego źródła przychodu.

Dodatkowe informacje

W odniesieniu do przywołanych przez Panią interpretacji indywidualnych tut. Organ informuje, że zostały one wydane w indywidualnej sprawie i nie mają zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego. Po ich analizie wskazać należy, że dotyczą one otrzymania zwrotu poniesionych nakładów poczynionych przez osoby fizyczne nie prowadzące działalności gospodarczej. Zatem ich stan faktyczny nie odpowiada stanowi będącego przedmiotem niniejszego wniosku.

Ponadto należy zwrócić uwagę, że w uzasadnieniu własnego stanowiska powołała się Pani na art. 14 ust. 4 pkt 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, którego powyższa ustawa nie przewiduje.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pani przedstawiła i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli Pani sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia przyszłego i zastosuje się Pani do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pani prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA).

Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).