Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowni Państwo,

stwierdzam, że Państwa stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

20 kwietnia 2022 r. wpłynął Państwa wniosek o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy obowiązków płatnika w zakresie ujęcia w deklaracji PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)-11 odsetek od sum depozytowych narosłych przed dniem śmierci wpłacającego. Uzupełnili go Państwo – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 5 maja 2022 r. (wpływ 6 maja 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Zgodnie z § 20 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno-prawną wypłacają Państwo osobie wpłacającej zabezpieczenie majątkowe lub poręczenie majątkowe odsetki od sum depozytowych złożonych w związku z toczącym się sądowym postępowaniem karnym, cywilnym oraz w sprawach o wykroczenie.

Zabezpieczenie majątkowe wraz z narosłymi odsetkami na dzień wypłaty, wypłacono spadkobiercom.

Uzupełnienie i doprecyzowanie opisu stanu faktycznego

Odsetki wypłacono spadkobiercom w 2021 roku, wystawiono PIT-11, chodzi o wyjaśnienie, czy w tym przypadku należy dzielić naliczone odsetki do dnia i od dnia śmierci obwinionego, co jest kwestią sporu ze strony spadkobierców.

Pytanie

Czy PIT-11 należy wystawić na całą kwotę odsetek, czy należy pomniejszyć o odsetki narosłe przed dniem śmierci wpłacającego?

Państwa stanowisko w sprawie

Państwa zdaniem, zabezpieczenia majątkowego lub poręczenia majątkowego nie można uznać za formę oszczędzania, przechowywania lub inwestowania środków pieniężnych, bowiem celem ustanowienie zabezpieczenia lub poręczenia jest zapewnienie prawidłowego toku postępowania karnego lub cywilnego, a nie uzyskanie korzyści ekonomicznych przez wpłacającego.

Ponadto środki pieniężne nie są wpłacone na rachunek bankowy wpłacającego, lecz na rachunek bankowy państwowej jednostki budżetowej, a wpłacający nie jest dysponentem zdeponowanych środków pieniężnych.

Sądu nie można także uznać za podmiot uprawniony do prowadzenia jakichkolwiek form oszczędzania czy inwestowania środków pieniężnych osób fizycznych.

Państwa zdaniem odsetki od depozytów sądowych nie stanowią dla wpłacającego przychodu z kapitałów pieniężnych, o których mowa w ustawie o podatku od osób fizycznych (art. 17). Stanowią natomiast przychód z innych źródeł (art. 20 i 21 tejże ustawy).

Sporządzają Państwo PIT -11 dla spadkobierców na łączną kwotę odsetek, bowiem spadkobiercy podatnika, zgodnie z ordynacją podatkową art. 106. § 1. "Zapisobierca, który otrzymał należny mu zapis, ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spadkodawcy".

Tym samym jeśli spadkodawca otrzymałby odsetki, jako świadczenie uboczne to stanowiłoby jego dochód w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z sytuacją, iż spadkodawca osiągnął dochód w postaci odsetek, a w konsekwencji był zobligowany do zapłaty podatku dochodowego - jego obowiązki z tym, przechodzą na spadkobierców.

W odmiennej interpretacji dochodziłoby do ominięcia przepisów wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przepisami ordynacji podatkowej, które jasno wskazują, iż spadkobierca przejmuje majątkowe prawa i obowiązki.

W Oddziale Finansowym w porozumieniu z radcą prawnym zinterpretowali Państwo przepisy następująco:

Jeżeli odsetki są wyliczone od dnia otwarcia spadku do dnia zapłaty, stanowią one dochód w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (art. 18). W tej sytuacji odsetki są świadczeniem ubocznym - pozostającym oczywiście w związku z należnością główną, jednakże źródło ich powstania różni się od źródła powstania należności głównej.

Tym samym należy stwierdzić, iż masa spadkowa jest wyłączona z opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych, a podlega opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, zgodnie z ustawą z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (art. 2 ust. 1 pkt 3) , natomiast odsetki wyliczone od dnia otwarcia spadku - nie podlegają już opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn, tylko podatkiem dochodowym.

Odsetki wyliczone od dnia zdeponowania świadczeń pieniężnych na rachunku depozytowym do dnia otwarcia spadku, również stanowią dochód w rozumieniu ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Zgodnie bowiem z art. 97 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. Ordynacja Podatkowa „Spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy”.

Tym samym jeśli spadkodawca otrzymałby odsetki jako świadczenie uboczne, to stanowiłoby jego dochód w rozumieniu ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W związku z sytuacją, iż spadkodawca osiągnął dochód w postaci odsetek, a w konsekwencji był zobligowany do zapłaty podatku dochodowego - jego obowiązki z tym przechodzą na spadkobierców.

W odmiennej interpretacji dochodziłoby do ominięcia przepisów wynikających z ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych w związku z przepisami ordynacji podatkowej, które jasno wskazują, iż spadkobierca przejmuje majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy, tym samym to oni zobowiązani są do wykazania wszelkich otrzymanych przysposobień pieniężnych.

Ponadto nadmienili Państwo, że w interpretacji sygnatura IBPB2/415-143/07/HS, wyjaśniono kwestię generowania PIT odnośnie odsetek od depozytów sądowych, Państwu natomiast zależy na rozszerzeniu interpretacji o pkt 3 niniejszego pisma, czy należy dzielić naliczone odsetki do dnia i od dnia śmierci obwinionego, co jest kwestią sporu ze strony spadkobierców.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawili Państwo we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z zasadą powszechności opodatkowania wyrażoną w art. 9 ust. 1 ustawy z 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz.U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

Z treści tego przepisu wynika zatem, iż opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody uzyskane przez podatnika, z wyjątkiem tych, które zostały enumeratywnie wymienione przez ustawodawcę w katalogu zwolnień przedmiotowych ustawy bądź, od których Minister Finansów zaniechał poboru podatku, w drodze rozporządzenia.

Na podstawie art. 11 ust. 1 cytowanej ustawy:

Przychodami, z zastrzeżeniem art. 14-15, art. 17 ust. 1 pkt 6, 9, 10 w zakresie realizacji praw wynikających z pochodnych instrumentów finansowych, pkt 11, art. 19, art. 25b, art. 30ca, art. 30da i art. 30f, są otrzymane lub postawione do dyspozycji podatnika w roku kalendarzowym pieniądze i wartości pieniężne oraz wartość otrzymanych świadczeń w naturze i innych nieodpłatnych świadczeń.

W myśl art. 10 ust. 1 ww. ustawy:

Źródłami przychodów są:

- kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a-c (pkt 7);

- inne źródła (pkt 9).

W myśl art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się: odsetki od wkładów oszczędnościowych i środków na rachunkach bankowych lub w innych formach oszczędzania, przechowywania lub inwestowania, z zastrzeżeniem art. 14 ust. 2 pkt 5.

Zgodnie natomiast z art. 20 ust. 1 tej ustawy:

Za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Powołany wyżej przepis wymienia określone rodzaje przychodów stanowiące pewien katalog o charakterze otwartym, a tym samym nie rozstrzyga w sposób ostateczny co jest przychodem z „innych źródeł”. Użycie przez ustawodawcę zwrotu „w szczególności” przesądza, że przedmiotowy katalog nie ma charakteru zamkniętego, wyczerpującego.

Innymi słowy, przychody niemieszczące się w źródłach przychodów wymienionych w art. 10 ust. 1 pkt 1-8 ww. ustawy i niewymienione w katalogu zwolnień przedmiotowych przewidzianych w tej ustawie stanowią przychody z innych źródeł. Zatem o przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Przedstawili Państwo informacje, z których wynika, że:

1. osobie wpłacającej zabezpieczenie majątkowe lub poręczenie majątkowe wypłacają Państwo odsetki od sum depozytowych złożonych w związku z toczącym się sądowym postępowaniem cywilnym oraz w sprawach o wykroczenie;

2. wypłacają Państwo zabezpieczenie majątkowe wraz z narosłymi na dzień wypłaty odsetkami;

3. wystawiają Państwo PIT-11 na łączną kwotę odsetek.

Wskazali Państwo, że zgodnie z § 20 ust. 1 Rozporządzenia Ministra Finansów z dnia 29 czerwca 2006 r. w sprawie gospodarki finansowej jednostek budżetowych i gospodarstw pomocniczych oraz trybu postępowania przy przekształceniu w inną formę organizacyjno-prawną (Dz. U. z 2006 r. nr 116 poz. 783) wypłacają Państwo osobie wpłacającej zabezpieczenie majątkowe lub poręczenie majątkowe odsetki od sum depozytowych złożonych w związku z toczącym się sądowym postępowaniem karnym, cywilnym oraz w sprawach o wykroczenie.

W myśl § 20 ust. 1 ww. rozporządzenia:

Oprocentowanie sum depozytowych oraz sum na zlecenie, stanowiących własność osób fizycznych, prawnych i innych jednostek organizacyjnych nieposiadających osobowości prawnej, powiększa ich wartość, chyba że odrębne przepisy stanowią inaczej, z zastrzeżeniem § 21.

Wskazanych sum depozytowych nie można uznać za formę oszczędzania, przechowywania lub inwestowania środków pieniężnych, albowiem celem wpłacenia kaucji, wadium itp. jest zabezpieczenie prawidłowego toku prowadzonego postępowania, a nie uzyskanie korzyści ekonomicznych przez wpłacającego. Ponadto środki pieniężne nie są w omawianym przypadku wpłacane na rachunek bankowy wpłacającego, lecz na rachunek bankowy państwowej jednostki budżetowej, a wpłacający nie jest w tym przypadku dysponentem zdeponowanych środków pieniężnych. Sądu nie można także uznać za podmiot uprawniony do prowadzenia jakichkolwiek form oszczędzania czy inwestowania środków pieniężnych osób fizycznych.

Z uwagi na powyższe, odsetki od sum depozytowych wpłaconych przez osoby fizyczne, prawne i inne jednostki organizacyjne nieposiadających osobowości prawnej, nie stanowią dla wypłacającego przychodu z kapitałów pieniężnych, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Przedmiotowe odsetki stanowią przychód z innych źródeł w rozumieniu art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W myśl art. 42a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Osoby fizyczne prowadzące działalność gospodarczą, osoby prawne i ich jednostki organizacyjne oraz jednostki organizacyjne niemające osobowości prawnej, które dokonują wypłaty należności lub świadczeń, o których mowa w art. 20 ust. 1, z wyjątkiem dochodów (przychodów) wymienionych w art. 21, art. 52, art. 52a i art. 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku, od których nie są obowiązane pobierać zaliczki na podatek lub zryczałtowanego podatku dochodowego, są obowiązane sporządzić informację według ustalonego wzoru o wysokości przychodów i przesłać ją podatnikowi oraz urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy według miejsca zamieszkania podatnika wykonuje swoje zadania, a w przypadku podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a, urzędowi skarbowemu, przy pomocy którego naczelnik urzędu skarbowego właściwy w sprawach opodatkowania osób zagranicznych wykonuje swoje zadania.

Powzięli Państwo w wątpliwość, czy odsetki od sum depozytowych wypłacone spadkobiercom, należy ująć w informacji PIT-11 w całości, czy pomniejszyć kwotę odsetek o odsetki narosłe przed dniem śmierci wpłacającego.

Zgodnie z art. 8 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Każdy człowiek od chwili urodzenia ma zdolność prawną.

Oznacza to, że każdy człowiek od chwili urodzenia ma zdolność do bycia podmiotem praw i obowiązków, w tym również – obowiązków podatkowych.

Zdolność prawna człowieka ustaje z chwilą jego śmierci, a zgodnie z art. 922 § 1 ustawy Kodeks cywilny:

Prawa i obowiązki majątkowe zmarłego przechodzą z chwilą jego śmierci na jedną lub kilka osób stosownie do przepisów księgi niniejszej.

W myśl art. 924 ww. ustawy:

Spadek otwiera się z chwilą śmierci spadkodawcy.

Zgodnie natomiast z art. 925 cytowanej ustawy:

Spadkobierca nabywa spadek z chwilą otwarcia spadku.

Oznacza to, że z chwilą śmierci należące do spadkodawcy prawa i obowiązki stają się spadkiem, który podlega przepisom prawa spadkowego, a data śmierci (chwila śmierci) spadkodawcy ustala, kto staje się spadkobiercą oraz co wchodzi w skład masy spadkowej.

Z kolei zgodnie z art. 1025 § 1:

Sąd na wniosek osoby mającej w tym interes stwierdza nabycie spadku przez spadkobiercę. Notariusz na zasadach określonych w przepisach odrębnych sporządza akt poświadczenia dziedziczenia.

W myśl natomiast art. 1025 § 2:

Domniemywa się, że osoba, która uzyskała stwierdzenie nabycia spadku albo poświadczenie dziedziczenia, jest spadkobiercą.

Na podstawie art. 97 § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997r. Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.):

Spadkobiercy podatnika, z zastrzeżeniem § 1a, 2 i 2a, przejmują przewidziane w przepisach prawa podatkowego majątkowe prawa i obowiązki spadkodawcy.

Stosownie do powyższego, wraz ze śmiercią wpłacającego ustaje jego zdolność prawna, a jego środki pieniężne zgromadzone na koncie depozytowym wraz z odsetkami wchodzą do masy spadkowej i podlegają ustawie z 28 lipca 1983r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021r. poz. 1043 ze zm.).

Jednakże zgodnie z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisów ustawy nie stosuje się do przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn.

Zatem opodatkowaniu podatkiem dochodowym nie podlegają przychody wynikające ze zdarzeń powodujących powstanie obowiązku podatkowego w podatku od spadków i darowizn.

W myśl natomiast art. 106 § 1 Ordynacji podatkowej:

Zapisobierca, który otrzymał należny mu zapis, ponosi odpowiedzialność za zobowiązania podatkowe spadkodawcy.

Z powyższego należy zatem wywieść, że:

• odsetki przysługujące spadkodawcy w dniu jego śmierci wejdą w skład masy spadkowej i podlegać będą opodatkowaniu podatkiem od spadków i darowizn;
• odsetki naliczone po dniu otwarcia spadku będą odrębną od nabycia spadku czynnością prawną przysługującą spadkobiercom, nie wejdą w skład masy spadkowej i będą podlegać opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Zatem odsetki narosłe przed dniem śmierci wpłacającego wchodzą w skład masy spadkowej i podlegają przepisom ustawy o podatku od spadków i darowizn, a co za tym idzie nie podlegają przepisom ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym przypadku na Państwu nie ciąży obowiązek wykazania kwoty odsetek narosłych przed dniem śmierci wpłacającego w informacji PIT-11.

Natomiast odsetki narosłe od dnia śmierci wpłacającego, a więc nienabyte w drodze spadku, a wskutek odrębnej od nabycia w spadku czynności prawnej, stanowią dla spadkobiercy przychód z innych źródeł, o których mowa w art. 20 ust. 1 ww. ustawy.

W tej sytuacji mają Państwo obowiązek ujęcia ich w informacji podatkowej PIT-11 i wykazania jako przychód podlegający opodatkowaniu.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy:

· stanu faktycznego, który Państwo przedstawili i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia.

W odniesieniu do powołanej przez Państwa interpretacji indywidualnej tutejszy organ informuje, że wydana została ona w indywidualnej sprawie i nie ma zastosowania ani konsekwencji wiążących w odniesieniu do żadnego innego zaistniałego stanu faktycznego czy też zdarzenia przyszłego.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Państwa sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i muszą się Państwo zastosować do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;
2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Mają Państwo prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).