Interpretacja indywidualna – stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego zdarzenia przyszłego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

15 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 15 kwietnia 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa do spółki komandytowej oraz powstania przychodu podatkowego po stronie darczyńcy w związku darowizną praw i obowiązków na rzecz Pana syna. Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 8 lipca 2022 r. (wpływ 11 lipca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis zdarzenia przyszłego i uzupełnienia

Jest Pan jednoosobowym przedsiębiorcą prowadzącym od dnia 1 grudnia 2006 roku działalność gospodarczą pod firmą A. (dalej zwane „Przedsiębiorstwem”), w ramach której zgodnie z Polską Klasyfikacją Działalności Gospodarczej zajmuje się m.in.:

• 46.34.A Sprzedażą hurtową napojów alkoholowych,
• 46.34.B Sprzedażą hurtową napojów bezalkoholowych,
• 46.35.Z Sprzedażą hurtową wyrobów tytoniowych,
• 47.51.Z Sprzedażą detaliczną wyrobów tekstylnych prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach,
• 47.52.Z Sprzedażą detaliczną drobnych wyrobów metalowych, farb i szkła prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach,
• 47.53.Z Sprzedażą detaliczną dywanów, chodników i innych pokryć podłogowych oraz pokryć ściennych prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach,
• 47.54.Z Sprzedażą detaliczną elektrycznego sprzętu gospodarstwa domowego prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach,
• 47.59.Z Sprzedażą detaliczną mebli, sprzętu oświetleniowego i pozostałych artykułów użytku domowego prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach,
• 47.78.Z Sprzedażą detaliczną pozostałych nowych wyrobów prowadzoną w wyspecjalizowanych sklepach.

Przedsiębiorstwo Pana składa się przede wszystkim z nieruchomości (budynki i grunty), wyposażenia biur (meble, sprzęt elektroniczny, telekomunikacyjny, oprogramowanie), towary, pojazdy. W jego skład wchodzą również m.in. tajemnice przedsiębiorstwa, know-how, kontakty handlowe, księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług oraz prowadzi księgi rachunkowe (pełna księgowość). Jest Pan osobą żonatą, pozostającą w ustroju ustawowej wspólności majątkowej. Przedsiębiorstwo jest objęte tą wspólnością małżeńską. Jest Pan jednocześnie wspólnikiem - komplementariuszem, nowo założonej (data zarejestrowania w KRS (Krajowy Rejestr Sądowy) 14 marca 2022 r.) spółki komandytowej pod firmą: B. z siedzibą w (…) przy ul. (…), wpisanej do rejestru przedsiębiorców prowadzonego przez Sąd Rejonowy (…) pod numerem KRS: (…). Drugim wspólnikiem - komandytariuszem, jest Pana małżonka (`(...)`). Zgodnie z umową spółki wspólnik (czyli Pan) ma prawo do udziału w 90% zysków spółki, zaś wspólnik (Pana żona) ma prawo do udziału w 10% zysków spółki.

Mając na względzie, że rodzaj działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana zasadniczo można podzielić na dwa profile:

a) związany z prowadzeniem hurtowni napojów alkoholowych,

b) związany z prowadzeniem sklepu samoobsługowego (…) w (…), oferującego do sprzedaży materiały budowlane, artykuły wykończeniowe i dekoracyjne, wyposażenie łazienek i kuchni, elektronarzędzia, a także artykuły związane z ogrodem i otoczeniem domu,

Zamierza Pan dokonać reorganizacji prowadzonej przez siebie jednoosobowo działalności gospodarczej pod firmą A. w ten sposób, że:

I. Z prowadzonego Przedsiębiorstwa zamierza Pan dokonać wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej ZCP) związanej z prowadzeniem sklepu samoobsługowego (…). W skład wyodrębnionej ZCP wchodzić będzie m.in.:

• prawo własności nieruchomości, na której położony jest budynek sklepu (…);
• budynek sklepu (…);
• wyposażenie sklepu, sprzęty, urządzenia, oprogramowanie, niezbędne do obsługi i prowadzenia sprzedaży;
• wszelkie towary znajdujące się w sklepie (…);
• 5 pracowników zatrudnionych na stanowiskach w sklepie (…);
• pojazd - samochód dostawczy;
• sprzęt komputerowy;
• wszelkie kontrakty związane z prowadzeniem sklepu (…);
• wszelkie zobowiązania związane z prowadzeniem sklepu (…).

Jako komplementariusz spółki B. sp.k. zamierza Pan wnieść do spółki jako wkład niepieniężny w formie aportu wyodrębnioną ZCP, o której mowa w pkt I powyżej. Spółka B. sp.k. będzie kontynuowała działalność prowadzoną dotychczas przez część Przedsiębiorstwa, która została wyodrębniona jako ZCP i wniesiona do spółki jako wkład niepieniężny.

Jako jednoosobowy przedsiębiorca prowadzący działalność gospodarczą pod firmą A., będzie Pan kontynuował prowadzenie Przedsiębiorstwa w pozostałej niewyodrębnionej jako ZCP części, tj. głównie w zakresie prowadzenia hurtowni napojów alkoholowych. Pozostała część Pana Przedsiębiorstwa (w zakresie nie wyodrębnionym jako ZCP) umożliwiała będzie w pełni prowadzenie działalności, gdyż będzie stanowiła organizacyjnie i finansowo zespół składników materialnych i niematerialnych stanowiących niezależne, samodzielnie funkcjonujące przedsiębiorstwo, tj. będzie m.in. dysponować prawem własności do nieruchomości, posiadać budynki, pracowników oraz wszelką infrastrukturę, urządzenia, wyposażenie niezbędne do prowadzenia działalności.

Po przeprowadzeniu czynności, o których mowa powyżej, jako wspólnik (komplementariusz) spółki B. sp.k. zamierza Pan w oparciu o art. 10 Kodeksu spółek handlowych dokonać nieodpłatnego (w formie darowizny) przeniesienia ogółu praw i obowiązków przysługujących Panu z tytułu posiadania statusu wspólnika w B. sp.k., na rzecz osoby trzeciej, niebędącej dotychczasowym wspólnikiem spółki, tj. na rzecz swojego zstępnego – syna (…). Przeniesienie ogółu praw i obowiązków nastąpiłoby w formie darowizny, bez obowiązku zapłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia na rzecz dotychczasowego występującego wspólnika.

Wydzielona zorganizowana część przedsiębiorstwa będzie stanowić zorganizowaną część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych oraz art. 2 pkt 27e ustawy o podatku od towarów i usług.

Zespoły składników na dzień przeniesienia będą wyodrębnione z przedsiębiorstwa zarówno na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej, jak i funkcjonalnej.

a) Płaszczyzna organizacyjna:

Jak zostało określone we wniosku, zorganizowana część przedsiębiorstwa podlegająca wydzieleniu dotyczy całości działalności związanej z prowadzeniem sklepu samoobsługowego (…) w (…). ZCP podlegające wydzieleniu będzie obejmowało wszystkie niezbędne składniki i związane z prowadzeniem placówki handlowej (…) w (…), a w szczególności:

• prawo własności nieruchomości, na której położony jest budynek sklepu (…), wraz z utwardzonym placem oraz miejscami parkingowymi;
• cały budynek sklepu (…);
• całe wyposażenie sklepu, w tym wszelkie sprzęty, urządzenia, oprogramowanie, które są niezbędne do obsługi i prowadzenia sprzedaży;
• wyposażenia biura (meble, sprzęt, elektroniczny, telekomunikacyjny, oprogramowanie);
• wszelkie towary znajdujące się w sklepie (…);
• 5 pracowników zatrudnionych na stanowiskach w sklepie (…);
• pojazd - samochód dostawczy;
• sprzęt komputerowy;
• prawa i obowiązki wynikające z zawartych umów handlowych z kontrahentami.

Wydzielony zespół składników na płaszczyźnie organizacyjnej umożliwiał będzie prowadzenie działalności handlowej przez placówkę (…), bez konieczności modyfikacji czy uzupełniania tego zespołu o jakieś dodatkowe elementy/składniki.

b) Płaszczyzna finansowa:

Zorganizowana część przedsiębiorstwa podlegająca wydzieleniu będzie posiadała samodzielność finansową, pozwalającą na autonomiczne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym.

Sposób wyodrębnienia finansów będzie umożliwiał oddzielenie finansów Pana przedsiębiorstwa od finansów zorganizowanej części przedsiębiorstwa podlegającej wydzieleniu, bez potrzeby przeprowadzania jakichkolwiek analiz czy szczegółowych wyliczeń.

Prowadzona ewidencja księgowa umożliwia w pełni rozdzielenie finansów i przyporządkowanie przychodów, kosztów, należności oraz zobowiązań do wyodrębnionych działalności, co pozwala i będzie pozwalać na określenie wyniku finansowego wyodrębnionej części ZCP, jak i Pana przedsiębiorstwa (w części nie wydzielonej).

c) Płaszczyzna funkcjonalna:

Wyodrębniony zespół składników majątkowych w ramach ZCP oraz pozostała jego część przedsiębiorstwa będą mogły zostać zakwalifikowane jako potencjalnie dwa niezależne od siebie przedsiębiorstwa. Każda z tych części będzie realizowała samodzielnie własne zadania gospodarcze.

Zespół składników majątkowych wchodzących w skład ZCP, określonych w pkt Ad 1 a), będzie umożliwiał placówce handlowej (…) w (…) samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym (jak samodzielny przedsiębiorca) i realizowanie własnych zadań, w szczególności polegających na prowadzeniu sprzedaży towarów (głównie: materiałów budowlanych, artykułów wykończeniowych i dekoracyjnych, wyposażenia łazienek i kuchni, elektronarzędzi, a także artykułów związanych z ogrodem i otoczeniem domu), bez konieczności jakiegokolwiek współdzielenia czy użycia składników majątkowych wchodzących w skład pozostałej (niewydzielonej) części jego przedsiębiorstwa, której przedmiotem jest prowadzenie przez Pana hurtowni napojów alkoholowych.

Pozostała część przedsiębiorstwa (część niewydzielona jako ZCP) również zachowa w pełni swą autonomiczność, a pozostały zespół składników, którym będzie dysponować po wydzieleniu ZCP, będzie w pełni umożliwiał samodzielne realizowanie własnych zadań gospodarczych.

Każda z części spełniała będzie warunki pozwalające potencjalnie uznać je za osobne „przedsiębiorstwo”. W szczególności:

• posiadać będą własne odrębne nieruchomości, wraz z budynkami, urządzeniami oraz całym wyposażeniem, itp.;
• posiadać będą własne towary przeznaczone do sprzedaży;
• posiadać będą własną i odrębną kadrę pracowniczą;
• prowadzone działalności będą o całkowicie innym profilu;
• każda z części związana będzie własnymi odrębnymi umowami handlowymi z kontrahentami;
• każda z części będzie miała „własne” przychody i koszty oraz aktywa i zobowiązania.

Przedmiotem wniesienia do Spółki komandytowej będą wszystkie składniki majątku związane z działalnością placówki handlowej (…) w (…) (materialne i niematerialne), stanowiące zorganizowaną cześć przedsiębiorstwa, w tym zobowiązania w całości.

Zespół składników wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa, w kształcie w jakim ten zespół ma zostać wniesiony do spółki komandytowej, będzie dawał możliwość pełnej realizacji zadań gospodarczych bez żadnych modyfikacji, tj. z wykorzystaniem tego określonego zespołu składników majątkowych, bez konieczności połączenia z innymi składnikami majątkowymi, czy też połączeniem ze składnikami przedsiębiorstwa spółki komandytowej.

Kontynuowanie działalności handlowej przez sklep (…) (wyodrębnione ZCP) nie będzie wymagać przeprowadzenia restrukturyzacji organizacyjnej przejętych składników i ponoszenia dodatkowych nakładów finansowych w tym zakresie.

Zespół składników będzie na tyle zorganizowany, że samodzielnie mógłby w obrocie występować jako odrębne przedsiębiorstwo.

Spółka B. spółka komandytowa będzie miała faktyczną możliwość kontynuowania działalności w oparciu wyłącznie o składniki będące przedmiotem przekazania.

Spółka będzie prowadziła działalność polegającą na prowadzeniu sklepu samoobsługowego (`(...)`) w (…). Spółka będzie prowadziła działalność wyłącznie w oparciu o składniki wchodzące w skład wyodrębnionej zorganizowanej części przedsiębiorstwa, która ma zostać wniesiona do spółki komandytowej.

Pytania

1. Czy wniesienie do spółki B. spółka komandytowa przez wspólnika (komplementariusza) (`(...)`) wkładu niepieniężnego w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa opisanego w pkt I) opisu zdarzenia przyszłego, tj. części przedsiębiorstwa prowadzonego pod firmą A., będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie: a) ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych, b) ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, c) ustawy o podatku dochodowym od osób prawnych, d) ustawy o podatku od towarów i usług?

2. Czy w wyniku uznania wniesienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa, o czym mowa w pkt I i II) opisu zdarzeń przyszłych, jako czynności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem od towarów i usług, będzie Pan miał obowiązek skorygowania podatku naliczonego, odliczonego w związku z nabyciem składników majątkowych wchodzących w skład zorganizowanej części przedsiębiorstwa?

3. Czy nieodpłatne przeniesienie przez wspólnika (komplementariusza) (`(...)`) praw i obowiązków w spółce B. spółka komandytowa, do której uprzednio został przez niego wniesiony wkład niepieniężny w postaci zorganizowanej części przedsiębiorstwa opisanego w pkt I) opisu zdarzenia przyszłego, na rzecz osoby trzeciej niebędącej dotychczasowym wspólnikiem spółki, tj. na rzecz swojego zstępnego - syna (`(...)`), będzie podlegać opodatkowaniu na gruncie:

a) Ustawy o podatku od czynności cywilnoprawnych,

b) ustawy o podatku od spadków i darowizn,

c) ustawy o podatku dochodowym dla osób fizycznych,

d) ustawy o podatku od towarów i usług?

Przedmiotem niniejszej interpretacji jest odpowiedź na pytanie w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (pyt. Nr 1b oraz pyt. 3c). W pozostałym zakresie zostaną wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1b)

W Pana ocenie, wniesienie ZCP określonej w pkt I opisu zdarzenia przyszłego, przez Pana jako wspólnika - komplementariusza do spółki B. spółka komandytowa:

d) jest neutralne podatkowo dla wspólnika wnoszącego ZCP i nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na zwolnienie od podatku dochodowego przewidziane w art. 20 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Ad. 3c)

W Pana ocenie nieodpłatne przeniesienie przez wspólnika (komplementariusza) (`(...)`) praw i obowiązków w spółce B. spółka komandytowa, do której uprzednio został przez niego wniesiony wkład niepieniężny w postaci ZCP opisanej w pkt I opisu zdarzeń przyszłych, na rzecz osoby trzeciej niebędącej dotychczasowym wspólnikiem spółki, tj. na rzecz swojego zstępnego - syna (`(...)`), nie będzie podlegało opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych z uwagi na wyłączenie przedmiotowe określone w art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.)

Opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W art. 10 ust. 1 pkt 7 ustawy wymieniono jako źródło przychodów:

kapitały pieniężne i prawa majątkowe, w tym odpłatne zbycie praw majątkowych innych niż wymienione w pkt 8 lit. a–c;

Stosownie do art. 17 ust. 1 pkt 9 cyt. osoba fizyczna, która wnosi wkład niepieniężny do spółki uzyskuje przychód ze źródła kapitały pieniężne.

W myśl tego przepisu:

Za przychody z kapitałów pieniężnych uważa się wartość wkładu określoną w statucie lub umowie spółki, a w razie ich braku wartość wkładu określoną w innym dokumencie o podobnym charakterze – w przypadku wniesienia do spółki (…) wkładu niepieniężnego; jeżeli jednak wartość ta jest niższa od wartości rynkowej tego wkładu albo wartość wkładu nie została określona w statucie, umowie albo innym dokumencie o podobnym charakterze, za przychód uważa się wartość rynkową takiego wkładu określoną na dzień przeniesienia własności przedmiotu wkładu niepieniężnego; przepis art. 19 ust. 3 stosuje się odpowiednio.

Pojęcie spółki ustawodawca wyjaśnił w art. 5a pkt 28 ustawy. Spółką jest m.in. spółka komandytowa mająca siedzibę lub zarząd na terytorium Polski.

Ustawodawca zróżnicował zasady opodatkowania przychodu z wniesienia wkładu niepieniężnego do spółki.

Stosownie do art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Wolne od podatku dochodowego są przychody, o których mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9, z zastrzeżeniem art. 24 ust. 23 - jeżeli przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część i spółka lub spółdzielnia otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego ten wkład;

Zastrzeżenie zawarte w art. 24 ust. 23 ustawy dotyczy przy tym rezydencji podatkowej spółki otrzymującej aport. Zgodnie z tym przepisem:

Przepis art. 21 ust. 1 pkt 109 ma zastosowanie wyłącznie w przypadku, gdy spółka przejmująca majątek podlega opodatkowaniu w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego od całości swoich dochodów, bez względu na miejsce ich osiągania.

A zatem, przychód, o którym mowa w art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy jest wolny od podatku – na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ustawy – jeśli spełnione są łącznie następujące warunki:

1. przedmiotem wkładu niepieniężnego jest przedsiębiorstwo lub jego zorganizowana część,

2. spółka otrzymująca wkład ma nieograniczony obowiązek podatkowy w państwie członkowskim Unii Europejskiej lub innym państwie należącym do Europejskiego Obszaru Gospodarczego, i

3. spółka otrzymująca wkład przyjęła dla celów podatkowych składniki majątku wchodzące w skład tego przedsiębiorstwa lub jego zorganizowanej części w wartości wynikającej z ksiąg podatkowych podmiotu wnoszącego wkład.

Jeśli natomiast którykolwiek z wymienionych warunków nie będzie spełniony – przychód nie będzie wolny od podatku. Będzie podlegał opodatkowaniu w trybie art. 30b ustawy.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa jest zdefiniowana w art. 5a pkt 4 ustawy, jako:

organizacyjnie i finansowo wyodrębniony w istniejącym przedsiębiorstwie zespół składników materialnych i niematerialnych, w tym zobowiązania, przeznaczonych do realizacji określonych zadań gospodarczych, który zarazem mógłby stanowić niezależne przedsiębiorstwo samodzielnie realizujące te zadania.

Przez przedsiębiorstwo należy przy tym rozumieć przedsiębiorstwo w rozumieniu przepisów Kodeksu cywilnego (art. 5a pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych).

Zgodnie natomiast z art. 551 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.):

Przedsiębiorstwo jest zorganizowanym zespołem składników niematerialnych i materialnych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Obejmuje ono w szczególności:

1. oznaczenie indywidualizujące przedsiębiorstwo lub jego wyodrębnione części (nazwa przedsiębiorstwa);

2. własność nieruchomości lub ruchomości, w tym urządzeń, materiałów, towarów i wyrobów, oraz inne prawa rzeczowe do nieruchomości lub ruchomości;

3. prawa wynikające z umów najmu i dzierżawy nieruchomości lub ruchomości oraz prawa do korzystania z nieruchomości lub ruchomości wynikające z innych stosunków prawnych;

4. wierzytelności, prawa z papierów wartościowych i środki pieniężne;

5. koncesje, licencje i zezwolenia;

6. patenty i inne prawa własności przemysłowej;

7. majątkowe prawa autorskie i majątkowe prawa pokrewne;

8. tajemnice przedsiębiorstwa;

9. księgi i dokumenty związane z prowadzeniem działalności gospodarczej.

Jak wynika z powołanej definicji przedsiębiorstwo jest zespołem składników majątkowych przeznaczonym do prowadzenia działalności gospodarczej. Przez „zespół” należy rozumieć zbiór składników pomiędzy którymi istnieją powiązania pozwalające uznać go za funkcjonalną całość. Przeznaczeniem tego zespołu jest prowadzenie działalności gospodarczej, a zatem powiązania pomiędzy jego elementami wynikają z funkcji pełnionych w działalności. W sytuacji, gdy w ramach przedsiębiorstwa są prowadzone działalności gospodarcze w różnych zakresach, to przy odpowiednim zorganizowaniu tych zakresów działalności możliwym jest wyodrębnienie zorganizowanych części przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, status zorganizowanej części przedsiębiorstwa posiada tylko taka część mienia przedsiębiorstwa, która spełnia łącznie następujące warunki:

1. jest zespołem składników materialnych i niematerialnych (w tym zobowiązań);

2. jest organizacyjnie i finansowo wyodrębniona w przedsiębiorstwie;

3. jest przeznaczona do realizacji określonych zadań gospodarczych;

4. mogłaby być niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym te zadania gospodarcze.

Zorganizowana część przedsiębiorstwa nie jest więc dowolnym zbiorem składników majątkowych (materialnych i niematerialnych), które wchodzą w skład przedsiębiorstwa. Nie jest sumą poszczególnych składników majątkowych przedsiębiorstwa. Jest to wyodrębniony organizacyjnie, finansowo i funkcjonalnie zespół tych składników, który jest zdolny do bycia oddzielnym przedsiębiorstwem, samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze.

O wyodrębnieniu organizacyjnym można mówić, gdy zorganizowana część przedsiębiorstwa jest odrębną jednostką organizacyjną w strukturze przedsiębiorstwa. Nie chodzi tu jednak wyłącznie o formalne wyodrębnienie (np. dział, wydział, oddział, itp.), ale przede wszystkim o określoną formę zorganizowania funkcjonowania tej części przedsiębiorstwa (przypisana baza majątkowa, określone zasady funkcjonowania, struktura zarządzania).

Wyodrębnienie finansowe oznacza sytuację, gdy sposób prowadzenia ewidencji rachunkowej przedsiębiorstwa pozwala na przyporządkowanie majątku, przychodów i kosztów oraz należności i zobowiązań do zorganizowanej części przedsiębiorstwa, a ściślej do realizowanych przez nią zadań gospodarczych. Nie należy utożsamiać tego pojęcia z pełną samodzielnością finansową.

Wyodrębnienie funkcjonalne to przeznaczenie do realizacji określonych zadań gospodarczych (działalności gospodarczej w danym zakresie). Zorganizowana część przedsiębiorstwa musi być funkcjonalnie odrębną całością – obejmować elementy niezbędne do samodzielnego prowadzenia działań gospodarczych, którym służy w strukturze przedsiębiorstwa.

Kolejną cechą, która definiuje zorganizowaną część przedsiębiorstwa jest zdolność do bycia niezależnym przedsiębiorstwem samodzielnie realizującym określone zadania gospodarcze. Aby zatem część mienia przedsiębiorstwa mogła być uznana za jego zorganizowaną część, musi ona – obiektywnie oceniając – mieć zdolność do funkcjonowania jako samodzielny podmiot gospodarczy. Składniki majątkowe materialne i niematerialne, które wchodzą w jej skład muszą tworzyć pewną całość gospodarczą, zdolną do urzeczywistniania określonych zadań gospodarczych. Składniki muszą umożliwiać ich nabywcy kontynuowanie działalności gospodarczej, prowadzeniu której służy zorganizowana część przedsiębiorstwa u jej zbywcy.

Wskazanie jakie składniki zorganizowanej części przedsiębiorstwa determinują spełnianie przez nią takiej funkcje nie jest możliwe in abstracto. Jest to uzależnione od przedmiotu i warunków prowadzenia działalności gospodarczej podatnika. Stąd konieczność indywidualnego analizowania każdego przypadku.

W doktrynie wskazuje się, że wyłączenie niektórych składników zorganizowanej części przedsiębiorstwa podatnika z transakcji zbycia nie wyklucza przyjęcia, że mimo tego wyłączenia doszło do zbycia zorganizowanej części przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy. Warunkiem takiego uznania jest jednak przejście na nabywcę takiego zespołu składników, który umożliwia kontynuowanie działalności gospodarczej, prowadzeniu której służy zorganizowana część przedsiębiorstwo. Innymi słowy, wyłączenie nie może dotyczyć elementów istotnych dla zachowania zorganizowanej części przedsiębiorstwa jako funkcjonalnie powiązanego zespołu składników, który jako całość umożliwia prowadzenie działalności gospodarczej w danym zakresie.

Z przedstawionego opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika, że jest Pan jednoosobowym przedsiębiorcą prowadzącym od dnia 1 grudnia 2006 roku działalność gospodarczą. Jest Pan czynnym podatnikiem podatku od towarów i usług. Jest Pan jednocześnie wspólnikiem - komplementariuszem, nowo założonej (data zarejestrowania w KRS 14 marca 2022 r.) spółki komandytowej. Drugim wspólnikiem - komandytariuszem, jest Pana małżonka. Zgodnie z umową spółki ma Pan prawo do udziału w 90% zysków spółki, zaś wspólnik (żona) ma prawo do udział w 10% zysków spółki. Mając na względzie, że rodzaj działalności gospodarczej prowadzonej przez Pana zasadniczo można podzielić na dwa profile: związany z prowadzeniem hurtowni napojów alkoholowych, związany z prowadzeniem sklepu samoobsługowego oferującego do sprzedaży materiały budowlane, artykuły wykończeniowe i dekoracyjne, wyposażenie łazienek i kuchni, elektronarzędzia, a także artykuły związane z ogrodem i otoczeniem domu, zamierza Pan dokonać reorganizacji prowadzonej przez siebie jednoosobowo działalności gospodarczej w ten sposób, że z prowadzonego Przedsiębiorstwa zamierza Pan dokonać wyodrębnienia zorganizowanej części przedsiębiorstwa (dalej ZCP) związanej z prowadzeniem sklepu samoobsługowego. W skład wyodrębnionej ZCP wchodzić będzie m.in.: prawo własności nieruchomości, na której położony jest budynek sklepu, budynek sklepu, wyposażenie sklepu, sprzęty, urządzenia, oprogramowanie, niezbędne do obsługi i prowadzenia sprzedaży, wszelkie towary znajdujące się w sklepie, 5 pracowników zatrudnionych na stanowiskach w sklepie, pojazd - samochód dostawczy, sprzęt komputerowy, wszelkie kontrakty związane z prowadzeniem sklepu, wszelkie zobowiązania związane z prowadzeniem sklepu. Zespoły składników na dzień przeniesienia będą wyodrębnione z przedsiębiorstwa zarówno na płaszczyźnie organizacyjnej, finansowej jak i funkcjonalnej. Zespół składników majątkowych wchodzących w skład ZCP, będzie umożliwiał placówce handlowej samodzielne funkcjonowanie w obrocie gospodarczym (jak samodzielny przedsiębiorca) i realizowanie własnych zadań, w szczególności polegających na prowadzeniu sprzedaży towarów (głównie: materiałów budowlanych, artykułów wykończeniowych i dekoracyjnych, wyposażenia łazienek i kuchni, elektronarzędzi, a także artykułów związanych z ogrodem i otoczeniem domu), bez konieczności jakiegokolwiek współdzielenia czy użycia składników majątkowych wchodzących w skład pozostałej (niewydzielonej) części Przedsiębiorstwa. Zespół składników będzie na tyle zorganizowany, że samodzielnie mógłby w obrocie występować jako odrębne przedsiębiorstwo. Jako komplementariusz spółki komandytowej zamierza Pan wnieść do niej jako wkład niepieniężny w formie aportu wyodrębnioną ZCP, o której mowa powyżej. Po przeprowadzeniu ww. czynności, - jako wspólnik (komplementariusz) spółki komandytowej zamierza Pan w oparciu o art. 10 Kodeksu spółek handlowych dokonać nieodpłatnego (w formie darowizny) przeniesienia ogółu praw i obowiązków przysługujących Panu z tytułu posiadania statusu wspólnika spółki na rzecz osoby trzeciej, niebędącej dotychczasowym wspólnikiem spółki, tj. na rzecz swojego zstępnego – syna. Przeniesienie ogółu praw i obowiązków nastąpiłoby w formie darowizny, bez obowiązku zapłaty jakiegokolwiek wynagrodzenia na rzecz dotychczasowego występującego wspólnika.

A zatem, przedmiotem Pana aportu do spółki będzie zorganizowana część przedsiębiorstwa w rozumieniu art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Kierując się zatem przedstawionym powyżej opisem sprawy, należy stwierdzić, że w rozpatrywanej sprawie zostaną spełnione wskazane powyżej przesłanki do uznania składników materialnych i niematerialnych, wchodzących w skład prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej i mających być przedmiotem aportu, za zorganizowaną część przedsiębiorstwa, o której mowa w art. 5a pkt 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Tym samym, transakcja polegająca na dokonaniu przez Pana Aportu spowoduje powstanie po Pana stronie przychodu z kapitałów pieniężnych w rozumieniu art. 17 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jednak przychód ten na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 tej ustawy będzie wolny od podatku dochodowego.

Wobec powyższego, pomimo że wywiódł Pan prawidłowy skutek prawny w postaci powstania po Pana stronie przychodu zwolnionego z opodatkowania, to ze względu na odmienną argumentację, ponieważ wskazał Pan, że korzysta ze zwolnienia w myśl art. 21 ust. 1 pkt 50b ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a nie na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 109 ww. ustawy, stanowisko Pana w tym zakresie należało uznać za nieprawidłowe.

Przechodząc natomiast do Pana wątpliwości w zakresie opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych nieodpłatnego przeniesienia praw i obowiązków w spółce w formie darowizny na rzecz syna wskazać należy, że ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie zawiera definicji pojęcia „darowizna”. Dlatego należy w tym zakresie odwołać się do odpowiednich przepisów ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny.

Zgodnie z art. 888 § 1 ww. Kodeksu:

Przez umowę darowizny darczyńca zobowiązuje się do bezpłatnego świadczenia na rzecz obdarowanego kosztem swego majątku.

Celem darowizny jest dokonanie nieodpłatnego przysporzenia na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Może ona polegać zarówno na przesunięciu do majątku obdarowanego określonych przedmiotów majątkowych, jak i na innych formach dyspozycji majątkowych darczyńcy prowadzących do zmniejszenia jego majątku, a po stronie majątku obdarowanego – do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów.

Natomiast z treści art. 890 § 1 Kodeksu cywilnego wynika:

Że oświadczenie darczyńcy powinno być złożone w formie aktu notarialnego. Jednak umowa darowizny zawarta bez zachowania tej formy staje się ważna, jeżeli przyrzeczone świadczenie zostało spełnione.

Z kolei w myśl art. 889 ww. Kodeksu:

Nie stanowią darowizny następujące bezpłatne przysporzenia:

1. gdy zobowiązanie do bezpłatnego świadczenia wynika z umowy uregulowanej innymi przepisami kodeksu;

2. gdy kto zrzeka się prawa, którego jeszcze nie nabył albo które nabył w taki sposób, że w razie zrzeczenia się prawo jest uważane za nienabyte.

Zatem daną czynność można uznać za darowiznę, jeżeli posiada cechy zobowiązania, tzn. gdy zostanie złożone oświadczenie darczyńcy o przekazaniu darowizny oraz oświadczenie obdarowanego o jej przyjęciu, a ponadto czynność ta musi polegać na nieodpłatnym świadczeniu darczyńcy (kosztem jego majątku) na rzecz obdarowanego, pod warunkiem że czynność ta nie została wymieniona w treści cytowanego wyżej art. 889 Kodeksu cywilnego.

Z powyższego wynika, że podstawową cechą umowy darowizny jest bezpłatne świadczenie darczyńcy na rzecz obdarowanego kosztem majątku darczyńcy. Darowizna należy bowiem do czynności, których celem jest dokonanie aktu przysporzenia majątkowego (świadczenie musi wzbogacić obdarowanego) i zobowiązanie darczyńcy musi być zamierzone jako nieodpłatne. Świadczenie ma charakter nieodpłatny, gdy druga strona umowy nie zobowiązuje się do jakiegokolwiek świadczenia w zamian za otrzymane świadczenie. Istotą darowizny – jako czynności nieodpłatnej – jest więc brak po drugiej stronie ekwiwalentu w postaci świadczenia wzajemnego. Prowadzi ona do zmniejszenia majątku darczyńcy, a zarazem do zwiększenia aktywów lub zmniejszenia pasywów po stronie majątku obdarowanego.

Skoro zatem z treści wniosku wynika, że w umowie darowizny będzie Pan osobą przekazującą nieodpłatnie należące do Pana składniki majątkowe (darczyńcą), to należy uznać, że dojdzie do zmniejszenia Pana majątku. Jeżeli więc, w związku z tym przekazaniem, darczyńca nie otrzyma żadnych wartości pieniężnych ani innego przysporzenia majątkowego, to przekazanie to nie mieści się w zakresie powołanych powyżej definicji przychodów/dochodów podatkowych po Pana stronie (darczyńcy). Zatem, po Pana stronie nie powstanie w związku z tą czynnością przychód/dochód do opodatkowania podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Pomimo że wywiódł Pan prawidłowy skutek prawny w postaci braku powstania po Pana stronie przychodu do opodatkowania w związku z przekazaniem darowizny na rzecz Pana syna, to przepis art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy, na który Pan się powołał w stanowisku, nie ma w Pana przypadku zastosowania.

Zgodnie bowiem z art. 2 ust. 1 pkt 3 ustawy przepisów ustawy nie stosuje się do:

przychodów podlegających przepisom o podatku od spadków i darowizn;

Natomiast zgodnie z art. 5 ustawy z dnia 28 lipca 1983 r. o podatku od spadków i darowizn (Dz. U. z 2021 r. poz. 1043)

Obowiązek podatkowy ciąży na nabywcy własności rzeczy i praw majątkowych.

Oznacza to, że obowiązek podatkowy z tytułu omawianej darowizny będzie ciążył na Pana synu, a nie na Panu.

Z tej przyczyny stanowisko Pana należało uznać za nieprawidłowe.

Dodatkowe informacje

Należy zaznaczyć, że dokonana przez Organ ocena stanowiska przedstawionego przez Pana dotyczy wyłącznie skutków podatkowych, jakie w przedmiotowej sprawie wystąpią po Pana stronie. Interpretacja nie rozstrzyga natomiast kwestii obowiązków innych podmiotów, w tym Pana żony i syna.

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zdarzenia przyszłego, które Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dniu wydania interpretacji.

W zakresie podatku dochodowego od osób prawnych, podatku od towarów i usług, podatku od czynności cywilnoprawnych i podatku od spadków i darowizn będą wydane odrębne rozstrzygnięcia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

• Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną, Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
• Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”.

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

• w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
• w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).