Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, która obejmuje sprzedaż hurtową i detaliczną. Działalność ta odbywa się w budynku oraz na przyległym gruncie, będących własnością rodziców Wnioskodawcy. Wnioskodawca dysponuje nieruchomością na podstawie umowy nieodpłatnego użyczenia. Część terenu przy budynku była pokryta betonowymi płytami, które z biegiem czasu uległy zniszczeniu. Wnioskodawca zlecił profesjonalnej firmie remontowo-budowlanej naprawę tej nawierzchni, polegającą na odtworzeniu jej z użyciem betonowej kostki brukowej, co wiązało się z kosztem w wysokości (...) zł brutto. Organ podatkowy uznał, że wydatki poniesione przez Wnioskodawcę na remont nawierzchni przed sklepem, związane z utrzymaniem nieruchomości wykorzystywanej na podstawie umowy użyczenia w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, mogą być kwalifikowane jako koszty uzyskania przychodów, pod warunkiem, że są rzeczywiście ponoszone i odpowiednio udokumentowane.
Dołącz do doradców podatkowych korzystających z Fiscalex
Uzyskaj dostęp do największej bazy interpretacji podatkowych w Polsce. Zaawansowane wyszukiwanie, analiza AI i podsumowania interpretacji w jednym miejscu.
Rozpocznij bezpłatny okres próbnySzanowny Panie,
stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.
14 kwietnia 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 30 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy kosztów uzyskania przychodów.
Treść wniosku jest następująca:
Wnioskodawca prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą, która polega na sprzedaży hurtowej i detalicznej (…) (sklep (…)). Działalność wykonywana jest w budynku wraz z podległym mu gruntem, który stanowi własność rodziców Wnioskodawcy. Uprawnienie do rozporządzania nieruchomością dla celów prowadzenia działalności gospodarczej, a także realizacji wszystkich czynności (w tym napraw, remontów itp.) wynika z umowy nieodpłatnego użyczenia nieruchomości. Umowa ta uprawnia Wnioskodawcę do przedsięwzięcia czynności, które uzna za zasadne dla celów prowadzonej działalności.
W dacie przejęcia przez Wnioskodawcę nieruchomości do używania, częściowo teren przy budynku wyłożony był grubymi betonowymi płytami z lat 90-tych (o wymiarach około 2,3m x 2,3m każda), w dobrym stanie technicznym. Z tej części nieruchomości korzystają głównie klienci oraz kontrahenci Wnioskodawcy m.in. parkując tam swoje pojazdy.
Ze względu na wiek tych płyt i z uwagi na stosunkowo duże natężenie ruchu pojazdów różnego rodzaju (zwłaszcza pojazdów ciężarowych), wynikające z charakteru prowadzonej działalności gospodarczej, w krótkim czasie płyty te uległy degradacji w postaci pojawienia się ubytków, a ostatecznie połamania. Wnioskodawca wskazuje, iż w jego ocenie głównym czynnikiem niszczącym wiekowe płyty betonowe mogła być sól drogowa z kół pojazdów i przede wszystkim ruch dużych pojazdów ciężarowych.
Połamane płyty bardzo utrudniały dojście i dojazd do budynku oraz narażały zdrowie klientów na uszczerbek (np. skręcona kostka) oraz ich mienie na zniszczenie (np. uszkodzona opona samochodu). Dla uchylenia tego niebezpieczeństwa w dniu (…) r. Wnioskodawca zlecił profesjonalnej firmie remontowo-budowlanej naprawę tej części nieruchomości, która uległa zniszczeniu. W rozmowie z przedstawicielem tej firmy okazało się, że istniejące płyty betonowe nie nadają się do użytku, nie ma możliwości ich naprawy i płyty tego typu nie znajdują już zastosowania dla celów przygotowania powierzchni dla ruchu pojazdów. Obecnie najczęściej stosuje się betonową kostkę brukową, która też została Wnioskodawcy zasugerowana jako materiał do naprawy zniszczonej nawierzchni. Wnioskodawca zatem zlecił wykonanie odtworzenia nawierzchni przy wykorzystaniu betonowej kostki brukowej.
Wnioskodawca podnosi, iż umowa z firmą remontowo-budowlaną z dnia (…) r. dotyczyła wyłącznie remontu nawierzchni w zakresie zniszczonych płyt betonowych, polegającego jedynie na odtworzeniu stanu pierwotnego, przy zastosowaniu materiałów budowlanych o podobnych parametrach, ze względu na to, że takich płyt już na podjazdach się nie stosuje. Betonowa kostka brukowa została położona dokładnie w tych miejscach, gdzie wcześniej znajdowały się płyty betonowe. Położenie kostki brukowej było podyktowane złym stanem technicznym starej nawierzchni.
Z tytułu wykonania ww. prac Wnioskodawca poniósł koszt w wysokości (…) zł BRUTTO, w tym podatek VAT (podatek od towarów i usług) 23%. Powierzchnia zniszczonych płyt wynosiła bowiem (…) m2.
Wnioskodawca wskazuje, iż w świetle obowiązujących przepisów prawa podatkowego nie istnieje legalna definicja remontu. W szczególności pojęcia tego nie definiują ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych czy też ustawa Ordynacja podatkowa. W tym stanie rzeczy Wnioskodawca przyjmuje, iż skoro ustawodawca podatkowy posługując się pojęciem remontu nie definiuje odrębnie tego pojęcia oznacza to, iż nie nadaje mu szczególnego znaczenia tj. odbiegającego od zwyczajowo przyjętej definicji oraz wynikającej z innych aktów prawnych. I tak, zgodnie z brzmieniem art. 3 pkt 8) ustawy z dnia 7 lipca 1994 Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 poz. 2351 z późn. zm.) pod pojęciem remontu należy rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym. Również w znaczeniu potocznym pojęcie to definiowane jest analogicznie jako doprowadzenie jakiegoś budynku lub urządzenia do stanu używalności (`(...)`). Odnosząc powyższe na grunt przedmiotowej sprawy - realizacja prac polegających na ułożeniu kostki brukowej w miejsce zniszczonych płyt betonowych miała charakter odtworzenia stanu pierwotnego powierzchni przeznaczonej do korzystania przez klientów jako miejsca parkingowe i dojazd do sklepu (`(...)`). Celem wykonania prac było przywrócenie pierwotnego stanu technicznego nawierzchni i jej używalności, bowiem płyty betonowe były połamane, popękane i znacząco utrudniały korzystanie z tej części nieruchomości zgodnie z jej przeznaczeniem. W świetle powyższego, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 poz. 1128 z późn. zm.) spełniona jest pierwsza, ogólna przesłanka zaliczenia wydatku w koszty uzyskania przychodu tj. koszty poniesione przez Wnioskodawcę zaliczyć należy do kosztów uzyskania przychodów jako poniesione w celu zachowania i zabezpieczenia źródła przychodów (nieprzerwanego i niezakłóconego funkcjonowania sklepu (`(...)`), które nie jest możliwe bez zapewnienia dojazdu do sklepu i miejsc parkingowych dla kontrahentów i klientów).
Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm. - dalej jako k.c.) przez umowę użyczenia użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. W świetle treści art. 713 k.c. biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia. Pojęcie „zwykłych kosztów utrzymania rzeczy” należy interpretować z powiązaniu z treścią art. 712 § 1 k.c. - jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. „Biorący nie posiada względem użyczającego roszczenia o utrzymanie przedmiotu użyczenia w stanie zdatnym do umówionego użytku przez okres trwania umowy. Zatem biorący nie ma podstaw domagać się od użyczającego ponoszenia nakładów na przedmiot użyczenia.” (Ciszewski Jerzy (red.), Nazaruk Piotr (red.), Kodeks cywilny. Komentarz aktualizowany, LEX/el. 2022). Oznacza to, iż ponoszenie przez biorącego (Wnioskodawcę) zwykłych kosztów utrzymania nieruchomości dla zachowania stanu używalności z daty zawarcia umowy użyczenia stanowi jego obowiązek i nie może żądać zwrotu tych kosztów od użyczającego. Jak wskazuje się w doktrynie prawa cywilnego, do zwykłych kosztów utrzymania rzeczy zaliczyć należy wydatki związane z bieżącą konserwacją, niezbędną do utrzymania rzeczy w stanie niepogorszonym. Orzecznictwo sądowe prezentuje w tym zakresie analogiczne stanowisko. I tak przykładowo Sąd Apelacyjny w Szczecinie w wyroku z dnia 9 kwietnia 2013 r. (I ACa 35/13) wskazał, że „poprzez zwykłe koszty utrzymania należy rozumieć wydatki i nakłady pozwalające zachować rzecz w stanie nie pogorszonym, utrwalającym jej właściwości i przeznaczenie. Chodzi więc o takie koszty, których poniesienie narzuca niezbędna potrzeba zachowania określonego stanu rzeczy. Za takie uważa się przykładowo koszty konserwacji, bieżących remontów czy drobnych napraw.”. W wypadku poniesienia innych kosztów przez biorącego, w razie braku odmiennych postanowień umownych, zastosowanie znajdą przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych, formułując wyłącznie definicję inwestycji. Art. 5a pkt 1) ustawy stanowi, że inwestycje to środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217). Środki trwałe w budowie, zgodnie z art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy o rachunkowości, to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego. W świetle powyższego inwestycję w obcych środkach trwałych stanowić będzie ogół nakładów podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji. W tym kontekście wszelkie Nakłady związane z przedsięwzięciem czynności zmierzających do zachowania pierwotnej użyteczności przedmiotu umowy użyczenia, a zatem mających charakter odtworzeniowy, przywracający środkom trwałym pierwotny poziom techniczny (remont) nie są inwestycjami w obcych środkach trwałych.
Poza ogólną przesłanką wyrażoną przepisem art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, ustawodawca stanowi w art. 23 ust. 1 pkt 1) lit. c), iż nie uważa się za koszt uzyskania przychodu wydatków na ulepszenie, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. „Przez ulepszenie środków trwałych ustawodawca nakazuje rozumieć taką sytuację, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 3500 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji (Bartosiewicz Adam, Kubacki Ryszard, PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych). Komentarz. Wyd. V, LEX 2015). „Do wydatków na ulepszenie środków trwałych zalicza się wydatki na ich:
przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności zaś budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
rekonstrukcję, tj. odtworzenie (odbudowanie) zużytych całkowicie lub częściowo składników majątkowych,
adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu, niż wskazywało jego pierwotne przeznaczenie, albo nadanie temu składnikowi nowych cech użytkowych,
modernizację, tj. unowocześnienie środków trwałych” - vide pismo z dnia 13 marca 1995 r., Podsekretarz Stanu w Ministerstwie Finansów, PO 3-722-160/94 - Inwestycje, remonty, aporty. Odpisy amortyzacyjne od środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych nabytych nieodpłatnie. Wydatki na ulepszenie środków trwałych. Stawki amortyzacji dla środków trwałych aktualizacja wyceny środków trwałych.
Powyższy katalog uważa się za zamknięty. Analiza powyższych zapisów prowadzi do wniosku, iż o ulepszeniu można mówić wyłącznie wówczas, gdy finalny efekt działań podatnika powoduje zwiększenie wartości użytkowej rzeczy. To odróżnia właśnie ulepszenie od remontu. W wyroku z dnia 8 sierpnia 1997 r. (SA/Gd 159/96) Naczelny Sąd Administracyjny stwierdził, że istotą remontu jest przywrócenie pierwotnego stanu środka, przy czym w pojęciu tym nie mieści się zwykła bieżąca konserwacja. Drugą istotną cechą remontu, jaką należy wyczytać z przepisów podatkowych, jest założenie, iż następuje on w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Warto raz jeszcze przypomnieć, iż Wnioskodawca niejako zmuszony był podjąć działania zmierzające do przywrócenia używalności placu znajdującego się na nieruchomości, bowiem z uwagi na zniszczenia płyt betonowych utrudniony stał się dojazd i dojście do prowadzonego sklepu (`(...)`), a także istniała realna groźba powstania szkody po stronie klientów oraz kontrahentów. Nie można ponadto mówić o zwiększeniu walorów użytkowych tej części nieruchomości, bowiem płyty betonowe wyszły z użycia i zastąpione zostały betonową kostką brukową, która obecnie spełnia analogiczne zadanie jak poprzednio stosowane płyty. „Wydatki na remont mogą być zaliczone do kosztów uzyskania przychodów pod warunkiem, że efektem wykonanych prac nie jest zwiększenie wartości technicznej, użytkowej, a w konsekwencji - wartości początkowej środka trwałego, stanowiącej podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych. Kolejną istotną cechą remontu, wynikającą z cyt. art. 31 ust. 1 ustawy o rachunkowości, jest to, że następuje on w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia): - tak Naczelny Sąd Administracyjny w wyroku z dnia 29 kwietnia 1999 r. (I SA/Łd 772/97). Stanowisko doktryny podpowiada także, iż prace ulepszeniowe związane są z pewnym pierwiastkiem kreacyjnym, a efektem jest wzrost wartości użytkowej rzeczy. W stanie faktycznym sprawy, w ocenie Wnioskodawcy, nie można przyjąć dokonania ulepszenia (modernizacji), bowiem celem wykonanych prac było wyłącznie odtworzenie walorów użytkowych nieruchomości, natomiast wykorzystanie innego rodzaju materiału stanowi konsekwencję przyjętych i utrwalonych zmian w wykorzystywanych przez producentów i wykonawców materiałów.
W tak opisanym stanie faktycznym i prawnym, a także z uwagi, iż Wnioskodawca zawarł i wykonał umowę, a także należycie udokumentował poniesione wydatki na remont nawierzchni, zdaniem Wnioskodawcy wykonanie remontu nawierzchni na terenie przy budynku sklepu (…) Wnioskodawcy można zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia i nie stanowią one inwestycji w obce środki trwałe.
Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.
Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 z późn. zm.):
Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.
Aby zatem wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu winien, w myśl powołanego przepisu, spełniać łącznie następujące warunki:
- pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub ze źródłem przychodu
- być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,
- nie znajdować się na liście wydatków nieuznanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art. 23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,
- być właściwie udokumentowany.
Generalnie przyjmuje się, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie poniesione racjonalnie uzasadnione wydatki, poza enumeratywnie wskazanymi w ustawie, związane z prowadzoną działalnością gospodarczą. Mogą to być więc koszty bezpośrednio lub pośrednio związane z uzyskiwanymi przychodami lub zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła przychodu.
Koszty poniesione na zachowanie źródła przychodu to koszty, które poniesione zostały, aby przychody z danego źródła przychodów w dalszym ciągu uzyskiwano oraz, aby takie źródło w ogóle dalej istniało. Natomiast za koszty służące zabezpieczeniu źródła przychodów należy uznać koszty poniesione na ochronę istniejącego źródła przychodów, w sposób, gwarantujący bezpieczne funkcjonowanie tego źródła. Istotą tego rodzaju kosztów jest więc ich obligatoryjne poniesienie w celu nie dopuszczenia do utraty źródła przychodu w przyszłości.
Ustawodawca, posługując się zwrotem „koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” przypisuje temu określeniu cechę świadomego, zamierzonego, przemyślanego i logicznego działania podatnika przyporządkowanego osiągnięciu przychodów, a nie odwołuje się do skutku będącego następstwem określonego działania. Wykładnia językowa użytego przez ustawodawcę pojęcia ,,koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodu” oznacza, że podatnik ma możliwość odliczenia dla celów podatkowych wszelkich wydatków pod tym wszakże warunkiem, że wykaże, że poniósł określony wydatek, który ma związek z prowadzoną działalnością gospodarczą, a jego poniesienie miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu. Zależność między poniesionymi w danym czasie kosztami, a możliwością uzyskania w przyszłości z tego tytułu przychodu trzeba zatem rozpatrywać na podstawie adekwatnego związku przyczynowego. Przy kwalifikowaniu określonych wydatków poczynionych przez podatnika do kosztów podatkowych należy jednocześnie brać pod uwagę przeznaczenie wydatku (jego celowość), jak też potencjalną możliwość przyczynienia się wydatku do osiągnięcia przychodu podatnika.
Należy przy tym podkreślić, że obowiązek jednoznacznego wykazania związku przyczynowo-skutkowego pomiędzy poniesionym wydatkiem, a przychodem uzyskanym z działalności, zachowaniem albo zabezpieczeniem źródła tego przychodu każdorazowo spoczywa na podatniku.
Użyczenie jest umową, przez którą użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nieoznaczony na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy. Istotą tej umowy jest jej bezpłatny charakter, co oznacza, że biorący w używanie nie ma obowiązku dokonywania żadnych świadczeń i opłat na rzecz dającego do bezpłatnego używania.
Zgodnie z art. 710 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 z późn. zm.):
Przez umowę użyczenia, użyczający zobowiązuje się zezwolić biorącemu, przez czas oznaczony lub nie oznaczony, na bezpłatne używanie oddanej mu w tym celu rzeczy.
W myśl art. 712 § 1 i § 2 ww. Kodeksu:
Jeżeli umowa nie określa sposobu używania rzeczy, biorący może rzeczy używać w sposób odpowiadający jej właściwościom i przeznaczeniu. Bez zgody użyczającego biorący nie może oddać rzeczy użyczonej osobie trzeciej do używania.
Przepis art. 713 ww. ustawy, stanowi z kolei, że:
Biorący do używania ponosi zwykłe koszty utrzymania rzeczy użyczonej. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia.
Używającego można obciążyć zatem obowiązkiem regulowania określonych należności. Jeżeli poczynił inne wydatki lub nakłady na rzecz, stosuje się odpowiednio przepisy o prowadzeniu cudzych spraw bez zlecenia. Jeżeli działał zgodnie ze swoimi obowiązkami, może żądać zwrotu uzasadnionych wydatków i nakładów wraz z ustawowymi odsetkami oraz zwolnienia od zobowiązań, które zaciągnął przy prowadzeniu sprawy (art. 753 § 2 Kodeksu cywilnego).
Jak z powyższego wynika, strony umowy użyczenia mogą określić np. zakres prac, które może wykonać biorący rzecz do używania w celu przystosowania do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej ewentualnie wskazać, kogo faktycznie obciążają koszty związane z wykonaniem tych prac, bądź inne koszty związane z jej utrzymaniem. Tym samym przedsiębiorcy, którzy korzystają nieodpłatnie z cudzych rzeczy, mogą zaliczać w ciężar kosztów uzyskania przychodów – w oparciu o stosowną umowę – wydatki związane z przystosowaniem obcych środków trwałych do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej.
Wartość tych wydatków może stanowić koszt uzyskania przychodów, zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeżeli są to wydatki o charakterze remontowym lub poprzez odpisy amortyzacyjne, jeżeli są to wydatki na ulepszenie.
Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych nie definiuje wprost, co należy rozumieć przez inwestycje w obcych środkach trwałych, ale definiuje pojęcie inwestycji.
Zgodnie z art. 5a pkt 1 ww. ustawy ilekroć w ustawie jest mowa o inwestycjach, to oznacza:
środki trwałe w budowie w rozumieniu ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r. poz. 217), zwanej dalej „ustawą o rachunkowości”.
Z kolei w myśl art. 3 ust. 1 pkt 16 ustawy z dnia 29 września 1994 r. o rachunkowości (Dz. U. z 2021 r., poz. 217) ilekroć w ustawie jest mowa o środkach trwałych w budowie to:
rozumie się przez to zaliczane do aktywów trwałych środki trwałe w okresie ich budowy, montażu lub ulepszenia już istniejącego środka trwałego.
Biorąc pod uwagę powyższe definicje można stwierdzić, że inwestycje w obcych środkach trwałych to ogół działań (nakładów) podatnika odnoszących się do niestanowiącego jego własności środka trwałego, które zmierzają do jego ulepszenia, tzn. polegają na jego przebudowie, rozbudowie, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, albo polegają na stworzeniu składnika majątku mającego cechy środka trwałego.
Podejmując inwestycję w obcym środku trwałym podatnik powinien dysponować zezwoleniem uzyskanym od właściciela ulepszanego środka trwałego. Jednocześnie należy mieć na uwadze, że ww. wydatki inwestycyjne będą mogły zostać zaliczone do kosztów uzyskania przychodów poprzez dokonywane odpisy amortyzacyjne, jeżeli nie zostaną podatnikowi zwrócone w jakiejkolwiek formie, np. przez właściciela środka trwałego, o czym stanowi art. 23 ust. 1 pkt 45 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
Jak wskazano powyżej zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23. Z powyższego przepisu wynika, że kosztami uzyskania przychodów są wszelkie koszty, a więc bezpośrednio i pośrednio związane z uzyskiwaniem przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23 ww. ustawy.
Jednak, aby dany wydatek mógł zostać zaliczony do kosztów uzyskania przychodów, podatnik musi wykazać jego związek z prowadzoną działalnością oraz to, że poniesienie tego wydatku miało lub mogło mieć wpływ na wielkość osiągniętego przychodu, ewentualnie na zachowanie lub zabezpieczenie źródła tego przychodu.
W myśl art. 22a ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Amortyzacji podlegają, z zastrzeżeniem art. 22c, stanowiące własność lub współwłasność podatnika, nabyte lub wytworzone we własnym zakresie, kompletne i zdatne do użytku w dniu przyjęcia do używania:
budowle, budynki oraz lokale będące odrębną własnością,
maszyny, urządzenia i środki transportu,
inne przedmioty
- o przewidywanym okresie używania dłuższym niż rok, wykorzystywane przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną przez niego działalnością gospodarczą albo oddane do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy określonej w art. 23a pkt 1, zwane środkami trwałymi.
Zatem, aby dany składnik majątku był uznany za środek trwały musi:
- stanowić własność lub współwłasność podatnika,
- zostać nabyty lub wytworzony we własnym zakresie przez podatnika,
- być kompletny i zdatny do użytku w dniu przyjęcia do używania,
- przewidywany okres jego używania być dłuższy niż rok,
- być wykorzystywany przez podatnika na potrzeby związane z prowadzoną działalnością albo oddany do używania na podstawie umowy najmu, dzierżawy lub umowy leasingu, o której mowa w art. 23a pkt 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.
W myśl art. 22a ust. 2 pkt 1 wymienionej ustawy:
Amortyzacji podlegają również, z zastrzeżeniem art. 22c, niezależnie od przewidywanego okresu używania przyjęte do używania inwestycje w obcych środkach trwałych, zwane dalej „inwestycjami w obcych środkach trwałych”- zwane także środkami trwałymi.
Na podstawie art. 22 ust. 8 ww. ustawy:
Kosztem uzyskania przychodów są odpisy z tytułu zużycia środków trwałych oraz wartości niematerialnych i prawnych (odpisy amortyzacyjne) dokonywane wyłącznie zgodnie z art. 22a– 22o, z uwzględnieniem art. 23. W przypadku spółek nieruchomościowych odpisy dotyczące środków trwałych zaliczonych do grupy 1 Klasyfikacji nie mogą być w roku podatkowym wyższe niż dokonywane zgodnie z przepisami o rachunkowości odpisy amortyzacyjne lub umorzeniowe z tytułu zużycia środków trwałych, obciążające w tym roku podatkowym wynik finansowy jednostki.
Zgodnie z art. 22g ust. 17 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:
Jeżeli środki trwałe uległy ulepszeniu w wyniku przebudowy, rozbudowy, rekonstrukcji, adaptacji lub modernizacji, wartość początkową tych środków, ustaloną zgodnie z ust. 1, 3-9 i 11-15, powiększa się o sumę wydatków na ich ulepszenie, w tym także o wydatki na nabycie części składowych lub peryferyjnych, których jednostkowa cena nabycia przekracza 10 000 zł. Środki trwałe uważa się za ulepszone, gdy suma wydatków poniesionych na ich przebudowę, rozbudowę, rekonstrukcję, adaptację lub modernizację w danym roku podatkowym przekracza 10 000 zł i wydatki te powodują wzrost wartości użytkowej w stosunku do wartości z dnia przyjęcia środków trwałych do używania, mierzonej w szczególności okresem używania, zdolnością wytwórczą, jakością produktów uzyskiwanych za pomocą ulepszonych środków trwałych i kosztami ich eksploatacji.
Treść art. 23 ust. 1 pkt 1 lit. c) ww. ustawy stanowi, że nie uważa się za koszty uzyskania przychodów wydatków na ulepszenie środków trwałych, które zgodnie z art. 22g ust. 17 powiększają wartość środków trwałych, stanowiącą podstawę naliczania odpisów amortyzacyjnych (…).
Natomiast wydatki o charakterze remontowym polegające na odtworzeniu stanu pierwotnego środka trwałego mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.
Przez ulepszenie środków trwałych należy rozumieć:
- przebudowę, czyli zmianę (poprawienie) istniejącego stanu środków trwałych na inny,
- rozbudowę, tj. powiększenie (rozszerzenie) składników majątkowych, w szczególności budynków i budowli, linii technologicznych itp.,
- rekonstrukcję, tj. odtworzenie zużytych całkowicie lub częściowo składników majątku,
- adaptację, tj. przystosowanie (przerobienie) składnika majątkowego do wykorzystania go w innym celu niż ten, do którego był pierwotnie przeznaczony albo nadania mu nowych cech użytkowych,
- modernizację, tj. unowocześnienie środka trwałego.
Od ulepszenia środka trwałego należy rozróżnić jego remont. Przepisy prawa podatkowego nie zawierają definicji remontu, dlatego też zasadne jest w tym przypadku odwołanie się do definicji sformułowanej w innych aktach prawnych, a w szczególności w przepisach prawa budowlanego.
Zgodnie z art. 3 pkt 8 ustawy z dnia 7 lipca 1994 r. Prawo budowlane (Dz. U. z 2021 r., poz. 1186, ze zm.):
Ilekroć w ustawie jest mowa o remoncie – należy przez to rozumieć wykonywanie w istniejącym obiekcie budowlanym robót budowlanych polegających na odtworzeniu stanu pierwotnego, a niestanowiących bieżącej konserwacji, przy czym dopuszcza się stosowanie wyrobów budowlanych innych niż użyto w stanie pierwotnym.
Istotą remontu są zatem wszystkie działania przywracające pierwotny stan techniczny i użytkowy środka trwałego, w tym również polegające na wymianie zużytych składników technicznych następujące w toku eksploatacji środka trwałego i będące wynikiem tej eksploatacji, niezwiększające jego wartości początkowej. Podkreślenia wymaga fakt, że przy remoncie mogą być stosowane materiały odpowiadające aktualnym standardom technologicznym. Remont następuje w toku eksploatacji środka trwałego przez podatnika i jest wynikiem tej eksploatacji (zużycia). Wymiana zużytych elementów środka trwałego na nowe ma charakter odtworzeniowy, przywracający jedynie jego pierwotną wartość użytkową i niezmieniający jego charakteru. Różnica między nakładami ponoszonymi na remont a nakładami ponoszonymi na ulepszenie środków trwałych polega na tym, że remont zmierza do podtrzymania, odtworzenia wartości użytkowej środka trwałego i jest rodzajem naprawy, wymiany zużytych elementów, natomiast w wyniku ulepszenia środek trwały zostaje unowocześniony lub przystosowany do spełniania innych, nowych funkcji, zyskuje istotną zmianę cech użytkowych. Przy czym punktem odniesienia jest stan środka trwałego z dnia przyjęcia go do używania.
Tym samym wydatki o charakterze remontowym polegające na odtworzeniu stanu pierwotnego środka trwałego mogą zostać zaliczone bezpośrednio do kosztów uzyskania przychodów.
Przykładem ponoszenia nakładów w obcych środkach trwałych jest konieczność dostosowania używanych na podstawie umowy użyczenia, najmu czy dzierżawy lub innej umowy, obcych budynków albo lokali do potrzeb prowadzonej działalności gospodarczej użytkownika.
O tym, czy poniesione nakłady stanowią wydatki na remont i są bezpośrednio zaliczane do kosztów uzyskania przychodów, czy też będą uznane za nakłady na ulepszenie środka trwałego i będą podlegały odpisom amortyzacyjnym odnoszonym w koszty sukcesywnie – zgodnie z obowiązującymi w tym zakresie przepisami – decyduje zakres przeprowadzonych przez podatnika robót.
Pana wątpliwości wiążą się z ustaleniem czy wykonanie remontu (odtworzenia, naprawy) nawierzchni na terenie przy budynku Pana sklepu (…) może Pan zaliczyć bezpośrednio w koszty uzyskania przychodu w dacie ich poniesienia, czy też powinien Pan zakwalifikować go jako inwestycje w obce środki trwałe i odnieść w ciężar kosztów poprzez odpisy amortyzacyjne.
W przedstawionym stanie faktycznym wskazał Pan, że połamane płyty bardzo utrudniały dojście i dojazd do budynku oraz narażały zdrowie klientów na uszczerbek oraz ich mienie na zniszczenie. Dla uchylenia tego niebezpieczeństwa w dniu (…) r. zlecił Pan profesjonalnej firmie remontowo-budowlanej naprawę tej części nieruchomości, która uległa zniszczeniu. W rozmowie z przedstawicielem tej firmy okazało się, że istniejące płyty betonowe nie nadają się do użytku, nie ma możliwości ich naprawy i płyty tego typu nie znajdują już zastosowania dla celów przygotowania powierzchni dla ruchu pojazdów. Obecnie najczęściej stosuje się betonową kostkę brukową, która też została Panu zasugerowana jako materiał do naprawy zniszczonej nawierzchni. Zatem zlecił Pan wykonanie odtworzenia nawierzchni przy wykorzystaniu betonowej kostki brukowej.
Ponadto wskazał Pan, iż umowa z firmą remontowo-budowlaną z dnia (…) r. dotyczyła wyłącznie remontu nawierzchni w zakresie zniszczonych płyt betonowych, polegającego jedynie na odtworzeniu stanu pierwotnego, przy zastosowaniu materiałów budowlanych o podobnych parametrach, ze względu na to, że takich płyt już na podjazdach się nie stosuje. Betonowa kostka brukowa została położona dokładnie w tych miejscach, gdzie wcześniej znajdowały się płyty betonowe. Położenie kostki brukowej było podyktowane złym stanem technicznym starej nawierzchni.
Mając na względzie informacje przedstawione we wniosku oraz treść cyt. wyżej przepisów stwierdzić należy, że wskazane we wniosku wydatki poniesione przez Pana na wykonane prace (remont nawierzchni przed budynkiem sklepu), związane z utrzymaniem nieruchomości wykorzystywanej na podstawie umowy użyczenia na potrzeby prowadzonej przez Pana działalności gospodarczej mogą stanowić koszty uzyskania przychodów tej działalności, o ile faktycznie są przez Pana ponoszone oraz zostaną właściwie udokumentowane.
Interpretacja dotyczy stanu faktycznego przedstawionego przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.
- Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego lub zdarzenia przyszłego i musi się Pan zastosować do interpretacji.
- Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:
z zastosowaniem art. 119a;70
w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;
z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.
Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:
Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.
Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego w (…). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2019 r. poz. 2325 ze zm.; dalej jako „PPSA”).
Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):
- w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo
- w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).
Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).
Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).
Fiscalex • Automatyczne wyszukiwanie interpretacji • Anuluj w każdej chwili