Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanych stanów faktycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

11 maja 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 11 maja 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy podatku dochodowego od osób fizycznych. Uzupełnił go Pan pismem z dnia 11 maja 2022 r. (wpływ 16 maja 2022 r.) oraz – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z dnia 29 czerwca 2022 r. (wpływ 29 czerwca 2022 r.). Treść wniosku jest następująca:

Opis stanów faktycznych

Wnioskodawca od dnia 1 grudnia 2014 r. prowadzi jednoosobową działalność gospodarczą zarejestrowaną w Centralnej Ewidencji i Informacji o Działalności Gospodarczej, której przeważającym przedmiotem jest działalność związana z oprogramowaniem (PKD (Polska Klasyfikacja Działalności) 62.01.Z). Posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej nieograniczony obowiązek podatkowy w świetle art. 3 ust. 1 oraz ust. 1a ustawy z dnia 6 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (zwanej dalej „ustawą PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych)”). Do końca 2021 roku rozliczał się w oparciu o podatkową księgę przychodów i rozchodów, a wybrana przez niego forma opodatkowania to podatek liniowy.

Jednocześnie, na potrzeby skorzystania z preferencyjnego opodatkowania wg stawki 5% podatku dochodowego od osób fizycznych (tzw. IP Box), prowadził odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję. Ewidencja ta była prowadzona w sposób zapewniający wyodrębnienie poszczególnych autorskich praw do programu komputerowego oraz ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów oraz dochodu przypadającego na każde z takich praw, a także była prowadzona na bieżąco od początku działalności badawczo-rozwojowej, która zmierzała do wytworzenia kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca świadczy usługi programistyczne na terenie Polski na rzecz różnych podmiotów. W ramach świadczonych usług zajmuje się całościowym tworzeniem oprogramowania komputerowego, tj. tworzeniem kodu źródłowego, interfejsów pomiędzy systemami, architektury systemu, dokumentacji związanej z oprogramowaniem, protokołów łączenia się z urządzeniami mobilnymi, konfiguracją systemu oraz sprzętu, na którym oprogramowanie ma być wykorzystywane, a także dostosowywaniem narzędzi do tworzenia oprogramowania.

W okresie od (…), na podstawie umowy, Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz (…).

Pracując w zespołach projektowych, wytwarzał następujące oprogramowanie komputerowe:

(…)

W okresie (…), na podstawie umowy, Wnioskodawca świadczył usługi na rzecz (…).

(…).

Od (…), na podstawie umowy, Wnioskodawca świadczy usługi na rzecz (…).

Pracując w zespole projektowym, Wnioskodawca wytwarza oprogramowanie (…).

Tworzone przez Wnioskodawcę do powyżej wskazanego oprogramowania funkcjonalności stanowią odrębne programy komputerowe, rozumiane jako zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu, które zgodnie z art. 74 ust. 1 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (zwanej dalej „ustawą PrAut”) podlegają ochronie prawnej jak utwory literackie. Wnioskodawcy, jako twórcy, przysługiwały autorskie prawa do tych programów.

Wnioskodawca, na podstawie umów, każdorazowo przenosił na swoich zleceniodawców całość przysługujących mu majątkowych praw autorskich do tworzonych programów komputerowych. Z tytułu wykonywanych usług programistycznych Wnioskodawca wystawiał faktury dokumentujące wysokość wynagrodzenia. Kwoty wyszczególnione na fakturach uwzględniały wynagrodzenie z tytułu przeniesienia na rzecz poszczególnych spółek autorskich praw majątkowych do wytworzonego przez Wnioskodawcę oprogramowania.

Wnioskodawca, w ramach prowadzonej działalności gospodarczej, ponosi odpowiedzialność wobec osób trzecich za rezultat oraz wykonywanie swoich czynności, a także ryzyko gospodarcze związane z prowadzoną działalnością. Swoje czynności wykonuje samodzielnie, bez kierownictwa podmiotów zlecających prace – zleceniodawcy wymagają jednak od Wnioskodawcy raportowania rezultatów swojej pracy i na podstawie tych raportów dokonują rozliczenia za świadczone usługi. Miejsce i czas wykonywania czynności przez Wnioskodawcę nie są wyznaczane przez podmioty zlecające te czynności – określają je umowy łączące strony bądź ustala je sam Wnioskodawca.

W ramach prowadzonej działalności Wnioskodawca łączy i wykorzystuje przekrojową wiedzę z zakresu informatyki, tj. m.in. inżynierii oprogramowania, wiedzy na temat systemów wbudowanych i protokołów wymiany informacji, algorytmiki, logiki oraz szereg umiejętności programistycznych takich jak tworzenie kodu w danym języku programowania, obsługa narzędzi i sprzętu potrzebnych do programowania, a także analityczne myślenie i kreatywne podejście do tworzenia kodu źródłowego. Stosuje różnorodne narzędzia programistyczne, m.in. języki programowania takie jak (…).

Wykonując powyżej opisane czynności Wnioskodawca, poprzez zdobywanie kolejnych doświadczeń, jednocześnie nabywa i kształtuje nową wiedzę i umiejętności programistyczne, które może wykorzystać w przyszłości do tworzenia dalszych, nowych zastosowań. Ponieważ rozwiązania programistyczne tworzone przez Wnioskodawcę powstają na zamówienie konkretnych kontrahentów z uwzględnieniem ich indywidualnych potrzeb i wymagań, stanowią one nowe produkty.

Ze względu na wielość i różnorodność realizowanych przez Wnioskodawcę czynności nie mają one charakteru rutynowych ani okresowych zmian.

Wnioskodawca w zakresie realizowanego przez siebie oprogramowania tworzy rozwiązania programistyczne od podstaw. Wykorzystuje do tego swoją kreatywność i inwencję twórczą, a efekty jego pracy w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań wcześniej przez niego stworzonych. Wnioskodawca tworzy programy komputerowe w oparciu o własne, autorskie pomysły, stosując się jedynie do funkcjonalnych i biznesowych wytycznych podmiotów zamawiających oprogramowanie.

Działalność Wnioskodawcy jest podejmowana w sposób uporządkowany ze względu na fakt, że jest prowadzona w ramach konkretnych projektów, dla których przyjęte są określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby.

Celem działalności Wnioskodawcy jest własny samorozwój oraz wykorzystanie swoich kompetencji programistycznych do tworzenia usprawnionych i znajdujących zastosowanie gospodarcze rozwiązań.

W ramach działalności prowadzącej do wytworzenia oprogramowania komputerowego Wnioskodawca ponosił koszty bezpośrednie, do których zaliczają się wydatki na zakup sprzętu i akcesoriów komputerowych, tj. komputera, monitorów oraz głośnika, a także telefonów komórkowych oraz elementów wyposażenia stanowiska pracy, tj. krzesła oraz ochraniacza podłogi.

Komputer i monitory są to elementy sprzętu komputerowego, które Wnioskodawca używał jako narzędzia do tworzenia programów komputerowych, tj. przy ich wykorzystaniu pisał i przechowywał tworzony kod źródłowy. Głośnik był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do komunikacji z pozostałymi członkami zespołów projektowych, w ramach których tworzył oprogramowanie. Telefony komórkowe służyły Wnioskodawcy do komunikacji ze swoimi zleceniodawcami oraz robienia zrzutów ekranu w celu udokumentowania prawidłowego działania tworzonych aplikacji. Krzesło i ochraniacz podłogi stanowiły elementy wyposażenia stanowiska pracy Wnioskodawcy.

W przypadku zakupu sprzętu komputerowego, który był wykorzystywany do realizacji kilku projektów, tj. tworzenia kilku kwalifikowanych praw własności intelektualnej, Wnioskodawca w odrębnej ewidencji prowadzonej na potrzeby skorzystania z ulgi IP Box zastosował proporcję przychodową. Proporcja została ustalona w stosunku, w jakim przychody uzyskane z wytworzenia danego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej przypadają w ogólnej kwocie przychodów uzyskanym w danym roku podatkowym. Przychody kalkulowane są w odniesieniu do miesiąca zakupu do końca roku rozliczeniowego.

W uzupełnieniach wniosku wskazał Pan, co następuje.

1. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność nie obejmowała badań naukowych.

2. Podejmowana przez Wnioskodawcę działalność obejmowała prace rozwojowe.

a) Wnioskodawca prowadził prace rozwojowe od dnia 1 grudnia 2014 roku.

b) Prace rozwojowe prowadzone przez Wnioskodawcę dotyczyły wytwarzania oprogramowania komputerowego. Ich celem było tworzenie nowych, usprawnionych produktów w postaci nowych funkcjonalności oprogramowania komputerowego. Obejmowały one łączenie i wykorzystywanie dotychczas posiadanej przez Wnioskodawcę wiedzy i umiejętności. W ramach tych prac Wnioskodawca m.in. tworzył architekturę projektowanych funkcjonalności, konfigurował system i sprzęt, na którym miały one być docelowe stosowane, planował proces weryfikacji tworzonych funkcjonalności, tworzył kod źródłowy oraz integrował go z efektami pracy pozostałych członków zespołu projektowego. Wykorzystywał do tego wiedzę z zakresu szeroko rozumianej informatyki, tj. m.in. inżynierii oprogramowania, wiedzy na temat systemów wbudowanych, algorytmiki, logiki oraz szereg umiejętności programistycznych takich jak tworzenie kodu w danym języku programistycznym, obsługa narzędzi i sprzętu potrzebnych do programowania, a także analityczne myślenie i kreatywne podejście do tworzenia kodu źródłowego. Wykonując powyżej wskazane czynności Wnioskodawca, poprzez zdobywanie kolejnych doświadczeń, jednocześnie nabywał i kształtował nową wiedzę i umiejętności programistyczne, które może wykorzystać w przyszłości do tworzenia nowych rozwiązań programistycznych.

c) Prace rozwojowe Wnioskodawcy zostały zakończone pozytywnym wynikiem. Wynikiem było stworzenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Miały one formę programu komputerowego napisanego w języku programistycznym. Wnioskodawca wykorzystywał je jako zasadniczy element będący składową usług programistycznych świadczonych na rzecz swoich zleceniodawców.

d) W wyniku prac rozwojowych Wnioskodawca zaprojektował i stworzył nowe produkty w postaci nowych funkcjonalności następującego oprogramowania komputerowego: (…)

e) Rozwiązania programistyczne tworzone przez Wnioskodawcę realizowane były na zamówienie konkretnych podmiotów i uwzględniały ich sprecyzowane potrzeby gospodarcze. Nie powielały one gotowych rozwiązań, które można nabyć na otwartym rynku, a stanowiły indywidualne i „szyte na miarę” koncepcje. W związku z powyższym produkty tworzone przez Wnioskodawcę miały za każdym razem nowy charakter i nie były wynikiem działalności obejmującej wprowadzanie rutynowych i okresowych zmian.

4. W ramach współpracy z (…) Wnioskodawca prowadził prace o innym charakterze niż prace rozwojowe. Były to działania polegające m.in. na przygotowywaniu ofert dla potencjalnych klientów, udziale w targach branżowych oraz przygotowywaniu i prowadzeniu szkoleń i webinariów. Wskazane działania Wnioskodawca prowadził od dnia (…). W ramach współpracy (…) Wnioskodawca prowadził wyłącznie prace o charakterze rozwojowym.

5. Pod pojęciem programu komputerowego/oprogramowania należy rozumieć tworzone przez Wnioskodawcę kody źródłowe programów komputerowych, które stanowią utwór w rozumieniu ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

6. W wyniku prac programistycznych prowadzonych przez Wnioskodawcę jego zleceniodawcy otrzymywali innowacyjne oprogramowanie komputerowe, którego nie można nabyć na otwartym rynku. W konsekwencji efekty pracy Wnioskodawcy, które dotyczyły tworzenia programów komputerowych, odznaczały się rzeczywiście oryginalnym i twórczym charakterem oraz były kreacją nowej, wcześniej nieistniejącej wartości niematerialnej.

Cele, jakie były zakładane przez kontrahentów Wnioskodawcy, wymagały indywidualnego podejścia i twórczej pracy koncepcyjnej od początku realizacji projektu. Wnioskodawca tworzył programy komputerowe w oparciu o własne, autorskie pomysły, realizując jedynie funkcjonalne i biznesowe wytyczne podmiotów zamawiających oprogramowanie. To sprawiało, że rezultatów prac programistycznych Wnioskodawcy nie dało się z góry szczegółowo określić, nie miały one charakteru powtarzalnego oraz że były twórczą, a nie jedynie technicznie i odtwórczą realizacją szczegółowych projektów zlecanych przez zleceniodawców. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, że efekty pracy Wnioskodawcy dotyczące tworzenia programów komputerowych były utworami w rozumieniu przepisów o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

7. Wnioskodawca uzyskiwał dochody z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uwzględnionych w cenie sprzedaży usługi, tj. z wynagrodzenia z tytułu przeniesienia autorskich praw majątkowych do programów komputerowych uwzględnionego w kwocie wynagrodzenia za świadczone usługi programistyczne.

8. Każdy przypadek tworzenia przez Wnioskodawcę programu komputerowego opisany we wniosku wiązał się z samodzielnym podejmowaniem przez niego prac rozwojowych w rozumieniu ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce. Wnioskodawca prowadził prace rozwojowe dla celów wytworzenia każdego poszczególnego programu komputerowego.

9. Opisane we wniosku programy komputerowe były efektem prac rozwojowych Wnioskodawcy w rozumieniu przepisów Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

10. Wskazane we wniosku umowy określają wynagrodzenie Wnioskodawcy jako iloczyn stawki godzinowej za świadczenie usług oraz ilości godzin przepracowanych w danym miesiącu. W ramach tak określonego wynagrodzenia uwzględnione jest również wynagrodzenie z tytułu przenoszenia na poszczególnych zleceniodawców majątkowych praw autorskich do wszelkich utworów stworzonych przez Wnioskodawcę w ramach realizacji umowy, w tym również do programów komputerowych.

Wnioskodawca na podstawie umowy z (…) otrzymywał wynagrodzenie zarówno z tytułu przenoszenia na zleceniodawcę praw do programów komputerowych (które to wynagrodzenie było uwzględnione w cenie sprzedaży usług), jak i z tytułu świadczenia usług pobocznych, takich jak m.in. przygotowywanie ofert dla potencjalnych klientów, udział w targach branżowych oraz przygotowanie i prowadzenie szkoleń i webinariów. Na podstawie umowy z (…) Wnioskodawca otrzymywał wynagrodzenie wyłącznie z tytułu przenoszenia praw do programów komputerowych, które było uwzględnione w cenie sprzedaży usług. Podkreślić należy, że preferencyjną stawką podatkową Wnioskodawca zamierza objąć tylko tę część dochodu, która dotyczyła kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

11. Wnioskodawca prowadził ewidencję swojego czasu pracy, w której zaznaczał jakiego rodzaju czynności były wykonywane przez niego w danym okresie, w szczególności zaznaczał, czy były to czynności związane z wytwarzaniem kwalifikowanych praw własności intelektualnej. Na tej podstawie Wnioskodawca określał procentowy udział z tworzenia każdego kwalifikowanego prawa w łącznym przychodzie uzyskiwanym od poszczególnego zleceniodawcy.

12. Wskazane we wniosku umowy przewidują, że przeniesienie majątkowych praw autorskich do programów komputerowych następuje za wynagrodzeniem z chwilą przyjęcia poszczególnych programów bądź z chwilą złożenia przez Wnioskodawcę określonej w umowie dokumentacji. Oznacza to brak korelacji czasowej pomiędzy upływem okresu rozliczeniowego/wypłatą wynagrodzenia a stworzeniem programów komputerowych. Wysokość ustalonego w umowie wynagrodzenia obliczana jest według stawki godzinowej i obejmuje również wynagrodzenie za przeniesienie praw do konkretnego programu komputerowego.

13. Faktury wystawiane przez Wnioskodawcę nie wyodrębniają wynagrodzenia z tytułu przeniesienia majątkowych praw autorskich do poszczególnych efektów pracy Wnioskodawcy, gdyż nie jest to przyjęte w stosunkach gospodarczych Wnioskodawcy ze swoimi zleceniodawcami.

14. Zamiarem umów zawartych przez Wnioskodawcę jest przekazanie majątkowych praw autorskich do utworów stworzonych w ramach realizacji tych umów w jak najszerszym zakresie. Zgodnie z umowami zleceniodawcy nabywają od Wnioskodawcy te prawa z chwilą przyjęcia poszczególnych utworów bądź z chwilą złożenia przez Wnioskodawcę określonej w umowie dokumentacji, a przyjęcie utworów następuje w sposób wyraźny lub poprzez wprowadzenie utworu do systemów informatycznych zleceniodawcy lub w sposób dorozumiany. W praktyce Wnioskodawca tworzył kod źródłowy do danego programu komputerowego i przenosił go fizycznie na swojego zleceniodawcę lub jego kontrahenta, umieszczając go w repozytorium na dedykowanym serwerze. Wyodrębnienie konkretnego programu komputerowego następowało z chwilą jego wytworzenia, bez konieczności podejmowania przez strony dodatkowych czynności potwierdzających.

15. Wnioskodawca tworzył programy komputerowe w ramach konkretnych projektów. W każdym z nich były wyznaczone konkretne cele i zadania do realizacji z określeniem szacowanego czasu ich realizacji. Wnioskodawca planował więc swoje prace oraz prowadził je w sposób uporządkowany i regularny. Nie miały one charakteru incydentalnego. Celem działalności Wnioskodawcy był własny samorozwój oraz wykorzystanie swoich kompetencji programistycznych do tworzenia usprawnionych i znajdujących zastosowanie gospodarcze rozwiązań. W związku z powyższym należy uznać, że działalność Wnioskodawcy w zakresie tworzenia programów komputerowych była działalnością podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań.

16. Oprogramowanie opisane we wniosku powstawało w wyniku pracy zespołów projektowych składających się z m.in. programistów, testerów i managerów projektu. W ramach prac programistycznych ustalony był zakres prac, który następnie dzielony był na odrębne i samodzielne zadania przekazywane do realizacji konkretnemu programiście. Zadania były przypisane również Wnioskodawcy. Wnioskodawca wykonywał je indywidualnie i osobiście odpowiadał za nie – za wytworzenie własnego kodu źródłowego, nowych funkcjonalności. Rezultatem wykonania takiego zadania było stworzenie odrębnego programu komputerowego, który następnie, jako nowa funkcjonalność, dołączany był do całego systemu, tj. finalnego oprogramowania zbywanego na rzecz docelowego klienta. Zgodnie z Objaśnieniami podatkowymi z dnia 15 lipca 2019 r. pojęcie „programu komputerowego” nie powinno być rozumiane wąsko, lecz szeroko. Oznacza ono w szczególności zestaw instrukcji przeznaczonych do wykonywania bezpośrednio lub pośrednio w komputerze czynności w celu osiągnięcia określonego rezultatu. Program komputerowy obejmuje więc jego funkcjonalne części składowe, takie jak: kod źródłowy, opis procedur operacyjnych, zestawienie danych w informacjach konwersacyjnych i dialogowych oraz kod wynikowy i interfejs. Biorąc pod uwagę powyższe należy uznać, iż powstająca w wyniku prac prowadzonych samodzielnie przez Wnioskodawcę każda część oprogramowania opisanego we wniosku – kod źródłowy, nowa funkcjonalność – stanowiła równocześnie odrębny program komputerowy podlegający ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych oraz odrębne kwalifikowane prawo własności intelektualnej.

17. W wyniku prac prowadzonych przez Wnioskodawcę powstawały programy komputerowe stanowiące kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

18. Wnioskodawca obliczał tzw. wskaźnik nexus (art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych) i dokonywał tego obliczenia przy użyciu wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przy czym w jego działalności kwalifikującej się w ramach ulgi IP Box występowały wyłącznie koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej (wyłącznie koszty, oznaczone we wzorze jako lit. a). Tak więc przy obliczaniu tzw. wskaźnika nexus Wnioskodawca nie uwzględniał (przyjął wartość zerową) kosztów na nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych, o których mowa w lit. b i c, a także kosztów na nabycie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o których mowa w lit. d. Przy obliczeniu tzw. wskaźnika nexus Wnioskodawca brał również pod uwagę treść art. 30ca ust. 6 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

19. W odrębnej od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencji Wnioskodawca na bieżąco wyodrębnia:

- każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

- przychody, koszty uzyskania przychodów i dochód (stratę) przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej,

- koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, przypadające na każde ww. prawo w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu.

20. Wnioskodawca prowadził odrębną ewidencję od początku realizacji działalności badawczo-rozwojowej zmierzającej do wytworzenia kwalifikowanych IP, tj. od dnia 2 stycznia 2019 roku. Ewidencja była prowadzona na bieżąco.

21. Komputer i monitory są to elementy sprzętu komputerowego, które Wnioskodawca używał jako narzędzia do tworzenia programów komputerowych, realizacji prac rozwojowych, tj. przy ich wykorzystaniu przede wszystkim tworzył kod źródłowy. Głośnik był wykorzystywany przez Wnioskodawcę do komunikacji z pozostałymi członkami zespołów projektowych, w ramach których tworzył oprogramowanie. Telefony komórkowe służyły Wnioskodawcy do komunikacji ze swoimi zleceniodawcami oraz robienia zrzutów ekranu w celu udokumentowania prawidłowego działania tworzonych aplikacji. Krzesło i ochraniacz podłogi stanowiły elementy wyposażenia stanowiska pracy Wnioskodawcy.

22. Wszystkie wydatki, których dotyczy pytanie trzecie, były ponoszone w celu prowadzenia przez Wnioskodawcę konkretnych prac rozwojowych, ale nie były ponoszone wyłącznie w tym celu. Wnioskodawca jest w stanie podać wartość danego wydatku przypadającego na konkretne kwalifikowane prawo.

23. Wnioskodawca przyporządkowuje poszczególne wydatki z trzeciego pytania do działań, które traktuje jako konkretne prace rozwojowe albo badania naukowe według kryterium adekwatnego przyczynienia się danego kosztu do prowadzenia prac rozwojowych nad danym kwalifikowanym prawem własności intelektualnej. Wnioskodawca zawsze zaliczał do wskaźnika nexus wszystkie wydatki, jakie przypisał do kosztów uzyskania przychodu z konkretnego programu komputerowego.

Pytania

1. Czy opisana we wniosku, prowadzona przez Wnioskodawcę działalność stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy PIT?

2. Czy kwalifikowany dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej uzyskany w ramach opisanego stanu faktycznego Wnioskodawca może opodatkować preferencyjną stawką w wysokości 5% zgodnie z art. 30ca i art. 30cb ustawy PIT?

3. Czy wskazane w opisie stanu faktycznego koszty działalności Wnioskodawcy, tj. wydatki na zakup sprzętu i akcesoriów komputerowych, telefonów komórkowych oraz wyposażenia stanowiska pracy stanowią koszty, o których mowa w literze „a” wzoru nexus z art. 30ca ust. 4 ustawy PIT?

Pana stanowisko w sprawie

Ad. 1.

Działalność Wnioskodawcy wypełnia znamiona działalności badawczo-rozwojowej. Prowadzi on bowiem prace rozwojowe, w ramach których nabywa, łączy, kształtuje i wykorzystuje wiedzę i umiejętności w zakresie narzędzi informatycznych i programistycznych do tworzenia nowych, usprawnionych rozwiązań, a czynności przez niego wykonywane nie są rutynowe.

Działalność Wnioskodawcy ma charakter twórczy, ponieważ polega na tworzeniu programów komputerowych od podstaw. Programy komputerowe tworzone przez Wnioskodawcę mają charakter indywidualny, gdyż są efektem określonych procesów myślowych i wymagają od niego kreatywności. Ponieważ są dostosowane do potrzeb gospodarczych podmiotów, na zamówienie których są realizowane, są oryginalne i innowacyjne zarówno z punktu widzenia działalności Wnioskodawcy, jak i z punktu widzenia działalności tych podmiotów.

Wnioskodawca prowadzi działalność w sposób systematyczny, zaplanowany i uporządkowany, bowiem projekty, przy realizacji których jest zaangażowany, przeprowadzane są według harmonogramu prac, a także wytyczonych do osiągnięcia celów i określonych dla danego projektu zasobów.

Ad. 2.

Wnioskodawca spełnia wszystkie wymogi ustawowe warunkujące możliwość skorzystania z preferencyjnej stawki opodatkowania w wysokości 5% od dochodu osiągniętego w zakresie pozarolniczej działalności gospodarczej z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wytworzonych w ramach działalności badawczo-rozwojowej Wnioskodawcy.

Wnioskodawca prowadzi pozarolniczą działalność gospodarczą w zakresie działalności związanej z programowaniem oraz posiada nieograniczony obowiązek podatkowy w Polsce.

Ponadto prowadzi działalność badawczo-rozwojową, której efektem jest wytworzenie kwalifikowanych praw własności intelektualnej, tj. autorskich praw do programów komputerowych, które na podstawie art. 74 ust. 1 ustawy PrAut podlegają ochronie jak utwory literackie.

Wnioskodawca, jako twórca i właściciel wytworzonych programów komputerowych, przenosił na swoich zleceniodawców całość przysługujących mu autorskich praw majątkowych do nich za wynagrodzeniem, które było uwzględnione w cenie sprzedaży świadczonych usług programistycznych. Wnioskodawca osiągał więc w ramach prowadzonej pozarolniczej działalności gospodarczej dochód z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Wnioskodawca prowadził na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów ewidencję zgodnie z wymogami określonymi w art. 30cb ustawy PIT.

Ad. 3.

Wydatki na zakup sprzętu i akcesoriów komputerowych, telefonów komórkowych oraz wyposażenia stanowiska pracy stanowiły koszty faktycznie poniesione na prowadzoną bezpośrednio przez Wnioskodawcę działalność badawczo-rozwojową związaną z poszczególnymi kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej i w związku z tym należy je zakwalifikować jako koszty, o których mowa w literze „a” wzoru nexus z art. 30ca ust. 4 ustawy PIT. Ponoszone przez Wnioskodawcę ww. wydatki w ramach prowadzonej działalności gospodarczej miały bowiem bezpośredni związek z prowadzoną przez niego działalnością badawczo-rozwojową, a ich ponoszenie było niezbędne do prowadzenia działalności tego rodzaju.

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Przedsiębiorcy osiągający dochody generowane przez prawa własności intelektualnej od 1 stycznia 2019 r. mogą korzystać z preferencyjnej stawki w podatku dochodowym

Powziął Pan wątpliwość, czy prowadzona przez Pana działalność gospodarcza polegająca na wytwarzaniu programów komputerowych/oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową.

Ustawodawca wprowadził definicję działalności badawczo-rozwojowej w art. 5a pkt 38 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.), zgodnie z którą:

Przez działalność badawczo-rozwojową należy rozumieć działalność twórczą obejmującą badania naukowe lub prace rozwojowe, podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

W myśl art. 5a pkt 39 ww. ustawy: ilekroć w ustawie jest mowa o badaniach naukowych – oznacza to:

a. badania podstawowe w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 1 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2021r. poz. 478 i 619),

b. badania aplikacyjne w rozumieniu art. 4 ust. 2 pkt 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Z kolei w definicji prac rozwojowych zawartej w art. 5a pkt 40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazano, że:

Oznaczają one prace rozwojowe w rozumieniu art. 4 ust. 3 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce.

Na podstawie art. 4 ust. 2 ustawy z dnia 20 lipca 2018 r. – Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce (Dz. U. z 2022 r. poz. 574 ze zm.):

Badania naukowe są działalnością obejmującą:

1. badania podstawowe rozumiane jako prace empiryczne lub teoretyczne mające przede wszystkim na celu zdobywanie nowej wiedzy o podstawach zjawisk i obserwowalnych faktów bez nastawienia na bezpośrednie zastosowanie komercyjne;

2. badania aplikacyjne rozumiane jako prace mające na celu zdobycie nowej wiedzy oraz umiejętności, nastawione na opracowywanie nowych produktów, procesów lub usług lub wprowadzanie do nich znaczących ulepszeń.

Stosownie do art. 4 ust. 3 ww. ustawy:

Prace rozwojowe są działalnością obejmującą nabywanie, łączenie, kształtowanie i wykorzystywanie dostępnej aktualnie wiedzy i umiejętności, w tym w zakresie narzędzi informatycznych lub oprogramowania, do planowania produkcji oraz projektowania i tworzenia zmienionych, ulepszonych lub nowych produktów, procesów lub usług, z wyłączeniem działalności obejmującej rutynowe i okresowe zmiany wprowadzane do nich, nawet jeżeli takie zmiany mają charakter ulepszeń.

Z pracami badawczo-rozwojowymi mamy do czynienia wówczas, gdy wykorzystuje się dostępną wiedzę z dziedziny nauki, technologii i działalności gospodarczej oraz innej wiedzy i umiejętności do tworzenia nowych lub ulepszania istniejących produktów/usług oraz procesów i technologii produkcji.

W celu stwierdzenia, czy prowadzi Pan działalność badawczo-rozwojową, należy przeprowadzić analizę nakierowaną na zidentyfikowanie przejawów działalności gospodarczej, które mogą zostać uznane za działalność badawczo-rozwojową (tj. tych aktywności podatnika, które spełniają definicję wskazaną w art. 5a pkt 38 updof).

Z ustawowej definicji zawartej w regulacjach ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wynika, że działalność badawczo-rozwojowa musi mieć charakter twórczy. Jak podaje słownik języka polskiego PWN, działalność twórcza to zespół działań podejmowanych w kierunku tworzenia (działalność – zespół działań podejmowanych w jakimś celu), powstania czegoś (twórczy – mający na celu tworzenie, tworzyć – powodować powstanie czegoś). W doktrynie prawa autorskiego podkreśla się natomiast, że cecha twórczości związana jest przede wszystkim z rezultatem działalności człowieka o charakterze kreacyjnym i jest spełniona wówczas, gdy istnieje nowy wytwór intelektu. Działalność twórcza oznacza, że „ustawodawca za przedmiot prawa autorskiego uznaje tylko rezultat (przejaw) takiego działania, który choćby w minimalnym stopniu odróżnia się od innych rezultatów takiego samego działania, a zatem, że posiada cechę nowości, której stopień nie ma znaczenia”. Zatem twórczość działalności badawczo-rozwojowej może przejawiać się opracowywaniem nowych koncepcji, narzędzi, rozwiązań niewystępujących dotychczas w praktyce gospodarczej podatnika lub na tyle innowacyjnych, że w znacznym stopniu odróżniają się od rozwiązań już funkcjonujących u podatnika.

Kolejnym kryterium działalności badawczo-rozwojowej jest prowadzenie tej działalności w sposób systematyczny. Zgodnie ze słownikiem języka polskiego PWN słowo systematyczny oznacza (i) robiący coś regularnie i starannie, (ii) o procesach: zachodzący stale od dłuższego czasu, (iii) o działaniach: prowadzony w sposób uporządkowany, według pewnego systemu; też: o efektach takich działań; planowy, metodyczny. W związku z tym, że w definicji działalności badawczo-rozwojowej słowo „systematyczny” występuje w sformułowaniu „podejmowaną (działalność) w sposób systematyczny”, a więc odnosi się do „działalności”, czyli zespołu działań podejmowanych w jakimś celu, najbardziej właściwą definicją systematyczności w omawianym zakresie jest definicja obejmująca prowadzenie działalności w sposób uporządkowany, według pewnego systemu. Zatem słowo systematycznie odnosi się również do działalności prowadzonej w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany. To oznacza, że działalność badawczo-rozwojowa jest prowadzona systematycznie niezależnie od tego, czy podatnik stale prowadzi prace badawczo-rozwojowe, czy tylko od czasu do czasu, a nawet incydentalnie, co wynika z charakteru prowadzonej przez niego działalności oraz potrzeb rynku, klientów, sytuacji mikro i makroekonomicznej. Spełnienie kryterium „systematyczności” danej działalności nie jest uzależnione od ciągłości tej działalności, w tym od określonego czasu przez jaki działalność taka ma być prowadzona ani też od istnienia planu co do prowadzenia przez podatnika podobnej działalności w przyszłości. Wystarczające jest, aby podatnik zaplanował i przeprowadził chociażby jeden projekt badawczo-rozwojowy, przyjmując dla niego określone cele do osiągnięcia, harmonogram i zasoby. Taka działalność może być uznana za działalność systematyczną, tj. prowadzoną w sposób metodyczny, zaplanowany i uporządkowany.

Powyżej omówione dwa kryteria działalności badawczo-rozwojowej dotyczą charakteru i organizacji prowadzenia tej działalności, podczas gdy ostatnie, trzecie kryterium, dotyczy rezultatu prowadzenia tej działalności, tj. zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań. Głównym zadaniem dla zarządzającego projektem badawczo-rozwojowym jest zlokalizowanie i zidentyfikowanie zasobów wiedzy przed rozpoczęciem działań projektowych; zasobów w ujęciu funkcjonalnym i celowościowym, czyli podlegającym zwiększeniu oraz możliwym i właściwym do wykorzystania zwiększonej wiedzy do nowych zastosowań. Lokalizacja i identyfikacja wiedzy obejmuje szereg działań, w tym określenie stanu wiedzy, miejsca, sposobu jej wykorzystania oraz selekcji pod względem przydatności do realizacji celu projektu. Prowadząc działalność badawczo-rozwojową, przedsiębiorca rozwija specjalistyczną wiedzę oraz umiejętności, które może wykorzystać w ramach bieżących albo przyszłych projektów.

Kluczowe jest zawarte w definicji działalności badawczo-rozwojowej rozróżnienie, które wskazuje, że taka działalność obejmuje dwa rodzaje aktywności, tj.: badania podstawowe i badania aplikacyjne zdefiniowane w art. 4 ust. 2 pkt 1 i 2 ustawy Prawo o szkolnictwie wyższym i nauce oraz prace rozwojowe, o których mowa w art. 4 ust. 3 tej ustawy.

Wyłączenie zawarte w art. 4 ust. 3 tej ustawy, mogące odnosić się do wielu przejawów aktywności podatnika. Zastrzeżenie zostało wprowadzone w celu wyeliminowania z zakresu ulgi na działalność badawczo-rozwojową tych przejawów aktywności podatnika, które mimo ulepszenia istniejących procesów lub usług, z uwagi na swoją cykliczność (okresowość) oraz brak innowacyjnego charakteru (rutynowość), nie mogą stanowić prac rozwojowych.

Z przedstawionego opisu sprawy i jego uzupełnienia wynika m.in., że Pana działalność w zakresie wytwarzania programów komputerowych/oprogramowania obejmuje zdobywanie kolejnych doświadczeń, jednocześnie nabywa Pan i kształtuje nową wiedzę i umiejętności programistyczne, które może wykorzystać w przyszłości do tworzenia dalszych, nowych zastosowań. Ponieważ rozwiązania programistyczne tworzone przez Pana powstają na zamówienie konkretnych kontrahentów z uwzględnieniem ich indywidualnych potrzeb i wymagań, stanowią one nowe produkty.

Ze względu na wielość i różnorodność realizowanych przez Pana czynności nie mają one charakteru rutynowych ani okresowych zmian.

Pana działalność w zakresie tworzenia programów komputerowych była działalnością podejmowaną w sposób systematyczny w celu zwiększenia zasobów wiedzy oraz wykorzystania ich do tworzenia nowych zastosowań.

W wyniku prac programistycznych prowadzonych przez Pana zleceniodawcy otrzymywali innowacyjne oprogramowanie komputerowe, którego nie można nabyć na otwartym rynku. W konsekwencji efekty Pana pracy, które dotyczyły tworzenia programów komputerowych, odznaczały się rzeczywiście oryginalnym i twórczym charakterem oraz były kreacją nowej, wcześniej nieistniejącej wartości niematerialnej.

Pana działania spełniają definicję działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 5a pkt 38 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, gdyż:

a) są podejmowane w sposób systematyczny,

b) mają charakter twórczy,

c) obejmują prace rozwojowe oraz

d) podejmowane są w celu zwiększania zasobów wiedzy oraz wykorzystania zasobów wiedzy do tworzenia nowych zastosowań.

Reasumując, prowadzona przez Pana działalność polegająca na wytwarzaniu programów komputerowych/oprogramowania stanowi działalność badawczo-rozwojową w rozumieniu art. 30ca ust. 2 w zw. z art. 5a pkt 38-40 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 1 jest prawidłowe.

Zgodnie z art. 30ca ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatek od osiągniętego przez podatnika w ramach pozarolniczej działalności gospodarczej kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej wynosi 5% podstawy opodatkowania.

Pojęcie „kwalifikowane prawo własności intelektualnej” zostało wyjaśnione w art. 30ca ust. 2 ww. ustawy. W myśl tego przepisu :

Kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej są:

1. patent,

2. prawo ochronne na wzór użytkowy,

3. prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

4. prawo z rejestracji topografii układu scalonego,

5. dodatkowe prawo ochronne dla patentu na produkt leczniczy lub produkt ochrony roślin,

6. prawo z rejestracji produktu leczniczego i produktu leczniczego weterynaryjnego dopuszczonych do obrotu,

7. wyłączne prawo, o którym mowa w ustawie z dnia 26 czerwca 2003 r. o ochronie prawnej odmian roślin (Dz. U. z 2018 r. poz. 432),

8. autorskie prawo do programu komputerowego

- podlegające ochronie prawnej na podstawie przepisów odrębnych ustaw lub ratyfikowanych umów międzynarodowych, których stroną jest Rzeczpospolita Polska, oraz innych umów międzynarodowych, których stroną jest Unia Europejska, których przedmiot ochrony został wytworzony, rozwinięty lub ulepszony przez podatnika w ramach prowadzonej przez niego działalności badawczo-rozwojowej.

Kolejno art. 30ca ust. 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych wskazuje, że:

Podstawę opodatkowania stanowi suma kwalifikowanych dochodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej osiągniętych w roku podatkowym.

Stosownie natomiast do ust. 4 art. 30ca omawianej ustawy:

Wysokość kwalifikowanego dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej ustala się jako iloczyn dochodu z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągniętego w roku podatkowym i wskaźnika obliczonego według wzoru:

(a + b) * 1,3 / a + b + c + d

w którym poszczególne litery oznaczają koszty faktycznie poniesione przez podatnika na:

a – prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalność badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej,

b – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu niepowiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 3,

c – nabycie wyników prac badawczo-rozwojowych związanych z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, innych niż wymienione w lit. d, od podmiotu powiązanego w rozumieniu art. 23m ust. 1 pkt 4,

d – nabycie przez podatnika kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 5 ww ustawy stanowi:

Do kosztów, o których mowa w ust. 4, nie zalicza się kosztów, które nie są bezpośrednio związane z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, w szczególności odsetek, opłat finansowych oraz kosztów związanych z nieruchomościami.

Zgodnie natomiast z art. 30ca ust. 7 powołanej ustawy:

Dochodem (stratą) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej jest obliczony zgodnie z art. 9 ust. 2 dochód (strata) z pozarolniczej działalności gospodarczej w zakresie, w jakim został osiągnięty:

1. z opłat lub należności wynikających z umowy licencyjnej, która dotyczy kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

2. ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

3. z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi;

4. z odszkodowania za naruszenie praw wynikających z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jeżeli zostało uzyskane w postępowaniu spornym, w tym postępowaniu sądowym albo arbitrażu.

W myśl art. 30cb ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnicy podlegający opodatkowaniu na podstawie art. 30ca są obowiązani:

1. wyodrębnić każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej w prowadzonych księgach rachunkowych;

2. prowadzić księgi rachunkowe w sposób zapewniający ustalenie przychodów, kosztów uzyskania przychodów i dochodu (straty), przypadających na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej;

3. wyodrębnić koszty, o których mowa w art. 30ca ust. 4, przypadające na każde kwalifikowane prawo własności intelektualnej, w sposób zapewniający określenie kwalifikowanego dochodu;

4. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie łącznego dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje więcej niż jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2 i 3;

5. dokonywać zapisów w prowadzonych księgach rachunkowych w sposób zapewniający ustalenie dochodu z kwalifikowanych praw własności intelektualnej w odniesieniu do tego produktu lub tej usługi albo do tych produktów lub tych usług – w przypadku gdy podatnik wykorzystuje jedno kwalifikowane prawo własności intelektualnej lub większą liczbę tych praw w produkcie lub usłudze albo w produktach lub usługach, a w prowadzonych księgach rachunkowych nie jest możliwe spełnienie warunków, o których mowa w pkt 2-4.

Stosownie do art. 30cb ust. 2 ww. ustawy:

Podatnicy prowadzący podatkową księgę przychodów i rozchodów wykazują informacje, o których mowa w ust. 1, w odrębnej ewidencji.

Zgodnie z art. 30cb ust. 3 omawianej ustawy:

W przypadku gdy na podstawie ksiąg rachunkowych lub ewidencji, o której mowa w ust. 2, nie jest możliwe ustalenie dochodu (straty) z kwalifikowanych praw własności intelektualnej, podatnik jest obowiązany do zapłaty podatku zgodnie z art. 27 lub art. 30c.

W ramach tych rozwiązań podatnik może opodatkować preferencyjną 5% stawką podatkową swoje dochody z praw własności intelektualnej. Warunkiem jest, aby:

· podatnik był właścicielem, współwłaścicielem, użytkownikiem lub posiada prawa do korzystania z nich na podstawie umowy licencyjnej i

· prawa te były chronione na podstawie obowiązującego prawa krajowego lub międzynarodowego przez m.in. patent, dodatkowe prawo ochronne na wzór użytkowy czy prawo z rejestracji wzoru przemysłowego,

Prawa takie są zwane „kwalifikowanymi prawami własności intelektualnej”.

Podatnik może również skorzystać z ulgi Innovation Box, jeśli zakupi kwalifikowane prawa własności intelektualnej, o których mowa powyżej, a następnie poniesie koszty związane z rozwojem lub ulepszeniem nabytego prawa.

Do ulgi Innovation Box kwalifikuje się:

· dochód uzyskany z tytułu należności/opłat licencyjnych lub innych należności związanych z wykorzystywaniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej;

· dochód ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, jak również,

· dochód z tego aktywa uwzględniony w cenie sprzedaży lub usługi określany na zasadzie ceny rynkowej.

Warunkiem koniecznym dla skorzystania z omawianej preferencji jest prowadzenie przez podatnika działalności badawczo-rozwojowej bezpośrednio związanej z wytworzeniem, komercjalizacją, rozwojem lub ulepszeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Poziom dochodu kwalifikowanego do zastosowania preferencyjnej stawki opodatkowania jest wyliczany przy zastosowania formuły (wzoru) określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy.

Stosowanie ulgi jest prawem, a nie obowiązkiem podatnika. Z korzystaniem z ulgi wiążą się, szczególne obowiązki po stronie podatników – w szczególności obowiązek prowadzenia ewidencji, która pozwala na monitorowanie i śledzenie efektów prac badawczo-rozwojowych.

Podatnicy nieprowadzący ksiąg rachunkowych mogą spełnić wymóg dotyczący takiej ewidencji przez sporządzanie kumulatywnego, comiesięcznego zestawienia dokumentów potwierdzających poniesione wydatki dotyczące projektu kwalifikowanego IP. Zestawienie powinno obejmować wydatki od początku działalności badawczo-rozwojowej prowadzącej do wytworzenia kwalifikowanego IP do końca danego miesiąca kalendarzowego. Zestawienie to powinno być sporządzane przez narastające ujęcie wydatków dotyczących poszczególnych zadań. Należy je sporządzać na podstawie zestawienia dokumentów, które potwierdzają poniesione wydatki.

Zgodnie z art. 74 ust. 2 ustawy z dnia 4 lutego 1994 r. o prawie autorskim i prawach pokrewnych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1062 ze zm.):

Ochrona przyznana programowi komputerowemu obejmuje wszystkie formy jego wyrażenia. Idee i zasady będące podstawą jakiegokolwiek elementu programu komputerowego, w tym podstawą łączy, nie podlegają ochronie.

Oprogramowanie definiowane jako ogół informacji w postaci zestawu instrukcji, zaimplementowanych interfejsów i zintegrowanych danych przeznaczonych dla komputera do realizacji wyznaczonych celów – podlega ochronie jak utwór literacki z art. 1 ww. ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych.

Oprogramowanie może być uznane za kwalifikowane IP, w świetle art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, jeśli jego wytworzenie, rozszerzenie lub ulepszenie jest wynikiem prac badawczo-rozwojowych.

Art. 30ca ust. 11 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych brzmi:

Podatnicy korzystający z opodatkowania zgodnie z ust. 1 są obowiązani do wykazania dochodu (straty) z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w zeznaniu za rok podatkowy, w którym osiągnięto ten dochód (poniesiono stratę).

Oznacza to, że IP Box, jest preferencją podatkową, z której można skorzystać po zakończeniu roku podatkowego w zeznaniu rocznym.

Z informacji, które przedstawił Pan we wniosku wynika, że:

1. wytwarza Pan program komputerowy/oprogramowanie w ramach jednoosobowej działalności gospodarczej,

2. wytwarza Pan program komputerowy/oprogramowanie w ramach bezpośrednio prowadzonej przez Pana działalności badawczo-rozwojowej spełniającej definicje wskazane w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych,

3. wytwarzane przez Pana oprogramowanie podlega ochronie na podstawie art. 74 ustawy o prawie autorskim i prawach pokrewnych,

4. przenosił Pan na swoich zleceniodawców całość przysługujących mu autorskich praw majątkowych do nich za wynagrodzeniem, które było uwzględnione w cenie sprzedaży świadczonych usług programistycznych,

5. od 2 stycznia 2019 r. prowadzi Pan na bieżąco odrębną od podatkowej księgi przychodów i rozchodów szczegółową ewidencję, o której mowa w art. 30cb ustawy o PIT.

Autorskie prawo do oprogramowania wytwarzane przez Pana w ramach prowadzonej działalności gospodarczej jest kwalifikowanym prawem własności intelektualnej w rozumieniu art. 30ca ust. 2 pkt 8 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Odpłatne przeniesienie prawa autorskiego do oprogramowania w ramach wykonywanych przez Pana zleceń programistycznych stanowi dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej uwzględnionego w cenie sprzedaży produktu lub usługi w rozumieniu art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, a tym samym osiąga Pan kwalifikowany dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej, o którym mowa w art. 30ca ww. ustawy.

Dochód ten stanowi kwalifikowany dochód w rozumieniu art. 30ca ust. 4 w związku z art. 30ca ust. 7 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W tym miejscu należy zauważyć, że w przepisie art. 30ca ust. 7 ustawy, ustawodawca wskazuje zamknięty katalog tytułów, z jakich może być osiągany dochód uznawany za uzyskany z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Wśród nich ustawodawca wymienił uwzględnienie kwalifikowanego prawa własności intelektualnej w cenie sprzedaży produktu lub usługi (art. 30ca ust. 7 pkt 3 ustawy). Przepis ten dotyczy sytuacji, gdy podatnik wykorzystuje posiadane kwalifikowane prawo własności intelektualnej dla potrzeb wytwarzania produktów lub dla potrzeb świadczenia usług, które oferuje w swojej działalności gospodarczej. Produkt lub usługa oferowane przez podatnika są wynikiem posiadania przez niego kwalifikowanego prawa własności intelektualnej. Kształt, cechy, właściwości produktów lub usług są efektem wykorzystania w praktyce gospodarczej podatnika wartości intelektualnych, które powstały w wyniku prowadzonych przez niego prac badawczo-rozwojowych i które podlegają ochronie prawnej jako „przypisane” do podatnika. Przykładem są sytuacje, gdy produkt jest wytwarzany w oparciu o posiadane przez podatnika patenty albo usługa jest świadczona z wykorzystaniem rozwiązań, które podlegają ochronie jako kwalifikowane prawa własności intelektualnej.

Natomiast art. 30ca ust. 7 pkt 2 ustawy ma zastosowanie, gdy całość praw własności intelektualnej do tworzonego i rozwijanego oprogramowania jest przekazywana odpłatnie na rzecz danego kontrahenta. W toku realizowanych prac, podatnik wytwarza utwory objęte prawami własności intelektualnej. Kontrahent zyskuje wszystkie prawa do wytworzonych utworów, a podatnik je traci, za co otrzymuje wynagrodzenie. Tak, więc należności otrzymywane z tego tytułu są dochodem ze sprzedaży kwalifikowanego prawa własności intelektualnej.

Podsumowując, może Pan zastosować stawkę 5% od dochodów z powyższego tytułu, osiągniętych w ramach prowadzonej działalności opisanej we wniosku. Z ulgi tej może Pan skorzystać w zeznaniach rocznych począwszy od 2 stycznia 2019 r.

W konsekwencji, Pana stanowisko w zakresie pytania nr 2 jest prawidłowe.

Wątpliwość Pana budzi również kwestia uznania wskazanych we wniosku wydatków za koszty do obliczenia wskaźnika nexus.

Jak wskazuje Pan, w ramach prowadzonej działalności ponosi Pan koszty:

a. zakupu sprzętu i akcesoriów komputerowych, tj. komputera, monitorów oraz głośnika,

b. zakupu telefonów komórkowych,

c. zakupu elementów wyposażenia stanowiska prac, tj. krzesła oraz ochraniacza podłogi.

Wysokość dochodu z kwalifikowanego IP ustali Pan jako iloczyn:

· dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym i

· wskaźnika nexus obliczonego według specjalnego wzoru określonego w art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dla potrzeb obliczenia podstawy opodatkowania podlegającej preferencyjnemu opodatkowaniu stawką 5% zobowiązany jest Pan do wyliczenia dwóch podstawowych wartości:

· dochodu z kwalifikowanego IP osiągniętego w roku podatkowym oraz

· wskaźnika, którym zostanie przemnożony powyższy dochód.

Z objaśnień podatkowych z 15 lipca 2019 r. wynika, że „Obliczając wysokość dochodu z kwalifikowanego IP, który w dalszej kolejności zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus w celu obliczenia końcowego dochodu podlegającego 5% stawce podatku, niezbędne jest określenie związanych z kwalifikowanym IP przychodów oraz kosztów. Konieczne jest więc wskazanie przez podatnika przychodów osiąganych z danego kwalifikowanego IP oraz alokowanie do tych przychodów funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni i pośredni przyczyniły się do powstania tego przychodu. Zatem, dochodem z kwalifikowanego IP jest nadywżka sumy przychodów osiągnięta z tego kwalifikowanego IP nad kosztami i ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przychodów przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą z kwalifikowanego IP”.

Potwierdza to art. 9 ust. 2 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Dochodem ze źródła przychodów, jeżeli przepisy art. 23o, art. 23u, art. 24-24b, art. 24c, art. 24e, art. 30ca, art. 30da oraz art. 30f nie stanowią inaczej, jest nadwyżka sumy przychodów z tego źródła nad kosztami ich uzyskania osiągnięta w roku podatkowym. Jeżeli koszty uzyskania przekraczają sumę przychodów, różnica jest stratą ze źródła przychodów

Zgodnie z ww. przepisem należy określić – po pierwsze – przychody z kwalifikowanego prawa IP, a następnie koszty uzyskania tych przychodów.

Koszty te, muszą być poniesione w celu uzyskania przychodów z tytułu wynagrodzenia za przeniesienie autorskich praw do programów komputerowych, a zatem funkcjonalnie związanych z nimi kosztów, które w sposób bezpośredni lub pośredni związane są z przychodem z kwalifikowanych praw IP.

Zgodnie z art. 22 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Kosztami uzyskania przychodów są koszty poniesione w celu osiągnięcia przychodów lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodów, z wyjątkiem kosztów wymienionych w art. 23.

Aby wydatek mógł być uznany za koszt uzyskania przychodu, powinien spełniać warunki:

· pozostawać w związku przyczynowym z przychodem lub źródłem przychodu i być poniesiony w celu osiągnięcia przychodu lub zachowania albo zabezpieczenia źródła przychodu,

· nie znajdować się na liście kosztów nieuznawanych za koszty uzyskania przychodów, wymienionych w art.23 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych,

· być właściwie udokumentowany.

Objaśnienia podatkowe wskazują na możliwość uwzględnienia w kalkulacji dochodu (który następnie zostanie przemnożony przez wskaźnik nexus) również kosztów pośrednich. Nie wskazują natomiast, w jaki sposób koszty pośrednie należy przyporządkować do przychodów z kwalifikowanych praw własności intelektualnej i do pozostałych przychodów.

W myśl art. 22 ust. 3 i 3a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Jeżeli podatnik ponosi koszty uzyskania przychodów ze źródeł, z których dochód podlega opodatkowaniu, oraz koszty związane z przychodami z innych źródeł, a nie jest możliwe ustalenie kosztów uzyskania przypadających na poszczególne źródła, koszty te ustala się w takim stosunku, w jakim pozostają przychody z tych źródeł w ogólnej kwocie przychodów.

Zasadę, o której mowa w ust. 3, stosuje się również w przypadku, gdy część dochodów z tego samego źródła przychodów podlega opodatkowaniu, a część jest wolna od opodatkowania, z wyłączeniem źródeł przychodów określonych w art. 10 ust. 1 pkt 1 i 2.

W przypadku braku możliwości alokowania konkretnego kosztu, który poniósł Pan w ramach prowadzonej działalności gospodarczej do przychodów ze zbycia praw autorskich, może Pan przyporządkować wydatki do przychodów ze zbycia praw autorskich według ustalonej proporcji jako stosunek przychodów ze zbycia Oprogramowania do Pana przychodów ogółem z prowadzonej działalności w danym okresie.

Kolejnym krokiem jest wyliczenie wskaźnika nexus.

Istotne jest to, aby ze wskaźnika nexus wykluczyć koszty, które nie są lub ze swej natury nie mogą być, bezpośrednio związane z wytworzeniem, rozwinięciem lub ulepszeniem konkretnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ustalając wskaźnik nexus, należy pamiętać, aby istniał związek między:

· wydatkami poniesionymi przez podatnika w związku z wytworzeniem kwalifikowanego prawa własności intelektualnej,

· kwalifikowanym prawem własności intelektualnej oraz

· dochodami uzyskiwanymi z kwalifikowanych praw własności intelektualnej.

Ta szczególna metoda ujmowania kosztów we wskaźniku ma zastosowanie jedynie dla celu, jakim jest kalkulacja tego wskaźnika.

Wskaźnik nexus jest obliczany oddzielnie dla dochodów z poszczególnych kwalifikowanych praw własności intelektualnej. W związku z tym powinien Pan również ustalić odrębnie koszty faktycznie poniesione na działalność badawczo-rozwojową związaną z danym prawem.

W przypadku składników majątku, które stanowią podlegające amortyzacji środki trwałe (lub wartości niematerialne i prawne), koszt zakupu takich środków trwałych (wartości niematerialnych i prawnych), które podlegają amortyzacji podatkowej oraz mają związek z wytworzeniem kwalifikowanego IP, mogą zostać uwzględnione we wskaźniku nexus, jednakże uwzględnić można jedynie odpisy amortyzacyjne dokonane w roku podatkowym, w którym będzie Pan korzystał z preferencyjnej stawki podatkowej.

Zgodnie z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych koszty poniesione przez podatnika, uwzględniane pod literą „a” we wzorze na wyliczenie wskaźnika, przez który przemnażany jest dochód z kwalifikowanego prawa własności intelektualnej osiągnięty w roku podatkowym, to koszty związane z prowadzoną bezpośrednio przez podatnika działalnością badawczo-rozwojową związaną z kwalifikowanym prawem własności intelektualnej, a nie koszty działalności badawczo-rozwojowej w rozumieniu art. 26e ww. ustawy, zawężone do tzw. kosztów kwalifikowanych.

Wskaźnik nexus „(…) służy do określenia tej części dochodu z kwalifikowanego IP, która podlega preferencyjnej 5% stawce podatkowej”, powinien być liczony kumulatywnie na przestrzeni lat.

Może Pan poniesione wydatki na:

a. zakupu sprzętu i akcesoriów komputerowych, tj. komputera, monitorów oraz głośnika;

b. zakupu telefonów komórkowych;

c. zakupu elementów wyposażenia stanowiska prac, tj. krzesła oraz ochraniacza podłogi

– ująć we wskaźniku nexus – przy zachowaniu odpowiedniej metodyki alokacji – jako koszty bezpośrednio związane z prowadzoną działalnością badawczo-rozwojową, związaną z tworzeniem praw własności intelektualnej, tj. w lit. a wzoru z art. 30ca ust. 4 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych**.**

Wobec powyższego, Pana stanowisko w zakresie pytanie nr 3 jest prawidłowe.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy zaistniałych stanów faktycznych przedstawionych przez Pana i stanu prawnego obowiązującego w dacie zaistnienia zdarzenia,

Weryfikacja zasadności stosowania opisanej we wniosku metody podziału kosztów według określonej proporcji możliwa jest w postępowaniu dowodowym, które zastrzeżone jest dla innych trybów postępowania organów podatkowych. Wybór metody ustalania odpowiedniej proporcji zależy bowiem od okoliczności faktycznych konkretnej sprawy – nie jest wykluczona możliwość zastosowania innych metod ustalania tej proporcji w przypadku jej weryfikacji w postępowaniu dowodowym przez właściwy organ podatkowy.

Pełna weryfikacja Pana stanowiska może być dokonana jedynie w toku ewentualnego postępowania podatkowego, kontroli podatkowej lub postępowania kontrolnego organu kontroli celno-skarbowej będącej poza zakresem instytucji interpretacji indywidualnej, do której mają zastosowanie przepisy określone w art. 14h Ordynacji podatkowej.

Okoliczność wykazania wartości wynagrodzenia za przeniesienie prawa własności intelektualnej w umowie lub fakturze nie podlega ocenie w drodze interpretacji przepisów prawa podatkowego w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

· Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i zastosuje się Pan do interpretacji.

· Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

· w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

· w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).