Interpretacja indywidualna

– stanowisko nieprawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest nieprawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

8 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 28 lutego 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych w zakresie zwolnienia przedmiotowego. Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Pozwem z dnia 23 kwietnia 2012 r. domagał się Pan zasądzenia na jego rzecz solidarnie od Skarbu Państwa oraz Miasta kwoty 4.734.475 zł stanowiącej równowartość utraconego prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości hip. „Nieruchomość A Nr 1” położonej przy ul. A. w A.

Sąd Okręgowy w A. wyrokiem z dnia 15 maja 2014 r. oddalił powództwo. Następnie wniósł Pan apelację od wyroku Sądu Okręgowego.

Sąd Apelacyjny w A. wyrokiem z dnia (`(...)`) 2015 r. uchylił zaskarżony wyrok w stosunku do pozwanego i w tym zakresie sprawę przekazał Sądowi Okręgowemu w A. do ponownego rozpoznania oraz oddalił apelację w stosunku do Miasta.

Wyrokiem z dnia (`(...)`) 2016 r. Sąd Okręgowy w A. (sygn. akt XXX) zasądził od pozwanego Skarbu Państwa na Pana rzecz kwotę (`(...)`) zł z ustawowymi odsetkami za opóźnienie od dnia (`(...)`) 2016 r. do dnia zapłaty.

Powód i pozwany Skarb Państwa wnieśli apelację od wyroku Sądu Okręgowego. Następnie Sąd Apelacyjny w A. wyrokiem z dnia (`(...)`) 2018 r. zmienił zaskarżony wyrok w ten sposób, że oddalił powództwo o zapłatę (`(...)`) zł oraz apelację złożoną przez Pana co do kwoty (`(...)`) zł.

Wniósł Pan skargę kasacyjną od wyroku Sądu Apelacyjnego, zaskarżając ów wyrok w całości. Sąd Najwyższy uwzględnił skargę kasacyjną powoda i w konsekwencji uchylił zaskarżony wyrok przekazując sprawę Sądowi Apelacyjnemu w A. do ponownego rozpoznania.

Następnie Sąd Apelacyjny w wyroku (`(...)`) 2021 r. (sygn. akt XYZ) zmienił zaskarżony wyrok Sądu Okręgowego z dnia (`(...)`) 2016 r. częściowo w ten sposób, że zasądził na Pana rzecz od Skarbu Państwa dodatkowo kwotę (`(...)`) zł wraz z ustawowymi odsetkami od dnia (`(...)`) 2016 r. do dnia zapłaty w konsekwencji uwzględnienia wcześniej oddalonej apelacji.

Otrzymał Pan wyżej wymienione kwoty tytułem odszkodowania za utraconą nieruchomość na podstawie przepisów dekretu warszawskiego z 26 października 1945 r.

W zaistniałej sytuacji organ rozpoznający przedmiotowy wniosek o interpretację indywidualną przepisów podatkowych ma do czynienia ze szczególnym rodzajem roszczeń odszkodowawczych za utratę bezprawnie zagrabionego przez Skarb Państwa mienia. Odszkodowanie zostało przyznane za konkretną nieruchomość w wysokości określonej w operacie szacunkowym – sporządzonym przez biegłego sądowego w czasie trwania postępowania przed Sądem I instancji, ale w 2016 r. W tym miejscu należy zauważyć, iż biegły sporządzając opinię bierze pod uwagę stan nieruchomości z chwili powstania zachowania szkodzącego (tj. w przedmiotowej sprawie pozbawienie własności nieruchomości), a ceny aktualnej na dzień tworzenia opinii. Jednocześnie kwestią niepodlegającą dyskusji jest fakt, że wartość nieruchomości (za którą przyznano odszkodowanie) rośnie wraz z biegiem lat oraz trwającym postępowaniem sądowym, w tym w szczególności przed sądem II instancji. Szczególnie, że w ostatnim czasie ceny nieruchomości poszybowały w górę.

Dlatego odsetki za czas prowadzenia postępowania międzyinstancyjnego stanowią odszkodowanie za wydawanie błędnych wyroków i wyrównują uszczerbek polegający na wzroście wartości nieruchomości utraconej, w przeciwieństwie do odsetek należnych za opóźnienie w płatności zasądzonej prawomocnie kwoty.

Sąd Apelacyjny, rozpoznający przedmiotową sprawę w II instancji dał stronie powodowej wybór, czy powód żąda aktualizacji operatu szacunkowego wyliczającego aktualną wartość rynkową prawa użytkowania wieczystego nieruchomości A. dzięki której wysokość zasądzonej kwoty od Skarbu Państwa wzrosłaby — w taki sposób dopełniając wartość przedmiotu zaskarżenia czy powód pozostaje przy „niedoszacowaniu” (spowodowanym brakiem aktualizacji operatu szacunkowego) i odsetkach odszkodowawczych liczonych od dnia (`(...)`) 2016 r., które za zadanie miałyby dopełnić żądanie powoda i wyrównać uszczerbek powoda. Powód wybrał II wariant z uwagi na swój wiek i stan zdrowia, nie chciał tracić kolejnego czasu w oczekiwaniu na zapłatę odszkodowania.

Normalną praktyką sądową jest to, że Sąd w wyroku pierwszo-instancyjnym określa odszkodowanie oraz odsetki od kwoty zasądzonej tytułem odszkodowania, które w razie wniesienia apelacji przez pozwanego mają charakter odszkodowawczy z uwagi na ich akcesoryjny charakter, bowiem waloryzują wartości odszkodowania przyznanego za utracone nieruchomości (biorąc pod uwagę fakt, że w ostatnich latach wartość nieruchomości na rynku z upływem czasu rośnie). W przypadku oddalenia przez Sąd II instancji apelacji strony od wyroku uwzględniającego żądanie strony powodowej, nie jest konieczne sporządzenie aktualizacji operatu szacunkowego, bowiem odsetki o odszkodowawczym charakterze wyrównują ten uszczerbek. W innej sprawie prowadzonej przez Pana pełnomocnika Sąd Apelacyjny w A., I Wydział Cywilny (sygn. akt XZZ) – przytaczając stanowisko SN ujęte w uzasadnieniu wyroku z dnia 17 stycznia 2017 r. (sygn. akt IV) – wskazał m.in.: „Jeśli idzie o ustawowe odsetki od zasądzonego świadczenia, to zostały zasądzone od dnia wydania wyroku przez Sąd Apelacyjny, albowiem roszczenie dochodzone niniejszym pozwem ma charakter odszkodowawczy (art. 363 § 2 KC) i wysokość odszkodowania ustalona została według cen z daty wyrokowania przez Sąd Apelacyjny.”

Pytanie

1. Czy tzw. odsetki międzyinstancyjne (zasądzone w specyficznym typie postępowania odszkodowawczego jakim bez wątpienia jest postępowanie dotyczące utraconej nieruchomości A. w zw. z bezprawnym działaniem Skarbu Państwa) mają charakter odszkodowawczy – waloryzacyjny w stosunku do głównej należności odszkodowawczej przyznanej za utraconą nieruchomość na podstawie przepisów dekretu warszawskiego i w związku z tym czy korzystają ze zwolnienia określonego w art. 21 ust. 3b u.p.d.o.f. w związku z faktem, że stanowią de facto odszkodowanie, natomiast odsetki należne po dacie uprawomocnienia się takiego wyroku, jako że są należne za opóźnienie płatności powoda z takiego zwolnienia nie korzystają?

2. Czy odsetki przyznane wraz z główną kwotą odszkodowania przez sąd I instancji (w postępowaniach odszkodowawczych dotyczących utraconej nieruchomości) mają charakter akcesoryjny w stosunku do kwoty odszkodowawczej przyznanej w wyroku, w szczególności gdy w sprawie wnoszona jest apelacja do sądu drugiej instancji przez dłużnika, a prawomocne rozstrzygnięcie dopiero II instancyjnego postępowania kończy prawomocnie taką sprawę?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z wyrokiem Sądu Najwyższego z dnia 17 stycznia 2017 r. IV: „Zasądzenie odszkodowania według cen z chwili wyrokowania usprawiedliwia przyznanie odsetek dopiero od tej chwili. Odsetki za opóźnienie w spełnieniu świadczenia pieniężnego, podobnie jak mechanizm przewidziany w art. 363 § 2 KC, kompensują spadek wartości należności pieniężnej wywołany spadkiem cen. Chwila ustalenia wysokości szkody może być w tym przypadku miarodajna dla określenia początku naliczania odsetek ustawowych. Zastosowanie tej zasady sprawia, że wierzyciel nie ponosi ujemnych skutków spadku wartości pieniądza w okresie od wymagalności zobowiązania do orzekania o obowiązku dłużnika i nie uzyskuje – kosztem dłużnika – świadczenia przewyższającego wartość doznanej szkody.”

Zatem, mając na uwadze powyższe stanowisko SN – odsetki do czasu wydania przez sąd II instancji prawomocnego wyroku stanowią odszkodowanie w rozumieniu art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.o.f.

Jeżeli w ogóle uznać, istnienie obowiązku podatkowego z tytułu zasądzonych odsetek, to w okresie od uprawomocnienia się wyroku do dnia zapłaty, wcześniejsze odsetki mieszczą się bowiem w dyspozycji wyżej przytoczonego przepisu wskazującego na zwolnienie przedmiotowe od podatku dochodowego, co potwierdza załączony operat szacunkowy z dnia 30 grudnia 2021 r. mgr inż. A. B.

W przedmiotowej sprawie odsetki są liczone od dnia następującego po dniu wydania wyroku Sądu pierwszej instancji do dnia zapłaty. W związku z powyższym, odsetki powinny dzielić los (w tej konkretnej sprawie odszkodowawczej) należności głównej szczególnie – zważywszy na to, że gdyby była dokonana ponowna wycena nieruchomości, w postaci nowego operatu szacunkowego (ewentualnie dokonana przez sąd rozpoznający apelacje), to na rzecz powoda zostałaby zasądzona wyższa kwota odszkodowania, niż ta wskazana w wyroku Sądu I instancji, a odsetki byłyby przyznane od daty następującej po wydaniu wyroku Sądu II instancji.

Z racji tego, że jest to szczególnego rodzaju roszczenie odszkodowawcze za utratę mienia (w postaci nieruchomości objętej działaniem dekretu warszawskiego) w rezultacie odszkodowanie zostało przyznane za konkretną nieruchomość, w związku z czym – w tego rodzaju postępowaniach występuje specyficzna sytuacja polegająca na tym, że wartość nieruchomości stale rośnie. Zatem odsetki jako akcesoryjne zobowiązanie mają również charakter odszkodowawczy w stosunku do brakującej części odszkodowania w postaci wzrostu ceny nieruchomości w ostatnich latach – a co za tym idzie wzrostu wysokości należnego odszkodowania na dzień ostatecznego wyrokowania.

Innymi słowy, na dzień orzekania operat szacunkowy, który przekłada się na wysokość odszkodowania nie był aktualny zgodnie z przepisami o ważności operatów. W związku z powyższym, odsetki uzupełniają (w okresie przez który trwa postępowanie drugo-instancyjne) utratę wartości roszczenia i w rezultacie nie powinny zostać opodatkowane (powinny korzystać z instytucji zwolnienia od podatku).

Stosownie do treści art. 21 ust. 3b u.p.d.o.f., wolne od podatku są inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub w tej ugodzie, za wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień (`(...)`). Mając powyższe na uwadze – należy uznać, że jeśli odsetki stanowią część odszkodowania za utraconą nieruchomość, to również one powinny być objęte zwolnieniem od podatku tj. te tzw. międzyinstancyjne.

W tym miejscu należy przytoczyć stanowisko Naczelnego Sądu Administracyjnego w zakresie uznania sumy pieniężnej zasądzonej w wyniku wniesienia „skargi na przewlekłość postępowania”, która wprost nie została wymieniona w art. 21 ust. 1 pkt 3 u.p.d.o.f., a została włączona do katalogu zwolnień od podatku dochodowego od osób fizycznych. W sprawie o sygn. akt: II FSK 3652/16 NSA wskazał:

„Skoro Państwo przyjęło na siebie obowiązek zrekompensowania swoim obywatelom niedogodności wynikających z przewlekłych postępowań sądowych, to niezrozumiałe byłoby roszczenie tego samego Państwa o opodatkowanie tak uzyskanego przysporzenia majątkowego. Akceptując taki punkt widzenia należałoby uznać, że Państwo oczekuje korzyści wynikających z własnego, bezprawnego zaniechania realizacji prawa obywatela do rozpoznania sprawy sądowej w rozsądnym terminie. (`(...)`) Istotą zwolnienia podatkowego przewidzianego w art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. jest fakt, iż świadczenie nie wzbogaca beneficjenta w żaden sposób, lecz ma pełnić rolę rekompensującą poniesioną stratę za naruszone prawo do rozpoznania sprawy bez nieuzasadnionej zwłoki (co wszak nastąpiło na skutek nieprawidłowego działania lub bezczynności sądu).” [pod. NSA w sprawie o sygn. akt II FSK 1218/10] oraz w zakresie obowiązków narzuconych przez Europejski Trybunał Praw Człowieka stanowisko WSA w Warszawie. w sprawie o sygn. akt II SA/Wa 1872/12 – „Skoro Państwo przyjęło na siebie obowiązek (zresztą wymuszony raczej przez orzecznictwo Europejskiego Trybunału Praw Człowieka) zrekompensowania swoim obywatelom niedogodności wynikających z przewlekłych postępowań sądowych, to niezrozumiałe byłoby roszczenie tego samego Państwa o opodatkowanie tak uzyskanego przysporzenia majątkowego. Otrzymana suma pieniężna za przewlekłość postępowania jest zwolniona z podatku na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b) u.p.d.o.f.”

Ocena stanowiska

Stanowisko, które przedstawił Pan we wniosku, jest nieprawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 9 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r., poz. 1128, z późn. zm.),

opodatkowaniu podatkiem dochodowym podlegają wszelkiego rodzaju dochody, z wyjątkiem dochodów wymienionych w art. 21, 52, 52a i 52c oraz dochodów, od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku.

W myśl art. 10 ust. 1 pkt 9 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych jednym ze źródeł przychodów są inne źródła.

Stosownie do art. 20 ust. 1 ww. ustawy,

za przychody z innych źródeł, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 9, uważa się w szczególności: kwoty wypłacone po śmierci członka otwartego funduszu emerytalnego wskazanej przez niego osobie lub członkowi jego najbliższej rodziny, w rozumieniu przepisów o organizacji i funkcjonowaniu funduszy emerytalnych, kwoty uzyskane z tytułu zwrotu z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego oraz wypłaty z indywidualnego konta zabezpieczenia emerytalnego, w tym także dokonane na rzecz osoby uprawnionej na wypadek śmierci oszczędzającego, zasiłki pieniężne z ubezpieczenia społecznego, alimenty, stypendia, świadczenia otrzymane z tytułu umowy o pomocy przy zbiorach, dotacje (subwencje) inne niż wymienione w art. 14, dopłaty, nagrody i inne nieodpłatne świadczenia nienależące do przychodów określonych w art. 12-14 i art. 17.

Użycie w powyższym przepisie sformułowania „w szczególności”, wskazuje, że definicja przychodów z innych źródeł ma charakter otwarty i nie ma przeszkód, aby do tej kategorii zaliczyć również przychody inne niż wymienione wprost w przepisie art. 20 ust. 1 ustawy. O przychodzie podatkowym z innych źródeł będziemy mówić w każdym przypadku, kiedy u podatnika wystąpią realne korzyści majątkowe.

Na podstawie art. 21 ust. 1 pkt 3b ww. ustawy, wolne od podatku dochodowego są:

inne odszkodowania lub zadośćuczynienia otrzymane na podstawie wyroku lub ugody sądowej do wysokości określonej w tym wyroku lub tej ugodzie, z wyjątkiem odszkodowań lub zadośćuczynień:

a) otrzymanych w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą,

b) dotyczących korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono.

Zwolnienie przedmiotowe, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy, obejmuje swym zakresem odszkodowania lub zadośćuczynienia przyznane na podstawie wyroku lub ugody sądowej, których wysokość lub zasady ustalania nie wynikają wprost z regulacji wskazanych w art. 21 ust. 1 pkt 3 ustawy. Przy czym ze zwolnienia o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy wyłączone są świadczenia otrzymane w związku z prowadzoną działalnością gospodarczą oraz świadczenia dotyczące korzyści, które podatnik mógłby osiągnąć, gdyby mu szkody nie wyrządzono. Zakres tego zwolnienia obejmuje tylko odszkodowania za tzw. szkodę rzeczywistą, czyli poniesione straty, a nie dotyczy utraconych korzyści. Specyfika prawa podatkowego nakazuje inaczej traktować odszkodowanie z tytułu poniesionych przez poszkodowanego strat i odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści. Odszkodowanie z tytułu utraconych korzyści, jakich poszkodowany mógł się spodziewać, gdyby mu szkody nie wyrządzono, podlega bowiem opodatkowaniu podatkiem dochodowym od osób fizycznych.

Odnosząc się do odsetek należy podkreślić, że pomimo, iż stanowią swoistą rekompensatę za zwłokę w wypłacie świadczenia nie można ich utożsamiać z odszkodowaniem czy też zadośćuczynieniem. Różnią się przede wszystkim sposobem ustalenia ich wartości.

Instytucję prawną odsetek za zwłokę reguluje art. 481 § 1 i § 2 ustawy z dnia 23 kwietnia 1964 r. Kodeks cywilny (Dz. U. z 2020 r. poz. 1740 ze zm.), zgodnie z którym:

jeżeli dłużnik opóźnia się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego, wierzyciel może żądać odsetek za czas opóźnienia, chociażby nie poniósł żadnej szkody i chociażby opóźnienie było następstwem okoliczności, za które dłużnik odpowiedzialności nie ponosi.

Jeżeli stopa odsetek za opóźnienie nie była oznaczona, należą się odsetki ustawowe za opóźnienie w wysokości równej sumie stopy referencyjnej Narodowego Banku Polskiego i 5,5 punktów procentowych. Jednakże gdy wierzytelność jest oprocentowana według stopy wyższej, wierzyciel może żądać odsetek za opóźnienie według tej wyższej stopy.

W myśl art. 482 § 1 Kodeksu cywilnego:

od zaległych odsetek można żądać odsetek za opóźnienie dopiero od chwili wytoczenia o nie powództwa, chyba że po powstaniu zaległości strony zgodziły się na doliczenie zaległych odsetek do dłużnej sumy.

Należy przy tym wskazać, że odsetki będące skutkiem niewykonania zobowiązań są świadczeniem ubocznym, pozostającym w ścisłym związku z należnością główną, jednak źródło ich powstania różni się zasadniczo od źródła powstania długu głównego. Wierzyciel może ich żądać dopiero, jeżeli dłużnik opóźni się ze spełnieniem świadczenia pieniężnego.

Potwierdza to orzecznictwo sądów powszechnych, zgodnie z którym „Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 Kodeksu cywilnego) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe” (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). „Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej” (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72).”

Zwolnienie od podatku dochodowego otrzymanych odsetek przysługuje tylko wówczas, gdy przepis ustawy zawiera w tym przedmiocie (konkretnie odnosi się do odsetek) – wyraźne uregulowanie. I tak, ma to miejsce w niektórych przypadkach wskazanych w art. 21 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, zgodnie z którym wolne od podatku dochodowego od osób fizycznych są:

‒ pkt 52 – odsetki i kwoty rekompensat otrzymanych na podstawie przepisów ustawy z dnia 20 grudnia 1996 r. o zasadach realizacji przedpłat na samochody osobowe (Dz. U. poz. 776),

‒ pkt 95 – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty wynagrodzeń i świadczeń z tytułów, o których mowa w art. 10 ust. 1 pkt 1,

‒ pkt 95a – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty zasiłków pieniężnych z ubezpieczenia społecznego,

‒ pkt 95b – odsetki z tytułu nieterminowej wypłaty należności niepodlegających opodatkowaniu podatkiem dochodowym, wolnych od podatku dochodowego lub od których na podstawie przepisów Ordynacji podatkowej zaniechano poboru podatku,

‒ pkt 119 – odsetki od papierów wartościowych emitowanych przez Skarb Państwa oraz obligacji emitowanych przez jednostki samorządu terytorialnego, w części odpowiadającej kwocie odsetek zapłaconych przy nabyciu tych papierów wartościowych od emitenta,

‒ pkt 130 – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Skarb Państwa i oferowanych na rynkach zagranicznych oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,

‒ pkt 130a – odsetki lub dyskonto od listów zastawnych uzyskane przez osoby fizyczne, o których mowa w art. 3 ust. 2a,

‒ pkt 130b – odsetki lub dyskonto od obligacji emitowanych przez Bank Gospodarstwa Krajowego i oferowanych na rynkach zagranicznych, przeznaczonych na finansowanie ustawowych celów działalności Banku Gospodarstwa Krajowego, dotyczących wspierania polityki gospodarczej Rady Ministrów, realizacji rządowych programów społeczno-gospodarczych oraz programów samorządności lokalnej i rozwoju regionalnego, oraz dochody z odpłatnego zbycia tych obligacji, uzyskane przez podatników, o których mowa w art. 3 ust. 2a.

Należy również zauważyć, że pomimo pewnego związku odsetek z długiem głównym ze względu na fakt różnego źródła ich powstania, są one należnością odrębną od odszkodowania czy zadośćuczynienia. Odsetki mają charakter uboczny względem świadczenia głównego – są skutkiem niewykonania zobowiązań.

Potwierdza to orzecznictwo sądów, m.in. w wyroku z dnia 25 marca 2015 r. sygn. akt III SA/Wa 2626/14, Wojewódzki Sąd Administracyjny w Warszawie zauważył, że: To, że w świetle prawa cywilnego odsetki te wiążą się i zależą od zasadności roszczenia głównego, nie zmienia zupełnie odrębnego tytułu, z którego wywodzą się odsetki na gruncie podatkowym. Przychód odsetkowy Skarżącego ma swoje źródło nie w odszkodowaniu lub zadośćuczynieniu, lecz w spóźnieniu dłużnika w wypłacie tego odszkodowania i zadośćuczynienia.

Natomiast, w wyroku z dnia 19 listopada 2015 r. sygn. akt I SA/Kr 1275/15 Wojewódzki Sąd Administracyjny w Krakowie stwierdził, że: Roszczenie odsetkowe nie jest częścią składową roszczenia głównego, gdyż opiera się na odrębnym stanie faktycznym oraz odrębnej podstawie materialnoprawnej. Roszczenie o odsetki za opóźnienie (art. 481 k.c.) jest więc roszczeniem innym niż roszczenie deliktowe (por. uchwała SN z dnia 31 stycznia 1994 r. III CZP 184/93, publ. OSNC 1994/7-8/155). Odsetki za opóźnienie są skonstruowane przez ustawodawcę niezależnie od faktu poniesienia szkody przez wierzyciela, są w pewnym sensie elementem waloryzacji, ale spełniają również rolę kompensacji tego, że wierzyciel nie mógł z pieniędzy skorzystać wcześniej (por. Izabella Dyka, glosa do przywołanej powyżej uchwały SN z dnia 31 stycznia 1994 r., PS 1997/9/72). Mając zatem na uwadze przybliżony powyżej charakter odsetek, które pozostając w pewnym związku z należnością główną, zaspokajają odrębne roszczenie, którego podstawową przesłanką nie jest szkoda trudno przyjąć, że odsetki są odszkodowaniem (zadośćuczynieniem) sensu stricte i jako takie objęte są zwolnieniem od podatku dochodowego od osób fizycznych przewidzianym dla odszkodowań. Okoliczność, że odsetki mogą stanowić swoistą rekompensatę wynikającą z czasokresu jaki upłynął pomiędzy zaistnieniem zdarzeń skutkujących wypłatą zadośćuczynienia czy odszkodowania, a skonkretyzowaniem obowiązku naprawienia szkody czy też krzywdy w wyroku sądu powszechnego nie jest wystarczająca do przyjęcia wskazywanej przez skarżącą tezy, że wolą ustawodawcy było zwolnienie odsetek z opodatkowania.

Na uwagę zasługuje też wyrok Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego we Wrocławiu z dnia 27 listopada 2019 r. (orzeczenie prawomocne) sygn. akt I SA/Wr 662/19, w którym Sąd wywiódł, że: Zwolnienie z opodatkowania należności głównej nie oznacza więc, że wolne od podatku są także odsetki od niej naliczone. Ustawa o podatku dochodowym od osób fizycznych w art. 21 ust. 1 pkt 3b nie przewiduje zwolnienia od podatku odsetek od ww. świadczeń – zwalnia od opodatkowania jedynie odszkodowania i zadośćuczynienia, tj. świadczenia polegające na naprawieniu szkody na rzecz poszkodowanego. Tak więc, pomimo pewnego związku odsetek z długiem głównym, ze względu na fakt różnego źródła ich powstania, są one należnością odrębną od odszkodowania, zadośćuczynienia i nie są odszkodowaniem, ani zadośćuczynieniem sensu stricto, wymienionym w art. 21 u.p.d.o.f. Z tych też względów nie można zgodzić się z argumentacją Skarżącej, że skoro odsetki stanowią konsekwencje zdarzenia, jakim jest wypłacenie odszkodowania i zadośćuczynienia i mają charakter niesamoistny to powinny korzystać ze zwolnienia podatkowego tak samo jak ww. świadczenia.

Mając na uwadze taką właśnie redakcję przepisu statuującego zwolnienie podatkowe, przy uwzględnieniu konieczności jego wykładani w granicach możliwego sensu słów (w nim użytych), niedozwolonym zabiegiem interpretacyjnym byłoby przyjęcie, że zakres normowania art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. obejmuje, oprócz świadczenia głównego (odszkodowania, zadośćuczynienia), także świadczenie uboczne jakim są odsetki. Tak dalece idąca wykładnia art. 21 ust. 1 pkt 3b u.p.d.o.f. nie znajduje bowiem uzasadnienia w językowych ramach analizowanego przepisu, który wyraźnie traktuje o odszkodowaniu oraz zadośćuczynieniu.

Ostatecznie należy zauważyć, że w dniu 6 czerwca 2016 r. została podjęta uchwała Naczelnego Sądu Administracyjnego (sygn. akt II FPS 2/16) odnosząca się do opodatkowania odsetek. Zapadła ona na tle stanu faktycznego dotyczącego odsetek od nieterminowej zapłaty ceny za zbyte akcje, jednakże ma ona zastosowanie do wszystkich sytuacji związanych z zapłatą odsetek od należności głównej, których skutków podatkowych nie przewidziano w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych.

W przedmiotowej uchwale siedmiu sędziów NSA uznało, że czym innym jest świadczenie główne, a czym innym odsetki za opóźnienie w jego zapłacie. Tym samym należy rozliczyć odrębnie każde ze świadczeń.

Z wniosku wynika, że pozwem z dnia 23 kwietnia 2012 r. domagał się Pan zasądzenia solidarnie od Skarbu Państwa oraz Miasta kwoty stanowiącej równowartość utraconego prawa użytkowania wieczystego do nieruchomości położonej w A. Sąd Apelacyjny w wyroku z dnia (`(...)`) 2021 r. zasądził na Pana rzecz m.in. ustawowe odsetki za opóźnienie od dnia (`(...)`) 2016 r. (tj. od dnia w którym zapadł nieprawomocny wyrok Sądu Okręgowego) do dnia zapłaty, naliczone od zasądzonej kwoty.

Mając powyższe na względzie stwierdzić należy, że otrzymane przez Pana na podstawie wyroku sądowego ustawowe „odsetki międzyinstancyjne” jak i odsetki należne po dacie uprawomocnienia się wyroku sądu II instancji, stanowią przychód z innych źródeł określonych w art. 10 ust. 1 pkt 9 w związku z art. 20 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Jak wyżej wspomniano, ww. odsetki nie stanowią odszkodowania ani zadośćuczynienia, w związku z czym brak jest możliwości zastosowania do nich zwolnienia, o którym mowa w art. 21 ust. 1 pkt 3b ustawy.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązuje w dacie zaistnienia zdarzenia.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Interpretacja będzie mogła pełnić funkcję ochronną, jeśli: Pana sytuacja będzie zgodna (tożsama) z opisem zdarzenia i zastosuje się Pan do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego. Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).