0114-KDIP3-2.4011.294.2022.3.JM

Interpretacja indywidualna

– stanowisko prawidłowe

Szanowny Panie,

stwierdzam, że Pana stanowisko w sprawie oceny skutków podatkowych opisanego stanu faktycznego w podatku dochodowym od osób fizycznych jest prawidłowe.

Zakres wniosku o wydanie interpretacji indywidualnej

4 marca 2022 r. wpłynął Pana wniosek z 4 marca 2022 r. o wydanie interpretacji indywidualnej, który dotyczy opodatkowania dochodów z pracy najemnej .

Uzupełnił go Pan – w odpowiedzi na wezwanie – pismem z 11 maja 2022 r. (data wpływu 16 maja 2022 r.) oraz pismem z 2 czerwca 2022 r. (data wpływu 2 czerwca 2022 r.).

Treść wniosku jest następująca:

Opis stanu faktycznego

Jest Pan marynarzem floty handlowej. W roku 2017, 2018 i 2019 wykonywał Pan pracę najemną na pokładzie statku morskiego podnoszącego banderę Kajmanów. Statek posiadał przeznaczenie badawczo/hydrograficzne. W roku 2017 przebywał na wodach singapurskich oraz malezyjskich. W roku 2018 i 2019 stale przebywał na wodach terytorialnych Królestwa Malezji. Statek należy do norweskiego konsorcjum, natomiast w 2017 r., 2018 r. i 2019 r., jednostka wykonywała nowoczesne badania hydrograficzne na zlecenie (`(...)`) koncernu naftowego (…) na wodach terytorialnych (`(...)`). Projekt wykonywany przez statek, na którym Pan był zatrudniony polegał na wykonywaniu zdjęć 3D dna morskiego w zakresie ewentualnej lokalizacji dalszych zasobów naftowych. Na ww. statku był Pan zatrudniony na stałe na stanowisku kucharza, posiadał wizę pracowniczą w Malezji oraz każdorazowo do pracy udawał się lecąc do Malezji, gdzie z lądu jest transportowany łódką lub helikopterem na jednostkę. Centrum Pana interesów życiowych znajdowało się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym, zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiadał Pan polską rezydencję podatkową. Nie podejmował Pan w ww. latach żadnej pracy zarobkowej w Polsce i posiadał tylko dochód z pracy najemnej wykonywanej jako marynarz na ww. statku. W roku 2018 przebywał Pan na terytorium Malezji przez okresy przekraczające 183 dni w roku kalendarzowym. Pana wynagrodzenie za pracę w latach 2017-2019 było wypłacane przez podmiot z siedzibą w Norwegii. Wynagrodzenie było ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w Malezji.

Doprecyzowanie i uzupełnienie stanu faktycznego

Wniosek dotyczy roku 2017, 2018 i 2019.

Nie przebywał Pan w roku 2017 w Singapurze przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w tym roku podatkowym. Nie przebywał Pan w Singapurze przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

Przebywał Pan w roku 2017 w Malezji poniżej 183 dni.

W roku 2019 przebywał Pan w Malezji poniżej 183 dni.

Pytania:

1. Czy jest Pan zobowiązany do rozliczania dochodów uzyskanych w wyżej opisanym stanie faktycznym, tzw. metodą zaliczenia proporcjonalnego?

2. Czy w związku z zastosowaniem metody zaliczenia proporcjonalnego może Pan w zeznaniu rocznym PIT (podatek dochodowy od osób fizycznych) - 36 skorzystać z ulgi abolicyjnej, która powoduje zmniejszenie wysokości zobowiązania podatkowego w Polsce?

3. Czy w zeznaniu podatkowym składanym za rok 2017 dochód uzyskany za czas kiedy statek operował na wodach singapurskich winien zostać opodatkowany na zasadach ogólnych, bez możliwości zastosowania ulgi abolicyjnej?

Pana stanowisko w sprawie

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swych dochodów bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Polski – stosownie do art. 3 ust. 1a ww. ustawy – uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Polski centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2. przebywa na terytorium Polski dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Należy podkreślić, że przytoczony powyżej „nieograniczony obowiązek podatkowy” jest korygowany w oparciu o art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych, w którym stwierdza się, że przepis art. 3 ust. 1 stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu, których stroną jest Rzeczpospolita Polska. Natomiast w myśl art. 3 ust. 2a ustawy, osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Polski miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Polski (ograniczony obowiązek podatkowy). W takim wypadku, mając na względzie wskazaną powyżej polską rezydencję podatkową (nieograniczony obowiązek podatkowy), dla rozstrzygnięcia do osoby wykonującej pracę najemną istotne jest ustalenie na jakim terytorium wykonywana jest praca najemna, bez względu na to, jaki podmiot jest rzeczywistym pracodawcą podatnika.

W zakresie 2017 r., kiedy Pan przebywał na wodach singapurskich oraz malezyjskich

W Pana ocenie, winien Pan złożyć w Polsce zeznanie podatkowe i dochód uzyskany za czas przebywania na wodach singapurskich opodatkować na zasadach ogólnych. Natomiast dochód uzyskany w czasie kiedy statek przebywał na wodach malezyjskich winien zostać opodatkowany metodą proporcjonalnego odliczenia, z zastosowaniem ulgi abolicyjnej.

W oparciu o treść normatywną art. 14 ust. 1 Konwencji pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Malezji, z uwzględnieniem postanowień artykułu 17 osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie będzie zwolniona w drugim Umawiającym się Państwie od podatku od wynagrodzeń z tytułu wykonywanej w tym drugim Umawiającym się Państwie pracy, łącznie z wykonywaniem wolnego zawodu, w każdym roku kalendarzowym, jeżeli:

a) przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas takiego roku; oraz

b) wynagrodzenia za jej pracę są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w tym drugim Umawiającym się Państwie; oraz

c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w tym drugim Umawiającym się Państwie.

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, w której całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa (art. 5 ust. 1 umowy).

Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a. miejsce zarządzania;

b. filię;

c. biuro;

d. zakład fabryczny;

e. warsztat;

f. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych oraz miejsce wyrębu drzewa lub uzyskiwania innych produktów leśnych;

g. gospodarstwo rolne lub plantację.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium innego państwa, tj. w niniejszej sprawie na terytorium Malezji.

Przepis art. 14 ust. 1 ww. umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika. W sytuacji natomiast, gdy warunki określone w cytowanym art. 14 ust. 1 umowy zostaną spełnione łącznie, to otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w innym kraju będzie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Jednocześnie wskazać należy, że wynagrodzenia za Pana pracę było wypłacane przez osobę (w imieniu osoby), która nie ma miejsca zamieszkania w Malezji, natomiast było ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w Malezji. Zatem niezależnie od spełnienia przesłanki uregulowanej w art. 14 ust. 1 lit. a) umowy w roku 2017, dochód z tytułu pracy wykonywanej w Malezji podlegał opodatkowaniu zarówno w Malezji, jak i w Polsce.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należało zastosować określoną w art. 21 umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego). Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga zyski, dochód lub przychody, które – zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy – mogą być opodatkowane w Malezji, wtedy Polska pozwoli na potrącenie od polskiego podatku od zysków, dochodu lub przychodów, należnego od tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Malezji odpowiednio od tego zysku, dochodu lub przychodu. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku polskiego, która przypada proporcjonalnie na zysk, dochód lub przychód, który może być opodatkowany w Malezji. Ww. umowa w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania dochodów uzyskanych przez osoby wykonujące pracę w Malezji przewiduje metodę proporcjonalnego odliczenia, którą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje art. 27 ust. 9 lub 9a. Zgodnie z treścią art. 27 ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio (art. 27 ust. 9a ww. ustawy).

Odnosząc się do możliwości skorzystania przez Pana z tzw. ulgi abolicyjnej wskazać należy, że w myśl art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1. ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2. z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

‒ ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Stosownie do art. 27g ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 (art. 27g ust. 3 ww. ustawy).

Malezja nie została wymieniona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 599), jak również w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 maja 2017 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 998).

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c (art. 27g ust. 4 ww. ustawy). Podkreślić należy, że prawo do ulgi abolicyjnej przysługuje także wtedy, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą, ma zastosowanie – zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania – metoda odliczenia proporcjonalnego. W takiej sytuacji (tj. wówczas, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zawarta) bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu.

Zgodnie z art. 15 ust. 1 i 2 umowy między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu:

1. Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19, pensje, płace oraz inne podobne wynagrodzenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

2. Bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

a) odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; i

b) wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania ani siedziby w drugim Państwie; i

c) wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

W roku 2017 przebywał Pan na wodach singapurskich poniżej 183 dni, jego wynagrodzenie wypłacane było przez podmiot z siedzibą w Norwegii oraz nie było ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiadał w Singapurze. Tym samym, w Pana ocenie, w roku 2017 winien Pan opodatkować dochód za czas kiedy jednostka przebywała na wodach singapurskich, w pełnej wysokości, na zasadach ogólnych, bez możliwości zastosowania ulgi abolicyjnej.

W zakresie 2018 r., kiedy Pan przebywał na wodach malezyjskich

W oparciu o treść normatywną art. 14 ust. 1 Konwencji pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Malezji, z uwzględnieniem postanowień artykułu 17 osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie będzie zwolniona w drugim Umawiającym się Państwie od podatku od wynagrodzeń z tytułu wykonywanej w tym drugim Umawiającym się Państwie pracy, łącznie z wykonywaniem wolnego zawodu, w każdym roku kalendarzowym, jeżeli:

a) przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas takiego roku; oraz

b) wynagrodzenia za jej pracę są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w tym drugim Umawiającym się Państwie; oraz

c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w tym drugim Umawiającym się Państwie.

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, w której całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa (art. 5 ust. 1 umowy).

Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a. miejsce zarządzania;

b. filię;

c. biuro;

d. zakład fabryczny;

e. warsztat;

f. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych oraz miejsce wyrębu drzewa lub uzyskiwania innych produktów leśnych;

g. gospodarstwo rolne lub plantację.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium innego państwa, tj. w niniejszej sprawie na terytorium Malezji.

Przepis art. 14 ust. 1 ww. umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika. W sytuacji natomiast, gdy warunki określone w cytowanym art. 14 ust. 1 umowy zostaną spełnione łącznie, to otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w innym kraju będzie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Jednocześnie wskazać należy, że wynagrodzenia za Pana pracę było wypłacane przez osobę (w imieniu osoby), która nie ma miejsca zamieszkania w Malezji, natomiast było ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w Malezji. Zatem niezależnie od spełnienia przesłanki uregulowanej w art. 14 ust. 1 lit. a) umowy w roku 2018, dochód z tytułu pracy wykonywanej w Malezji podlegał opodatkowaniu zarówno w Malezji, jak i w Polsce.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należało zastosować określoną w art. 21 umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego). Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga zyski, dochód lub przychody, które – zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy – mogą być opodatkowane w Malezji, wtedy Polska pozwoli na potrącenie od polskiego podatku od zysków, dochodu lub przychodów, należnego od tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Malezji odpowiednio od tego zysku, dochodu lub przychodu. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku polskiego, która przypada proporcjonalnie na zysk, dochód lub przychód, który może być opodatkowany w Malezji. Ww. umowa w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania dochodów uzyskanych przez osoby wykonujące pracę w Malezji przewiduje metodę proporcjonalnego odliczenia, którą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje art. 27 ust. 9 lub 9a. Zgodnie z treścią art. 27 ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio (art. 27 ust. 9a ww. ustawy).

Odnosząc się do możliwości skorzystania przez Pana z tzw. ulgi abolicyjnej wskazać należy, że w myśl art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

3. ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

4. z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

‒ ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Stosownie do art. 27g ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 (art. 27g ust. 3 ww. ustawy).

Malezja nie została wymieniona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 599), jak również w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 maja 2017 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 998).

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c (art. 27g ust. 4 ww. ustawy). Podkreślić należy, że prawo do ulgi abolicyjnej przysługuje także wtedy, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą, ma zastosowanie – zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania – metoda odliczenia proporcjonalnego. W takiej sytuacji (tj. wówczas, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zawarta) bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu.

W zakresie 2019 r., kiedy Pan przebywał na wodach malezyjskich

W Pana ocenie, winien Pan złożyć w Polsce zeznanie podatkowe, a Pana dochód winien zostać opodatkowany metodą proporcjonalnego odliczenia, z zastosowaniem ulgi abolicyjnej.

W oparciu o treść normatywną art. 14 ust. 1 Konwencji pomiędzy Rzeczpospolitą Polską a Królestwem Malezji, z uwzględnieniem postanowień artykułu 17 osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie będzie zwolniona w drugim Umawiającym się Państwie od podatku od wynagrodzeń z tytułu wykonywanej w tym drugim Umawiającym się Państwie pracy, łącznie z wykonywaniem wolnego zawodu, w każdym roku kalendarzowym, jeżeli:

a) przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas takiego roku; oraz

b) wynagrodzenia za jej pracę są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w tym drugim Umawiającym się Państwie; oraz

c) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w tym drugim Umawiającym się Państwie.

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, w której całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa (art. 5 ust. 1 umowy).

Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. umowy, określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a. miejsce zarządzania;

b. filię;

c. biuro;

d. zakład fabryczny;

e. warsztat;

f. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych oraz miejsce wyrębu drzewa lub uzyskiwania innych produktów leśnych;

g. gospodarstwo rolne lub plantację.

W świetle powyższych przepisów należy stwierdzić, że wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium innego państwa, tj. w niniejszej sprawie na terytorium Malezji.

Przepis art. 14 ust. 1 ww. umowy, określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika. W sytuacji natomiast, gdy warunki określone w cytowanym art. 14 ust. 1 umowy zostaną spełnione łącznie, to otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w innym kraju będzie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Jednocześnie wskazać należy, że wynagrodzenia za Pana pracę było wypłacane przez osobę (w imieniu osoby), która nie ma miejsca zamieszkania w Malezji, natomiast było ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w Malezji. Zatem niezależnie od spełnienia przesłanki uregulowanej w art. 14 ust. 1 lit. a) umowy w roku 2019, dochód z tytułu pracy wykonywanej w Malezji podlegał opodatkowaniu zarówno w Malezji, jak i w Polsce.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należało zastosować określoną w art. 21 umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego). Zgodnie z art. 21 ust. 2 ww. umowy, jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga zyski, dochód lub przychody, które – zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy – mogą być opodatkowane w Malezji, wtedy Polska pozwoli na potrącenie od polskiego podatku od zysków, dochodu lub przychodów, należnego od tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Malezji odpowiednio od tego zysku, dochodu lub przychodu. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku polskiego, która przypada proporcjonalnie na zysk, dochód lub przychód, który może być opodatkowany w Malezji. Ww. umowa w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania dochodów uzyskanych przez osoby wykonujące pracę w Malezji przewiduje metodę proporcjonalnego odliczenia, którą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje art. 27 ust. 9 lub 9a. Zgodnie z treścią art. 27 ust. 9 ww. ustawy, jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym. W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio (art. 27 ust. 9a ww. ustawy).

Odnosząc się do możliwości skorzystania przez Pana z tzw. ulgi abolicyjnej wskazać należy, że w myśl art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

1. ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

2. z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

‒ ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Stosownie do art. 27g ust. 2 ww. ustawy, odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6 (art. 27g ust. 3 ww. ustawy).

Malezja nie została wymieniona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 599), jak również w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 maja 2017 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 998).

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c (art. 27g ust. 4 ww. ustawy). Podkreślić należy, że prawo do ulgi abolicyjnej przysługuje także wtedy, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą, ma zastosowanie – zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania – metoda odliczenia proporcjonalnego. W takiej sytuacji (tj. wówczas, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zawarta) bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu.

Ocena stanowiska

Stanowisko dotyczące podatku dochodowego od osób fizycznych, które przedstawił Pan we wniosku jest prawidłowe.

Uzasadnienie interpretacji indywidualnej

Zgodnie z art. 3 ust. 1 ustawy z dnia 26 lipca 1991 r. o podatku dochodowym od osób fizycznych (Dz. U. z 2021 r. poz. 1128 ze zm.):

Osoby fizyczne, jeżeli mają miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, podlegają obowiązkowi podatkowemu od całości swoich dochodów (przychodów) bez względu na miejsce położenia źródeł przychodów (nieograniczony obowiązek podatkowy).

Na podstawie art. 3 ust. 1a ww. ustawy:

Za osobę mającą miejsce zamieszkania na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej uważa się osobę fizyczną, która:

1. posiada na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej centrum interesów osobistych lub gospodarczych (ośrodek interesów życiowych) lub

2. przebywa na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dłużej niż 183 dni w roku podatkowym.

Według art. 3 ust. 2a ww. ustawy:

Osoby fizyczne, jeżeli nie mają na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej miejsca zamieszkania, podlegają obowiązkowi podatkowemu tylko od dochodów (przychodów) osiąganych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej (ograniczony obowiązek podatkowy).

W myśl art. 4a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Przepisy art. 3 ust. 1, 1a, 2a i 2b stosuje się z uwzględnieniem umów w sprawie unikania podwójnego opodatkowania, których stroną jest Rzeczpospolita Polska.

Miejsce opodatkowania dochodów z pracy, zgodnie z umowami o unikaniu podwójnego opodatkowania uzależnione jest nie tyle od podmiotu wypłacającego wynagrodzenie, co od miejsca wykonywania pracy. Zatem, zakres obowiązku podatkowego rezydentów podatkowych wykonujących pracę za granicą modyfikowany jest przez umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zawarte przez państwo rezydencji z państwem, w którym praca jest wykonywana. Zgodnie z zasadą wyrażoną również w polskich umowach o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody osób fizycznych mających miejsce zamieszkania w jednym z umawiających się państw, uzyskiwane z tytułu pracy najemnej świadczonej na terytorium drugiego państwa, mogą być opodatkowane w tym państwie, w którym praca ta jest rzeczywiście wykonywana.

Kluczowe znaczenie dla rozstrzygnięcia kwestii, gdzie uzyskiwane są wynagrodzenia w zamian za świadczoną pracę najemną, ma określenie miejsca jej wykonywania. Za miejsce wykonywania pracy należy uznać zawsze to miejsce, w którym osoba fizyczna przebywa, kiedy wykonuje pracę, za którą otrzymuje wynagrodzenie.

Według natomiast Komentarza do Modelowej Konwencji OECD do art. 15 ust. 3 do wynagrodzeń załóg statków morskich lub statków powietrznych eksploatowanych w transporcie międzynarodowym lub barek eksploatowanych w żegludze śródlądowej stosuje się zasadę, która w pewnym zakresie jest zgodna z zasadą odnoszącą się do dochodów z żeglugi morskiej, śródlądowej i transportu lotniczego; chodzi o to, że podlegają one opodatkowaniu w państwie, w którym znajduje się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa. W Komentarzu do art. 8 wskazano, że Umawiające się Państwa mogą uzgodnić między sobą zrzeczenie się prawa do opodatkowania dochodu na rzecz państwa, w którym mieści się faktyczny zarząd przedsiębiorstwa eksploatującego statki morskie, statki powietrzne lub barki. Przyczyny wprowadzenia takiej możliwości w przypadku dochodu z żeglugi morskiej, powietrznej lub śródlądowej odnoszą się również do wynagrodzenia załóg. Umawiające się Państwa mogą oczywiście uzgodnić między sobą postanowienie przyznające prawo do opodatkowania państwu przedsiębiorstwa. Takie postanowienie jak również ust. 3 art. 15 zakładają, że ustawodawstwo wewnętrzne państwa, któremu przyznano prawo do opodatkowania, zezwala temu państwu opodatkować wynagrodzenie osoby zatrudnionej w danym przedsiębiorstwie, bez względu na jej miejsce zamieszkania.

Zawierane przez Polskę umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania są wzorowane na Modelowej Konwencji w sprawie podatku od dochodu i majątku OECD, zatem interpretacja ich postanowień powinna uwzględniać ustalenia przyjęte na szczeblu OECD, znajdujące wyraz w wypracowanym przez państwa członkowskie tej organizacji, w tym również Polskę, Komentarzu do Modelowej Konwencji (MK).

Jak Pan wskazał we wniosku i uzupełnieniu:

1. jest Pan marynarzem floty handlowej. W roku 2017, 2018 i 2019 wykonywał Pan pracę najemną na pokładzie statku morskiego podnoszącego banderę Kajmanów. Statek posiada przeznaczenie badawczo/hydrograficzne.

2. W roku 2017 przebywał na wodach singapurskich oraz malezyjskich.

3. W roku 2018 i 2019 stale przebywał Pan na wodach terytorialnych Królestwa Malezji.

4. Statek należy do norweskiego konsorcjum, natomiast w 2017 r., 2018 r. i 2019 r., jednostka wykonywała nowoczesne badania hydrograficzne na zlecenie (`(...)`) koncernu naftowego (…) na wodach terytorialnych (…).

5. Na ww. statku był Pan zatrudniony na stałe na stanowisku kucharza, posiadał wizę pracowniczą w Malezji oraz każdorazowo do pracy udawał się lecąc do Malezji, gdzie z lądu jest transportowany łódką lub helikopterem na jednostkę.

6. Centrum Pana interesów życiowych znajdowało się na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, w związku z czym, zgodnie z treścią art. 3 ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych posiadał polską rezydencję podatkową. Nie podejmował Pan w ww. latach żadnej pracy zarobkowej w Polsce i posiadał tylko dochód z pracy najemnej wykonywanej jako marynarz na ww. statku.

7. W roku 2018 przebywał Pan na terytorium Malezji przez okresy przekraczające 183 dni w roku kalendarzowym.

8. W 2017 r. przebywał Pan na wodach singapurskich poniżej 183 dni.

9. Nie przebywał Pan w roku 2017 w Singapurze przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w tym roku podatkowym. Nie przebywał Pan w Singapurze przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

10. Przebywał Pan w roku 2017 w Malezji poniżej 183 dni.

11. W roku 2019 przebywał Pan w Malezji poniżej 183 dni.

12. Pana wynagrodzenie za pracę w latach 2017-2019 było wypłacane przez podmiot z siedzibą w Norwegii.

13. Wynagrodzenie było ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w Malezji.

W stosunku do dochodów uzyskiwanych przez Pana w 2017 r., 2018 r. i w 2019 r. z tytułu pracy najemnej wykonywanej na pokładzie statku znajdują zastosowanie:

‒ Umowa między Rządem Rzeczypospolitej Polskiej a Rządem Republiki Singapuru w sprawie unikania podwójnego opodatkowania i zapobiegania uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu oraz protokół do tej umowy, podpisana w Singapurze dnia 4 listopada 2012 r. (Dz. U. z 2014 r., poz. 443) zmodyfikowana Konwencją wielostronną implementującą środki traktatowego prawa podatkowego mające na celu zapobieganie erozji podstawy opodatkowania i przenoszeniu zysku, sporządzoną w Paryżu 24 listopada 2016 r., podpisaną w Paryżu 7 czerwca 2017 r. (Dz. U. z 2018 r. poz. 1369).

‒ Umowa z dnia 16 września 1977 r. między Rządem Polskiej Rzeczypospolitej Ludowej a Rządem Malezji o uniknięciu podwójnego opodatkowania i zapobieżeniu uchylaniu się od opodatkowania w zakresie podatków od dochodu (Dz.U. z 1979 r., Nr 10, poz. 62).

Zgodnie z art. 15 ust. 1 polsko – singapurskiej umowy:

Z zastrzeżeniem postanowień artykułów 16, 18 i 19, pensje, płace oraz inne podobne wynagrodzenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej, podlegają opodatkowaniu tylko w tym Państwie, chyba że praca wykonywana jest w drugim Umawiającym się Państwie. Jeżeli praca jest tam wykonywana, to otrzymane za nią wynagrodzenie może być opodatkowane w tym drugim Państwie.

Na podstawie art. 15 ust. 2 tej umowy:

Bez względu na postanowienia ustępu 1, wynagrodzenia uzyskane przez osobę mającą miejsce zamieszkania w Umawiającym się Państwie w związku z wykonywaniem pracy najemnej w drugim Umawiającym się Państwie, podlegają opodatkowaniu tylko w pierwszym wymienionym Państwie, jeżeli:

a. odbiorca wynagrodzenia przebywa w drugim Państwie przez okres lub okresy nieprzekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym; i

b. wynagrodzenie jest wypłacane przez pracodawcę lub w imieniu pracodawcy, który nie ma miejsca zamieszkania ani siedziby w drugim Państwie; i

c. wynagrodzenie nie jest ponoszone przez zakład lub stałą placówkę, którą pracodawca posiada w drugim Państwie.

Jak wynika z art. 5 ust. 1 ww. umowy:

W rozumieniu niniejszej Umowy określenie "zakład" oznacza stałą placówkę, przez którą całkowicie lub częściowo prowadzona jest działalność gospodarcza przedsiębiorstwa.

Art. 5 ust. 2 umowy stanowi, że:

Określenie "zakład" obejmuje w szczególności:

a. siedzibę zarządu;

b. filię;

c. biuro;

d. fabrykę;

e. warsztat; oraz

f. kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom lub każde inne miejsce wydobywania zasobów naturalnych.

Z powyższych przepisów wynika, że wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium Singapuru. Jeśli praca jest wykonywana na terytorium Singapuru, wówczas wynagrodzenia podlegają opodatkowaniu, zarówno w państwie zamieszkania, jak i w państwie, w którym praca jest wykonywana.

Przepis art. 15 ust. 2 ww. umowy określa wyjątek od powyższej zasady, zgodnie z którym wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu wyłącznie w państwie rezydencji, czyli w Polsce, o ile łącznie zostaną spełnione określone w tym artykule warunki. Niespełnienie któregokolwiek z tych warunków powoduje, że wynagrodzenie pracownika podlega opodatkowaniu w państwie, w którym praca jest wykonywana oraz w państwie miejsca zamieszkania podatnika.

We wniosku oraz uzupełnieniu poinformował Pan, że:

1. W 2017 r. przebywał Pan na wodach singapurskich poniżej 183 dni.

2. Pana wynagrodzenie za pracę w latach 2017-2019 było wypłacane przez podmiot z siedzibą w Norwegii.

3. Nie przebywał Pan w roku 2017 w Singapurze przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w tym roku podatkowym. Nie przebywał Pan w Singapurze przez okres lub okresy przekraczające łącznie 183 dni w jakimkolwiek dwunastomiesięcznym okresie rozpoczynającym się lub kończącym w danym roku podatkowym.

4. Wynagrodzenie było ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w Malezji.

Zatem, wszystkie warunki wynikające z art. 15 ust. 2 polsko – singapurskiej umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania zostały spełnione łącznie.

Tym samym, Pana wynagrodzenie uzyskane w 2017 r. z pracy na statku przebywającym na wodach singapurskich podlega opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu do tych dochodów nie występuje podwójne opodatkowanie. Nie ma zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania (metoda zaliczenia proporcjonalnego), ani też ulga abolicyjna.

W zakresie dochodów uzyskanych w 2017 r., 2018 r. i w 2019 r., kiedy to pracował Pan na statku na wodach malezyjskich wskazuję co następuje:

Na podstawie art. 14 ust. 1 umowy:

Z uwzględnieniem postanowień artykułu 17 osoba fizyczna mająca miejsce zamieszkania w jednym Umawiającym się Państwie będzie zwolniona w drugim Umawiającym się Państwie od podatku od wynagrodzeń z tytułu wykonywanej w tym drugim Umawiającym się Państwie pracy, łącznie z wykonywaniem wolnego zawodu, w każdym roku kalendarzowym, jeżeli:

b) przebywa w drugim Umawiającym się Państwie przez okres lub okresy nie przekraczające łącznie 183 dni podczas takiego roku; oraz

c) wynagrodzenia za jej pracę są wypłacane przez osobę lub w imieniu osoby, która nie ma miejsca zamieszkania lub siedziby w tym drugim Umawiającym się Państwie; oraz

d) wynagrodzenia nie są ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w tym drugim Umawiającym się Państwie.

W świetle art. 5 ust. 1 Umowy:

W rozumieniu niniejszej umowy określenie „zakład” oznacza stałą placówkę, w której całkowicie lub częściowo wykonuje się działalność przedsiębiorstwa.

Stosownie do art. 5 ust. 2 ww. umowy:

Określenie „zakład” obejmuje w szczególności:

a) miejsce zarządzania;

b) filię;

c) biuro;

d) zakład fabryczny;

e) warsztat;

f) kopalnię, źródło ropy naftowej lub gazu, kamieniołom albo inne miejsce wydobywania bogactw naturalnych oraz miejsce wyrębu drzewa lub uzyskiwania innych produktów leśnych;

g) gospodarstwo rolne lub plantację.

Zatem, wynagrodzenia pracownika mającego miejsce zamieszkania w Polsce podlegają opodatkowaniu tylko w Polsce, chyba że praca wykonywana jest na terytorium innego państwa, tj. w niniejszej sprawie na terytorium Malezji.

W sytuacji natomiast, gdy warunki określone w cytowanym art. 14 ust. 1 umowy zostaną spełnione łącznie, to otrzymywane przez osobę fizyczną mającą miejsce zamieszkania dla celów podatkowych na terytorium Polski wynagrodzenie z tytułu pracy najemnej wykonywanej w innym kraju będzie podlegać opodatkowaniu wyłącznie w Polsce.

Z informacji przedstawionych we wniosku wynika, że:

1. W roku 2017 przebywał Pan w Malezji poniżej 183 dni.

2. W roku 2018 przebywał Pan na terytorium Malezji przez okresy przekraczające 183 dni w roku kalendarzowym.

3. W roku 2019 przebywał Pan w Malezji poniżej 183 dni.

4. Wynagrodzenia za Pana pracę było wypłacane przez podmiot mający siedzibę w Norwegii.

5. Wynagrodzenie było ponoszone przez zakład, który osoba ta posiada w Malezji.

Tym samym, dochód z tytułu pracy wykonywanej w Malezji będzie podlegał opodatkowaniu zarówno w Malezji, jak i w Polsce. Nie spełnione bowiem zostały wszystkie przesłanki wynikające z art. 14 ust. 1 umowy polsko – malezyjskiej.

Jednocześnie, w celu zapobieżenia podwójnemu opodatkowaniu w Polsce należy zastosować określoną w art. 21 umowy metodę zapobiegania podwójnemu opodatkowaniu (tzw. metodę odliczenia proporcjonalnego).

Z art. 21 ust. 2 ww. umowy wynika, że:

Jeżeli osoba mająca miejsce zamieszkania lub siedzibę w Polsce osiąga zyski, dochód lub przychody, które - zgodnie z postanowieniami niniejszej umowy – mogą być opodatkowane w Malezji, wtedy Polska pozwoli na potrącenie od polskiego podatku od zysków, dochodu lub przychodów (w zależności od konkretnego przypadku), należnego od tej osoby, kwoty równej podatkowi zapłaconemu w Malezji odpowiednio od tego zysku, dochodu lub przychodu. Jednakże takie potrącenie nie może przekroczyć tej części podatku polskiego, która przypada proporcjonalnie na zysk, dochód lub przychód, który może być opodatkowany w Malezji.

Ww. umowa w celu uniknięcia podwójnego opodatkowania dochodów uzyskanych przez osoby wykonujące pracę w Malezji przewiduje metodę proporcjonalnego odliczenia, którą w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych reguluje art. 27 ust. 9 lub 9a.

Art. 27 ust. 9 ww. ustawy stanowi, że:

Jeżeli podatnik, o którym mowa w art. 3 ust. 1, osiąga również dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, a umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania nie stanowi o zastosowaniu metody określonej w ust. 8, lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, dochody te łączy się z dochodami ze źródeł przychodów położonych na terytorium Rzeczypospolitej Polskiej. W tym przypadku od podatku obliczonego od łącznej sumy dochodów odlicza się kwotę równą podatkowi dochodowemu zapłaconemu w obcym państwie. Odliczenie to nie może jednak przekroczyć tej części podatku obliczonego przed dokonaniem odliczenia, która proporcjonalnie przypada na dochód uzyskany w państwie obcym.

Na podstawie art. 27 ust. 9a ustawy:

W przypadku podatnika, o którym mowa w art. 3 ust. 1, uzyskującego wyłącznie dochody z tytułu działalności wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej lub ze źródeł przychodów znajdujących się poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej, które nie są zwolnione od podatku na podstawie umów o unikaniu podwójnego opodatkowania lub z państwem, w którym dochody są osiągane, Rzeczpospolita Polska nie zawarła umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania, zasady określone w ust. 9 stosuje się odpowiednio.

Odnosząc się do możliwości skorzystania przez Pana z tzw. ulgi abolicyjnej wskazać należy, że w myśl art. 27g ust. 1 ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych:

Podatnik podlegający obowiązkowi podatkowemu określonemu w art. 3 ust. 1, rozliczający na zasadach określonych w art. 27 ust. 9 albo 9a uzyskane w roku podatkowym poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej dochody:

a) ze źródeł, o których mowa w art. 12 ust. 1, art. 13, art. 14, lub

b) z praw majątkowych w zakresie praw autorskich i praw pokrewnych w rozumieniu odrębnych przepisów, z wykonywanej poza terytorium Rzeczypospolitej Polskiej działalności artystycznej, literackiej, naukowej, oświatowej i publicystycznej, z wyjątkiem dochodów (przychodów) uzyskanych z tytułu korzystania z tych praw lub rozporządzania nimi

– ma prawo odliczyć od podatku dochodowego, obliczonego zgodnie z art. 27, pomniejszonego o kwotę składki, o której mowa w art. 27b, kwotę obliczoną zgodnie z ust. 2.

Jak wynika z art. 27g ust. 2 ww. ustawy:

Odliczeniu podlega kwota stanowiąca różnicę między podatkiem obliczonym zgodnie z art. 27 ust. 9 albo 9a a kwotą podatku obliczonego od dochodów ze źródeł, o których mowa w ust. 1, przy zastosowaniu do tych dochodów zasad określonych w art. 27 ust. 8.

Stosownie do art. 27g ust. 3 ww. ustawy:

Odliczenia nie stosuje się, gdy dochody ze źródeł, o których mowa w ust. 1, uzyskane zostały w krajach i na terytoriach wymienionych w rozporządzeniu wydanym na podstawie art. 25a ust. 6.

Malezja nie została wymieniona w rozporządzeniu Ministra Finansów z dnia 23 kwietnia 2015 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz. U. z 2015 r., poz. 599), jak również w rozporządzeniu Ministra Rozwoju i Finansów z dnia 17 maja 2017 r. w sprawie określenia krajów i terytoriów stosujących szkodliwą konkurencję podatkową w zakresie podatku dochodowego od osób fizycznych (Dz.U. z 2017 r. poz. 998).

Zgodnie z art. 27g ust. 4 ww. ustawy:

Przepisy ust. 1-3 stosuje się odpowiednio do podatku obliczanego zgodnie z art. 30c.

Prawo do ulgi abolicyjnej przysługuje wtedy, kiedy do dochodów z pracy najemnej uzyskanych za granicą, ma zastosowanie – zgodnie z umową o unikaniu podwójnego opodatkowania – metoda odliczenia proporcjonalnego. W takiej sytuacji (tj. wówczas, gdy umowa o unikaniu podwójnego opodatkowania jest zawarta) bez znaczenia pozostaje czy druga strona umowy o unikaniu podwójnego opodatkowania (drugie państwo) pobiera podatek od danego dochodu.

Według art. 45 ust. 1 ww. ustawy:

Podatnicy są obowiązani składać urzędom skarbowym zeznanie, według ustalonego wzoru, o wysokości osiągniętego dochodu (poniesionej straty) w roku podatkowym, w terminie od dnia 15 lutego do dnia 30 kwietnia roku następującego po roku podatkowym. Zeznania złożone przed początkiem terminu uznaje się za złożone w dniu 15 lutego roku następującego po roku podatkowym.

Dochody uzyskane przez Pana w 2017 r. z pracy wykonywanej na statku badawczo-hydrograficznym stacjonującym na wodach terytorialnych Singapuru podlega opodatkowaniu tylko w Polsce na zasadach ogólnych przewidzianych w ustawie o podatku dochodowym od osób fizycznych. W odniesieniu do tych dochodów nie występuje podwójne opodatkowanie. Nie ma zastosowania metoda unikania podwójnego opodatkowania (metoda zaliczenia proporcjonalnego), ani też ulga abolicyjna.

Dochody uzyskane przez Pana w 2017 r,. 2018 r. i 2019 r. z pracy wykonywanej na statku badawczo-hydrograficznym stacjonującym na wodach terytorialnych Malezji podlegają opodatkowaniu w Polsce oraz w Malezji. W celu uniknięciu podwójnego opodatkowania może Pan w rozliczeniu podatkowym (PIT-36 i PIT/ZG) za te lata zastosować metodę unikania podwójnego opodatkowania, tj. metoda proporcjonalnego odliczenia, o którym mowa w art. 27 ust. 9 albo ust. 9a ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych. Przysługuje Panu prawo do odliczenia ulgi abolicyjnej, o której mowa w cytowanym powyżej art. 27g ww. ustawy o podatku dochodowym od osób fizycznych.

Dodatkowe informacje

Informacja o zakresie rozstrzygnięcia

Interpretacja dotyczy stanu faktycznego, który Pan przedstawił i stanu prawnego, który obowiązywał w dacie zaistnienia zdarzenia w przedstawionym stanie faktycznym.

Pouczenie o funkcji ochronnej interpretacji

‒ Funkcję ochronną interpretacji indywidualnych określają przepisy art. 14k-14nb ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.). Aby interpretacja mogła pełnić funkcję ochronną: Pana sytuacja musi być zgodna (tożsama) z opisem stanu faktycznego i musi się Pan zastosować do interpretacji.

‒ Zgodnie z art. 14na § 1 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n Ordynacji podatkowej nie stosuje się, jeśli stan faktyczny lub zdarzenie przyszłe będące przedmiotem interpretacji indywidualnej jest elementem czynności, które są przedmiotem decyzji wydanej:

1. z zastosowaniem art. 119a;

2. w związku z wystąpieniem nadużycia prawa, o którym mowa w art. 5 ust. 5 ustawy z dnia 11 marca 2004 r. o podatku od towarów i usług;

3. z zastosowaniem środków ograniczających umowne korzyści.

Zgodnie z art. 14na § 2 Ordynacji podatkowej:

Przepisów art. 14k-14n nie stosuje się, jeżeli korzyść podatkowa, stwierdzona w decyzjach wymienionych w § 1, jest skutkiem zastosowania się do utrwalonej praktyki interpretacyjnej, interpretacji ogólnej lub objaśnień podatkowych.

Pouczenie o prawie do wniesienia skargi na interpretację

Ma Pan prawo do zaskarżenia tej interpretacji indywidualnej do Wojewódzkiego Sądu Administracyjnego (`(...)`). Zasady zaskarżania interpretacji indywidualnych reguluje ustawa z dnia 30 sierpnia 2002 r. Prawo o postępowaniu przed sądami administracyjnymi – Dz. U. z 2022 r. poz. 329 ze zm.; dalej jako „PPSA”).

Skargę do Sądu wnosi się za pośrednictwem Dyrektora KIS (art. 54 § 1 PPSA). Skargę należy wnieść w terminie trzydziestu dni od dnia doręczenia interpretacji indywidualnej (art. 53 § 1 PPSA):

‒ w formie papierowej, w dwóch egzemplarzach (oryginał i odpis) na adres: Krajowa Informacja Skarbowa, ul. Teodora Sixta 17, 43-300 Bielsko-Biała (art. 47 § 1 PPSA), albo

‒ w formie dokumentu elektronicznego, w jednym egzemplarzu (bez odpisu), na adres Elektronicznej Skrzynki Podawczej Krajowej Informacji Skarbowej na platformie ePUAP: /KIS/SkrytkaESP (art. 47 § 3 i art. 54 § 1a PPSA).

Skarga na interpretację indywidualną może opierać się wyłącznie na zarzucie naruszenia przepisów postępowania, dopuszczeniu się błędu wykładni lub niewłaściwej oceny co do zastosowania przepisu prawa materialnego. Sąd jest związany zarzutami skargi oraz powołaną podstawą prawną (art. 57a PPSA).

Podstawa prawna dla wydania interpretacji

Podstawą prawną dla wydania tej interpretacji jest art. 13 § 2a oraz art. 14b § 1 ustawy z dnia 29 sierpnia 1997 r. – Ordynacja podatkowa (Dz. U. z 2021 r. poz. 1540 ze zm.).